11. RTM FORTSATT DRIFT (FD) Revisjon 0. Referanser

Transkript

1 11. RTM FORTSATT DRIFT (FD) Revisjon 0. Referanser BPG: Kapittel 12 ISA Fortsatt drift med tre eksempler: (1 = P2, 2 = M8, 3 = negativ konklusjon) ISA 700,705, 706 Revisjonsberetningen DnR eksempelsamling i RH særlig eksempel M8, M10, M11 og P2 0.1Regnskapsmessig RL Ledelsens oppgaver og plikter Se RL 3-3,2 vedr innhold i årsberetningen. Eksempel på tilstrekkelige opplysninger i årsberetningen (jfr AL 3-3, 2 pkt 3): Selskapets aksjekapital er i sin helhet tapt. Det akkumulerte udekkede tapet pr er på kr xxx xxx. Det er derfor knyttet usikkerhet til fortsatt drift av selskapet. Selskapets styre er av den oppfatning at fortsatt drift av selskapet er forsvarlig. Dette synet er basert på at det er og vil bli satt i verk en rekke tiltak for å oppnå et bedre resultat av selskapets virksomhet. Blant annet er selskapet i ferd med å inngå en avtale om... Styret har derfor tro på positive resultater i tiden som kommer. Ved et eventuelt opphør av selskapet foreligger det risiko for vesentlige tap ved realisasjon av selskapets eiendeler. I årsregnskapet er på bakgrunn av ovennevnte fortsatt drift forutsetningen lagt til grunn da det etter styrets oppfatning ikke foreligger forhold som tilsier noe annet. Se aksjeloven 3-4 og 3-5 og eksempel på nummerert brev nedenfor når det gjelder ledelsenes handlingsplikt. 0.3 Revisors oppgaver og plikter Revisorloven 5-1 og 5-6 I en situasjon med usikkerhet om fortsatt drift er det viktig for revisor å kunne dokumentere at han har informert ledelsen om deres handleplikt ved tap av egenkapital. Dette kan skje i form at et brev med følgende ordlyd (Se ISA 570, punkt 25): 1

2 Styreleder i ABC AS Nils Nilsen 6400 MOLDE Brev nr 1. ABC AS ÅRSREGNSKAPET PR Vår primære oppgave som lovbestemt revisor for ABC AS er gjennom revisors beretning å bekrefte at selskapets årsoppgjør er gjort opp i samsvar med lovens bestemmelser. I den utstrekning det følger av god revisjonsskikk, skal revisor granske bedriftens årsoppgjør og regnskaper og behandlingen av dets anliggender forøvrig. Herunder skal revisor se etter at bedriften har oppfylt sin plikt til å sørge for at regnskapet er i samsvar med lover, forskrifter og god regnskapsskikk. Vårt hovedinntrykk er at selskapets regnskaper er ført på en ordentlig og oversiktlig måte og i samsvar med lover, forskrifter og god regnskapsskikk. I vårt arbeid har vi likevel kommet over en del forhold som vi som selskapets revisor vil informere deg om som selskapets styreleder: SELSKAPETS ØKONOMISKE SITUASJON PR Pr hadde selskapet en negativ egenkapital på kr xxx xxx. Selskapet er således i en kritisk egenkapitalsituasjon. Vi vil derfor minne om hva aksjeloven (av ) sier om krav til egenkapitalen: 3-4. Krav om forsvarlig egenkapital Selskapet skal til enhver tid ha en egenkapital som er forsvarlig ut fra risiko og omfang av virksomheten i selskapet Handleplikt ved tap av egenkapital (1) Hvis det må antas at egenkapitalen er lavere enn forsvarlig ut fra risikoen ved og omfanget av virksomheten i selskapet, skal styret behandle saken. Styret skal innen rimelig tid innkalle generalforsamlingen, gi den en redegjørelse for selskapets økonomiske stilling og foreslå tiltak som vil gi selskapet en forsvarlig egenkapital. Det samme gjelder hvis det må antas at selskapets egenkapital er blitt mindre enn halvparten enn aksjekapitalen. (2) Hvis styret ikke finner grunnlag for å foreslå tiltak som nevnt i første ledd, eller slike tiltak ikke lar seg gjennomføre, skal det foreslå selskapet oppløst. Det er ledelsens ansvar å sørge for en finansiering av virksomheten som til en hver tid setter virksomheten i stand til å møte sine forpliktelser. Dersom ledelsen ikke sørger for dette eller vurderer situasjonen på en uforsvarlig optimistisk måte, kan den bli personlig ansvarlig for det tap som ved fortsatt drift kan påføres selskapets kreditorer. Det er meget viktig at det ikke forekommer forfordeling av kreditorer eller av aksjonærer i forhold til kreditorer. Selskapets ledelse kan i så fall bli erstatnings- og/eller strafferettslig ansvarlig. Ovennevnte gjelder revisors kommunikasjon med selskapets ledelse. Hva med revisors kommunikasjon til omverdenen? Medium: Revisjonsberetningen. Dilemma? 0.4 ISA 570 Legg merke til hvilke krav ISA'en stiller til konklusjoner i punkt og konsekvenser for revisjonsberetningen i punkt de tre eksemplene på revisjonsberetninger bakerst i standarden. 2

3 Vi kan ha tre situasjoner: 1. Foretaket har evne til FD 2. Usikkerhet om evne til FD (ISA punkt og A20-A22) 3. Ikke evne til FD (ISA punkt 21 og A25) 1. Foretaket har evne til FD Se BPG side 277 Rskl 3-3 og 3-3a: Ledelsen skal positivt bekrefte i årsberetningen at FD er lagt til grunn. Situasjon: Konsekvenser for revisjonsberetning: AS og ASA: Info gitt i årsregnskap/årsberetning Ingen info gitt i årsregnskap/årsberetning Eksempel M-10: Ingen omtale i revisjonsberetning Forbehold i revisjonsberetning om årsberetningen, men ikke årsregnskapet (M10) Konklusjon med forbehold om årsberetningen Årsberetningen inneholder ikke opplysninger om hvorvidt forutsetningen om fortsatt drift er til stede og lagt til grunn for utarbeidelsen av årsregnskapet slik regnskapsloven krever. Basert på vår revisjon av årsregnskapet som beskrevet ovenfor, mener vi, med unntak av forholdet beskrevet i avsnittet ovenfor, at opplysningene i årsberetningen om årsregnskapet, forutsetningen om fortsatt drift og forslaget til anvendelse av overskuddet er konsistente med årsregnskapet og i samsvar med lov og forskrifter. 2. Usikkerhet om evne til FD 2.1 Presisering: Kalles i dette tilfellet «separat avsnitt» Selv om det strengt tatt burde være unødvendig, krever ISA 570 punkt 22 at revisor tar separat avsnitt med overskriften «Vesentlig usikkerhet om fortsatt drift». I eksempel 1 bakerst i ISA 570 og P2 i eksempelsamlingen framgår nesten likelydende eksempler på slike avsnitt. Et slikt avsnitt har ingen effekt på konklusjonene for årsberetning og registrering og dokumentasjon. 2.2 Dersom styrets handleplikt etter aksjeloven 3-5 ikke er oppfylt. Forholdet krever nummert brev som omtalt foran og presisering i revisjonsberetningen slik som i M11. 3

4 2.3 Forbehold Gis dersom revisor mener at det er usikkerhet om fortsatt drift og selskapet ikke informerer tilstrekkelig om dette, men der effekten av dette kun er vesentlig på postnivå, men ikke gjennomgripende (for regnskapet totalt sett). (ISA 570 punkt 23, A32 og eksempel 2). Derfor gis det en revisjonsberetning med forbehold om verdiene i årsregnskapet, med forbehold om opplysningene om fortsatt drift i årsberetningen. Referanser: ISA 570 punkt 23 og A32 Eksempel 2 i ISA570 er tilnærmet lik M8 i eksempelsamlingen, som gjensig her: Uttalelse om revisjonen av årsregnskapet Konklusjon med forbehold Vi har revidert. Etter vår mening er det medfølgende årsregnskapet, med unntak av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlag for konklusjon med forbehold», avgitt i samsvar med lov og forskrifter og gir et rettvisende bilde av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 2016 og av selskapets resultater og kontantstrømmer for regnskapsåret som ble avsluttet per denne datoen i samsvar med regnskapslovens regler og god regnskapsskikk i Norge. Grunnlag for konklusjon med forbehold Selskapets finansieringsavtaler utløper og skyldige beløp forfaller til betaling 19. mars Selskapet har ikke klart å reforhandle avtalene eller finne annen finansiering. Denne situasjonen indikerer at det foreligger vesentlig usikkerhet som kan skape tvil av betydning om selskapets evne til fortsatt drift, og selskapet vil derfor muligens ikke kunne realisere sine eiendeler og møte sine forpliktelser gjennom den ordinære virksomheten. Årsregnskapet og årsberetningen gir ikke fullstendige opplysninger om denne situasjonen (og om at det ved et eventuelt opphør foreligger risiko for vesentlige tap ved realisasjon av selskapets balanseførte goodwill og forsknings- og utviklingskostnader). Uttalelse om øvrige lovmessige krav Konklusjon med forbehold om årsberetningen Basert på vår revisjon av årsregnskapet som beskrevet ovenfor, mener vi, med unntak av forholdet som beskrevet i avsnittet «Grunnlag for konklusjon med forbehold» ovenfor, at opplysningene i årsberetningen om årsregnskapet, forutsetningen om fortsatt drift [og forslaget til anvendelse av overskuddet / dekning av tap] er konsistente med årsregnskapet og er i samsvar med lov og forskrifter. 2.4 Forbehold og negativ konklusjon Gis dersom revisor mener at det er usikkerhet om fortsatt drift og selskapet ikke informerer tilstrekkelig om dette, og der effekten av dette er vesentlig for regnskapet totalt, dvs der effekten er gjennomgripende på årsregnskapet. Referanser: ISA 570 punkt 23 og A32. Eksempel 3 i ISA Forbehold og «kan ikke uttale seg» Er omtalt i punkt A33 i ISA570, men forekommer meget sjeldent. 4

5 3. Ikke evne til FD Se ISA 570 punkt 21 og A25. RH har ikke eksempler på revisjonsberetninger i dette tilfellet, men vurderinger blir for som utarbeidelse av revisjonsberetning generelt: Revisor må kartlegge differansen (effekten) mellom årsregnskapet utarbeidet under forutsetning om FD og avviklingsregnskapet. Effekten vil påvirke revisjonsberetningen på vanlig måte: Uvesentlig Vesentlig, men ikke gjennomgripende Vesentlig og gjennomgripende Presisering Forbehold og positiv konklusjon Forbehold og negativ konklusjon 3.1 Presisering Gis selv om det er gitt tilstrekkelige opplysninger, for eksempel om avvikling. Se nærmere om dette i A Forbehold Gis dersom revisor mener at selskapet ikke har evne til fortsatt drift, forutsetningen om FD feilaktig er lagt til grunn av selskapets ledelse, men der effekten av dette kun er vesentlig på postnivå, men ikke for regnskapet totalt sett. For eksempel kan en avvikling kun ha vesentlig effekt på verdien av varelageret, mens verdien av øvrige eiendeler, for eksempel bankinnskudd og kundefordringer av uavhengig av at avvikling vil finne sted. 3.3 Forbehold og negativ konklusjon Gis dersom revisor mener at selskapet ikke har evne til fortsatt drift, forutsetningen om FD feilaktig er lagt til grunn av selskapets ledelse, og effekten av dette er vesentlig for regnskapet totalt sett. "Grunnlaget for negativ konklusjon" blir ganske likt "Grunnlag for konklusjon med forbehold" ovenfor, kombinert med "Negativ konklusjon" som i M13. 5