NYE RENTEBEGRENSNINGSREGLER FOR SELSKAP I KONSERN OMFATTES NÅ OGSÅ EKSTERNE RENTER. 5. mai 2017

Transkript

1 NYE RENTEBEGRENSNINGSREGLER FOR SELSKAP I KONSERN OMFATTES NÅ OGSÅ EKSTERNE RENTER 5. mai 2017

2 Innholdsfortegnelse NYE RENTEBEGRENSNINGSREGLER FOR SELSKAP I KONSERN OMFATTES NÅ OGSÅ EKSTERNE RENTER INNLEDNING HOVEDREGLER FOR SKATTYTER I KONSERN UNNTAKSREGLER FOR SKATTYTER I KONSERN BEREGNINGSMETODE FOR EGENKAPITALANDEL OPPGAVE- OG DOKUMENTASJONSPLIKT TILPASSING TIL DE NYE REGLENE ILLUSTRASJON AV DE FORESLÅTTE REGLENE... 5 Advokatfirmaet Selmer DA 1/5

3 1 INNLEDNING Finansdepartementet fremla 4. mai 2017 forslag til nye rentebegrensningsregler. Reglene foreslås med effekt fra For selskap som inngår i et konsern innebærer forslaget en vesentlig utvidelse av begrensningene ved at også eksterne renter blir omfattet av begrensningsregelen. For ikke å ramme reelle eksterne lån i et konsern, forslås to unntak basert på konserntall. Det ene unntaket vil medføre at helnorske konsern i all hovedsak ikke vil omfattes av rentebegrensningene. Forslaget er derfor positivt for helnorske konsern. Utenfor konsern blir det få endringer i eksisterende regler. Reglene som nå foreslås er basert på arbeidet til OECD og EU, og innebærer en utvidelse av anvendelsesområdet for reglene ved at også renter betalt til andre enn nærstående ("eksterne renter") omfattes av begrensningene når skattyter inngår i et konsernregnskap, eller kan inngå i et konsernregnskap etter IFRS. Bakgrunnen for utvidelsen er at også eksterne lån kan brukes til å uthule det norske skattefundamentet. Etter forslaget vil rentebegrensingsreglene ha to spor med ulike regler for selskap i konsern og selskap utenfor konsern. Utenfor konsern vil de eksisterende rentebegrensingsreglene gjelde stort sett som i dag, slik at renter på lån fra nærstående, eller garanterte lån, fortsatt kan avskjæres. Som følge av det tosporede systemet, og at skattereglene for selskap i konsern nå skal baseres på regnskapsregler, vil de nye reglene medføre en mer komplisert skattehverdag for konsern. Forslaget innebærer at mange konsern bør vurdere tilpasninger for å unngå høyere beskatning. For helnorske konsern, dvs. konsern uten aktivitet i utlandet og som ikke er eiet av utenlandsk kontrollerende aksjonær, er reglene en gladmelding, da disse i hovedsak ikke lenger vil omfattes av rentebegrensningsreglene. Det er verdt å merke seg at de nye reglene ikke er til hinder for at skattemyndighetene også kan anvende skattelovens 13-1 om armlengdeprinsippet og tilsidesettelse av fradragsposter i interessefellesskap. Videre kan også den generelle gjennomskjæringsregelen benyttes ved siden av de nye reglene. 2 HOVEDREGLER FOR SKATTYTER I KONSERN Dersom netto renteinntekt overstiger 25 pst. av skattemessig EBITDA, skal fradragsrett etter de nye reglene for både eksterne og interne renter avskjæres. Rentebegrepet er foreslått uforandret. For å begrense de administrative kostnader er det foreslått at de nye reglene kun får anvendelse når netto rentekostnader overstiger MNOK 10, men da beregnet på norsk konsernnivå. Det er altså summen av netto rentekostnader for alle norske skattesubjekter som beregnes. Dette innebærer at norske underkonsern må lage en samlet renteberegning for å avgjøre om man er over eller under terskelen. En positiv endring i regelverket er at tidligere avskårede renter til fremføring også kan fradragsføres innenfor fradragsrammen hvis netto rentekostnad er lavere enn terskelbeløpet på MNOK 10. Ut over dette endres ikke dagens fremføringsregler, og de vil gjelde både i og utenfor konsern. Advokatfirmaet Selmer DA 2/5

4 3 UNNTAKSREGLER FOR SKATTYTER I KONSERN Det er foreslått innført to unntaksregler som begge tar utgangspunkt i egenkapitalandelen i en regnskapsmessig balanse. Den ene regelen er basert på det enkelte norske konsernselskaps regnskap. Den andre er basert på en konsolidert balanse for de norske selskapene i konsernet. 1. Dersom egenkapitalandelen i (hver enkelt) skattyters regnskapsmessige balanse ikke er lavere enn i det globale konsernregnskapet (den ultimate konsernspissens konsoliderte regnskap), kan den norske skattyteren kreve fullt fradrag for sine rentekostnader i inntektsåret (interne og eksterne). 2. Hvis det er flere norske skattesubjekter i konsernet, kan den enkelte skattyter/selskap kreve fullt fradrag dersom egenkapitalandelen i norsk konsolidert regnskapsmessig balanse for alle de norske skattesubjektene i konsernet ikke er lavere enn for konsernregnskapet globalt (den ultimate konsernspissens konsoliderte regnskap). Konsernregnskapet må være utarbeidet i samsvar med norsk regnskapslovgivning, IFRS eller regnskapsreglene i et EØS-land. For å omfattes av unntakene må skattyters norske regnskap være utarbeidet etter samme prinsipper som det ultimate globale konsernregnskapet, men med visse justeringer. Det er i forslaget åpnet for en sikkerhetsventil ved at et en forskjell på 2 prosent i egenkapitalandel anses som lik egenkapitalandel. En konsekvens av unntak nummer to er at helnorske konsern, dvs. konsern uten datterselskap i utlandet, i all hovedsak ikke vil omfattes av de nye reglene. Dette fordi egenkapitalandelen i praksis vil være lik på konsernnivå totalt sett og for de norske konsernselskapene konsolidert. En annen konsekvens er at norske selskaper i større grad kan finansieres med interngjeld fra utlandet, såfremt man er innenfor det samlede konsernets egenkapitalandel. Dette gir konsern mer fleksibilitet med tanke på finansstrukturen i konsernet. For å ramme lån fra nærstående utenfor konsern er det foreslått et viktig unntak fra unntaksreglene når det betales renter til en nærstående långiver utenfor konsernet. Slike rentekostnader er (fortsatt) ikke fradragsberettiget dersom samlede netto renteutgifter overstiger MNOK 5 og fradragsrammen på 25 pst. av EBITDA (som under dagens regler). 4 BEREGNINGSMETODE FOR EGENKAPITALANDEL Beregningsmetoden av egenkapitalandelen på selskapsnivå innebærer enkelte justeringer for at den skal være sammenlignbar med konsernregnskapet. Dersom selskapsregnskapet er utarbeidet etter andre prinsipper enn konsernregnskapet, må førstnevnte omarbeides til konsernet regnskapsprinsipper. Det er videre nødvendig å gjøre enkelte justeringer som følge av formålet med regelen. Enkelte balanseposter har en annen verdi i konsernregnskapet enn i selskapsregnskapet. Justeringene foretas ved å endre selskapsregnskapet som følger: Advokatfirmaet Selmer DA 3/5

5 Goodwill som kan tilskrives selskapet legges til selskapets egenkapital og balansesum. Dette øker egenkapitalen i selskapet. Merverdier i konsernregnskapet som kan tilskrives selskapet legges til selskapets egenkapital og balansesum. Dersom selskapets gjeld er verdsatt annerledes enn i konsernregnskapet korrigeres det for differansen i gjeld og selskapets balansesum. Aksjer og andeler i konsernregnskapet fratrekkes selskapets balansesum og egenkapital. Fordringer mot konsernselskap og andre nærstående fratrekkes selskapets balansesum og gjeld. For å motvirke skattemotiverte kapitaltilskudd for å øke egenkapitalandelen rundt årsskiftet, er det foreslått at egenkapital som er innskutt etter en fastsatt frist før balansedato, ikke skal medberegnes i den grad egenkapitalen kort tid etter balansedato er redusert ved utbytte eller kapitalnedsettelse. 5 OPPGAVE- OG DOKUMENTASJONSPLIKT Siden unntaksreglene i et konsern er basert på konserntall, foreslås det krav om at regnskap og avstemminger som følge av ulike regnskapsregler skal godkjennes av revisor. Videre skal beregningene som gjennomføres på norsk selskaps- eller underkonsernnivå også være revisorgodkjent. Hvis unntaksreglene benyttes, plikter skattyter også å redegjøre for de relevante regnskapsstørrelsene i eget skjema vedlagt skattemeldingen. Av skjemaet skal de nødvendige justeringene av regnskapene fremgå. Skjemaet må godkjennes av revisor. Beregningen av rentebegrensning vil antakelig inngå i utarbeidelsen av årsregnskap, og beregningen revisorgodkjennes naturlig samtidig med revisors revisjonsberetning. 6 TILPASNING TIL DE NYE REGLENE For de fleste selskap i konsern vil det frem til ikrafttredelsen i 2018 være behov for å vurdere effekten av de nye reglene, samt implementere reglene inn i selskapets regnskapssystemer. Det vil antakelig være en rekke muligheter for redusere effekten av de nye reglene. For eksempel kan en restrukturering eller refinansiering av konsernets gjeld gi positive effekter ved at gjeldsgraden reduseres, gjelden legges der det er høy skattemessig EBITDA, eller gjelden fordeles jevnere mellom ulike konsernselskaper. Advokatfirmaet Selmer DA 4/5

6 7 STEGVIS ILLUSTRASJON AV DE FORESLÅTTE REGLENE Advokatfirmaet Selmer DA 5/5