KMVA 8949 Klager. Ingress: KMVA Klagenemndas avgjørelse av 30. juni 2016 Klager, organisasjonsnr. xxx xxx xxx.

Transkript

1 KMVA 8949 Klager Ingress: KMVA Klagenemndas avgjørelse av 30. juni 2016 Klager, organisasjonsnr. xxx xxx xxx. Klagedato: 18. desember 2015 Klagenemnda stadfestet innstillingen. Saken gjelder: Tilbakeføring av inngående avgift; ikke-registrert selger, fiktive fakturaer. Aktsomhetsnormen. Påklaget beløp kr Stikkord: Aktsomhetsnorm. Bransje: Kommunalt vannverk. Lov: Merverdiavgiftsloven 8-1. Skatteetaten.no: Fradrag. 1

2 Innstillingsdato: 24. mai 2016 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse i møte 30. juni 2016 i sak KMVA Klager. Skatt x har avgitt slik I n n s t i l l i n g: Skattekontoret har truffet vedtak om tilbakeføring av fradrag for inngående merverdiavgift for følgende tre perioder: 1) 1. termin termin 2007 fakturaer fra Selskap 1 2) 6. termin fakturaer fra Selskap 2. 3) termin 2014 fakturaer fra Selskap 2. Alle fakturaer et utstedt i navn til ikke-merverdiavgiftsregistrerte enkeltpersonsforetak tilhørende A. Saken knytter seg til kommunens virksomhet med drift av vannverk. En kommunalt ansatt leder; B, er siktet for grov korrupsjon m.v. blant annet i tilknytning til de fakturaer denne saken omhandler. A har solgt og montert pumper og annet utstyr til vannverket, men har også utarbeidet fiktive fakturaer som kommunen har betalt. Det var B som hadde kontakt med A, og som godkjente fakturaene før de ble sendt til kommunens regnskapsavdeling for utbetaling. Utbetalingene knyttet til de fiktive leveransene har senere delvis tilkommet B. På tidspunktet for bokettersynet og da skattekontoret traff sitt første vedtak var det uklart hva som var reelle leveranser og hvilke utbetalinger som gjaldt fiktive poster. I den første perioden manglet fakturaene organisasjonsnummer etterfulgt av MVA. Kommunen erkjente her at det ikke foreligger fradragsrett for inngående avgift. Denne delen av etterberegningen er ikke påklaget. For den andre perioden la skattekontoret til grunn at de formelle kravene til salgsbilag var oppfylt, men at kommunen ikke hadde opptrådt tilstrekkelig aktsomt knyttet til den manglende registreringen i Merverdiavgiftsregisteret. 2

3 For den tredje perioden la skattekontoret til grunn at kommunen var klar over at selger ikke var registrert. Bakgrunnen for dette var at kommunen hadde tipset skattekontoret om dette i en e- post Tilbakeført inngående avgift for de to siste periodene er påklaget. Klagen gjelder følgende beløp (utdrag av tabell for skattekontorets vedtak): Rapp pkt. Tema Periode Inngående merverdiavgift 6.1 Fakturaer mottatt fra Selskap 2 6. termin Fakturaer mottatt fra Selskap 2 6. termin Fakturaer mottatt fra Selskap termin Fakturaer mottatt fra Selskap termin Fakturaer mottatt fra Selskap termin Fakturaer mottatt fra Selskap termin Sum Klagen gjelder også renter etter skattebetalingsloven 11-2 beregnet med kr Det ble ikke ilagt tilleggsavgift på grunn av straffesaken og reglene om dobbelstraff. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr.: Dokument: Dato: 1 Bokettersynsrapport Varsel om endring Svar på varsel Skattekontoret vedtak Klage Klagen gjelder: 1. Inngående merverdiavgift Sakens faktum - skattekontorets vedtak og begrunnelse Perioden før Kontrollen og politietterforskning avdekket at kommunen på et tidspunkt i 2007 påpekte overfor A at fakturaene fra Selskap 1 ikke tilfredsstilte kravene for fradragsrett for inngående avgift. Da kommunen på nytt begynte å bokføre fakturaer fra A i 2008, ble inngående avgift fradragsført. Dette til tross for at heller ikke Selskap 2 var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. 3

4 I skattekontorets vedtak ble disse fakturaene beskrevet som formriktige. Skattekontoret vil sitere følgende fra skattekontorets vedtak: "Det er Klagers aktsomhet som sådan som skal vurderes. Det foretas ikke identifikasjon mellom avgiftssubjektet Klager og den utro tjeneren (B) ved grovt pliktbrudd (grov korrupsjon). A står bak driften av både Selskap 3 og Selskap 2. Det har i forbindelse med politietterforskningen av korrupsjonssaken fremkommet at en person fra Klager, sannsynligvis i 2007, har ringt As tidligere samboer, C og etterlyst organisasjonsnummer for virksomheten Selskap 3. A opprettet i 2008 firmaet Selskap 2. Firmaet Selskap 2 ble registrert i Enhetsregisteret med næringskode Annen teknisk konsulentvirksomhet. Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. I tilsvaret viser kommunen til at de måtte kunne regne med at forholdene var brakt i orden da fakturaene til Selskap 2 var påført organisasjonsnummer og bokstavene MVA. Skattekontoret legger til grunn at det er overveiende sannsynlig at Klager har utvist kvalifisert uaktsomhet om selgerens manglende registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Det forutsettes at kjøper utviser en viss grad av aktsomhet når inngående merverdiavgift fradragsføres. Klager var klar over at A tidligere hadde drevet virksomhet hvor registreringsforholdene ikke var brakt i orden. Selv om fakturaene fra A nye firma var formriktige, ligger det ut fra tidligere kunnskap om As virksomhet en økt aktsomhetsplikt for å sjekke registreringsstatus. Den utro tjeneren bestilte varer og tjenester fra Selskap 2 og attesterte fakturaer mottatt fra firmaet. Imidlertid var det regnskapsavdelingen/regnskapsleder som bokførte fakturaene i Klagers regnskap og som fradragsførte inngående merverdiavgift på omsetningsoppgavene. Det fremstår som om Klager sine kontrollrutiner for å sjekke om selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret er utilstrekkelige." Perioden etter Når det gjelder bokføringsforskriftens krav er fakturaenes innhold før og etter det samme. Senest ble imidlertid kommunen kjent med at Selskap 2 ikke var registret i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret siterer fra vedtaket: "Skatt x mottok epost fra regnskapsleder i Klager hvor det vises til telefonsamtale samme dag vedrørende Selskap 2. Det vedlegges to fakturaer med den kommentar at det er fakturert med merverdiavgift, men foretaket er ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Eposten ligger vedlagt som bilag 2 til rapport av Klager fortsatte å fradragsføre inngående merverdiavgift på fakturaene til tross for at kommunen nå visste at Selskap 2 ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Klager opplyser i tilsvaret at kommunen ikke hadde til hensikt å kreve fradrag for inngående merverdiavgift som ikke ble innberettet og innbetalt av leverandøren. Kommunen regnet med at avgiftsmyndighetene ville gripe inn ovenfor Selskap 2 slik at virksomheten ble registrert. 4

5 Nå i ettertid kan Klagern se at det hadde vært en fordel om de hadde fulgt opp registreringsforholdet til Selskap 2, men kommunen hadde ikke på det tidspunktet noen mistanke om økonomisk kriminalitet. I forhold til fradragsretten er det uten betydning at Klager videreformidlet sin kunnskap om Selskap 2 sin manglende registrering i Merverdiavgiftsregisteret til avgiftsmyndighetene. På tidspunktet for fradragsføringen visste Klager om det manglende registreringsforholdet. Det foreligger ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift. Forøvrig viser skattekontoret til at Klager skulle ha levert tilleggsoppgave for samtlige perioder etter kunnskap om manglende registrering, jf. merverdiavgiftsloven 15-1 nr. 8." Klagers innsigelser Perioden før Klager fastholder at det foreligger fradragsrett for fakturaer i denne perioden. Når fakturaene var tilfredsstillende hadde kommunen all grunn til å tro at A var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Klager mener at det forhold at kommunen i 2007 stilte spørsmål ved om A var registrert og at de tipset skattekontoret i 2012 viser at de har utvist aktsomhet. Klager anfører at kommunen i denne situasjonen må kunne regne med at A var registrert siden fakturaene inneholdt organisasjonsnummer etterfulgt av bokstavene MVA. Skattekontoret vil sitere fra klagen: "Det skulle mye til å forestille seg at A etter henvendelsen fra kommunen likevel ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Det var først i ettertid kommunen ble klar over at den hadde vært utsatt for økonomiske misligheter og at A sammen med B var delaktig i dette. Når regnskapsavdelingen/regnskapsleder bokførte fakturaene og fradragsførte inngående avgift på omsetningsoppgavene, var de i god tro. Vi kan ikke se at kommunen har noen aktsomhetsplikt ut over det den faktisk foretok seg. Skattekontoret bygger på uriktig en alt for streng norm når det uttales at «det fremstår som om Klager sine kontrollrutiner for å sjekke om selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret er utilstrekkelige». Det foreligger ingen generell plikt til å sjekke om ens leverandører er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Den avgiftspliktige (kommunen) har ikke en plikt til å være en kontrollinstans for avgiftsmyndighetene. Etter rettspraksis er det likevel slik at den avgiftspliktige kan miste sin fradragsrett for inngående merverdiavgift dersom han visste at leverandøren ikke var registrert, eller der kjøper har utvist kvalifisert uaktsomhet, eller «i stor grad burde ha visst» som Finansdepartementet uttrykker det i Ot. prp. nr. 28 (l992-93) pkt Samme sted i proposisjon uttaler departementet at det ikke stilles strenge krav til aktsomhet hos mottakeren av fakturaer som vilkår for fradrag for inngående merverdiavgift. Videre uttales det at kjøpers aktsomhet først og fremst knytter seg til de formelle krav til salgsdokumentet, og at det «bare er i enkelte helt spesielle tilfeller, hvor det kan påvises kvalifisert uaktsomhet eller viten hos kjøper at den fradragsførte avgiften kan tilbakeføres hos ham». 5

6 Proposisjonen tok opp og drøftet to forhold: a) Innføring av krav om at salgsdokument skal påføres selgers registreringsnummer i Merverdiavgiftsregisteret kombinert med en generell plikt for kjøper til å undersøke om utsteder av et salgsdokument er registrert i Merverdiavgiftsregisteret som vilkår for fradrag for inngående avgift. b) Krav om at salgsdokument skal påføres selgers registreringsnummer skal påføres salgsdokument uten å innføre en plikt som beskrevet i a) for kjøper. Etter en drøftelse i proposisjonen kom departementet til at det ikke ville fremme forslaget beskrevet under a). Forslaget under b) ble fremmet, men ble ikke vedtatt, jf. omtalen i Rt s I forskriften er det kun tatt inn et krav om at org. nr. og bokstavene «MVA» skal anføres på salgsdokumentet. Noen plikt til å undersøke om selger virkelig er registrert for merverdiavgift ble ikke foreslått av departementet, og er ikke innført. Vi viser til departementets drøftelse i punkt 5.3. Kopi av pkt. 5 i proposisjonen vedlegges til orientering. I ovennevnte dom i Rt s. 268 kom Høyesterett til at det ikke forelå kvalifisert uaktsomhet i et tilfelle hvor det ble krevet fradrag for uriktig oppført merverdiavgift i forbindelse med en virksomhetsoverdragelse. Kjennelsen inntatt i 1994 s. 889 sier lite om aktsomhetsnormen ut over at «lagmannsretten har lagt til grunn at fradrag for inngående merverdiavgift ikke kan kreves der kjøperen visste at selgeren ikke var registrert i avgiftsmanntallet og ikke betalte merverdiavgift, og at det samme må gjelde der kjøperen har utvist kvalifisert uaktsomhet i relasjon til dette. Kjæremålsutvalget viser til lagmannsrettens begrunnelse og slutter seg til lagmannsrettens lovforståelse.» Det har så langt ikke lyktes å finne lagmannsrettens avgjørelse der drøftelsen og begrunnelsen fremgår. I en dom inntatt i Utv s 1780 kom tingretten til at fradrag for inngående avgift kunne tilbakeføres. Retten uttalte imidlertid: «Retten legger til grunn at det ikke er tilstrekkelig for å nekte fradragsrett hos kjøper at kjøper rent faktisk har hatt kunnskap (eller vært kvalifisert uaktsom) om manglende betaling av utgående merverdiavgift; det må også være et krav om illojalitet hos kjøper». Normen for å kunne tilbakeføre fradragsført inngående avgift ligger derfor betraktelig høyere enn det som er lagt til grunn i vedtaket for Klager. I foreliggende tilfelle er det ikke grunnlag for å hevde at Klager visste eller i stor grad burde ha visst at A ikke var registrert eller ikke innbetalte merverdiavgiften, etter at han hadde opprettet nytt firma. Det foreligger heller ikke illojalitet fra kommunens side. Selskap 2 var som nevnt registrert i enhetsregisteret og org. nr. samt «MVA» var anført på salgsdokumentet. Det var først i ettertid at kommunen ble klar over at virksomheten likevel ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret, til tross for registreringen i enhetsregisteret og påføring av «MVA» i salgsdokumentet. Også det forhold at en medarbeider i kommunen rettet en henvendelse til avgiftsmyndighetene da de ble klar over at A ikke hadde bragt forholdene i orden, indikerer klart at kommunen ikke kjente til dette på et tidligere tidspunkt." 6

7 Perioden etter Klager ber skattekontoret om å revurdere sin konklusjon. Det vises til kommunens svarbrev på varsel om endring, datert Fra brevet siteres: "Av rapporten pkt. 6.1 fremgår det at en ansatt i kommunen den 6. mars 2012 sendte en e- post til avgiftsmyndighetene. I e-posten skrev kommunen at den hadde mottatt to fakturaer fra Selskap 2 men varslet avgiftsmyndighetene om at firmaet ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret (vedlegg 4 til rapporten). E-posten ble sendt etter at vedkommende i kommunen først hadde ringt en ansatt i skatteetaten. Vi antar at kommunen regnet med at avgiftsmyndighetene ville gripe inn overfor Selskap 2 etter dette varselet og sørge for at forholdet ble rettet ved at Selskap 2 ble registrert i merverdiavgiftsmanntallet. I ettertid har det imidlertid vist seg at det ikke skjedde. Forholdet viser at kommunen har tatt initiativ for å sikre at avgiftsbehandlingen ble korrekt, og ikke har hatt til hensikt å kreve fradrag for inngående merverdiavgift som ikke ble innberettet og betalt av leverandøren. Kommunen fortsatte å fradragsføre inngående avgift på fakturaene fra Selskap 2 selv om det fra 6. mars 2012 var andre i kommunen enn den utro tjeneren som hadde kunnskap om at Selskap 2 ikke hadde vært registrert i Merverdiavgiftsmanntallet. Som nevnt tok man imidlertid initiativ overfor avgiftsmyndighetene for å bringe forholdene i orden. Det betyr at avgiftsmyndigheten hadde tilstrekkelig kunnskap til å foreta etterberegning og inndriving av avgiften overfor Selskap 2. Kommunen har ikke forholdt seg passiv, men aktivt gjort avgiftsmyndighetene oppmerksom på forholdet. Når man i etterpåklokskapens lys ser saken i hele sin bredde, ville det naturligvis vært en fordel om kommunen hadde fulgt opp saken og forsikret seg om at Selskap 2 virkelig ble registrert, og ikke nøyd seg med å stole på at henvendelsen til avgiftsmyndighetene i e-post av 6. mars 2012 var tilstrekkelig. Situasjonen var imidlertid svært spesiell, og kommunens videre oppfølging må ses i sammenheng med at det fortsatt var den utro tjeneren som attesterte og senere anviste, fakturaene fra Selskap 2. Klager hadde på dette tidspunkt ingen mistanke om at vedkommende stod bak alvorlige økonomiske misligheter. På denne måten bedro han både kommunen ved at han godkjente utbetalingene, og avgiftsmyndighetene ved at han bevirket at det ble krevd fradrag for inngående avgift. Forholdet er sterkt beklagelig, men kan ikke lastes kommunen som sådan." Et utkast til innstilling ble sendt advokat D med frist for kommentarer Skattekontoret har ikke mottatt kommentarer til innstillingen. Skattekontorets vurdering av klagen Når selger ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret kommer aktsomhetsnormen til anvendelse som et ulovfestet unntak eller utvidelse av fradragsretten etter merverdiavgiftsloven 8-1. Fradragsretten etter 8-1 gjelder bare beløp som materielt sett er merverdiavgift. Beløpet er ikke materielt sett merverdiavgift når selger ikke er registrert. Fradrag kan allikevel innrømmes når kjøper sannsynliggjør at han ikke har opptrådt kvalifisert uaktsomt. 7

8 Når skattekontoret skal vurdere fradragsretten må det vurderes om kommunen har vært tilstrekkelig aktsom knyttet til manglende registrering da fakturaene ble bokført og den inngående avgiften fradragsført. Ved vurderingen av fradragsrett kan kommunens aktsomhet knyttet til øvrige forhold ved As virksomhet, korrupsjon og fakturasvindel også være relevant. Etterforskning foretatt etter at de økonomiske mislighetene ble avdekket viser foreløpig at A fra 2000 og frem til har sendt fiktive fakturaer til Klager for kr Dette gjelder altså varer og tjenester som ikke er levert. De første fem årene var samtlige fakturaer fra A fiktive. I perioden fra til sendte A også fakturaer for reelle leveranser med tilsammen kr Skattekontoret mener at Klager burde ha oppdaget svindelen med fiktive fakturaer på et langt tidligere tidspunkt. Frem til bokførte kommunen 122 fiktive fakturaer. Av disse mangler 102 stk. organisasjonsnummer eller organisasjonsnummer etterfulgt av MVA. Det viser at kommunen helt har manglet kontrollrutiner eller at disse har vært svært mangelfulle. Kommunen har opptrådt grovt uaktsomt ved å ikke avdekke svindelen med fiktive fakturaer, manglende registrering og innbetaling av avgiften. Skattekontoret fastholder at det ikke foreligger fradragsrett for inngående avgift for de to periodene som er påklaget. Unntaket som gjelder når kjøper har vært tilstrekkelig aktsom kommer ikke til anvendelse. Dette gjelder selv om det ikke hadde vært grunnlag for å kritisere kommunen for manglende internkontroll knyttet til korrupsjonssaken. For perioden etter legger skattekontoret til grunn at kommunen visste at A ikke var registrert. Når det gjelder de fiktive fakturaene er fradragsretten avskåret selv om kommunen hadde være i god tro. Det vises for eksempel til Høyesteretts kjennelse av ; anke over Borgarting lagmannsretts kjennelse av (Corsa AS mot staten v/ Skatt øst). Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt V e d t a k : Den påklagende del av etterberegningen stadfestes. 8

9 KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Jeg kan ikke se at det foreligger noe grunnlag for å nekte fradragsrett i tiden før klager ble klar over at selger - som fakturerte tilsynelatende korrekte fakturaer - ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Et bilag som ser korrekt ut er som det store utgangspunkt og hovedregel legitimasjon for mva-fradrag. Unntaket er hvis det foreligger konkret kunnskap om selger eller faktiske forhold rundt det konkrete bilaget som skal fradragsføres som tilsier ytterligere undersøkelser. Det foreligger imidlertid ingen plikt til å føre historiske lister og følge personer som opererer under forskjellige navn/orgnr. For å nekte fradrag må det være noe i den faktiske håndteringen av den konkrete anskaffelsen som tilsier at klager ikke er i god tro. Jeg ser ingen slike holdepunkter i tiden før den manglende mva-registreringen ble avdekket Selger fakturerer under et annet navn enn tidligere og jeg kan ikke se at klager burde oppdaget dette, når man ser bort fra klagers illojale medarbeider. Jeg mener for øvrig den gode troen må knyttes til betalingstidspunktet og ikke tidspunkt for levering av omsetningsoppgaven. Det går normalt noe tid mellom betaling og levering av omsetningsoppgave. Dersom man betaler i god tro og i perioden mellom betaling og oppgavelevering avdekker misligheter hos selger mener jeg at fradragsretten må være i behold. I motsatt fall blir merverdiavgiften en kostnad for den næringsdrivende og det bryter med merverdiavgiftssystemet. Etter mitt syn kan mva-fradrag ikke nektes for fakturaer fra Selskap 2 betalt før Jeg mener mva-fradrag kan nektes for fakturaene som er betalt etter fordi klager etter min vurdering ikke var i god tro ved betaling." Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling. Det ble etter dette fattet slikt V e d t a k: Som innstilt. 9