INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 570 (REVIDERT) FORTSATT DRIFT

Transkript

1 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 570 (REVIDERT) FORTSATT DRIFT (Gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som avsluttes 15. desember 2016 eller senere.) Innledning INNHOLD Punkt Denne ISA-ens virkeområde... 1 Forsatt drift som grunnlag for regnskapet... 2 Ansvar for vurdering av enhetens evne til fortsatt drift Ikrafttredelsesdato... 8 Mål... 9 Krav Risikovurderingshandlinger og tilhørende aktiviteter... Evaluering av ledelsens vurdering Perioden ut over den ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering Ytterligere revisjonshandlinger når hendelser eller forhold er identifisert Revisors konklusjoner... Konsekvenser for revisjonsberetningen Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll Vesentlig forsinket godkjennelse av regnskapet Veiledning og utfyllende forklaringer Denne ISA-ens virkeområde... Fortsatt drift som grunnlag for regnskapet... Risikovurderingshandlinger og tilhørende aktiviteter... Evaluering av ledelsens vurdering... Perioden ut over den ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering... Ytterligere revisjonshandlinger når hendelser eller forhold er identifisert... Revisors konklusjoner... Konsekvenser for revisjonsberetningen... A1 A2 A3A7 A8A13 A14A15 A16A20 A21A25 A26A35 Vedlegg: Eksempler på revisjonsberetninger relatert til fortsatt drift

2 ISA 570 (Revidert) Fortsatt drift må leses i sammenheng med ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene.

3 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors oppgaver og plikter ved revisjon av regnskap vedrørende fortsatt drift og konsekvensene for revisjonsberetningen. (Jf. punkt A1) Fortsatt drift som grunnlag for regnskapet 2. Når fortsatt drift legges til grunn for regnskapet, utarbeides regnskapet under den forutsetning at enheten er i drift og vil fortsette sin virksomhet i overskuelig fremtid. Regnskap med generelt formål blir utarbeidet basert på fortsatt drift, med mindre ledelsen enten har til hensikt å avvikle enheten eller å avslutte driften, eller ikke har noe annet realistisk alternativ. Regnskap med spesielt formål kan enten utarbeides i samsvar med et rammeverk for finansiell rapportering der forutsetningen om fortsatt drift er relevant, eller på annet grunnlag (for eksempel er forutsetningen om fortsatt drift ikke relevant for visse regnskaper som er utarbeidet på skattemessig grunnlag i bestemte jurisdiksjoner). Når det er riktig å bruke fortsatt drift som grunnlag for regnskapet, registreres eiendeler og gjeld basert på at enheten vil kunne realisere sine eiendeler og møte sine forpliktelser gjennom den ordinære virksomheten. (Jf. punkt A2) Ansvar for vurdering av enhetens evne til fortsatt drift 3. Visse rammeverk for finansiell rapportering inneholder et klart krav om at ledelsen skal foreta en spesifikk vurdering av enhetens evne til fortsatt drift og standarder for hvilke forhold som skal vurderes, og hvilke opplysninger som skal gis, i forbindelse med forutsetningen om fortsatt drift. Internasjonal regnskapsstandard (IAS) 1 krever for eksempel at ledelsen foretar en vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. 1 De nøyaktige kravene vedrørende ledelsens ansvar for å vurdere enhetens evne til fortsatt drift og tilknyttede opplysninger i regnskapet kan også være fastsatt i lover eller forskrifter. 4. I andre rammeverk for finansiell rapportering kan det hende det ikke stilles noen uttrykkelige krav om at ledelsen skal foreta en spesifikk vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. Når forutsetningen om fortsatt drift er et grunnleggende prinsipp ved utarbeidelsen av regnskap, som drøftet i punkt 2, krever utarbeidelsen av regnskapet likevel at ledelsen vurderer enhetens evne til fortsatt drift, selv om rammeverket for finansiell rapportering ikke fastsetter noe uttrykkelig krav om dette. 5. Ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift omfatter en skjønnsmessig vurdering på et gitt tidspunkt av den iboende usikkerheten knyttet til det fremtidige utfallet av hendelser eller forhold. Følgende faktorer er relevante for denne vurderingen: Graden av usikkerhet knyttet til utfallet av en hendelse eller et forhold øker vesentlig jo lenger frem i tid en hendelse, et forhold eller et utfall inntreffer. De fleste rammeverk for finansiell rapportering som uttrykkelig krever en ledelsesvurdering, spesifiserer derfor for hvilken periode ledelsen må ta hensyn til all tilgjengelig informasjon. Enhetens størrelse og kompleksitet, forretningsdriftens art og rammebetingelser og i hvilken grad enheten påvirkes av eksterne faktorer vil påvirke den skjønnsmessige vurderingen av utfallet av hendelser eller forhold. 1 IAS 1 Presentasjon av finansregnskap, punkt 25 26

4 Enhver skjønnsmessig vurdering om fremtiden baseres på den informasjonen som er tilgjengelig på tidspunktet da vurderingen foretas. Senere hendelser kan medføre at det faktiske utfallet ikke nødvendigvis samsvarer med den vurderingen som var rimelig på det tidspunktet da den ble foretatt. Revisors oppgaver og plikter 6. Revisors oppgaver og plikter innebærer å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for, og konkludere på, at ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet er riktig, og, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis, å konkludere på hvorvidt det er knyttet en vesentlig usikkerhet til enhetens evne til fortsatt drift. Dette gjelder også når rammeverket for finansiell rapportering som er brukt ved utarbeidelsen av regnskapet, ikke stiller noe uttrykkelig krav om at ledelsen skal foreta en spesifikk vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. 7. Som beskrevet i ISA 200, 2 er imidlertid de mulige virkningene av iboende begrensninger av revisors mulighet til å oppdage vesentlig feilinformasjon større for fremtidige hendelser eller forhold som kan medføre at en enhet avvikler driften. Revisor kan ikke forutse utfallet av fremtidige hendelser eller forhold. Følgelig kan en revisjonsberetning som ikke henviser til noen vesentlig usikkerhet med hensyn til enhetens evne til fortsatt drift, ikke oppfattes som noen garanti for enhetens evne til fortsatt drift. Ikrafttredelsesdato 8. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som avsluttes 15. desember 2016 eller senere. Mål 9. Revisor har som mål å: (a) (b) (c) Innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for, og konkludere på, riktigheten av ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet; Konkludere på hvorvidt det foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, på bakgrunn innhentet revisjonsbevis; og Å rapportere i samsvar med denne ISA-en. Krav Risikovurderingshandlinger og tilhørende aktiviteter 10. Under gjennomføringen av risikovurderingshandlingene som kreves i ISA 315 (Revidert), 3 skal revisor vurdere hvorvidt det foreligger hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Revisor skal i denne forbindelse vurdere om ledelsen har gjennomført en foreløpig vurdering av enhetens evne til fortsatt drift, og: (Jf. punkt A3 A6) 2 ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med revisjonsstandardene, punkt A51 A52 3 ISA 315 (Revidert) Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser, punkt 5

5 (a) (b) Dersom det er gjennomført en vurdering, diskutere vurderingen med ledelsen og fastslå hvorvidt ledelsen har identifisert hendelser eller forhold som, enkeltvis eller samlet, kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og hvis så er tilfelle, hvilke planer ledelsen har for å håndtere disse; eller Dersom det ennå ikke er gjennomført noen vurdering, diskutere med ledelsen grunnlaget for hensikten med å bruke forutsetningen om fortsatt drift og forespørre ledelsen om det foreligger hendelser eller forhold som, enkeltvis eller samlet, kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. 11. Revisor skal under hele revisjonen være oppmerksom på revisjonsbevis vedrørende hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. (Jf. punkt A7) Evaluering av ledelsens vurdering 12. Revisor skal evaluere ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. (Jf. punkt A8 A10, A12 A13) 13. Under evalueringen av ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift skal revisor dekke den samme perioden som ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering, i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering eller i henhold til lover eller forskrifter dersom disse spesifiserer en lengre periode. Dersom ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift dekker mindre enn tolv måneder fra balansedagen, som definert i ISA 560 4, skal revisor be ledelsen om å utvide vurderingsperioden til minst tolv måneder fra denne datoen. (Jf. punkt A11 A13) 14. Under evalueringen av ledelsens vurdering skal revisor vurdere om ledelsens vurdering omfatter all relevant informasjon som revisor er blitt kjent med som følge av revisjonen. Perioden ut over den ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering 15. Revisor skal forespørre ledelsen om dens kjennskap til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, ut over perioden som ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering. (Jf. punkt A14 A15) Ytterligere revisjonshandlinger når hendelser eller forhold er identifisert 16. Dersom det er identifisert hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, skal revisor innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for å fastslå om det foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift (heretter referert til som «vesentlig usikkerhet») ved å gjennomføre ytterligere revisjonshandlinger, herunder en vurdering av motvirkende faktorer. Disse handlingene skal omfatte å: (Jf. punkt A16) (a) (b) Anmode ledelsen om å gjennomføre en vurdering av enhetens evne til fortsatt drift, når ledelsen ennå ikke har gjort det. Vurdere ledelsens planer om fremtidige handlinger sammenholdt med dens vurdering av evnen til fortsatt drift, hvorvidt det er sannsynlig at utfallet av disse planene vil forbedre situasjonen og hvorvidt ledelsens planer er gjennomførbare under de eksisterende forhold. (Jf. punkt A17) 4 ISA 560 Hendelser etter balansedagen, punkt 5(a)

6 (c) Når enheten har utarbeidet en prognose for kontantstrømmer, og analysen av denne prognosen er en vesentlig faktor for å vurdere det fremtidige utfallet av hendelser eller forhold ved evaluering av ledelsens planer for fremtidige handlinger: (Jf. punkt A18 A19) (i) (ii) Evaluere påliteligheten av de underliggende dataene som er generert for å utarbeide prognosen; og Fastslå hvorvidt forutsetningene som prognosen bygger på, er tilstrekkelig underbygd. (d) (e) Vurdere om ytterligere fakta eller informasjon er blitt tilgjengelig etter datoen for ledelsens vurdering. Be om skriftlige uttalelser fra ledelsen og, der det er relevant, dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, om deres planer for fremtidige tiltak, og hvorvidt disse planene er gjennomførbare. (Jf. punkt A20) Revisors konklusjoner 17. Revisor skal evaluere hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for, og skal konkludere på, riktigheten av ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet. 18. På bakgrunn av innhentet revisjonsbevis skal revisor konkludere på hvorvidt det etter revisors skjønn foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som, enkeltvis eller samlet, kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. En vesentlig usikkerhet foreligger når betydningen av dens mulige virkning og sannsynligheten for at den skal forekomme er slik at det etter revisors oppfatning er behov for utfyllende opplysninger om usikkerhetens type og mulige konsekvenser for om regnskapet: (Jf. punkt A21A22) (a) (b) Gir et rettvisende bilde, når det gjelder rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde; eller Ikke er villedende, når det gjelder regelbaserte rammeverk. Adekvansen av opplysninger når hendelser eller forhold er identifisert og det foreligger en vesentlig usikkerhet 19. Dersom revisor konkluderer at ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift er riktig etter forholdene, men at det foreligger en vesentlig usikkerhet, skal revisor fastslå om regnskapet: (Jf. punkt A22 A23) (a) (b) På en tilfredsstillende måte opplyser om viktige hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og ledelsens planer for å håndtere disse hendelsene eller forholdene; og Gir klart uttrykk for at det foreligger en vesentlig usikkerhet om hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og at enheten derfor muligens ikke kan realisere sine eiendeler og møte sine forpliktelser gjennom den ordinære virksomheten. Adekvansen av opplysninger når hendelser eller forhold er identifisert og det ikke foreligger noen vesentlig usikkerhet 20. Dersom det er identifisert hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, men revisor på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis konkluderer at det ikke foreligger noen vesentlig usikkerhet, skal revisor vurdere hvorvidt regnskapet, sett i forhold til kravene i det

7 gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, gir adekvate opplysninger om disse hendelsene eller forholdene. (Jf. punkt A24 A25) Konsekvenser for revisjonsberetningen Bruk av forutsetning om fortsatt drift er uriktig 21. Dersom regnskapet er utarbeidet på grunnlag av forutsetningen om fortsatt drift, men revisor er av den oppfatning at ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet ikke er riktig, skal revisor avgi en negativ konklusjon. (Jf. punkt A26 A27) Bruk av forutsetning om fortsatt drift er riktig, men det foreligger en vesentlig usikkerhet Det er gitt tilstrekkelige opplysninger om en vesentlig usikkerhet i regnskapet 22. Dersom det er gitt tilstrekkelige opplysninger om den vesentlige usikkerheten i regnskapet, skal revisor avgi en umodifisert konklusjon og revisjonsberetningen skal inneholde et separat avsnitt med overskriften «Vesentlig usikkerhet knyttet til fortsatt drift» for å: (Jf. punkt A28 A31, A34) (a) (b) Vise til noten i regnskapet som gir opplysninger om forholdene beskrevet i punkt 19; og Angi at disse hendelsene eller forholdene indikerer at det foreligger en vesentlig usikkerhet som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og at revisors konklusjon ikke er modifisert som følge av forholdet. Det er ikke gitt tilstrekkelige opplysninger om en vesentlig usikkerhet i regnskapet 23. Dersom det ikke er gitt tilstrekkelige opplysninger om den vesentlige usikkerheten i regnskapet, skal revisor: (Jf. punkt A32 A34) (a) Avgi en konklusjon med forbehold eller en negativ konklusjon i samsvar med ISA 705 (Revidert) 5 ; og (b) I avsnittet «Grunnlaget for konklusjon med forbehold (negativ konklusjon» i revisjonsberetningen, angi at det foreligger en vesentlig usikkerhet som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og at regnskapet ikke gir tilstrekkelige opplysninger om dette forholdet. Ledelsen er ikke villig til å gjennomføre eller utvide sin vurdering 24. Dersom ledelsen ikke er villig til å gjennomføre eller utvide sin vurdering når revisor har anmodet om dette, skal revisor vurdere konsekvensene for revisjonsberetningen. (Jf. punkt A35) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll 25. Med mindre alle som har overordnet ansvar for styring og kontroll, inngår i enhetens ledelse, 6 skal revisor kommunisere om identifiserte hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll. Denne kommunikasjonen med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, skal inneholde følgende: 5 ISA 705 (Revidert) Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning 6 ISA 260 (Revidert) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, punkt 13

8 (a) (b) (c) (d) Om hendelsene eller forholdene utgjør en vesentlig usikkerhet; Hvorvidt ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift er riktig ved utarbeidelsen av regnskapet; Om det er gitt tilstrekkelige opplysninger om hendelsene eller forholdene i regnskapet; og Der det er relevant, konsekvensene for revisjonsberetningen. Vesentlig forsinket godkjennelse av regnskapet 26. Dersom godkjennelsen av regnskapet fra ledelsen eller dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, er vesentlig forsinket, skal revisor forespørre om årsakene til denne forsinkelsen. Dersom revisor mener at forsinkelsen kan relateres til hendelser eller forhold knyttet til vurderingen om fortsatt drift, skal revisor gjennomføre de ytterligere revisjonshandlingene som revisor finner nødvendige, som beskrevet i punkt 16, og vurdere om det foreligger en vesentlig usikkerhet som er av betydning for revisors konklusjon, som beskrevet i punkt 18. Veiledning og utfyllende forklaringer Denne ISA-ens virkeområde (Jf. punkt 1) *** A1. ISA omhandler revisors oppgaver med og plikter til å kommunisere sentrale forhold ved revisjonen i revisjonsberetningen. Nevnte ISA erkjenner at, når ISA 701 gjelder, kan forhold knyttet til fortsatt drift bli vurdert til å være sentrale forhold ved revisjonen, og forklarer at en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, ved sin natur er et sentralt forhold ved revisjonen. 8 Fortsatt drift som grunnlag for regnskapet (Jf. punkt 2) Særlige hensyn knyttet til enheter i offentlig sektor A2. Ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift som grunnlag for regnskapet er også relevant for enheter i offentlig sektor. Internasjonal regnskapsstandard for offentlig sektor (IPSAS) 1 omhandler for eksempel evnen til en enhet i offentlig sektor til fortsatt drift. 9 Risikoer for at driften ikke kan fortsette, kan oppstå i, men er ikke begrenset til, situasjoner der enheter i offentlig sektor drives kommersielt dersom statlig støtte reduseres eller trekkes tilbake, eller ved en privatisering. Hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om en enhets evne til fortsatt drift i offentlig sektor, kan omfatte situasjoner der enheten i offentlig sektor ikke har tilstrekkelige midler til å fortsette driften eller der det treffes politiske beslutninger som berører tjenestene som ytes av enheten. 7 ISA 701 Kommunikasjon av sentrale revisjonsforhold i den uavhengige revisors beretning 8 Se punkt 15 og A41 i ISA IPSAS 1 Presentation of Financial Statements, punkt 38-41

9 Risikovurderingshandlinger og tilhørende aktiviteter Hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift (Jf. punkt 10) A3. Nedenfor følger noen eksempler på hendelser eller forhold som, enkeltvis eller samlet, kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Denne listen er ikke uttømmende, og at ett eller flere av de gitte eksemplene forekommer, betyr ikke alltid at det foreligger en vesentlig usikkerhet. Finansielle forhold Nettogjeld eller netto kortsiktig gjeld. Lån på faste vilkår som nærmer seg oppgjørstidspunktet uten at det foreligger realistisk utsikt til fornyelse eller tilbakebetaling, eller overdreven bruk av kortsiktige lån for å finansiere langsiktige eiendeler. Indikasjoner på at finansiering vil bli trukket tilbake. Negativ kontantstrøm fra driften indikert i historisk finansiell informasjon eller i finansiell fremtidsinformasjon. Negative finansielle nøkkeltall. Betydelige tap på driften eller betydelige verdifall på eiendeler som genererer kontantstrømmer. Forsinket utbetaling av utbytte eller brudd på etablert utbyttepraksis. Manglende evne til å betale kreditorer ved forfall. Manglende evne til å oppfylle betingelsene i låneavtaler. Leverandører endrer betingelser fra kredittsalg til kontant ved levering. Manglende evne til finansiering av nødvendig utvikling av nye produkter eller andre nødvendige investeringer. Driftsrelaterte forhold Ledelsen har til hensikt å avvikle enheten eller la virksomheten opphøre. Tap av nøkkelpersonell uten at de blir erstattet. Tap av vesentlig marked, nøkkelkunde(r), franchise, lisens eller hovedleverandør(er). Problemer med arbeidskraft. Problemer med tilgang på viktige innsatsfaktorer. Inntreden av en svært fremgangsrik konkurrent i markedet. Andre forhold Manglende overholdelse av egenkapitalkrav eller andre lovbestemte eller regulatoriske krav, for eksempel krav til solvens eller likviditet for finansinstitusjoner. Pågående rettssaker mot enheten eller reguleringsprosess fra myndighetene som, hvis de vinner frem, kan medføre krav mot enheten som det er usannsynlig at enheten kan oppfylle. Endringer i lovgivning eller politiske vedtak som forventes å få negativ virkning for enheten.

10 Manglende forsikring eller underforsikring for katastrofer som inntreffer. Betydningen av disse hendelsene eller forholdene kan ofte kompenseres av andre faktorer. For eksempel kan virkningen av at en enhet ikke er i stand til å gjennomføre normal tilbakebetaling av gjeld, opp-veies av ledelsens planer om å opprettholde tilstrekkelige kontantstrømmer på andre måter, for eksempel gjennom avhending av eiendeler, endring av tilbakebetalingsplaner for lån eller ved å innhente mer kapital. Tilsvarende kan tap av en hovedleverandør oppveies av at en alternativ leverandør er tilgjengelig. A4. Risikovurderingshandlingene som kreves i punkt 10, hjelper revisor med å fastslå hvorvidt det er sannsynlig at ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift vil være viktig og hvilken betydning den har for planleggingen av revisjonen. Disse handlingene muliggjør også mer regelmessige diskusjoner med ledelsen, herunder en diskusjon om ledelsens planer og løsning av eventuelle identifiserte forhold knyttet til fortsatt drift. Særlige hensyn knyttet til mindre enheter (Jf. punkt 10) A5. Enhetens størrelse kan påvirke dens evne til å tåle ugunstige forhold. Små enheter er ofte i stand til å reagere raskt for å utnytte muligheter, men har ofte ikke tilstrekkelige reserver til å fortsette driften. A6. Forhold som er særlig relevante for små enheter er blant annet risikoen for bortfall av finansiering fra banker eller andre långivere, tap av en hovedleverandør, stor kunde eller nøkkelmedarbeider eller tap av retten til å drive virksomhet under en lisens, en franchiseavtale eller en annen rettslig avtale. Vedvarende oppmerksomhet på revisjonsbevis om hendelser eller forhold under hele revisjonen (Jf. punkt 11) A7. ISA 315 (Revidert) krever at revisor revurderer sin risikovurdering og tilpasser de planlagte videre revisjonshandlingene deretter dersom det innhentes ytterligere revisjonsbevis under revisjonen som påvirker revisors risikovurdering. 10 Dersom det identifiseres hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift etter at revisor har foretatt risikovurderinger, kan det være nødvendig å revurdere vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon i tillegg til å gjennomføre handlingene i punkt 16. Disse hendelsene eller forholdene kan også påvirke typen, tidspunktet for utførelse og omfanget av revisors videre handlinger for å håndtere de anslåtte risikoene. ISA fastsetter krav og gir veiledning om dette. Evaluering av ledelsens vurdering Ledelsens vurdering og underbyggende analyser og revisors evaluering (Jf. punkt 12) A8. Ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift er et sentralt element i revisors evaluering av ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift. A9. Det hører ikke med til revisors oppgaver og plikter å kompensere for analyser som skulle ha vært utført av ledelsen. Under visse omstendigheter behøver imidlertid ikke mangelen på detaljerte analyser som underbygger ledelsens vurdering, hindre revisor i å fastslå hvorvidt ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift er riktig etter forholdene. Dersom for eksempel driften har vært lønnsom og finansieringsmulighetene har vært gode i tidligere år, kan ledelsen gjennomføre sin 10 ISA 315 (Revidert), punkt ISA 330 Revisors håndtering av anslåtte risikoer

11 vurdering uten detaljerte analyser. I dette tilfellet kan revisors evaluering av om ledelsens vurdering er riktig, utføres uten detaljerte evalueringshandlinger dersom revisors øvrige revisjonshandlinger er tilstrekkelige til at revisor kan konkludere på hvorvidt ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet er riktig etter forholdene. A10. Under andre omstendigheter kan evalueringen av ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift, som kreves i punkt 12, omfatte en evaluering av prosessen som ledelsen har fulgt, forutsetningene som ledelsens vurdering er basert på, ledelsens planer for fremtidige handlinger og hvorvidt ledelsens planer er gjennomførbare under forholdene. Perioden ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering (Jf. punkt 13) A11. De fleste rammeverk for finansiell rapportering som uttrykkelig krever en ledelsesvurdering, spesifiserer for hvilken periode ledelsen må ta hensyn til all tilgjengelig informasjon. 12 Særlige hensyn knyttet til mindre enheter (Jf. punkt 12 13) A12. I mange tilfeller har ikke ledelsen i mindre enheter utført en detaljert vurdering av enhetens evne til fortsatt drift, men legger i stedet inngående kjennskap til forretningsvirksomheten og forventede fremtidige utsikter til grunn. Revisor skal likevel evaluere ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift i samsvar med kravene i denne standarden. For mindre enheter kan det være hensiktsmessig å diskutere den mellom- og langsiktige finansieringen av enheten med ledelsen, forutsatt at ledelsens påstander kan underbygges av tilstrekkelig dokumentasjon og ikke er i strid med revisors forståelse av enheten. Kravet i punkt 13 om at revisor skal be ledelsen om å utvide sin vurdering kan derfor oppfylles gjennom for eksempel diskusjon, forespørsel og inspeksjon av underbyggende dokumentasjon, for eksempel mottatte ordrer for fremtidig levering, for å evaluere om de kan oppfylles, eller underbygget på annen måte. A13. Fortsatt finansiell støtte fra eier-ledere er ofte viktig for mindre enheters evne til fortsatt drift. Når en mindre enhet hovedsakelig er finansiert gjennom et lån fra eier-lederen, kan det være viktig at disse midlene ikke trekkes tilbake. Fortsatt drift av en mindre enhet som har økonomiske problemer, kan for eksempel avhenge av at eier-lederen subordinerer et lån til enheten til fordel for banker eller andre kreditorer, eller at eier-lederen sikrer et lån til enheten ved å stille garanti eller sine personlige eiendeler som sikkerhet. Under slike omstendigheter kan revisor innhente hensiktsmessig bevis i form av dokumenter for subordineringen av lånet fra eier-lederen eller for sikkerhetsstillelsen. Dersom en enhet er avhengig av tilleggsstøtte fra eier-lederen, kan revisor evaluere eier-lederens evne til å oppfylle forpliktelsene i finansieringsavtalen. I tillegg kan revisor be om skriftlige bekreftelser på vilkårene for denne støtten og eier-lederens hensikt med eller forståelse av avtalen. Perioden ut over den ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering (Jf. punkt 15) A14. Som det kreves i punkt 11, skal revisor være oppmerksom på muligheten for at det kan foreligge kjente hendelser, planlagte eller ikke, eller forhold som vil inntreffe etter utløpet av perioden som er vurdert av ledelsen, som kan skape tvil om hvorvidt ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet er riktig. Siden graden av usikkerhet som er knyttet til utfallet av en hendelse eller et forhold, øker jo lengre inn i fremtiden hendelsen eller forholdet ligger, vil indikasjoner på problemer med fortsatt drift ved vurderingen av hendelser og forhold som ligger lenger fram i tid, 12 For eksempel definerer IAS 1 dette som en periode som minst skal være, men ikke er begrenset til, tolv måneder fra balansedagen.

12 måtte være betydelige før revisor vurderer ytterligere handlinger. Dersom slike hendelser eller forhold identifiseres, kan revisor måtte be ledelsen om å vurdere den mulige betydningen av hendelsen eller forholdet for vurderingen av enhetens evne til fortsatt drift. I slike tilfeller er handlingene som er beskrevet i punkt 16 relevante. A15. Revisor har ingen plikt til å gjennomføre andre revisjonshandlinger enn forespørsler til ledelsen for å identifisere hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift ut over perioden som er vurdert av ledelsen, som ifølge punkt 13 minst skal være tolv måneder fra balansedagen. Ytterligere revisjonshandlinger når hendelser eller forhold er identifisert (Jf. punkt 16) A16. Revisjonshandlinger som er relevante i forhold til kravet i punkt 16, kan inkludere følgende: Analysere og diskutere kontantstrømmer, resultat og andre relevante prognoser med ledelsen. Analysere og diskutere enhetens sist tilgjengelige delårsregnskap. Lese vilkår for obligasjonsgjeld og låneavtaler, og fastslå hvorvidt det foreligger brudd på disse. Lese referater fra generalforsamlinger, møtene til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll og møter i relevante komiteer for informasjon om problemer med finansieringen. Forespørre enhetens advokatforbindelse om eventuelle rettssaker og krav mot enheten, om rimeligheten av ledelsens vurdering av resultatene av disse og om de antatte finansielle virkningene. Bekrefte eksistensen, lovligheten og gjennomførbarheten av tiltak for å fremskaffe eller opprettholde finansiell støtte fra nærstående parter og tredjeparter, og vurdere den finansielle evnen disse partene har til å yte tilleggsfinansiering. Vurdere enhetens planer for håndtering av ikke oppfylte kundeordrer. Gjennomføre revisjonshandlinger vedrørende hendelser etter balansedagen for å identifisere hendelser som reduserer eller på annen måte påvirker enhetens evne til fortsatt drift. Bekrefte eksistensen av, vilkårene for og tilstrekkeligheten av lånefasiliteter. Innhente og gjennomgå rapporter fra regulerende myndigheter. Fastslå om det foreligger tilstrekkelig underbyggelse av eventuell planlagt avhending av eiendeler. Evaluering av ledelsens planer for fremtidige handlinger (Jf. punkt 16(b)) A17. En evaluering av ledelsens planer for fremtidige handlinger kan omfatte forespørsler til ledelsen om deres planer for fremtidige handlinger, herunder blant annet planer om å realisere eiendeler, låne penger eller omstrukturere gjeld, redusere eller utsette kostnader eller øke egenkapitalen. Perioden ledelsen har lagt til grunn i sin vurdering (Jf. punkt 16(c)) A18. I tillegg til handlingene som kreves i punkt 16(c), kan revisor sammenligne: De finansielle prognosene for de seneste foregående periodene med historiske resultater; og De finansielle prognosene for den aktuelle perioden med resultatene som hittil er oppnådd.

13 A19. Dersom ledelsens forutsetninger omfatter fortsatt støtte fra tredjeparter, det være seg gjennom subordinering av lån, forpliktelser til å opprettholde eller fremskaffe tilleggsfinansiering eller garantier, og denne støtten er viktig for enhetens evne til fortsatt drift, kan revisor måtte vurdere å be om skriftlige bekreftelser (herunder av vilkårene) fra disse tredjepartene og å innhente bevis for deres evne til å gi denne støtten. Skriftlige uttalelser (Jf. punkt 16(e)) A20. Revisor kan finne det hensiktsmessig å innhente spesifikke skriftlige uttalelser ut over de som kreves i punkt 16, for å underbygge innhentet revisjonsbevis vedrørende ledelsens planer for fremtidige handlinger sammenholdt med dens vurdering av evnen til fortsatt drift og hvorvidt disse planene er gjennomførbare. Revisors konklusjoner Vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift (Jf. punkt 18 19) A21. Begrepet «vesentlig usikkerhet» brukes i IAS 1 for å drøfte usikkerhetene knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, og som det skal opplyses om i regnskapet. I enkelte andre rammeverk for finansiell rapportering brukes begrepet «betydelig usikkerhet» i tilsvarende sammenhenger. Tilstrekkelighet av opplysninger når hendelser eller forhold er identifisert og det foreligger en vesentlig usikkerhet A22. Punkt 18 forklarer at det foreligger en vesentlig usikkerhet når betydningen av den mulige virkningen av hendelsene eller forholdene og sannsynligheten for at de forekommer er slik at det er nødvendig å gi tilstrekkelige opplysninger for at regnskapet skal gi et rettvisende bilde (for rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde) eller for at regnskapet ikke skal være villedende (for regelbaserte rammeverk). Punkt 18 krever at revisor konkluderer på hvorvidt en slik vesentlig usikkerhet foreligger, uavhengig av om eller hvordan det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering definerer en vesentlig usikkerhet. A23. Punkt 19 krever at revisor fastslår hvorvidt opplysningene i regnskapet omtaler forholdene beskrevet i nevnte punkt. Dette kommer i tillegg til at revisor må ta standpunkt til hvorvidt opplysninger om en vesentlig usikkerhet, som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, er tilstrekkelige. Opplysninger som kreves av enkelte rammeverk for finansiell rapportering og som kommer i tillegg til forholdene beskrevet i punkt 19, kan omfatte opplysninger om: Ledelsens evaluering av betydningen av hendelsene eller forholdene for enhetens evne til å oppfylle sine forpliktelser; eller Betydelige skjønnsmessige vurderinger foretatt av ledelsen som en del av dens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. Enkelte rammeverk for finansiell rapportering kan gi ytterligere veiledning vedrørende ledelsens vurdering av opplysninger om betydningen av den mulige virkningen av viktige hendelser eller forhold, og sannsynligheten for at de forekommer, samt når de kan forekomme. Tilstrekkelighet av opplysninger når hendelser eller forhold er identifisert, og det ikke foreligger noen vesentlig usikkerhet (Jf. punkt 20)

14 A24. Selv når det ikke foreligger noen vesentlig usikkerhet, krever punkt 20 at revisor evaluerer hvorvidt regnskapet, sett i forhold til kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, gir tilstrekkelige opplysninger om hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Enkelte rammeverk for finansiell rapportering kan omtale opplysninger om: Viktige hendelser eller forhold; Ledelsens evaluering av betydningen av disse hendelsene eller forholdene for enhetens evne til å oppfylle sine forpliktelser; Ledelsens planer for å redusere virkningen av disse hendelsene eller forholdene; eller Betydelige skjønnsmessige vurderinger foretatt av ledelsen som en del av dens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift. A25. Når regnskapet er utarbeidet i samsvar med et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde, skal revisors evaluering av hvorvidt regnskapet gir et rettvisende bilde omfatte en vurdering av den totale presentasjonen, strukturen og innholdet i regnskapet, og hvorvidt regnskapet, herunder notene, fremstiller de underliggende transaksjonene og hendelsene på en måte som gir et rettvisende bilde. 13 Avhengig av de faktiske forholdene og omstendighetene kan revisor fastslå at det er nødvendig å gi ytterligere opplysninger for at regnskapet skal gi et rettvisende bilde. Dette kan for eksempel være tilfellet når det er identifisert hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift, men revisor på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis konkluderer med at det ikke foreligger noen vesentlig usikkerhet, og det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ikke uttrykkelig krever at det gis opplysninger om disse forholdene. Konsekvenser for revisjonsberetningen Det er feil å legge fortsatt drift til grunn for regnskapet Jf. punkt 21) A26. Dersom regnskapet er utarbeidet på grunnlag av forutsetningen om fortsatt drift, men revisor er av den oppfatning at ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift er feil, gjelder kravet i punkt 21 om at revisor skal avgi negativ konklusjon, uavhengig av om regnskapet inneholder opplysninger om at det ikke er riktig å legge ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift til grunn. A27. Når bruken av forutsetningen om fortsatt drift etter forholdene ikke er riktig, kan ledelsen være pålagt, eller kan velge, å utarbeide regnskapet på et alternativt grunnlag (for eksempel under forutsetning av at enheten skal avvikles). Revisor kan gjennomføre en revisjon av dette regnskapet dersom revisor finner at det alternative grunnlaget for utarbeidelse av regnskapet etter forholdene er akseptabelt. Revisor kan avgi en umodifisert konklusjon om dette regnskapet dersom det er gitt tilstrekkelige opplysninger i regnskapet om grunnlaget for utarbeidelsen av regnskapet, men kan finne det hensiktsmessig eller nødvendig å tilføye et presiseringsavsnitt i revisjonsberetningen i samsvar med ISA 706 (Revidert) 14 for å gjøre brukeren oppmerksom på at det brukes et alternativt grunnlag og årsakene til dette. 13 ISA 700 (Revidert) Konklusjon og rapportering om regnskaper, punkt ISA 706 (Revidert) Presiseringsavsnitt og avsnitt om «andre forhold» i den uavhengige revisors beretning

15 Det er riktig å legge fortsatt drift til grunn for regnskapet, men det foreligger en vesentlig usikkerhet (Jf. punkt 22 23) A28. Identifiseringen av en vesentlig usikkerhet er et forhold som er viktig for brukernes forståelse av regnskapet. Bruken av et separat avsnitt med en overskrift som refererer til det faktum at det foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til fortsatt drift, varsler brukerne om dette forholdet. A29. Vedlegget til denne ISA-en inneholder eksempler på hvilke uttalelser som må tas med i revisjonsberetningen til regnskapet når internasjonale standarder for finansiell rapportering (IFRS) er det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Ved bruk av et annet gjeldende rammeverk for finansiell rapportering enn IFRS, er det mulig at eksempeluttalelsene i vedlegget til denne ISA-en må tilpasses for å gjenspeile anvendelsen av det andre rammeverket for finansiell rapportering under de aktuelle omstendighetene. A30. Punkt 22 fastsetter minstekravet til informasjon som må presenteres i revisjonsberetningen under begge omstendighetene som er beskrevet. Revisor kan gi ytterligere informasjon for å supplere uttalelsene som må avgis, for eksempel for å forklare: At eksistensen av en vesentlig usikkerhet er av avgjørende betydning for brukernes forståelse av regnskapet 15 ; eller Hvordan forholdet ble behandlet under revisjonen. (Jf. punkt A1) Det er gitt tilstrekkelige opplysninger om en vesentlig usikkerhet i regnskapet (Jf. punkt 22) A31. Eksempel 1 i vedlegget til denne ISA-en er et eksempel på en revisjonsberetning der revisor har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for riktigheten av ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift, men der det foreligger en vesentlig usikkerhet som det er riktig å opplyse om i regnskapet. Vedlegget til ISA 700 (Revidert) inneholder også eksempler på formuleringer om fortsatt drift som skal brukes i revisjonsberetningen for alle enheter for å beskrive de respektive oppgavene og pliktene til dem som er ansvarlige for regnskapet og revisor når det gjelder fortsatt drift. Det er ikke gitt tilstrekkelige opplysninger om en vesentlig usikkerhet i regnskapet (Jf. punkt 23) A32. Eksempel 2 og 3 i vedlegget til denne ISA-en er eksempler på revisjonsberetninger som inneholder henholdsvis en konklusjon med forbehold og en negativ konklusjon, der revisor har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for riktigheten av ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift, men der det ikke er gitt tilstrekkelige opplysninger om en vesentlig usikkerhet i regnskapet. A33. I situasjoner der det foreligger flere usikre forhold som er av betydning for regnskapet totalt sett, kan revisor en sjelden gang finne det hensiktsmessig å avgi en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, i stedet for å ta med uttalelsene som kreves i punkt 22. ISA 705 (Revidert) 16 fastsetter krav og gir veiledning om dette. Kommunikasjon med tilsynsmyndigheter (Jf. punkt 2223) 15 ISA 706 (Revidert), punkt A2 16 ISA 705 (Revidert), punkt 10

16 A34. Når revisor i et regulert foretak finner det nødvendig å ta med i revisjonsberetningen en henvisning til forhold knyttet til fortsatt drift, kan revisor være forpliktet til å kommunisere med relevante tilsynsmyndigheter. Ledelsen er ikke villig til å gjennomføre eller utvide sin vurdering (Jf. punkt 24) A35. Under visse omstendigheter kan revisor finne det nødvendig å be ledelsen om å gjennomføre en vurdering eller utvide sin vurdering. Dersom ledelsen ikke er villig til å gjøre dette, kan revisor finne det riktig å avgi en beretning med forbehold eller med en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, fordi det ikke er mulig for revisor å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende ledelsens bruk av forutsetningen om fortsatt drift ved utarbeidelsen av regnskapet, for eksempel revisjonsbevis for eksistensen av planer som ledelsen har utarbeidet, eller andre kompenserende faktorer.

17 Vedlegg (Jf. punkt A29, A31 A32) Eksempler på revisjonsberetninger relatert til fortsatt drift Eksempel 1: En revisjonsberetning som inneholder en umodifisert konklusjon når revisor har konkludert med at det foreligger en vesentlig usikkerhet og at det er gitt tilstrekkelige opplysninger i regnskapet. Eksempel 2: En revisjonsberetning som inneholder en konklusjon med forbehold når revisor har konkludert med at det foreligger en vesentlig usikkerhet og at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon som følge av utilstrekkelige opplysninger. Eksempel 3: En revisjonsberetning som inneholder en negativ konklusjon når revisor har konkludert med at det foreligger en vesentlig usikkerhet og at regnskapet ikke inneholder de pålagte opplysningene knyttet til en vesentlig usikkerhet.

18 INFORMASJON OM OPPHAVSRETT, VAREMERKER OG TILLATELSER Eksempel 1 Umodifisert konklusjon når det foreligger en vesentlig usikkerhet og det er gitt tilstrekkelige opplysninger i regnskapet Dette eksempelet på revisjonsberetning bygger på følgende forutsetninger: Revisjon av et fullstendig regnskap for en notert enhet som bruker et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde. Revisjonen er ikke en konsernrevisjon (det vil si at ISA ikke gjelder). Regnskapet er utarbeidet av enhetens ledelse i samsvar med IFRS (et rammeverk med generelt formål). Vilkårene for revisjonsoppdraget gjenspeiler beskrivelsen av ledelsens ansvar for regnskapet i ISA Revisor har konkludert med at en umodifisert (det vil si «ren») konklusjon er riktig, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis. De relevante etiske kravene som gjelder for revisjonen, er de som gjelder i jurisdiksjonen. Revisor har, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis, konkludert med at det foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Opplysningene om den vesentlige usikkerheten i regnskapet er tilstrekkelige. Sentrale forhold ved revisjonen er blitt kommunisert i samsvar med ISA 701. De som er ansvarlige for å føre tilsyn med regnskapet, er ikke de samme som de som er ansvarlige for å utarbeide regnskapet. I tillegg til revisjonen av regnskapet har revisor andre rapporteringsoppgaver bestemt i lokal lov. Revisor har innhentet all «øvrig informasjon» før datoen for revisjonsberetningen og har ikke identifisert vesentlig feilinformasjon i «øvrig informasjon». UAVHENGIG REVISORS BERETNING Til aksjonærene i ABC AS [eller annen relevant adressat] Uttalelse om revisjonen av regnskapet 3 Konklusjon Vi har revidert regnskapet til ABC AS (selskapet), som består av oppstilling av finansiell stilling per 31. desember 20X1, oppstilling av totalresultat, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og noter til regnskapet, herunder et sammendrag av vesentlige regnskapspolicyer. Etter vår mening gir det medfølgende regnskapet i det alt vesentlige en dekkende fremstilling (eller «et rettvisende bilde») av den finansielle stillingen til selskapet per 31. desember 20X1, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards (IFRS). 1 ISA 600 Særlige hensyn ved revisjon av konsernregnskaper (herunder arbeidet til revisorer i konsernenheter) 2 ISA 210 Inngåelse av avtale om vilkårene for revisjonsoppdraget 3 Undertittelen «Uttalelse om revisjonen av regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav» ikke anvendes.

19 Grunnlaget for konklusjonen Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene (ISA-ene). Våre oppgaver og plikter i henhold til disse standardene er ytterligere beskrevet i avsnittet Revisors oppgaver og plikter ved revisjon av regnskap i vår beretning. Vi er uavhengige av selskapet i samsvar med de etiske kravene som er relevante for vår revisjon av regnskapet i [jurisdiksjon], og vi har overholdt våre øvrige etiske forpliktelser i samsvar med disse kravene. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon. Vesentlig usikkerhet knyttet til fortsatt drift Vi gjør oppmerksom på note 6 i regnskapet, som angir at selskapet har pådratt seg et tap på ZZZ i regnskapsåret 20X1, og at selskapets kortsiktige gjeld per denne datoen oversteg dets samlede eiendeler med YYY. Som angitt i note 6, indikerer disse hendelsene eller forholdene og andre omstendigheter som er beskrevet i note 6, at det foreligger en vesentlig usikkerhet som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Vår konklusjon er ikke modifisert som følge av dette forholdet. Sentrale forhold ved revisjonen Sentrale forhold ved revisjonen er de forholdene som, etter vårt profesjonelle skjønn, var av størst betydning ved vår revisjon av regnskapet for den aktuelle perioden. Disse forholdene ble håndtert i kontekst av vår revisjon av regnskapet totalt sett, og i forbindelse med vårt arbeid med å danne oss en mening om regnskapet, og vi gir ikke uttrykk for en separat mening om disse forholdene. I tillegg til forholdet beskrevet i avsnittet Vesentlig usikkerhet knyttet til fortsatt drift, har vi vurdert forholdene beskrevet nedenfor til å være de sentrale forhold ved revisjonenene som skal kommuniseres i vår beretning. [Beskrivelse av hvert sentralt forhold ved revisjonen i samsvar med ISA 701.] «Øvrig informasjon» [eller en annen egnet tittel, for eksempel «Øvrig informasjon enn regnskapet og revisjonsberetningen»] [Rapportering i samsvar med ISA 720 (Revidert) se eksempel 1 i vedlegg 2 i ISA 720 (Revidert).] Ansvaret til ledelsen og de som har overordnet ansvar for styring og kontroll for regnskapet 4 [Rapportering i samsvar med ISA 700 (Revidert) se eksempel 1 i ISA 700 (Revidert).5] Revisors oppgaver og plikter ved revisjon av regnskap [Rapportering i samsvar med ISA 700 (Revidert) se eksempel 1 i ISA 700 (Revidert). 5 ] Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav [Rapportering i samsvar med ISA 700 (Revidert) se eksempel 1 i ISA 700 (Revidert).] Oppdragsansvarlig revisor for revisjonen som har resultert i denne uavhengige revisors beretning, er [navn]. 4 I alle disse eksemplene på revisjonsberetninger kan det bli nødvendig å erstatte begrepene «ledelse» og «de som har overordnet ansvar for styring og kontroll» med et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. 5 Punkt 33 og 38 i ISA 700 (Revidert) angir hvilke formuleringer som skal brukes i revisjonsberetningen for alle enheter med hensyn til fortsatt drift, for å beskrive det respektive ansvaret til dem som er ansvarlige for regnskapet og revisor når det gjelder fortsatt drift.

20 [Underskrift i form av navnet på revisjonsfirmaet, revisors personlige navn, eller begge, som påkrevd i den aktuelle jurisdiksjonen] [Revisors adresse] [Dato]

21 Eksempel 2 Konklusjon med forbehold når det foreligger en vesentlig usikkerhet og regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon som følge av utilstrekkelige opplysninger Dette eksempelet på revisjonsberetning bygger på følgende forutsetninger: Revisjon av et fullstendig regnskap for en notert enhet som bruker et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde. Revisjonen er ikke en konsernrevisjon (det vil si at ISA 600 ikke gjelder). Regnskapet er utarbeidet av enhetens ledelse i samsvar med IFRS (et rammeverk med generelt formål). Vilkårene for revisjonsoppdraget gjenspeiler beskrivelsen av ledelsens ansvar for regnskapet i ISA 210. De relevante etiske kravene som gjelder for revisjonen, er de som gjelder i jurisdiksjonen. Revisor har, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis, konkludert med at det foreligger en vesentlig usikkerhet knyttet til hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. Note yy i regnskapet drøfter betydningen av finansieringsavtaler, når de utløper og de samlede finansieringsavtalene, men regnskapet inneholder ikke en drøftelse av virkningen eller tilgjengeligheten av refinansiering, eller karakteriserer denne situasjonen som en vesentlig usikkerhet. Regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon som følge av utilstrekkelige opplysninger om den vesentlige usikkerheten. Det avgis en konklusjon med forbehold ettersom revisor har konkludert med at virkningen på regnskapet av disse utilstrekkelige opplysningene er vesentlig, men ikke gjennomgripende, for regnskapet. Sentrale forhold ved revisjonen er blitt kommunisert i samsvar med ISA 701. De som er ansvarlige for å føre tilsyn med regnskapet, er ikke de samme som de som er ansvarlige for å utarbeide regnskapet. I tillegg til revisjonen av regnskapet har revisor andre rapporteringsoppgaver bestemt i lokal lov. Revisor har innhentet all «øvrig informasjon» før datoen for revisjonsberetningen, og saken som gir opphav til med forbehold om regnskapet, påvirker også «øvrig informasjon». UAVHENGIG REVISORS BERETNING Til aksjonærene i ABC AS [eller annen relevant adressat] Uttalelse om revisjonen av regnskapet 6 Konklusjon med forbehold Vi har revidert regnskapet til ABC AS (selskapet), som består av oppstilling av finansiell stilling per 31. desember 20X1, oppstilling av totalresultat, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og noter til regnskapet, herunder et sammendrag av vesentlige regnskapspolicyer. 6 Undertittelen «Uttalelse om revisjonen av regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav» ikke anvendes.