INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 540 (REVIDERT) REVISJON AV REGNSKAPSESTIMATER OG TILHØRENDE TILLEGGSOPPLYSNINGER

Transkript

1 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 540 (REVIDERT) REVISJON AV REGNSKAPSESTIMATER OG TILHØRENDE TILLEGGSOPPLYSNINGER (Gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 15. desember 2019 eller senere.) Innledning INNHOLD Punkt Denne ISA-ens virkeområde... 1 Egenskaper ved regnskapsestimater Nøkkelbegreper i denne ISA-en Ikrafttredelsesdato Mål Definisjoner Krav Risikovurderingshandlinger og relaterte aktiviteter Identifisering og vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon Håndtering av anslåtte risikoer for vesentlig feilinformasjon Tilleggsopplysninger knyttet til regnskapsestimater Indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen Overordnet evaluering basert på utførte revisjonshandlinger Skriftlige uttalelser Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, ledelsen eller andre relevante parter Dokumentasjon Veiledning og utfyllende forklaringer Egenskaper ved regnskapsestimater... Nøkkelbegreper i denne ISA-en... Definisjoner... Risikovurderingshandlinger og relaterte aktiviteter... Identifisering og vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon... Håndtering av anslåtte risikoer for vesentlig feilinformasjon... A1 A7 A8 A13 A14 A18 A19 A63 A64 A80 A81 A132

2 Indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen... Overordnet evaluering på bakgrunn av utførte revisjonshandlinger... Skriftlige uttalelser... A133 A136 A137 A144 A145 Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, ledelsen eller andre relevante parter... A146 A148 Dokumentasjon... A149 A152 Vedlegg 1: Iboende risikofaktorer Vedlegg 2: Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll Internasjonal revisjonsstandard (ISA) 540 (revidert) Revisjon av regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger må leses i sammenheng med ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. ISA 540 (revidert) er godkjent av Public Interest Oversight Board (PIOB), som har konkludert med at utarbeidelsen av standarden er gjort i samsvar med god revisjonsskikk og at det er tatt hensyn til allmennhetens interesse.

3 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors oppgaver og plikter vedrørende regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger ved revisjon av regnskaper. Mer spesifikt inneholder den krav og veiledning som viser til, eller utdyper, hvordan ISA 315 (revidert), 1 ISA 330, 2 ISA 450, 3 ISA og andre relevante ISA-er skal anvendes i forbindelse med regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger. Den inneholder også krav og veiledning knyttet til evalueringen av feilinformasjon i regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger, og indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen. Egenskaper ved regnskapsestimater 2. Regnskapsestimater varierer sterkt av natur og kreves utarbeidet av ledelsen når pengebeløpene ikke kan observeres direkte. Målingen av disse pengebeløpene er gjenstand for estimeringsusikkerhet, som gjenspeiler iboende begrensninger i kunnskap eller data. Disse begrensningene medfører iboende subjektivitet og variasjon i målingsutfallene. Prosessen for utarbeidelse av regnskapsestimater innebærer valg og anvendelse av en metode ved hjelp av forutsetninger og data, noe som krever at ledelsen utøver skjønn og kan medføre kompleksitet i målingen. Virkningene av kompleksitet, subjektivitet eller andre iboende risikofaktorer på målingen av disse pengebeløpene påvirker muligheten for at de kan inneholde feilinformasjon. (Jf. punkt A1 A6, vedlegg 1) 3. Selv om denne ISA-en gjelder for alle regnskapsestimater, vil graden av estimeringsusikkerhet som et regnskapsestimat er gjenstand for, variere betydelig. Typen, tidspunktet og omfanget av risikovurderingen og videre revisjonshandlinger som kreves av denne ISA-en, vil variere i forhold til estimeringsusikkerheten og vurderingen av de relaterte risikoene for vesentlig feilinformasjon. For enkelte regnskapsestimater kan estimeringsusikkerheten være svært lav, basert på deres egenskaper, og kompleksiteten og subjektiviteten knyttet til utarbeidelsen av dem, kan også være svært lav. For slike regnskapsestimater forventes ikke risikovurderingshandlingene og videre revisjonshandlinger som kreves av denne ISA-en, å være omfattende. Når estimeringsusikkerheten, kompleksiteten eller subjektiviteten er svært høy, forventes slike handlinger å være langt mer omfattende. Denne ISA-en inneholder veiledning i forhold til hvordan kravene i denne ISA-en kan skaleres. (Jf. punkt A7) Nøkkelbegreper i denne ISA-en 4. Denne ISA-en krever en separat vurdering av iboende risiko for å vurdere risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå for regnskapsestimater. Avhengig av egenskapene ved et bestemt regnskapsestimat kan muligheten for at en påstand kan inneholde feilinformasjon som kan være vesentlig, være gjenstand for eller påvirket av estimeringsusikkerhet, kompleksitet, subjektivitet eller 1 ISA 315 (revidert) Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser 2 ISA 330 Revisors håndtering av anslåtte risikoer 3 ISA 450 Vurdering av feilinformasjon identifisert under revisjonen 4 ISA 500 Revisjonsbevis

4 andre iboende risikofaktorer, og deres innbyrdes forhold. Som beskrevet i ISA 200, 5 er iboende risiko høyere for noen påstander og relaterte transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger enn for andre. Følgelig avhenger vurderingen av iboende risiko av i hvilken grad de iboende risikofaktorene påvirker sannsynligheten for eller omfanget av feilinformasjon, og varierer på en skala som i denne ISA-en er referert til som «spekteret av iboende risiko». (Jf. punkt A8 A9, A65 A66, vedlegg 1) 5. Denne ISA-en viser til relevante krav i ISA 315 (revidert) og ISA 330, og gir relatert veiledning, for å vektlegge viktigheten av revisors beslutninger om kontroller knyttet til regnskapsestimater, inkludert beslutninger om hvorvidt: Det finnes kontroller som er relevante for revisjonen, der revisor er pålagt å evaluere utformingen av kontrollene og fastsette om de er implementert. De relevante kontrollenes måleffektivitet skal testes. 6. Denne ISA-en krever også en separat vurdering av kontrollrisiko ved vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå for regnskapsestimater. Ved vurdering av kontrollrisiko tar revisor i betraktning hvorvidt revisors videre revisjonshandlinger planlegger å bygge på kontrollenes måleffektivitet. Dersom revisor ikke utfører tester av kontroller, kan ikke revisors vurdering av risikoen for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå reduseres når det gjelder kontrollenes måleffektivitet med hensyn til den aktuelle påstanden. 6 (Jf. punkt A10) 7. Denne ISA-en vektlegger at revisors videre revisjonshandlinger (inkludert tester av kontroller når det er relevant) må håndtere årsakene til de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå, og ta i betraktning virkningen av én eller flere iboende risikofaktorer og revisors vurdering av kontrollrisiko. 8. Utøvelsen av profesjonell skepsis i forhold til regnskapsestimater påvirkes av revisors vurdering av iboende risikofaktorer, og viktigheten av dette øker når regnskapsestimater er gjenstand for en høy grad av estimeringsusikkerhet eller påvirket av en høy grad av kompleksitet, subjektivitet eller andre iboende risikofaktorer. Likeledes er utøvelsen av profesjonell skepsis viktig når det foreligger større mulighet for feilinformasjon som følge av manglende objektivitet eller misligheter hos ledelsen. (Jf. punkt A11) 9. Denne ISA-en krever at revisor evaluerer, basert på revisjonshandlingene som er utført og revisjonsbeviset som er innhentet, hvorvidt regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger er rimelige 7 innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, eller inneholder feilinformasjon. I denne ISA-en betyr «rimelig innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering» at de relevante kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering er forsvarlig anvendt, inkludert de som omhandler: (Jf. punkt A12 A13, A139 A144) utarbeidelsen av regnskapsestimatet, inkludert valget av metoden, forutsetningene og dataene i lys av egenskapene ved regnskapsestimatet og de faktiske opplysningene og omstendighetene ved enheten, 5 ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene, punkt A40 6 ISA 530, Stikkprøver i revisjon, vedlegg 3 7 Se også ISA 700 (revidert) Konklusjon og rapportering om regnskaper, punkt 13(c).

5 valget av ledelsens punktestimat, og tilleggsopplysningene om regnskapsestimatet, inkludert opplysninger om hvordan regnskapsestimatet ble utarbeidet og som forklarer typen, omfanget og kildene til estimeringsusikkerhet. Ikrafttredelsesdato 10. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 15. desember 2019 eller senere. Mål 11. Revisors mål er å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for hvorvidt regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger er rimelige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Definisjoner 12. For ISA-enes formål har begrepene nedenfor følgende betydning: (a) (b) (c) (d) (e) (f) Regnskapsestimat et pengebeløp som er målt i samsvar med kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, der målingen er gjenstand for estimeringsusikkerhet. (Jf. punkt A14) Revisors punktestimat eller revisors intervall for estimatet et beløp, eller et utvalg av beløp, som er utarbeidet av revisor for å evaluere ledelsens punktestimat. (Jf. punkt A15) Estimeringsusikkerhet i hvilken grad et regnskapsestimat er påvirket av en iboende mangel på presisjon i måling. (Jf. punkt A16, vedlegg 1) Manglende objektivitet hos ledelsen mangel på nøytralitet hos ledelsen ved utarbeidelsen av informasjon. (Jf. punkt A17) Ledelsens punktestimat det beløpet som er valgt av ledelsen og som er innregnet eller gitt tilleggsopplysninger om i regnskapet som et regnskapsestimat. Utfallet av et regnskapsestimat det faktiske pengebeløpet som følger av resultatet av den eller de underliggende transaksjonene, hendelsene eller forholdene som dekkes av regnskapsestimatet. (Jf. punkt A18) Krav Risikovurderingshandlinger og relaterte aktiviteter 13. Ved opparbeidelse av en forståelse av enheten og dens omgivelser, inkludert enhetens interne kontroll, slik det kreves i ISA 315 (revidert), 8 skal revisor opparbeide seg en forståelse av følgende forhold knyttet til enhetens regnskapsestimater. Revisors handlinger for å opparbeide seg denne forståelsen skal utføres i det omfang som er nødvendig for å gi et egnet grunnlag for identifiseringen og vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon på regnskaps- og regnskapspåstandsnivå. (Jf. punkt A19 A22) 8 ISA 315 (revidert), punkt 3, 5 6, 9, 11 12, og 20 21

6 Enheten og dens omgivelser (a) (b) (c) (d) Enhetens transaksjoner og andre hendelser og forhold som kan medføre et behov for, eller endringer i, regnskapsestimater som skal innregnes eller opplyses om i regnskapet. (Jf. punkt A23) Kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering som er relevante for regnskapsestimater (inkludert innregningskriteriene, målegrunnlagene og de relaterte presentasjons- og opplysningskravene), og hvordan de anvendes innenfor rammen av typen og omstendighetene ved enheten og dens omgivelser, inkludert hvordan transaksjoner og andre hendelser eller forhold er gjenstand for, eller påvirket av, iboende risikofaktorer. (Jf. punkt A24 A25) Regulatoriske forhold som er relevante for enhetens regnskapsestimater, inkludert, når det er relevant, regulatoriske rammeverk for tilsyn. (Jf. punkt A26) Egenskapene ved regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger som revisor forventer skal være inkludert i enhetens regnskap, basert på revisors forståelse av forholdene beskrevet i 13(a) (c) ovenfor. (Jf. punkt A27) Enhetens interne kontroll (e) (f) (g) (h) Typen og omfanget av enhetens tilsyn samt styring og kontroll i forhold til ledelsens økonomiske rapporteringsprosess som er relevant for regnskapsestimater. (Jf. punkt A28 A30) Hvordan ledelsen identifiserer behovet for, og anvender, spesialistferdigheter eller -kunnskaper relatert til regnskapsestimater, inkludert med hensyn til bruk av en ekspert engasjert av ledelsen. (Jf. punkt A31) Hvordan enhetens risikovurderingsprosess identifiserer og håndterer risikoer knyttet til regnskapsestimater. (Jf. punkt A32 A33) De delene av enhetens informasjonssystem som er relevante for regnskapsestimater, inkludert: (i) (ii) transaksjonsklasser, hendelser og forhold som er vesentlige for regnskapet og som medfører et behov for, eller endringer i, regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger, og (Jf. punkt A34 A35) for slike regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger, hvordan ledelsen: a. identifiserer metoder, forutsetninger eller datakilder, og behovet for endringer i dem, som er relevante innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, inkludert hvordan ledelsen: (Jf. punkt A36 A37) i. velger eller utformer, og anvender, metodene som er brukt, herunder bruken av modeller, (jf. punkt A38 A39) ii. velger forutsetningene som skal brukes, herunder vurderer alternativer, og identifiserer viktige forutsetninger, og (jf. punkt A40 A43) iii. velger dataene som skal brukes. (Jf. punkt A44) b. forstår graden av estimeringsusikkerhet, herunder ved å vurdere utvalget av mulige målingsutfall, og (Jf. punkt A45.)

7 c. håndterer estimeringsusikkerheten, herunder velger et punktestimat og tilhørende tilleggsopplysninger som skal inkluderes i regnskapet. (Jf. punkt A46 A49) (i) (j) Kontrollaktiviteter som er relevante for revisjonen i forhold til ledelsens prosess for utarbeidelse av regnskapsestimater, som beskrevet i punkt 13(h)(ii). (Jf. punkt A50 A54) Hvordan ledelsen gjennomgår utfall av tidligere regnskapsestimater og håndterer resultatene av denne gjennomgåelsen. 14. Revisor skal gjennomgå utfallet av tidligere regnskapsestimater, eller, der det er relevant, deres påfølgende reestimering for å bistå i identifiseringen og vurderingen av risikoer for vesentlig feilinformasjon i inneværende periode. Revisor skal ta i betraktning særtrekkene ved regnskapsestimatene ved fastsettelse av typen og omfanget av denne gjennomgåelsen. Gjennomgåelsen har ikke til hensikt å reise spørsmål om skjønnsmessige vurderinger av regnskapsestimater i foregående perioder som var basert på informasjon som var tilgjengelig på tidspunktet da de ble utarbeidet. (Jf. punkt A55 A60) 15. Med hensyn til regnskapsestimater skal revisor fastsette hvorvidt revisjonsteamet trenger spesialistferdigheter eller -kunnskaper for å utføre risikovurderingshandlingene, identifisere og anslå risikoene for vesentlig feilinformasjon, utforme og utføre revisjonshandlinger for å håndtere disse risikoene, eller for å evaluere revisjonsbeviset som er innhentet. (Jf. punkt A61 A63) Identifisering og vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon 16. Ved identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon knyttet til et regnskapsestimat og tilhørende tilleggsopplysninger på påstandsnivå, slik som det kreves i ISA 315 (revidert), 9 skal revisor vurdere iboende risiko og kontrollrisiko hver for seg. Revisor skal ta hensyn til det følgende ved identifisering av risikoene for vesentlig feilinformasjon og ved vurdering av iboende risiko: (Jf. punkt A64 A71) (a) i hvilken grad regnskapsestimatet er gjenstand for estimeringsusikkerhet, og (Jf. punkt A72 A75) (b) i hvilken grad det følgende er påvirket av kompleksitet, subjektivitet eller andre iboende risikofaktorer: (Jf. punkt A76 A79) (i) (ii) valget og anvendelsen av metoden, forutsetningene og dataene ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet, eller valget av ledelsens punktestimat og tilhørende tilleggsopplysninger som skal inkluderes i regnskapet. 17. Revisor skal fastslå hvorvidt noen av risikoene for vesentlig feilinformasjon som er identifisert og vurdert i samsvar med punkt 16, etter revisors skjønn er særskilte risikoer. 10 Dersom revisor har fastslått at det foreligger en særskilt risiko, skal revisor opparbeide seg en forståelse av enhetens kontroller, herunder enhetens kontrollaktiviteter, som er relevante for den aktuelle risikoen. 11 (Jf. punkt A80) 9 ISA 315 (revidert), punkt 25 og ISA 315 (revidert), punkt ISA 315 (revidert), punkt 29

8 Håndtering av anslåtte risikoer for vesentlig feilinformasjon 18. Som påkrevd i ISA 330, 12 skal revisors videre revisjonshandlinger håndtere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå, 13 og ta hensyn til grunnlaget for vurderingen av disse risikoene. Revisors videre revisjonshandlinger skal inkludere én eller flere av de følgende tilnærminger: (a) (b) innhenting av revisjonsbevis fra hendelser som finner sted frem til datoen for revisjonsberetningen (se punkt 21), testing av hvordan ledelsen har utarbeidet regnskapsestimatet (se punkt 22 27), eller (c) utarbeidelse av revisors punktestimat eller intervall for estimatet (se punkt 28 29). Revisors videre revisjonshandlinger skal ta hensyn til at jo høyere den anslåtte risikoen for vesentlig feilinformasjon er, desto mer overbevisende må revisjonsbeviset være. 14 Revisor skal utforme og utføre videre revisjonshandlinger på en måte som ikke tenderer mot å innhente revisjonsbevis som kan være bekreftende, eller mot å ekskludere revisjonsbevis som kan være motstridende. (Jf. punkt A81 A84) 19. Som påkrevd i ISA 330, 15 skal revisor utforme og utføre tester for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for at relevante kontroller fungerer effektivt dersom: (a) (b) revisors vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå omfatter en forventning om at kontrollene fungerer effektivt, eller substanshandlinger alene ikke kan gi tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis på påstandsnivå. I forhold til regnskapsestimater skal revisors tester av slike kontroller håndtere grunnlaget for vurderingen av risikoen for vesentlig feilinformasjon. Ved utforming og utførelse av tester av kontroller skal revisor innhente mer overbevisende revisjonsbevis jo mer revisor bygger på en kontrolls effektivitet. 16 (Jf. punkt A85 A89) 20. Der det er en særskilt risiko knyttet til et regnskapsestimat, skal revisors videre revisjonshandlinger inkludere tester av kontroller i den aktuelle perioden dersom revisor planlegger å bygge på disse kontrollene. Når tilnærmingen til en særskilt risiko bare består av substanshandlinger, skal disse handlingene omfatte detaljtester. 17 (Jf. punkt A90): Innhenting av revisjonsbevis fra hendelser som finner sted frem til datoen for revisjonsberetningen 21. Når revisors videre revisjonshandlinger omfatter innhenting av revisjonsbevis fra hendelser som finner sted frem til datoen for revisjonsberetningen, skal revisor evaluere hvorvidt revisjonsbeviset er tilstrekkelig og hensiktsmessig for å håndtere risikoen for at regnskapsestimatet kan inneholde vesentlig feilinformasjon, og ta hensyn til at endringer i omstendigheter og andre relevante forhold 12 ISA 330, punkt 6 15 og ISA 330, punkt 6 7 og ISA 330, punkt 7(b) 15 ISA 330, punkt 8 16 ISA 330, punkt 9 17 ISA 330, punkt 15 og 21

9 mellom hendelsen og målingsdatoen kan påvirke relevansen av revisjonsbeviset innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. (Jf. punkt A91 A93) Testing av hvordan ledelsen har utarbeidet regnskapsestimatet 22. Ved testing av hvordan ledelsen har utarbeidet regnskapsestimatet skal revisors videre revisjonshandlinger omfatte handlinger, som er utformet og utført i samsvar med punkt 23 26, for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende risikoen for vesentlig feilinformasjon knyttet til: (Jf. punkt A94) Metoder (a) valg og anvendelse av metodene, de viktige forutsetningene og dataene som er brukt av ledelsen ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet, og (b) hvordan ledelsen har valgt punktestimatet og utarbeidet tilhørende tilleggsopplysninger om estimeringsusikkerhet. 23. Ved anvendelse av kravene i punkt 22 med hensyn til metoder, skal revisors videre revisjonshandlinger håndtere: (a) (b) (c) (d) hvorvidt den valgte metoden er hensiktsmessig innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og, dersom det er relevant, hvorvidt endringer fra metoden brukt i foregående perioder er hensiktsmessige, (Jf. punkt A95, A97) hvorvidt skjønnsmessige vurderinger som er foretatt ved valg av metoden, kan medføre indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen, (Jf. punkt A96) hvorvidt beregningene er anvendt i samsvar med metoden og er matematisk nøyaktige, når ledelsens anvendelse av metoden innebærer kompleks modellering, hvorvidt skjønnsmessige vurderinger er anvendt konsistent, og hvorvidt, når det er relevant: (Jf. punkt A98 A100) (i) (ii) utformingen av modellen oppfyller formålet med målingen i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, er hensiktsmessig etter omstendighetene og, dersom det er relevant, hvorvidt endringer fra foregående periodes modell er hensiktsmessige etter omstendighetene, og justeringer i modellens utfall er i overensstemmelse med formålet med målingen i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og er hensiktsmessige etter omstendighetene, og (e) hvorvidt integriteten til viktige forutsetninger og data er blitt vedlikeholdt ved anvendelsen av metoden. (Jf. punkt A101) Viktige forutsetninger 24. Ved anvendelse av kravene i punkt 22 med hensyn til viktige forutsetninger, skal revisors videre revisjonshandlinger håndtere: (a) hvorvidt de viktige forutsetningene er hensiktsmessige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og, dersom det er relevant, hvorvidt endringer fra foregående perioder er hensiktsmessige, (Jf. punkt A95, A102 A103)

10 (b) (c) (d) hvorvidt skjønnsmessige vurderinger som er foretatt ved valg av de viktige forutsetningene, kan medføre indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen, (Jf. punkt A96) hvorvidt de viktige forutsetningene er i overensstemmelse med hverandre og med dem som er brukt i andre regnskapsestimater, eller med relaterte forutsetninger som er brukt på andre områder av enhetens forretningsvirksomhet, basert på kunnskapen som revisor har opparbeidet seg under revisjonen, og (Jf. punkt A104) når det er relevant, hvorvidt ledelsen har til hensikt å gjennomføre spesifikke handlinger og har evnen til å gjøre det. (Jf. punkt A105) Data 25. Ved anvendelse av kravene i punkt 22 med hensyn til data, skal revisors videre revisjonshandlinger håndtere: (a) (b) hvorvidt dataene er hensiktsmessige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og, dersom det er relevant, hvorvidt endringer fra foregående perioder er hensiktsmessige, (Jf. punkt A95, A106) hvorvidt skjønnsmessige vurderinger som er foretatt ved valg av dataene, kan medføre indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen, (Jf. punkt A96) (c) hvorvidt dataene er relevante og pålitelige etter omstendighetene, og (Jf. punkt A107) (d) hvorvidt dataene er forstått eller tolket korrekt av ledelsen, inkludert med hensyn til kontraktsvilkår. (Jf. punkt A108) Ledelsens valg av et punktestimat og tilhørende tilleggsopplysninger om estimeringsusikkerhet 26. Ved anvendelse av kravene i punkt 22 skal revisors videre revisjonshandlinger håndtere hvorvidt, innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, ledelsen har iverksatt nødvendige tiltak for å: (a) forstå estimeringsusikkerheten, og (Jf. punkt A109) (b) håndtere estimeringsusikkerheten ved å velge et hensiktsmessig punktestimat og ved å utarbeide tilhørende tilleggsopplysninger om estimeringsusikkerhet. (Jf. punkt A110 A114) 27. Når ledelsen, etter revisors skjønn basert på revisjonsbevis som er innhentet, ikke har iverksatt nødvendige tiltak for å forstå eller håndtere estimeringsusikkerheten, skal revisor: (Jf. punkt A115 A117) (a) (b) (c) be ledelsen om å utføre ytterligere handlinger for å forstå estimeringsusikkerheten eller for å håndtere den ved å revurdere valget av ledelsens punktestimat eller vurdere om det skal gis ytterligere tilleggsopplysninger knyttet til estimeringsusikkerheten, og evaluere ledelsens svar i samsvar med punkt 26, dersom revisor fastslår at ledelsens svar på revisors forespørsel ikke i tilstrekkelig grad håndterer estimeringsusikkerheten, i den grad det er praktisk mulig, utarbeide et revisors punktestimat eller intervall for estimatet i samsvar med punkt 28 29, og evaluere hvorvidt det foreligger en mangel i intern kontroll, og i så fall, kommunisere i samsvar

11 med ISA Utarbeidelse av et revisors punktestimat eller intervall for estimatet 28. Når revisor utarbeider et punktestimat eller intervall for estimatet for å evaluere ledelsens punktestimat og tilhørende tilleggsopplysninger om estimeringsusikkerhet, herunder når dette kreves i punkt 27(b), skal revisors videre revisjonshandlinger omfatte handlinger for å evaluere hvorvidt metodene, forutsetningene eller dataene som er brukt, er hensiktsmessige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Uavhengig av om revisor bruker ledelsens eller revisors egne metoder, forutsetninger eller data, skal disse videre revisjonshandlingene utformes og utføres for å håndtere forholdene i punkt (Jf. punkt A118 A123) 29. Dersom revisor utarbeider et intervall for estimatet, skal revisor: (a) (b) fastslå at intervallet bare omfatter beløp som underbygges av tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis og er vurdert av revisor som rimelig innenfor rammen av formålet med målingen og andre krav i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og (Jf. punkt A124 A125) utforme og utføre videre revisjonshandlinger for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon i tilleggsopplysningene i regnskapet som beskriver estimeringsusikkerheten. Andre hensyn knyttet til revisjonsbevis 30. Ved innhenting av revisjonsbevis vedrørende risikoene for vesentlig feilinformasjon knyttet til regnskapsestimater, skal revisor, uavhengig av informasjonskildene som skal brukes som revisjonsbevis, etterleve de relevante kravene i ISA 500. Ved bruk av arbeidet til en ekspert engasjert av ledelsen, kan kravene i punkt i denne ISA-en hjelpe revisor med å evaluere hensiktsmessigheten av ekspertens arbeid som revisjonsbevis for en relevant påstand i samsvar med punkt 8(c) i ISA 500. Ved evaluering av arbeidet til en ekspert engasjert av ledelsen, vil typen, tidspunktet og omfanget av de videre revisjonshandlingene være påvirket av revisors evaluering av ekspertens kompetanse, ferdigheter og objektivitet, revisors forståelse av typen arbeid som er utført av eksperten, og revisors kjennskap til ekspertens kunnskapsfelt. (Jf. punkt A126 A132) Tilleggsopplysninger knyttet til regnskapsestimater 31. Revisor skal utforme og utføre videre revisjonshandlinger for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå for tilleggsopplysninger knyttet til et regnskapsestimat, bortsett fra de som er knyttet til estimeringsusikkerhet, som beskrevet i punkt 26(b) og 29(b). Indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen 32. Revisor skal evaluere hvorvidt skjønnsmessige vurderinger og beslutninger foretatt av ledelsen ved utarbeidelsen av regnskapsestimatene som er inkludert i regnskapet, selv om de individuelt sett er rimelige, er indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen. Når indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen er identifisert, skal revisor evaluere konsekvensene for 18 ISA 265 Kommunikasjon av mangler i intern kontroll til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, samt ledelsen

12 revisjonen. Når intensjonen er å villede, er den manglende objektiviteten hos ledelsen uredelig av natur. (Jf. punkt A133 A136) Overordnet evaluering basert på utførte revisjonshandlinger 33. Ved anvendelse av ISA 330 på regnskapsestimater 19 skal revisor, basert på utførte revisjonshandlinger og innhentet revisjonsbevis, evaluere hvorvidt: (Jf. punkt A137 A138) (a) (b) (c) vurderingene av risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå fortsatt er hensiktsmessige, inkludert når indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen er identifisert, ledelsens beslutninger knyttet til innregning, måling, presentasjon og opplysning om disse regnskapsestimatene i regnskapet, er i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. 34. Ved evalueringen som kreves i punkt 33(c), skal revisor ta hensyn til alt relevant revisjonsbevis som er innhentet, det være seg bekreftende eller motstridende. 20 Dersom revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor evaluere konsekvensene for revisjonen eller for revisors konklusjon om regnskapet i samsvar med ISA 705 (revidert). 21 Fastsettelse av hvorvidt regnskapsestimatene er rimelige eller inneholder feilinformasjon 35. Revisor skal fastsette hvorvidt regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger er rimelige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, eller inneholder feilinformasjon. ISA gir veiledning om hvordan revisor kan skille mellom ulike typer feilinformasjon (hvorvidt den er faktisk, skjønnsmessig eller projisert) i forbindelse med revisors evaluering av virkningen av ukorrigert feilinformasjon i regnskapet. (Jf. punkt A12 A13, A139 A144) 36. Med hensyn til regnskapsestimater skal revisor evaluere: (a) når det gjelder et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde, hvorvidt ledelsen har inkludert tilleggsopplysninger, ut over dem som spesifikt kreves av rammeverket, som er nødvendige for å oppnå et rettvisende bilde av regnskapet i sin helhet, 23 eller (b) når det gjelder et regelbasert rammeverk, hvorvidt tilleggsopplysningene er de som er nødvendige for at regnskapet ikke skal være misvisende ISA 330, punkt ISA 500, punkt ISA 705 (revidert) Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning 22 ISA 450, punkt A6 23 Se også ISA 700 (revidert), punkt Se også ISA 700 (revidert), punkt 19.

13 Skriftlige uttalelser 37. Revisor skal be om skriftlige uttalelser fra ledelsen 25 og, når det er relevant, dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, om hvorvidt metodene, de viktige forutsetningene og dataene som er brukt ved utarbeidelsen av regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger, er hensiktsmessige for å oppfylle innregnings-, målings- og opplysningskriteriene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Revisor skal også vurdere behovet for å innhente uttalelser om særskilte regnskapsestimater, inkludert metodene, forutsetningene eller dataene som er brukt. (Jf. punkt A145) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, ledelsen eller andre relevante parter 38. Ved anvendelse av ISA 260 (revidert) 26 og ISA er revisor pålagt å kommunisere med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, eller ledelsen, om visse forhold, inkludert viktige kvalitative forhold ved enhetens regnskapspraksis og vesentlige mangler i intern kontroll. I den forbindelse skal revisor vurdere forholdene, dersom det finnes noen, som skal kommuniseres med hensyn til regnskapsestimater, og ta hensyn til hvorvidt årsakene til risikoene for vesentlig feilinformasjon er knyttet til estimeringsusikkerhet, eller virkningene av kompleksitet, subjektivitet eller andre iboende risikofaktorer ved utarbeidelsen av regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger. I enkelte tilfeller er revisor i tillegg pålagt ved lov eller forskrift å kommunisere om visse forhold med andre relevante parter, for eksempel tilsynsmyndigheter eller andre. (Jf. punkt A146 A148) Dokumentasjon 39. Revisor skal inkludere følgende i revisjonsdokumentasjonen: 28 (Jf. punkt A149 A152) (a) (b) (c) hovedelementene i revisors forståelse av enheten og dens omgivelser, inkludert enhetens interne kontroll knyttet til enhetens regnskapsestimater, sammenhengen mellom revisors videre revisjonshandlinger og de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå, 29 herunder grunnlaget (hvorvidt det er relatert til iboende risiko eller kontrollrisiko) for vurderingen av disse risikoene, revisors håndtering når ledelsen ikke har iverksatt nødvendige tiltak for å forstå og håndtere estimeringsusikkerhet, (d) eventuelle indikasjoner på mulig manglende objektivitet hos ledelsen knyttet til regnskapsestimater, og revisors evaluering av konsekvensene for revisjonen, som påkrevd i punkt 32, og (e) viktige skjønnsmessige vurderinger knyttet til revisors fastsettelse av hvorvidt regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger er rimelige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, eller inneholder feilinformasjon. 25 ISA 580 Skriftlige uttalelser 26 ISA 260 (revidert) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, punkt 16(a) 27 ISA 265, punkt 9 28 ISA 230 Revisjonsdokumentasjon, punkt 8 11, A6, A7 og A10 29 ISA 330, punkt 28(b)

14 Veiledning og utfyllende forklaringer Egenskaper ved regnskapsestimater (Jf. punkt 2) Eksempler på regnskapsestimater * * * A1. Eksempler på regnskapsestimater knyttet til transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger, inkluderer: Metoder Ukurante varer på lager. Avskrivning av eiendom og utstyr. Verdsettelse av infrastruktureiendeler. Verdsettelse av finansielle instrumenter. Utfall av en pågående rettstvist. Avsetning for forventet tap på fordringer. Verdsettelse av forpliktelser knyttet til forsikringsavtaler. Garantiforpliktelser. Pensjonsforpliktelser. Aksjebasert betaling. Virkelig verdi på eiendeler eller forpliktelser som er anskaffet ved en foretaksintegrasjon, herunder fastsettelse av goodwill eller immaterielle eiendeler. Nedskrivning av langsiktige eiendeler eller eiendom, eller eiendeler som skal utrangeres, selges eller deles ut. Bytte av eiendeler eller forpliktelser mellom uavhengige parter uten vederlag i penger. Inntekt som er innregnet for langsiktige kontrakter. A2. En metode er en målingsteknikk som brukes av ledelsen for å utarbeide et regnskapsestimat i samsvar med det påkrevde målegrunnlaget. Én anerkjent metode som brukes for å utarbeide regnskapsestimater knyttet til aksjebaserte betalingstransaksjoner, er for eksempel å fastsette en teoretisk kjøpspris for opsjoner ved å bruke Black-Scholes-formelen for opsjonsprising. En metode anvendes ved hjelp av et beregningsverktøy eller -prosess, noen ganger referert til som en modell, og innebærer anvendelse av forutsetninger og data og at det tas hensyn til et sett med innbyrdes forhold. Forutsetninger og data A3. Forutsetninger innebærer skjønnsmessige vurderinger basert på tilgjengelig informasjon om forhold som for eksempel valg av rentesats, diskonteringsrente eller skjønnsmessige vurderinger av fremtidige forhold eller hendelser. En forutsetning kan være valgt av ledelsen blant et utvalg av relevante alternativer. Forutsetninger som er utarbeidet eller identifisert av en ekspert engasjert av

15 ledelsen, blir ledelsens forutsetninger når de brukes av ledelsen ved utarbeidelsen av et regnskapsestimat. A4. For denne ISA-ens formål er data informasjon som kan innhentes gjennom direkte observasjon eller fra en part utenfor enheten. Informasjon som innhentes ved å anvende analytiske eller tolkningsbaserte teknikker på data, blir referert til som deriverte data når slike teknikker har et veletablert teoretisk grunnlag og følgelig mindre behov for at ledelsen foretar skjønnsmessige vurderinger. Ellers er slik informasjon en forutsetning. A5. Eksempler på data inkluderer: priser avtalt i markedstransaksjoner, driftstid eller antall produserte enheter på en produksjonsmaskin, historiske priser eller andre vilkår inkludert i kontrakter, for eksempel en avtalt rentesats, en betalingsordning og vilkår inkludert i en låneavtale, fremtidsinformasjon, for eksempel økonomiske prognoser eller inntektsprognoser innhentet fra en ekstern informasjonskilde, eller en fremtidig rentesats fastsatt ved hjelp av interpoleringsteknikker fra fremtidige rentesatser (deriverte data). A6. Data kan komme fra et bredt utvalg av kilder. Data kan for eksempel være: generert internt i organisasjonen eller eksternt, innhentet fra et system som er enten innenfor eller utenfor bokføringsspesifikasjonen og kontospesifikasjonen, observerbare i kontrakter, eller observerbare i lovmessige eller regulatoriske uttalelser. Skalerbarhet (Jf. punkt 3) A7. Eksempler på punkter som inneholder veiledning om hvordan kravene i denne ISA-en kan skaleres, inkluderer punktene A20 A22, A63, A67 og A84. Nøkkelbegreper i denne ISA-en Iboende risikofaktorer (Jf. punkt 4) A8. Iboende risikofaktorer er særtrekk ved forhold og hendelser som kan påvirke muligheten for at en påstand inneholder feilinformasjon, før kontroller tas i betraktning. Vedlegg 1 gir en mer utdypende beskrivelse av egenskapene ved disse iboende risikofaktorene, og deres innbyrdes forhold, i sammenheng med utarbeidelsen av regnskapsestimater og deres presentasjon i regnskapet. A9. I tillegg til de iboende risikofaktorenes estimeringsusikkerhet, kompleksitet og subjektivitet, kan andre iboende risikofaktorer som revisor kan vurdere ved identifisering og vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon, inkludere i hvilken utstrekning regnskapsestimatet er gjenstand for, eller påvirket av: Endringer i egenskapene eller omstendighetene ved de relevante regnskapspostene, eller krav i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering som kan medføre et behov for endringer i metoden, forutsetningene eller dataene som er brukt til å utarbeide regnskapsestimatet.

16 Eksponering for feilinformasjon som følge av manglende objektivitet eller misligheter hos ledelsen ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet. Kontrollrisiko (Jf.: punkt 6) A10. Et viktig hensyn i forbindelse med revisors vurdering av kontrollrisiko på påstandsnivå, er effektiviteten av utformingen av kontrollene som revisor har til hensikt å bygge på, og i hvilken utstrekning kontrollene håndterer de anslåtte iboende risikoene på påstandsnivå. Revisors evaluering av at kontroller er effektivt utformet og er implementert, underbygger en forventning om kontrollenes måleffektivitet ved fastsettelse av hvorvidt de skal testes. Profesjonell skepsis (Jf. punkt 8) A11. Punkt A60, A95, A96, A137 og A139 er eksempler på punkter som beskriver måter revisor kan utøve profesjonell skepsis på. Punkt A152 gir veiledning om ulike måter revisors utøvelse av profesjonell skepsis kan dokumenteres på, og inkluderer eksempler på spesifikke punkter i denne ISA-en der dokumentasjon kan gi bevis på utøvelsen av profesjonell skepsis. Begrepet «rimelig» (Jf. punkt 9, 35) A12. Andre hensyn som kan være relevante for revisors vurdering av hvorvidt regnskapsestimatene og tilhørende tilleggsopplysninger er rimelige innenfor rammen av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, inkluderer hvorvidt: dataene og forutsetningene som er brukt ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet, er i overensstemmelse med hverandre og med dem som er brukt i andre regnskapsestimater eller områder av enhetens forretningsvirksomhet, og regnskapsestimatet bygger på relevant informasjon som påkrevd av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. A13. Begrepet «forsvarlig anvendt» slik det er brukt i punkt 9, betyr en måte som ikke bare etterlever kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, men som, ved å gjøre det, gjenspeiler skjønnsmessige vurderinger som er i samsvar med formålet med målegrunnlaget i det aktuelle rammeverket. Definisjoner Regnskapsestimat (Jf. punkt 12(a)) A14. Regnskapsestimater er pengebeløp som kan være relatert til transaksjonsklasser eller kontosaldoer som er innregnet eller opplyst om i regnskapet. Regnskapsestimater inkluderer også pengebeløp som er inkludert i tilleggsopplysninger eller brukt til å foreta skjønnsmessige vurderinger om innregning eller opplysning knyttet til en transaksjonsklasse eller kontosaldo. Revisors punktestimat eller revisors intervall for estimatet (Jf. punkt 12(b)) A15. Revisors punktestimat eller intervall for estimatet kan brukes til å evaluere et regnskapsestimat direkte (for eksempel en avsetning for verdifall/tap eller den virkelige verdien av ulike typer finansielle instrumenter), eller indirekte (for eksempel et beløp som skal brukes som en viktig forutsetning for et regnskapsestimat). En lignende tilnærming kan anvendes av revisor ved utarbeidelsen av et beløp eller utvalg av beløp i forbindelse med evalueringen av ikke-monetær informasjon eller en forutsetning (for eksempel en eiendels estimerte økonomiske levetid).

17 Estimeringsusikkerhet (Jf. punkt 12(c)) A16. Det er ikke alle regnskapsestimater som er gjenstand for en høy grad av estimeringsusikkerhet. Enkelte regnskapsposter kan for eksempel ha et aktivt og åpent marked som gir umiddelbart tilgjengelig og pålitelig informasjon om de faktiske omsetningsprisene. Estimeringsusikkerhet kan imidlertid forekomme selv når verdsettelsesmetoden og dataene er godt definert. For eksempel kan verdsettelsen av verdipapirer som er notert på et aktivt og åpent marked til markedspris, kreve justering dersom beholdningen er betydelig i forhold til markedet eller er gjenstand for begrenset omsettelighet. I tillegg kan generelle rådende økonomiske omstendigheter, for eksempel manglende likviditet i et bestemt marked, påvirke estimeringsusikkerheten. Manglende objektivitet hos ledelsen (Jf. punkt 12(d)) A17. Rammeverk for finansiell rapportering krever ofte nøytralitet, det vil si at informasjonen ikke skal være påvirket («freedom from bias»). Estimeringsusikkerhet gir grunnlag for subjektivitet ved utarbeidelsen av et regnskapsestimat. Tilstedeværelsen av subjektivitet medfører et behov for skjønnsmessig vurdering fra ledelsen og gir mulighet for utilsiktet eller tilsiktet manglende objektivitet hos ledelsen (for eksempel som følge av motivasjonen for å oppnå et ønsket profittmål eller kapitalforhold). Et regnskapsestimats eksponering for manglende objektivitet hos ledelsen øker med graden av subjektivitet som er til stede ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet. Utfallet av et regnskapsestimat (Jf. punkt 12(f)) A18. Enkelte regnskapsestimater har etter deres natur ikke et utfall som er relevant for revisors arbeid utført i samsvar med denne ISA-en. Et regnskapsestimat kan for eksempel være basert på markedsaktørers oppfatninger på et gitt tidspunkt. Følgelig kan prisen som oppnås når en eiendel selges, eller en forpliktelse overføres, avvike fra det relaterte regnskapsestimatet som ble utarbeidet på rapporteringsdatoen, fordi markedsaktørers oppfatninger av verdien har endret seg med tiden. Risikovurderingshandlinger og relaterte aktiviteter Opparbeidelse av en forståelse av enheten og dens omgivelser (Jf. punkt 13) A19. Punkt i ISA 315 (revidert) krever at revisor opparbeider seg en forståelse av enkelte forhold ved enheten og dens omgivelser, inkludert enhetens interne kontroll. Kravene i punkt 13 i denne ISAen relaterer mer spesifikt til regnskapsestimater og bygger på de mer generelle kravene i ISA 315 (revidert). Skalerbarhet A20. Typen, tidspunktet og omfanget av revisors handlinger for å opparbeide seg en forståelse av enheten og dens omgivelser, inkludert enhetens interne kontroll, som er relevant for regnskapsestimater, avhenger, i større eller mindre grad, av omfanget av de enkelte forholdene som er aktuelle ut fra omstendighetene. Enheten kan for eksempel ha få transaksjoner eller andre hendelser og forhold som medfører et behov for regnskapsestimater, kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering kan være enkle å anvende, og det kan være at det ikke finnes noen relevante regulatoriske forhold. Videre kan det være at regnskapsestimatene ikke krever betydelige skjønnsmessige vurderinger, og prosessen for utarbeidelse av regnskapsestimatene kan være mindre kompleks. Under disse omstendighetene kan regnskapsestimatene være gjenstand for eller påvirket av en lavere grad av estimeringsusikkerhet, kompleksitet, subjektivitet eller andre iboende

18 risikofaktorer, og det kan finnes færre kontroller som er relevante for revisjonen. Dersom dette er tilfellet, vil revisors risikovurderingshandlinger ofte være mindre omfattende, og kan primært utføres gjennom forespørsler til medlemmer av ledelsen som har ansvar for regnskapet, og enkle gjennomgåelser av ledelsens prosess for utarbeidelse av regnskapsestimatet. A21. På den annen side kan regnskapsestimatene kreve betydelige skjønnsmessige vurderinger fra ledelsen, og prosessen for utarbeidelse av regnskapsestimatene kan være kompleks og innebære bruk av komplekse modeller. I tillegg kan enheten ha et mer avansert informasjonssystem, og mer omfattende kontroller av regnskapsestimater. Under disse omstendighetene kan regnskapsestimatene være gjenstand for eller påvirket av en høyere grad av estimeringsusikkerhet, subjektivitet, kompleksitet eller andre iboende risikofaktorer. Dersom dette er tilfellet, vil typen eller tidspunktet for revisors risikovurderingshandlinger ofte være annerledes, eller mer omfattende, enn under omstendighetene i punkt A20. A22. Følgende betraktninger kan være relevante for enheter med en enkel virksomhet, som kan omfatte mange mindre enheter: Prosesser knyttet til regnskapsestimater kan være ukompliserte fordi forretningsvirksomheten er enkel, eller fordi de påkrevde regnskapsestimatene har en lavere grad av estimeringsusikkerhet. Regnskapsestimater kan være generert utenfor bokføringsspesifikasjonen og kontospesifikasjonen, kontroller knyttet til utarbeidelsen av dem kan være begrenset, og en eier-leder kan ha betydelig innflytelse på utarbeidelsen av dem. Det kan være nødvendig for revisor å ta i betraktning eier-leders rolle i utarbeidelsen av regnskapsestimatene både ved identifisering av risikoene for vesentlig feilinformasjon og ved vurdering av risikoen for manglende objektivitet hos ledelsen. Enheten og dens omgivelser Enhetens transaksjoner og andre hendelser og forhold (Jf. punkt 13(a)) A23. Endringer i omstendigheter som kan medføre et behov for, eller endringer i, regnskapsestimater, kan inkludere for eksempel hvorvidt: enheten har involvert seg i nye typer transaksjoner, vilkår for transaksjoner er endret, eller nye hendelser eller forhold har funnet sted. Kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering (Jf. punkt 13(b)) A24. Opparbeidelse av en forståelse av kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering gir revisor et grunnlag for diskusjon med ledelsen og, der det er relevant, dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, om hvordan ledelsen har anvendt de kravene som er relevante for regnskapsestimatene, og om revisors vurdering av hvorvidt de er forsvarlig anvendt. Denne forståelsen kan også hjelpe revisor med å kommunisere med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, når revisor mener at en viktig regnskapspraksis som er akseptabel i henhold til det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, ikke er den mest hensiktsmessige ut fra enhetens omstendigheter ISA 260 (revidert), punkt 16(a)

19 A25. Ved opparbeidelsen av denne forståelsen kan revisor forsøke å forstå hvorvidt: det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering: o fastsetter visse kriterier for innregningen, eller metoder for målingen av regnskapsestimater, o o spesifiserer visse kriterier som tillater eller krever måling av virkelig verdi, for eksempel ved å vise til ledelsens intensjoner om å gjennomføre visse handlinger med hensyn til en eiendel eller forpliktelse, eller spesifiserer påkrevde eller anbefalte tilleggsopplysninger, inkludert tilleggsopplysninger om skjønnsmessige vurderinger, forutsetninger eller andre kilder til estimeringsusikkerhet knyttet til regnskapsestimater, og endringer i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering krever endringer i enhetens regnskapspolicyer knyttet til regnskapsestimater. Regulatoriske forhold (Jf. punkt 13(c)) A26. Opparbeidelse av en forståelse av eventuelle regulatoriske forhold som er relevante for regnskapsestimater, kan hjelpe revisor med å identifisere gjeldende regulatoriske rammeverk (for eksempel regulatoriske rammeverk etablert av tilsynsmyndigheter i bank- eller forsikringsbransjen), og med å fastsette hvorvidt det eller de regulatoriske rammeverkene: beskriver forutsetninger for innregning eller metoder for måling av regnskapsestimater, eller gir relatert veiledning om dette, spesifiserer, eller gir veiledning om, tilleggsopplysninger ut over kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, gir en indikasjon på områder hvor det foreligger mulighet for manglende objektivitet hos ledelsen for å oppfylle regulatoriske krav, eller inneholder krav til regulatoriske formål som ikke er i overensstemmelse med krav i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, som kan antyde mulig risiko for vesentlig feilinformasjon. Enkelte tilsynsmyndigheter kan for eksempel søke å øve innflytelse på minimumsnivåer for avsetninger for forventet tap på fordringer som overstiger dem som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Typen regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger som revisor forventer skal være inkludert i regnskapet (Jf. punkt 13(d)) A27. Opparbeidelse av en forståelse av typen regnskapsestimater og tilhørende tilleggsopplysninger som revisor forventer skal være inkludert i enhetens regnskap, hjelper revisor med å forstå målegrunnlaget for slike regnskapsestimater og typen og omfanget av tilleggsopplysninger som kan være relevante. En slik forståelse gir revisor et grunnlag for diskusjon med ledelsen om hvordan ledelsen utarbeider regnskapsestimatene.