Klagesak nr AA

Transkript

1 Klagesak nr AA Ingress: Kl.nr 5709 Klagenemndas avgjørelse av 11. desember Saken gjelder: 1) Frivillig registrert utleier leide ut til kommune. Tilbakeføring av inngående merverdiavgift på grunn av uriktig registrering. Spørsmål om kommunal leietaker var utleier eller om lokalene var til kompensasjonsberettiget bruk. Stikkord: Frivillig registrering, utleie, kompensasjon. Bransje: Utleie fast eiendom Mval: 55 første ledd nr 3, forskrift nr 117 frist:

2 AC/ARA/hve Dato for Skattedirektoratets innstilling: 15. november 2006 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse i møte den 11. desember 2006 i sak nr vedrørende org.nr. nnnnnnnnn AA. Skattedirektoratet har avgitt slik i n n s t i l l i n g : Klager ble frivillig registrert i avgiftsmanntallet med årsterminoppgaveplikt fra og med 2004, for virksomhet med utleie av bygg/anlegg, jf forskrift nr 117. På bakgrunn av oppgavekontroll av omsetningsoppgaven for årsterminen 2005, jf. rapport av , fattet Bb fylkesskattekontor vedtak i medhold av merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr. 3 om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med kr Renter ble beregnet med kr Samlet utgjør fastsettelsen kr På vegne av klager har Cc ved advokat DD gjennom endelig klage i brev av , påklaget vedtaket. Klagefristen er overholdt. Saken er ikke brakt inn for domstolene. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Rapport om oppgavekontroll Varsel om endring fra fylkesskattekontoret Tilsvar til varsel fra Advokatfirmaet CC Vedtaksbrev om etterberegningen Vedtaksskjema m/spesifikasjon for renteberegning Søknad om klagefristutsettelse/foreløpig klage Endelig klage på vedtak Oversendelsesbrev høring på innstilling Tilsvar til forslag til innstilling

3 Klagen gjelder fylkesskattekontorets vedtak om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift for årene 2004 og Vedtaket er begrunnet med at vilkårene for frivillig registrering etter forskrift nr 117 ikke var til stede, da leietaker ikke var kompensasjonsberettiget for bruken av bygget. Sakens faktiske forhold AA ble frivillig registrert i henhold til forskrift nr tredje ledd annet alternativ, for utleie av bygg til EE kommune. Kommunen inngikk deretter avtale med EE kirkelige fellesråd om at fellesrådet skulle disponere bygget til barnehagedrift. Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse Fra fylkesskattekontorets vedtak av , som både gjelder sletting i avgiftsmanntallet og tilbakeføring av inngående merverdiavgift, siteres: Saken gjelder: 1. Sletting av virksomhet som er frivillig registrert i merverdiavgiftsmanntallet i henhold til forskrift nr Tilbakeføring av fradragsført merverdiavgift i henhold til merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr 3. Det er en forutsetning for at AA (AA) skal være registrert i merverdiavgiftsmanntallet i henhold til forskrift nr 117 at kommunen (EE kommune) som leietaker: a. enten ville hatt fradragsrett for inngående merverdiavgift, eller b. ville hatt krav på kompensasjon for merverdiavgift dersom kommunen selv hadde eid bygget. a. Primært anser fylkesskattekontoret det slik at kommunens bruk av det leide arealet er fremleie. Fylkesskattekontoret viser til at det i leieavtalen av 27. april 2005 mellom EE kommune og EE kirkelige fellesråd punkt 3.4 heter at: Menighetsbarnehagen driver barnehagen med selvfinansiering av egne driftskostnader og betaling av husleie som tilsvarer 0% av kostnadene som EE Kommune har i forbindelse med låneopptak. Ref sak nr 01/ Denne subsidiering medregnes ved tildeling av økonomiske midler fra kommunen og må fremkomme i barnehagens regnskap. Fylkesskattekontorets understrekning På denne bakgrunn forstår fylkesskattekontoret det slik at kommunen leier ut barnehagen mot vederlag, - og at leievederlaget gjøres opp ved at kommunen ved tildeling av økonomiske midler til barnehagen, justerer for denne subsidiering. Fylkesskattekontoret viser også til at barnehagen for hele leieperioden, i utgangspunktet 15 år, disponerer arealet eksklusivt til sitt formål, jf leieavtalens punkt 6.1 og 3.1. Det siteres følgende fra Merverdiavgiftshåndboken 4. utg side 498: 3

4 Utleie til virksomheter som nevnt i kompensasjonsloven 2 bokstav c-e (private eller ideelle virksomheter, barnehager og kirkelig fellesråd) er derimot ikke omfattet av forskrift nr 117. Det vises også til forskrift nr siste ledd, hvor det heter at: Det må foreligge en ubrutt kjede av frivillig registrerte mellom utleier og den som bruker arealene i registrert virksomhet. Da kommunen som leietaker ikke er, eller kan bli, registrert i merverdiavgiftsmanntallet for sin utleie til barnehagedrift, er vilkårene for registrering av AA i henhold til forskrift nr 117 ikke til stede. b. Dernest antar fylkesskattekontoret at selv om kommunen ikke leier ut arealet, vil allikevel kommunens bruk av det leide arealet avskjære adgangen til kompensasjon. I kompensasjonsloven 4 første ledd heter det at: Kompensasjon ytes bare i den utstrekning anskaffelsen skjer til bruk i den kompensasjonsberettigede virksomheten. I Finansdepartementets fortolkningsuttalelse av 2. mars 2004 side 5, heter det i merknadene til lovens 4 første ledd om kompensasjonsberettiget virksomhet, at: Når eksempelvis en kommune oppfører et bygg må bruken av bygget stå for kommunens regning og risiko for at kompensasjonsordningen skal gjelde. Departementet antar at dette utgjør et minstekrav i denne forbindelse. Dersom en kommune oppfører et bygg som helt ut overlates til andres eksklusive bruk,vil følgelig verken oppføring av bygget eller den etterfølgende virksomhet være kompensasjonsberettiget. I denne saken har kommunen, i henhold til leieavtale, i utgangspunktet overlatt arealene til andres eksklusive bruk i 15 år. Fylkesskattekontoret er av den oppfatning at dette ikke kan likestilles med utlån, slik utlån omtales på side 6 i fortolkningsuttalelsen av 2. mars 2004 i tilknytning til kompensasjonsloven 4 annet ledd nr 3. I henhold til denne uttalelsen avskjærer ikke utlån kompensasjon, dette til forskjell fra utleietilfellene. Selv om kommunen hadde eid bygget, ville Kirkelig fellesråds barnehagedrift ikke gitt kommunen kompensasjon. Dette til tross for at barnehagedrift i seg selv er kompensasjonsberettiget, jf kompensasjonsloven 2 bokstav d. Begrunnelsen er at det ikke er den kompensasjonsberettigede selv som bruker arealene til eget kompensasjonberettiget formål. Fylkesskattekontoret viser til eksempelet i Finansdepartementets fortolkningsuttalelse av 2. mars 2004 side 6, hvor eksempelvis bygging av et kommunalt bibliotek er kompensasjonsberettiget. Men når driften av biblioteket overføres til eget selskap, gir den fortsatte bruken av bygget ikke rett til kompensasjon. På denne bakgrunn har fylkesskattekontoret fattet følgende vedtak: 1. AA slettes fra merverdiavgiftsmanntallet med hjemmel i forskrift nr tredje ledd, da det ikke skjer utleie til leietaker som er registrert eller er kompensasjonsberettiget. 4

5 2. Med hjemmel i merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr 3, tilbakeføres fradragsført inngående merverdiavgift med kr for 2004 og kr for 2005, til sammen kr Klagers anførsler I klagen blir det fremholdt at tvisten kan avgrenses til spørsmålet om kommunen som leietaker, leier ut AAs lokaler slik at kommunen selv ikke ville hatt avgiftsfradrag ved oppførelse av det aktuelle bygg. Klager viser til avgrensningen i kompensasjonslovens 4 annet ledd punkt 3 om at kompensasjon ikke ytes til anskaffelse til bygg for utleie, og at det her må tas utgangspunkt i foreliggende forutsetninger og avtaler. Her vises det til underretning datert , om politisk vedtak av i EE kommunestyre som ble sendt bl.a. AA. De to viktigste punktene i denne underretningen er at leieavtalen kommunen har med AA, er godkjent av kommunestyret ( ), hvor det også presiseres at kommunens utleie av lokalene skal være vederlagsfri. Når det gjelder leiekontrakten mellom AA og EE kommune av , som omfatter 340m 2 samt nødvendig uteareal, fremgår det av punkt 8 at det skal betales et betydelig leievederlag for lokalene. Det er imidlertid i underretningen fra kommunen til AA presisert at utleie av lokalene skjer vederlagsfritt. Avtalen mellom kommunen og kirkelig fellesråd er ikke inngått/formalisert før i april Avtalen kalles etablering og drift av ny barnehage og benevnes ikke som leieavtale. I avtalens punkt 3.1 heter det at kommunen stiller lokaler til disposisjon ikke at lokaler leies ut. I avtalens punkt 3.4 annet ledd er det presisert at barnehagen er selvfinansiert og at husleie betales med 0% av kommunens kostnader (ved sin innleie av lokalene fra AA). Det vises i denne forbindelse til hva som er opplyst i tilsvaret av side 4 og 5 om forskrift om likeverdig behandling i forhold til offentlige tilskudd (forskriften er fastsatt i tiden mellom tidspunkt for avtalen mellom kommunen og AA og tidspunkt for kommunens avtale med fellesrådet). Denne forskriften ( ) er gitt med hjemmel i barnehageloven og har som forutsetning at alle godkjente barnehager uavhengig av eierskap skal motta offentlig finansiering, jf forskriften: 5

6 1. Likeverdig behandling Godkjente barnehager skal behandles likeverdig i forhold til offentlige tilskudd. Med offentlige tilskudd menes tilskudd til ordinær drift av barnehager fra stat, kommune og fylkeskommune. Med likeverdig behandling menes at alle godkjente barnehager uavhengig av eierskap skal motta offentlig finansiering etter prinsippene fastsatt i denne forskrift. 2. Statlige tilskudd Alle godkjente barnehager skal gis statlige driftstilskudd etter gjeldende satser. 3. Kommunens ansvar Det er kommunen som skal sørge for at alle godkjente barnehager i kommunen mottar offentlig tilskudd på en samlet sett likeverdig måte. Kommunen skal dekke kostnader til ordinær drift i barnehagene som ikke dekkes av andre offentlig tilskudd og foreldrebetaling. Settes foreldrebetalingen i ikke-kommunale barnehager lavere enn foreldrebetalingen i kommunens egne barnehager, har kommunen ikke plikt til å dekke differansen. Kommunen har plikt til å gi tilskudd slik at det samlede offentlige tilskuddet utgjør minst 85 prosent av det tilsvarende barnehager eid av kommunen i gjennomsnitt mottar i offentlige tilskudd. Kommunen har ikke plikt til å dekke kostnadsvekst som overstiger normal pris- og kostnadsvekst for kommunesektoren, dersom betingelsene i denne paragrafs tredje ledd er oppfylt. Kommunen har ikke plikt til å gi tilskudd slik at den samlede offentlige finansieringen av barnehagen overstiger det tilsvarende barnehager eid av kommunen i gjennomsnitt mottar i offentlige tilskudd. (Endret ved forskrift 24 juni 2005 nr. 690 (i kraft 1 aug 2005). 4. Reduksjon av kommunalt tilskudd Kommunen kan redusere tilskuddene fra kommunen dersom barnehagen har vesentlig lavere bemanning eller lønnskostnader per årsverk enn det som er vanlig i tilsvarende kommunale barnehage og eier av barnehagen budsjetterer med urimelig utbytte eller godtgjørelse for egen eller nærståendes arbeidsinnsats i barnehagen. 6

7 Med urimelig utbytte og arbeidsgodtgjørelse menes at normal kompensasjon for arbeid og kapitalinnsats i barnehagen overstiges. Reduksjonen i det kommunale tilskuddet skal stå i forhold til den kostnadsbesparelsen barnehagen har, jf. første ledd. 5. Vilkår for kommunalt tilskudd Kommunen kan sette rimelige og relevante vilkår knyttet til barnehagedriften for kommunalt tilskudd. 6. Klage til fylkesmannen Eier av ikke-kommunal barnehage kan påklage vedtak om kommunalt tilskudd til fylkesmannen. 7. Ikraftsetting Forskriften trer i kraft 1. mai Det siteres videre fra klagen: Dette innebærer at partene i avtalen mellom kommunen og EE kirkelige fellesråd for så vidt gjelder sin avtale er bundet av dette regelverk i form av forskrift fastsatt av kronprinsregenten i statsråd. Sammenfatningen av ovenstående er at AA mot vederlag leier ut til kommunen. Dette er utleie i ht departementets fortolkningsuttalelse relatert til kompensasjonsloven. Kommunen for sin del leier ikke ut til EE kirkelige fellesråd, både fordi det ikke kreves opp vederlag, og fordi kommunen i ht politisk vedtak i 2001 ikke skal betale noe leievederlag. Dette innebærer at kommunen og kirkelig fellesråd i sin avtale er bundet av dette regelverket fastsatt av kronprinsregenten i statsråd. Sammenfattet betyr dette at AA mot vederlag leier ut til kommunen. Dette er utleie i henhold til departementets fortolkningsuttalelse relatert til kompensasjonsloven. På det tidspunkt leien til EE kirkelige fellesråd tar til, kommer forskrift om likebehandling til anvendelse, hvilket forplikter barnehagedriveren i sitt regnskap til å verdsette verdien av vederlagsfri bruk av barnehagelokalene. Slik vi ser det er det dette siste forhold som danner grunnlag for at fylkesskattekontoret i sitt vedtak bygger på at det ut fra en totalvurdering må kommunens utleie til barnehagedrift anses som en reell utleie mot vederlag som diskvalifiserer for kommunens egen rett til kompensasjon, og dermed også for AAs rett til å være frivillig registrert etter forskrift nr 117. Det er denne faktiske vurdering at kommunen stiller det aktuelle til barnehagens disposisjon som vi er uenig i og som ikke samsvarer med at kommunen har hatt en betydelig egeninteresse i å øke barnehagedekningen i EE, og at dette er bakgrunnen 7

8 for avtalene både med AA og fellesrådet. Det faktum at kommunen og fellesrådet må hensynta gjeldende forskrift i sin tilskuddspraksis og regnskapsmessig, kan ikke være tilstrekkelig til å anse kommunen som kommersiell utleieaktør slik at kommunen er diskvalifisert som leietaker etter forskrift nr 117 med avgiftsvirkning for utleien. Ovenstående medfører at vår påstand er at vilkårene for registrering av AA er til stede. At AAs rett til avgiftsfradrag er til stede for 2004 og 2005 og derpå følgende år, men at AA i ht denne registrering er forpliktet til å kreve opp mva av den leie kommunen faktisk betaler. Fylkesskattekontorets vurderinger av klagers anførsler Klager tar alene utgangspunkt i spørsmålet om hvorvidt EE kommune leier ut bygget til EE kirkelige fellesråd, og konkluderer med at kommunen ikke forestår utleie, og at kommunen derfor er kompensasjonsberettiget i henhold til kompensasjonsloven 4 første ledd. Fylkesskattekontoret fastholder sitt vedtak om at kommunen er utleier av det aktuelle arealet. Dette til forskjell fra tilfeller hvor en kommune låner ut bygg uten vederlag og kommunen selv dekker alle utgifter forbundet med utlånet; drift/vedlikehold/renhold. At barnehagen ikke betaler husleie til kommunen, men får avkorting i sine tilskudd, anser fylkesskattekontoret som en avregningsordning; i stedet for å betale leie og få utbetalt tilskudd, avregnes disse størrelsene mot hverandre, jf avtalen mellom kommunen og fellesrådet punkt 3.4, om at subsidiering medregnes ved tildeling av økonomiske midler fra kommunen og må fremkomme i barnehagens regnskap. Fylkesskattekontoret kan ikke se at forskrift om likeverdig behandling av barnehager i forhold til offentlige tilskudd, er relevant for vurderingen av om det ytes leievederlag. I hvilken utstrekning kommunen mottar leievederlag, er ikke alene avgjørende for vurderingen av om det skjer utleie. I Finansdepartementets fortolkningsuttalelse til kompensasjonsloven av 2. mars 2004 side 5, heter det i merknadene til lovens 4 første ledd om kompensasjonsberettiget virksomhet, at for å få kompensasjon må kommunens bruk av bygget skje for kommunens egen regning og risiko. Dersom en kommune oppfører et bygg som helt ut overlates til andres eksklusive bruk, vil kommunens bruk av bygget ikke være kompensasjonsberettiget. Den samme vurdering må gjøres der kommunen er leietaker i forskrift nr 117-tilfellene, slik som i foreliggende sak. 8

9 EE kirkelige fellesråd har i henhold til avtalen med kommunen den eksklusive bruken av bygget til barnehageformål. Kommunen ved barnehagekonsulenten, har opplyst at det er fellesrådet selv som betaler drifts- og vedlikeholdskostnadene (renhold, oppvarming mv) knyttet til barnehagen. Slik fylkesskattekontoret ser det, leier kommunen som leietaker ut bygget til privat barnehagedrift ved selv å betale husleien til huseier (AA), mot trekk i tilskuddene til barnehagen. Den øvrige driften står barnehagen selv for. Fylkesskattekontoret kan ikke se at slik bruk av bygget gir kommunen kompensasjonsadgang, jf kompensasjonsloven 4 annet ledd nr 3. På denne bakgrunnn fastholder fylkesskattekontoret sitt vedtak om at vilkårene ikke er til stede for at AA kan være registrert etter forskrift nr 117, jf 1 tredje ledd, og fastholder derfor også vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift gjort med hjemmel i merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr 3. Klagers tilsvar til fylkesskattekontorets forslag til innstilling I tilsvar av blir det opplyst at det ikke er ytterligere merknader i saken. Skattedirektoratet skal bemerke Utleie til virksomheter som nevnt i kompensasjonsloven 2 bokstav c-e (private eller ideelle virksomheter, barnehager og kirkelig fellesråd) er ikke omfattet av forskrift nr Redusering av tilskudd som vederlag for leie er uttrykklig nevnt i Finansdepartementets tolkningsuttalelse av 4. mars 2004 i forhold til grensen mellom lån og utleie: Hvorvidt det foreligger et låneforhold eller et utleieforhold, vil måtte avgjøres etter en konkret vurdering. Dersom eksempelvis en kommune kutter i tilskuddet til en idrettsforening, men kommunen lar foreningen benytte den kommunale idrettshallen vederlagsfritt, antar departementet at det etter omstendighetene kan anses å være slik forbindelse mellom tilskuddsreduksjonen og den vederlagsfrie bruken at det må anses å foreligge et leieforhold. Skattedirektoratet finner det klart at det er en slik sammenheng mellom 9

10 tilskuddsredusering og den vederlagsfrie bruken at det må anses å foreligge et leieforhold. Kommunen har uansett slik fylkesskattekontoret påpeker overlatt bruken til et annet subjekts regning og risiko, og er dermed ikke kompensasjonsberettiget, jf. kompensasjonsloven 4 og Finansdepartementets fortolkningsuttalelse av 2. mars Forutsetningen for frivillig registrering etter forskrift nr. 117 er dermed brutt. Skattedirektoratet slutter seg til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og tilrår at det treffes slikt v e d t a k: Den påklagede etterberegningen stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer Dons Heinfjell, Langballe, Omdal, Jørgensen og Nordkvist har sagt enige i innstillingen. I samsvar med flertallets votering ble det fatter slikt Som innstilt. v e d t a k: Ingrid Bøe Svestad underdirektør Rett avskrift: 10