KMVA 8845 Klager AS. Ingress: KMVA Klagenemndas avgjørelse av 18. april 2016 Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx

Transkript

1 KMVA 8845 Klager AS Ingress: KMVA Klagenemndas avgjørelse av 18. april 2016 Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx Klagedato: 30. oktober 2015 Klagenemnda stadfestet innstillingen. Saken gjelder: Tilleggsavgift, ilagt med 20 %, som følge av etterberegnet utgående merverdiavgift knyttet til kreditert husleie for 2014 Påklaget beløp utgjør kr Stikkord: Tilleggsavgift Bransje: Utleie av egen eller leid eiendom, utleie og leasing av biler og andre lette motorvogner Mval.: 21-3 Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

2 Innstillingsdato: 7. mars 2016 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse i møte 18. april 2016 i sak KMVA 8845 Klager AS Skatt x har avgitt slik i n n s t i l l i n g: Klager DA, org nr xxx xxx xxx, er frivillig registrert for utleie av bygg eller anlegg i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 3. termin Virksomheten er registrert under bransje utleie av egen eller leid fast eiendom ellers og utleie og leasing av biler og andre lette motorvogner. På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014 fattet skattekontoret , med hjemmel i mval 18-1 første ledd bokstav b, vedtak om etterberegning av utgående avgift med kr Det ble videre ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr Klage fra Selskap 1 AS ved advokat A er mottatt Det er gitt utsatt klagefrist og klagefristen er overholdt. Klagen gjelder ilagt tilleggsavgift. Påklaget beløp utgjør: Termin/år Tilleggsavgift 6/ Sum Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten. Klagers fullmektig har i e-post av opplyst at virksomheten ikke har merknader til den oversendte vedtaksinnstillingen. 1

3 Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok nr Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag Varsel om fastsettelse Tilsvar til varsel Vedtak om etterberegning Klage Oversendelse av innstilling til uttalelse A1 X tingrettsdom av A2 KMVA 8800 Klagen gjelder Klagen omfatter ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr , som følge av etterberegnet utgående merverdiavgift knyttet til kreditert husleie for Sakens faktum Klager er frivillig registrert for utleie, og leier ut to bygg hvor alle leietakerne er registrert i MVA-registeret. To av leietakerne er Selskap 2 AS og Selskap 3 AS. Dette er selskaper som eies fullt ut av klager. Omsetningsoppgaven for 6. termin 2014 viste kr til gode. Oppgaven hadde følgende merknad: "Post 1 er neg. Grunnen er kreditnota på kr ,- tilbakeført husleige". Skattekontoret har kontrollert grunnlaget for virksomhetens omsetningsoppgave for 6. termin Der fremkom det at klager utstedte kreditnota 806 og 805 til Selskap 2 AS og Selskap 3 AS. Kreditnotaene gjelder tilbakeføring av husleie på hhv. kr inkl mva og kr inkl. mva. Ifølge klager skyldtes krediteringene likviditetsproblemer hos de aktuelle kundene. I vedtak av ble utgående merverdiavgift etterberegnet med kr , og tilleggsavgift ilagt med 20 %, kr Skattekontoret uttalte bl.a. at det forhold at virksomheten valgte å ettergi gjelden til enkelte av sine kunder ikke reduserte avgiftsgrunnlaget. Når det gjaldt Selskap 3 AS ble det også bemerket at virksomheten hadde kreditert mer enn hva som var utfakturert i Det er kun ileggelsen av tilleggsavgift som er påklaget. 2

4 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Følgende siteres fra skattekontorets vedtak: "Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr Etter merverdiavgiftsloven 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har, eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Den Europeiske Menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6, slik det også fremkommer i Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet. På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen, finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ved feilaktig kreditering har redusert avgiftspliktig omsetning med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift. Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet, når de har redusert avgiftspliktig omsetning på bakgrunn av ettergivelse av husleie til to av sine nærstående selskaper. Skattekontoret ilegger på denne bakgrunn 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis." Klagers innsigelser til vedtaket Det er etter klagers syn ikke rettslig grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Klager anfører at det aldri har vært noen tapsrisiko for staten. Det vises i den forbindelse til at Selskap 2 AS og Selskap 3 AS hadde 100 % fradragsrett for avgiften som ble beregnet på husleien for 2014, og at begge selskapene korrigerte sine avgiftsoppgjør i 2014 i tråd med kreditnotaene 805 og 806. Staten skulle således samlet sett uansett ikke hatt betalbar merverdiavgift knyttet til disse leieforholdene. Klager viser også til at Skatt x aksepterer leietakernes sin fradragsrett i henhold til avtalt korreksjon og rapportering på 5. termin

5 Klager anfører videre at denne saken er et "inn/ut tilfelle", og viser til at det i henhold til interne retningslinjer pkt. 3.8 for ileggelse av tilleggsavgift, ikke skal ilegges tilleggsavgift i slike tilfeller. Det vises til at den utgående merverdiavgiften som klager skulle innrapportert dersom kreditnotaene 805 og 806 ikke hadde blitt kreditert, uansett ville vært fradragsberettiget hos leietakerne. Ifølge klager er statens mulig tap etter dette fraværende, som i ethvert "inn/ut tilfelle". Ifølge klager visste eller burde Skatt x visst at leietakerne hadde korrigert sine avgiftsoppgjør i tråd med mottatt kreditnota. Klager viser til at dersom Skatt x var i tvil om faktum knyttet til dette, ville skattekontoret i samsvar med forvaltningsrettslige regler og god forvaltningsskikk rask kunne avklart tvil ved spørsmål til klager. Det vises i den forbindelse til at klager eier de aktuelle leietakerne. Klager anfører videre at det ikke skal ilegges tilleggsavgift da selskapet ga slik forklaring til oppgaven som det er vist til i retningslinjene for tilleggsavgift, pkt Det er i klagen vist til at Skatt x i telefonmøte henviste til KMVA 8081 i forhold til tilleggsavgiften. Klager ber i den forbindelse skattekontoret lese følgende passus i klagesaken: "Skattekontoret vil bemerke at nettovirkningen for staten blir ulik alt etter om "tapsføringen" skjer ved fradragsføring av inngående merverdiavgift, eller ved å utstede kreditnota og deretter redusere beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift. Dersom selger tapsfører fordringen ved å kreve fradrag for inngående avgift oppstår ikke en korresponderende plikt for avgiftspliktig kjøper til å korrigere sitt avgiftsoppgjør. Ved utstedelse av kreditnota oppstår det en korresponderende plikt for avgiftspliktig kjøper til å korrigere sitt avgiftsoppgjør. Staten kunne i denne saken blitt påført et tap ved at klager feilaktig tapsførte fordringene ved å kreve fradrag for inngående merverdiavgift, i strid med regelverket." Klager bemerker at klager ikke førte fordringene til tap, slik som var tema i klagenemndssaken, men nettopp utstedte kreditnota. Klager anfører at det følgelig er rettslig samsvar mellom SKD sin vurdering i KMVA 8081 og selskapets anførsler mot tilleggsavgift i denne saken. Skattekontorets vurdering av klagen Etter mval kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap. 4

6 Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av , revidert , at tilleggsavgift kan ilegges der det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftssubjektet både har overtrådt bestemmelser gitt i lov eller forskrift og at overtredelsen er uaktsom. De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten har eller kunne ha blitt påført et tap. Skattekontoret legger til grunn at det er klart at loven er overtrådt, jf. at klager har kreditert husleie som det ikke er rettslig grunnlag for etter mval. 4-1 første ledd og 4-7 annet ledd. For Selskap 3 AS vises det også til at det er kreditert mer enn hva som ble utfakturert i Videre er det et objektivt vilkår at overtredelsen "har eller kunne ha påført staten tap". Hvorvidt overtredelsen "kunne ha påført staten tap" innebærer at en overtredelse anses fullbyrdet i det en uriktig omsetningsoppgave er sendt inn til avgiftsmyndighetene, ettersom man da risikerer at den uriktige oppgaven blir lagt til grunn for avgiftsoppgjøret, og faren for tap for staten dermed er til stede. Det avgjørende vil være om selskapets handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om selskapet i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse mindre sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av I denne saken har klager sendt inn en uriktig oppgave ved at avgiftsoppgjøret er korrigert for kreditnotaer som det ikke var grunnlag for å utstede. Det vises også til at det var kreditert mer enn hva som var utfakturert i Følgelig foreligger det fare for tap for staten. Klager er uenig i at tapsvilkåret er oppfylt all den tid leietaker og har korrigert sitt avgiftsoppgjør. Avgiftsmessig utgjør dette dermed et nullsumspill for staten. Til dette vil skattekontoret bemerke at klagers forståelse ikke er i samsvar med hvordan tapsvilkåret tolkes i praksis, med utgangspunkt i følgende uttalelse i Merverdiavgiftshåndboken 11. utgave 2015 side 957: "Tapsfaren skal vurderes med utgangspunkt i avgiftsoppgjøret til det enkelte avgiftssubjekt. Hvordan det foregående eller etterfølgende ledd i kjeden har behandlet avgiften i sitt avgiftsoppgjør er uten betydning." 5

7 Dette synspunktet er også lagt til grunn av Borgarting lagmannsretts dom av , LB , hvor det fremgår at tapsvilkåret for ileggelse av tilleggsavgift skal vurderes isolert for det enkelte avgiftssubjekt. Videre følger det av X tingretts dom av at uriktig korrigering av utgående merverdiavgift utgjør et tap for staten, uavhengig av om kjøper har fradragsrett eller ikke. I samsvar med ovennevnte kan ikke anførselen fra klager om at Skatt x "visste eller burde visst" at leietakerne hadde korrigert sine avgiftsoppgjør tillegges vekt. Skattekontoret kan heller ikke se at det forhold at skattekontoret i ettertid har akseptert at leietakerne kan få fradragsrett for inngående avgift på husleien ihht. opprinnelig leieavtale, skal tillegges vekt. Det vises til at skattekontoret ikke har akseptert tilbakeføring av omsetning fordi det ikke forelå rettslig grunnlag for å kreditere utfakturert husleie. Skattekontoret legger til grunn at krediteringen av utfakturert husleie ikke kan anses som et "inn/ut" tilfelle ihht. Skattedirektoratets retningslinjer pkt. 3.8 av Det vises til at husleien opprinnelig er fakturert med merverdiavgift, og at det i ettertid er foretatt en kreditering uten rettslig begrunnelse. Skattekontoret vil også bemerke at selv om klager opplyste i omsetningsoppgaven at det var foretatt krediteringer, så fremgikk det ikke av merknadene at krediteringene manglet rettslig begrunnelse. Det måtte en kontroll til for å avklare at vilkårene for å kreditere den avgiftspliktige omsetningen ikke var til stede. Opplysningene i omsetningsoppgavens merknadsfelt kan således ikke anses som et forklarende vedlegg til omsetningsoppgaven, og pkt. 3.5 i Skattedirektoratets retningslinjer av kommer derfor ikke til anvendelse. Skattekontoret er enig med klager i at KMVA 8081 ikke har et sammenlignbart faktum med foreliggende sak. Skattekontoret viser imidlertid til KMVA 8800 der klagenemnda opprettholdt ileggelse av 20 % tilleggsavgift i et tilfelle der en frivillig registrert utleier hadde kreditert husleien til en avgiftspliktig leietaker uten at det forelå et rettslig begrunnet prisavslag for ettergivelsen. Etter dette finner skattekontoret det klart at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at klager må ha opptrådt uaktsomt. 6

8 Det fremgår av Skattedirektoratets retningslinjer at det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet. Ved vurderingen av hvorvidt overtredelsen kan anses uaktsom er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjonen ville vært. Aktsomheten skal vurderes ut fra en objektiv norm for forsvarlig opptreden. Merverdiavgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Avgiftssubjektene skal bidra til at avgiftsplikten til rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. merverdiavgiftsloven 15-1, åttende ledd. Hensikten med denne bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret. Kravene til den som forestår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Det kreves at den som forestår avgiftsoppgjøret plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for den aktuelle virksomhet. Reglene om beregningsgrunnlag og når en kreditnota kan utstedes er sentrale og må forutsettes kjent. Skattekontoret legger til grunn at det er klart sannsynlig at klager opptrådte uaktsomt når utfakturert omsetning ble kreditert uten at det forelå rettslig grunnlag for krediteringen. Både de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Merverdiavgiftsloven 21-3 er en "kan"-bestemmelse. Dette innebærer at selv om ovennevnte vilkår er oppfylt, må en likevel vurdere om forholdet er så vidt klanderverdig at tilleggsavgift er på sin plass jf. retningslinjene om tilleggsavgift punkt 3.1. Hensyn til likebehandling og forutberegnelighet tilsier at tilleggsavgift skal ilegges når vilkårene for dette er oppfylt jf. Merverdiavgiftshåndboken, 11. utgave 2015, side 953. Det kan ses bort i fra helt bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt, jf. retningslinjene punkt 3.1. I denne saken har klager utstedt kreditnotaer og ettergitt husleie med til sammen kr (inkl. mva), til tross for at det ikke var grunnlag for prisavslag eller heving eller annen feil/mangel ved den leverte tjenesten. Skattekontoret er av den oppfatning at dette ikke er en slik bagatellmessig feil hvor tilleggsavgift ikke skal ilegges. 7

9 Skattekontoret kan således ikke se at unntaket i retningslinjene punkt 3.1 for ileggelse av tilleggsavgift kommer til anvendelse. Den ilagte tilleggsavgift på 20 % er i samsvar med retningslinjer og praksis. Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fatttes slikt V e d t ak: Den påklagede del av vedtaket stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig Jeg mener etter en konkret vurdering at tilleggsavgift bør ("kan") unnlates som følge av at klager gav opplysning i tilleggsoppgave om at til gode oppgave skyldtes kreditert husleie." Nemndas medlem Frøystad sluttet seg til Hines Grape sitt votum. Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling. Det ble etter dette fattet slikt V e d t a k: Som innstilt. 8