Internprising: Praktisk håndtering

Transkript

1 Internprising: Praktisk håndtering EBL Skatteseminar, 21. oktober 2008 Advokat Kristine Ilstad

2 Krav til internprising etter norsk lovgivning Vi fikk nye regler fra 1. januar 2008: Revisjon av sktl 13-1: OECDs retningslinjer formell status Ligningsloven 4-12 med forskrifter og retningslinjer fra SD Har nå krav til internprising etter flere regelsett: Skatteloven 13-1: Hjemmel for skjønnslikning Modellavtalens artikkel 9, jfr OECDs retningslinjer for internprising. Ligningsloven 4-12: Oppgaveplikt og dokumentasjonsplikt Aksjeloven og allmennaksjeloven 3-8 og 3-9 Kobling til avtaleretten: ordlyden i konserninterne avtaler. 2

3 Internprising: Et vidt anvendelsesområde Bruk og salg av aktiva (inklusive immaterielle eiendeler) Utførelse av tjenester (herunder sentraliserte tjenester) Formidlingstjenester (eksternt innkjøpte varer og tjenester) Interne lån, garantier, konsernkontoordninger Kostnadsbidragsordninger Kapitalstruktur (herunder tynn kapitalisering) Sensur av transaksjoner Armlengdeprinsippet = En regel uten unntak! 3

4 Internprising i kraftbransjen et eksempel: Morselskap -Konsernledelse -Ledelsesstøtte -Konserntjenester -Finansiering Entreprenørselskap Anleggsarbeid (kabelgrøfter, linjerydding, kraftstasjon) Betongarbeid Snørydding Transport Nettselskap Ingeniørtjenster Produksjonsselskap Tjenesteflyten vil avhenge av intern organisering og aktiviteter i hvert selskap. All prising av interne tjenester må tilfredsstille armlengdeprinsippet. Dette betyr blant annet at man må bruke de samme prisene internt. Sml priser ved eksterne salg. 4

5 Internprising Krav etter aksjeloven Aksjeloven 3-8: Får anvendelse på avtaler mellom selskap og dets aksjonærer (morselskapet) og styremedlem/daglig leder (inklusive nærstående) dersom virkelig verdi av ytelsen overstiger 1/10 av nominell aksjekapital. Styret må lage en redegjørelse som skal godkjennes av revisor: Redegjørelsen skal inneholde en erklæring om at det er rimelig samsvar mellom verdien av det vederlaget selskapet skal yte og verdien av det vederlaget selskapet skal motta. Sanksjonen for ikke å oppfylle krav om GF-godkjennelse er ugyldighet. Unntak: Avtaler underlagt reglene om tingsinnskudd Børsnoterte aksjer Avtale om lønn til daglig leder, styregodtgjørelse For AS: selskapets ytelser utgjør mindre enn kr og avtalen er godkjent av styret Avtaler som inngås som ledd i vanlig virksomhet og inneholder pris og andre vilkår som er vanlige for slike avtaler. Aksjeloven 3-9 5

6 Dokumentasjon: Kravene etter ligningsloven Lignl 4-12: Oppgaveplikt og dokumentasjonsplikt Hvilke selskaper omfattes? Selskap eller innretning som har plikt til å levere selvangivelse og selskapsoppgave Hvilke transaksjoner omfattes? Transaksjoner med nærstående: a) selskap som skattyter direkte eller indirekte eier eller kontrollerer med minst 50% b) person eller selskap som, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer skattyter med minst 50%, c) selskap som nærstående etter b, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer med minst 50% og d) nærstående person etter b sine foreldre, søsken, barn, barnebarn, ektefelle, samboer, ektefelles foreldre og samboers foreldre, samt selskap som disse, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer med minst 50%. Innenlandske transaksjoner omfattes, jfr EØS-avtalen. Ikke omfattet: fisjoner, fusjoner, konserninterne overføringer som er skattefrie etter sktl kapittel 11, konsernbidrag, avsatt utbytte. 6

7 Dokumentasjon: Kravene etter ligningsloven Unntak fra oppgaveplikten: Selskaper som i inntektsåret har hatt transaksjoner med nærstående som har samlet virkelig verdi på under 10 mill kr og som ved utgangen av inntektsåret har mellomværender med nærstående på under 25 mill kr. Selskap som har oppgaveplikt har i utg pkt dokumentasjonsplikt. Unntak fra dokumentasjonsplikten: Små og mellomstore virksomheter (ansatte<250 og; omsetn<400 mill kr eller balanse<350 mill kr). Beregnes på konsolidert basis, liten norsk enhet kan omfattes. Unntaket gjelder ikke innenfor petroleumssektoren Unntaket gjelder ikke for transaksjoner med selskaper hjemmehørende i stat som Norge ikke kan kreve skatteopplysninger fra Unntak for uvesentlige transaksjoner 7

8 Dokumentasjon: Kravene etter ligningsloven Oppgavepliktens innhold (RF-1123): Avkryssing Transaksjonenes art (type aktiva, løpende bruk eller salg) Transaksjonenes samlede omfang (beløpsintervaller) Dokumentasjonspliktens innhold: Omfattende! Bygger i stor grad på OECDs retningslinjer for internprising. 5 hovedpunkter: 1. Beskrivelse av organisasjonen, foretaket og virksomheten 2. Beskrivelse av art og omfang av kontrollerte transaksjoner 3. Funksjonsanalyse 4. Sammenlignbarhetsanalyse 5. Valgt internprisingsmetode Dokumentasjonens omfang må tilpasses den konkrete transaksjon. Særlige krav ved immaterielle eiendeler og der det foreligger økonomisk motiv for uriktig prissetting (jfr kraftskatteregimet). 8

9 Dokumentasjon: Kravene etter ligningsloven Sanksjoner: Endring av likning (10 år ved ufullstendige opplysninger, sml lignl 4-1 og 4-12) Økt risiko for skjønnslikning etter sktl 13-1 dersom mangelfull dokumentasjon Tap av klagerett når oppgave ikke levert eller dokumentasjon levert for sent, jfr ny lignl 9-2 nr 7 Tilleggsskatt Omfattende krav, og manglende overholdelse kan få alvorlige konsekvenser! 9

10 Dokumentasjon: Hvordan håndtere kravene i praksis? Viktig med skriftlige konserninterne avtaler! Viktig kobling mellom det juridiske avtaleverket og den økonomiske prisingsanalysen! Spesifisere hva som skal overføres, tilknyttede vilkår for overføringen og prinsippene for prisingen av ytelsen. Beskrive fordeling av: Funksjoner Eiendeler Risiko Danner grunnlaget for analysene som skrives i dokumentasjonen. Viktig for å komme inn under unntaket i asl 3-8. Kan være nødvendig for å oppfylle kravet etter asl

11 Dokumentasjon: Hvordan håndtere kravene i praksis? Definere hovedgrupper av transaksjoner Rammeavtale som angir hovedprinsippene for prising av hovedgruppene av transaksjoner. Konkrete underliggende avtaler utarbeides fortløpende (lage maler og interne retningslinjer for prisingsmetoder, kostnadsfordeling, marginpåslag mv) 11

12 Dokumentasjon: Hvordan håndtere kravene i praksis? Noen hovedmomenter: Transaksjoner som også skjer eksternt (CUP med justeringer) Transaksjoner som bare skjer internt (CUP eller Kost pluss) Særlig om prising av interne tjenester: Timeføring med markedsmessig timepris Avtalte tjenesteprodukter: CUP/Kost pluss Stabsfunksjoner: direkte henføring av kostnader eller indirekte ved bruk av allokeringsnøkler Differensiert fortjenestemargin ved ulike krav til ekspertise Vurdering av nytte for mottaker (sml fradragsrett) Transaksjoner som ikke skal prises Aksjeeierfunksjoner: eierkostnader skal ikke fordeles Eksterne varer og tjenester (NB! Merk prising av videreformidling) Interne lån: markedsmessig rente Garantistillelser: garantiprovisjon Kostnadsbidragsordninger 12

13 Dokumentasjon: Hvordan håndtere kravene i praksis? Oppgaveplikten: Levere oppgaveskjema for sikkerhets skyld hvis usikker på om virkelig verdi av transaksjoner overstiger 10 mill kr? Dokumentasjonsplikten: Utarbeide mal for årlig dokumentasjonspakke etter lignl 4-12 Kvalitetsstandarden er skjønnsmessig, men kan ikke uthule kvalitetskravet. Særlig fokus dersom: Vesentlige transaksjoner Ulike skattesatser Differensiering fra liknende eksterne avtaler: ulike priser må ha en begrunnelse! Immaterielle eiendeler Reorganiseringer / vederlagsfrie overføringer Konserninterne avtaler: både bevis og verktøy Kan regulere balanseforholdet mellom partene, som igjen påvirker hva som er markedsmessig prising Grundig dokumentasjon bidrar til å avverge tvister om prisingen er riktig Et ryddig avtaleverk vil dessuten være en fordel dersom partene i den kontrollerte transaksjonen skulle komme i en situasjon hvor det ikke lenger foreligger felles interesser. 13

14 Lovendringer og dommer EBL Skatteseminar, 21. oktober 2008 Advokat Morten Fjermeros Advokat Bendik Christoffersen

15 Skatterett- ajourføring oktober 2008 Lovendringer Dommer Avgjørelser 15

16 Statsbudsjett 2009, hovedpunkter Formuesverdsettelse av fast eiendom Opphevelse av 80 %-regelen Arveavgift ikke børsnoterte aksjer Endringer i fritaksmetoden Rederiskatt Kraftskatt Urealiserte gevinster flytting fra norsk beskatningsområde Avskrivningsreglene, tekniske installasjoner i bygg 16

17 Formuesskatt Næringseiendom Hva omfattes Ligningsverdi basert på utleieverdi og standarisert fradrag for utleiekostnader 40 % av utleieverdier Multiplikator, ikke fastsatt Ikke utleid eiendom, ligningsverdien øker med 60 % Max 60 % av markedsverdi for næring (30 % bolig) Ikrafttredelse

18 Fritaksmodellen Begrensninger i fritaksmodellen, skl 2-38, 97 % fritak Stat og ikke berørte (skl 2-30) Kommuner, utbytte (skl 2-30 første ledd bokstav c) og aksjegevinster i kraftforetak skl 2-5 Utbytte/konsernbidrag Konsernbidrag ut over skattepliktig inntekt Ikke fradrag, skl 10-2 Ikke inntekt mottaker skl 10-3 Utbytte fra utenlandsk datterselskap/filial Gevinster/fusjoner Deltakerlignede selskaper Nøytralitet selskapsform Gjennomskjæring 18

19 Ny avskrivningsgruppe Ny saldogruppe tekniske installasjoner i bygg, 10 % Ventilasjon/heisanlegg m v Ikke selvstendige anlegg Ikke tekniske installasjoner integrert i anlegg Ny oppføring og erverv av bygg Overgangsregler Bygg mindre enn 10 år, fordeles saldo forholdsmessig etter kostpris Eldre enn 10 år, sjablonmessig fordeling Høring og forskrifter Fordeling pr 31. januar 2008 trer i kraft fra og med

20 O/U Fremføring av negativ grunnrenteinntekt Utvidet adgang til anvendelse av gammel (før 2007) fremførbar negativ grunnrenteinntekt Negativ fremførbar grunnrenteinntekt fra eksisterende verk kan fradras i positiv grunnrenteinntekt i det nye kraftverket Regulerer situasjonen der O/U av et eksisterende kraftverk medfører at det etableres et nytt kraftverk Uavhengig av om eksisterende kraftverk videreføres eller nedlegges Ved samme kraftverk før og etter O/U følger dette allerede av dagens regler 20

21 O/U Fremføring av negativ grunnrenteinntekt Oppgradering/utvidelse NOU 1998:11 Redusere falltap, f eks ved utvidelse av tverrsnitt i vannveier Modernisere og automatisere kraftverk Overføre vann fra ubenyttede eller benyttede felt Øke eksisterende magasiner eller etablere nye Øke fallhøyde ved bygging av nytt kraftverk eller heve/senke overvann/undervann Øke maskininstallasjon/slukeevne Dynamisk fortolkning se hen til andre kilder og utvikling 21

22 O/U Fremføring av negativ grunnrenteinntekt Viktige presiseringer Ikke krav om økt kraftproduksjon som følge av O/U-prosjektet Ikke krav om redusert produksjon i eksisterende kraftverk Må skje i tråd med vassdrags- og konsesjonslovgivningen Ikke krav om sakkyndig uttalelse fra NVE Hvilke O/U prosjekter omfattes? Nye kraftverk med første gangs aktivering av kostnader med virkning for friinntektsgrunnlaget i 2008 eller senere 22

23 Grunnrenteinntekt driftskostnader i byggetiden Driftskostnader i byggetiden fradragsberettiget i grunnrenteinntekten Naturlig forlengelse av adgangen til å beregne friinntekt i byggetiden, jf Ot. prp. nr. 1 ( ) Byggetiden anses påbegynt ved første gangs aktivering av kostnader ved kraftverket for beregning av friinntekt Aktivering av prosjektkostnader (herunder kostnader til konsesjonsbehandling) 23

24 Grunnrenteinntekt driftskostnader i byggetiden Typiske kostnader Eiendomsskatt Regulære driftskostnader: Lønn Administrasjon Forsikring Vedlikehold Erstatninger etter industrikonsesjonsloven 2 nr 6, 7 og 8 Avskrivning på driftsmidler som tas i bruk i byggeperioden (kraner, anleggsmaskiner osv) forutsatt at de inngår i kraftverket når det er i drift og vilkårene for avskrivninger for øvrig er oppfylt 24

25 Annet kva gjeninnføres som nedre grense for beregning av grunnrenteskatt for alle kraftverk Alt tilbake som før oktober 2007 Innføring av ordning med utbetaling av negativ grunnrenteskatt Forutsetter bare ett kraftverk/bare kraftverk som genererer negativ grunnrenteinntekt Lite praktisk for kraftselskaper 25

26 Dommer 9. oktober 2008 personavhengig goodwill Maler som solgte virksomheten og mottok NOK 1,6 mill som goodwill Ligningsmyndighetene mente at kun NOK 0,3 mill var goodwill og resten knyttet til selgers person Høyesterett stadfestet ligningen, personavhengig forretningsverdi skal lønnsbeskattes jf sktl 5-10 Uttalelser om at ligningsmyndighetene skal legge det mest sannsynlige faktum til grunn for ligningen, jf ligningsloven 8-1 samt forholdet til sktl

27 Dommer, Rt 2008 s. 438 Utgangspunktet er at overføring av verdier fra et aksjeselskap til et annet utløser beskatning. Unntak: fisjon kan gjøres uten beskatning (og dokumentavgift) når reglene i aksjeloven, regnskapsloven og skatteloven følges. Er det et vilkår at det utfisjonerte selskapet har andre aktiva enn en fordring på det delende selskapet? Høyesterett har i dom av 1. april 2008 fastslått at aksjelovens regler innebærer at fisjonen er lovlig selv om den eneste eiendelen i det utfisjonerte selskapet er en fordring på det delende selskapet. 27

28 Dommer, Rt s. 343 Kan Hafslund Nett AS kreve avskrivninger for deler av vederlaget for overføringsnett? Samlet vederlag for nettet NOK for nettet, krevde at NOK 441 mill ble klassifisert som forretningsverdi og avskrevet med 20% årlig. Overligningsnemnda kom til at NOK 116 mill var forretningsverdi og NOK 325 for konsesjoner. Vederlaget for konsesjoner ble fradragsført lineært over konsesjonens løpetid på 30 år, jf sktl Høyesterett fant at konsesjonen var et egent immaterielt driftsmiddel og at etter sktl 6-10 kunne avskrivninger på slike driftsmidler kun skje når verdifallet var åpenbart. Det var ikke påvist større verdifall enn de lineære avskrivningene. 28

29 Dommer, Rt s.145 Spørsmål om fradragsrett for tap på lån og innfrielse av kausjon Etter sktl 6-2 gis det fradrag for tap på fordringer i virksomhet. Utenfor virksomhet er gevinst på fordringer i utgangspunktet fritatt for beskatning. Tap er da ikke fradragsberettiget jf sktl 9-4. Flertallet(3): Forholdet må vurderes ut i fra aksjonærenes virksomhet. Er aktiviteten hos debitor integrert i kreditors virksomhet Er det en særlig og nær tilknytning mellom kreditor og debitors virksomhet Mindretallet (2): Likeartet virksomhet, omstillingsbehov 29

30 Dommer Merverdiavgift gratiskraft Fylkesskattekontoret hadde lagt til grunn at det skulle beregnes uttaksmerverdiavgift Staten endret påstand til at det skulle beregnes utgående merverdiavgift på basis av markedsverdien av gratiskraften Staten fikk medhold. Standpunktet videreført i Merverdiavgiftshåndboken Utforming av salgsdokument etter bokføringsloven 30