Håndtering av tilleggsopplysninger i en revisjon av regnskap Reviderte ISA-er og følgeendringer

Transkript

1 Endelig uttalelse International Standards on Auditing (ISAs ) Håndtering av tilleggsopplysninger i en revisjon av regnskap Reviderte ISA-er og følgeendringer Endringer i de internasjonale revisjonsstandardene Håndtering av tilleggsopplysninger i en revisjon av regnskap

2 INNHOLD ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene... 3 ISA 210 Inngåelse av avtale om vilkårene for revisjonsoppdraget... 4 ISA 240 Revisors oppgaver med og plikter til å vurdere misligheter ved revisjon av regnskaper... 6 ISA 260 (Revidert) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll... 7 ISA 300 Planlegging av revisjon av et regnskap... 9 ISA 315 (Revidert) Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser ISA 330 Revisors håndtering av anslåtte risikoer ISA 450 Vurdering av feilinformasjon identifisert under revisjonen ISA 700 (Revidert) Konklusjon og rapportering om regnskap FØLGEENDRINGER I ANDRE ISA-ER... 32

3 De endelige godkjente endringene I ISA-ene som skriver seg fra Tilleggsopplysningsprosjektet (Håndtering av tilleggsopplysninger i en revisjon av regnskap) er vist i dette dokumentet som markert tekst. Disse endringene gjelder for revisjon av regnskap for perioder som slutter per eller etter 15. desember Endringer som følger av revisors rapportering- og ISA 720 (Revidert)-prosjektene, er innarbeidet i teksten der det er nødvendig, siden disse standardene nå er ferdige og utstedt av IAASB. Disse endringene er ikke vist som markert tekst. Fotnotenummereringen i dette dokumentet er ikke nødvendigvis i samsvar med fotnotene som per i dag er med i eksisterende ISA-er. ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene Definisjoner 13. For ISA-enes formål har følgende begreper den betydning som er beskrevet nedenfor: (f) Regnskap En strukturert fremstilling av historisk finansiell informasjon, herunder tilhørende noter, som har til hensikt å kommunisere en enhets økonomiske ressurser eller forpliktelser på et bestemt tidspunkt, eller endringene i dem over en tidsperiode, i samsvar med et rammeverk for finansiell rapportering. De tilhørende notene omfatter vanligvis en oversikt over viktige regnskapspolicyer og andre forklarende opplysninger. Begrepet «regnskap» viser vanligvis til et fullstendig regnskap som bestemt av kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, men kan også vise til en enkelt regnskapsoppstilling. Tilleggsopplysninger omfatter forklarende eller beskrivende informasjon, presentert som påkrevd, uttrykkelig tillatt eller på annen måte tillatt i henhold til det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, i regnskapet eller i notene, eller innarbeidet gjennom krysshenvisning. (Jf. punkt A1-A1a) Veiledning og utfyllende forklaringer Definisjoner200 Regnskap (Jf. punkt 13(f) A1. Noen rammeverk for finansiell rapportering kan omtale en enhets økonomiske ressurser eller forpliktelser med andre begreper. De kan for eksempel omtalt som enhetens eiendeler og gjeld, og differansen mellom dem kan bli omtalt som egenkapital eller egenkapitalandeler. A1a. Forklarende eller beskrivende informasjon som rammeverket for finansiell rapportering krever skal tas med i regnskapet, kan innarbeides ved hjelp av krysshenvisning til informasjon i et annet dokument, for eksempel en ledelsesrapport eller en risikorapport. «Innarbeidet ved krysshenvisning» betyr krysshenvist fra regnskapet til det andre dokumentet, men ikke fra det andre dokumentet til regnskapet. Der det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ikke uttrykkelig forbyr krysshenvisning til hvor forklarende eller beskrivende informasjon kan finnes, og det er blitt tilstrekkelig krysshenvist til informasjonen, vil informasjonen utgjøre en del av regnskapet. Når den endelige standarden blir utgitt, vil dette bli punkt A2, og alle etterfølgende punkt vil bli omnummerert tilsvarende.

4 ISA 210 Inngåelse av avtale om vilkårene for revisjonsoppdraget Veiledning og utfyllende forklaringer Forhåndsbetingelser for en revisjon Avtale om ledelsens ansvar (Jf. punkt 6(b)) A11. En revisjon i samsvar med ISA-er utføres under forutsetning av at ledelsen har erkjent og forstår sitt ansvar, som beskrevet i punkt 6(b). 1 I visse jurisdiksjoner kan dette ansvaret være spesifisert i lov eller forskrift. I andre kan det være liten eller ingen juridisk eller regulatorisk definisjon av dette ansvaret. ISA-er overstyrer ikke lov eller forskrift i slike situasjoner. Begrepet uavhengig revisor krever imidlertid at revisor ikke påtar seg ansvaret for utarbeidelsen av regnskapet eller for enhetens tilhørende interne kontroll, og at revisor har en rimelig forventning om å innhente de opplysningene som er nødvendige for revisjonen (herunder informasjon innhentet fra andre kilder enn bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner) i den grad ledelsen er i stand til å gi eller fremskaffe dem. Forutsetningen er følgelig av avgjørende betydning for gjennomføringen av en uavhengig revisjon. For å unngå misforståelser bekrefter ledelsen at den erkjenner og forstår sitt ansvar som en del av avtalen om og dokumentasjonen av vilkårene for revisjonsoppdraget i punkt Avtale om vilkår for revisjonsoppdrag Engasjementsbrev eller annen form for skriftlig avtale2 (Jf. punkt 10 11) Form på og innhold i engasjementsbrevet A23. Formen på og innholdet i engasjementsbrevet kan variere fra enhet til enhet. Informasjon som gis i engasjementsbrevet om revisors oppgaver og plikter kan være basert på ISA Punkt 6(b) og 12 i denne ISA-en omhandler ledelsens ansvar. I tillegg til å inkludere forholdene påkrevd i punkt 10 kan et engasjementsbrev også inneholde, for eksempel: En utdyping av innholdet av revisjonen, herunder henvisning til gjeldende lovgivning, forskrifter, ISA-er samt etiske og andre uttalelser fra profesjonsorganisasjoner som revisor er tilsluttet. Formen på enhver annen kommunikasjon av resultater av revisjonsoppdraget. Kravet om at revisor skal kommunisere sentrale forhold ved revisjonen i revisjonsberetningen i samsvar med ISA Det faktum at det som følge av en revisjons iboende begrensninger, sammen med den interne kontrollens iboende begrensninger, er en uunngåelig risiko for at vesentlig feilinformasjon i regnskapet ikke avdekkes, selv om revisjonen er riktig planlagt og utført i samsvar med ISA-ene. Forhold knyttet til planleggingen og utførelsen av revisjonen, herunder sammensetningen av revisjonsteamet. Forventningen om at ledelsen vil avgi skriftlige uttalelser (se også punkt A13). Forventningen om at ledelsen vil skaffe adgang til all informasjon som ledelsen er klar over er relevant for utarbeidelsen av regnskapet, herunder en forventning om at ledelsen vil skaffe tilgang til informasjon som er relevant for tilleggsinformasjon. Ledelsens samtykke i at utkast til regnskap og eventuelle andre tilhørende opplysninger, herunder all informasjon relevant for utarbeidelsen av regnskapet, enten den er innhentet fra bokføringsspesifikasjoner, kontospesifikasjoner (herunder all informasjon som er relevant for utarbeidelsen av tilleggsinformasjon) eller fra andre kilder, og eventuell annen informasjon 5, skal gjøres tilgjengelige for revisor på 1 ISA 200 punkt A2. 2 I punktene som følger skal enhver henvisning til engasjementsbrev forstås som en henvisning til et engasjementsbrev eller annen egnet form for skriftlig avtale. 3 ISA 200 punkt ISA 701 Kommunikasjon av sentrale forhold ved revisjonen i den uavhengige revisors beretning 5 Som definert i ISA 720 (Revidert), Revisors oppgaver og plikter vedrørende «øvrig informasjon»

5 et tidspunkt som gjør det mulig for revisor å fullføre revisjonen innenfor den foreslåtte tidsplanen. Ledelsens samtykke i å informere revisor om faktiske forhold som kan påvirke regnskapet, som ledelsen kan bli oppmerksom på i perioden mellom datoen for avgivelse av revisjonsberetningen og datoen for offentliggjøring av regnskapet. Grunnlaget for honorarberegning og eventuelle faktureringsordninger. Forespørsel til ledelsen om å bekrefte at engasjementsbrevet er mottatt og å samtykke i vilkårene for oppdraget som er beskrevet i brevet. Vedlegg 1 Eksempel på et engasjementsbrev for revisjonsoppdrag. (Jf. punkt A23 24) Vår revisjon vil bli utført med utgangspunkt i at [ledelsen og, der det er relevant, dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll] 6 erkjenner og forstår at de har ansvaret for: (a) Utarbeidelsen av et regnskap som gir en dekkende fremstilling i samsvar med internasjonale standarder for finansiell rapportering; 7 (g) Slik intern kontroll som [ledelsen] finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil; og (h) For å gi oss: Bruk den terminologien som er tilpasset omstendighetene. 7 Eller, dersom det er relevant, «For utarbeidelsen av et regnskap som gir et rettvisende bilde i samsvar med internasjonale standarder for finansiell rapportering». 8 Se punkt A23 for eksempler på andre saker vedrørende ledelsens ansvar som kan bli tatt med.

6 ISA 240 Revisors oppgaver med og plikter til å vurdere misligheter ved revisjon av regnskaper Veiledning og utfyllende forklaringer Karakteristiske trekk ved misligheter (Jf. punkt 3) A4. Uredelig regnskapsrapportering omfatter ofte ledelsens overstyring av kontroller som ellers synes å fungere effektivt. Misligheter kan begås ved at ledelsen overstyrer kontroller ved forsettlig å: Foreta falske posteringer, særlig nær en regnskapsperiodes slutt, for å manipulere driftsresultater eller for å oppnå andre formål. Foreta utilbørlige justeringer av forutsetninger og endringer av skjønnsmessige vurderinger som anvendes for å estimere kontosaldoer. Utelate, fremføre eller utsette registrering i regnskapet av hendelser og transaksjoner som har forekommet i regnskapsperioden. Utelate, tilsløre eller feilaktig fremstille tilleggsopplysninger som kreves av det aktuelle rammeverket for finansiell rapportering, eller tilleggsopplysninger som er nødvendige for å oppnå et rettvisende bilde Skjule eller ikke opplyse om fakta som kan ha innvirkning på beløpene som føres i regnskapet. Engasjere seg i komplekse transaksjoner som er utformet for å gi en uriktig fremstilling av enhetens økonomiske situasjon eller resultater. Endre registrerte opplysninger og vilkår knyttet til betydelige og uvanlige transaksjoner. Diskusjon i revisjonsteamet (Jf. punkt 15) A11. Diskusjonen kan omfatte forhold som: En meningsutveksling blant medlemmene av revisjonsteamet om hvordan og hvor de tror at enhetens regnskap (herunder de individuelle oppstillingene og tilleggsopplysningene) kan være eksponert for vesentlig feilinformasjon som skyldes misligheter, hvordan ledelsen kan foreta og skjule uredelig regnskapsrapportering og hvordan eiendeler i enheten kan underslås. En vurdering av forhold som kan tyde på styring av resultatet og metoder ledelsen kan benytte for å styre resultatet, som kan føre til uredelig regnskapsrapportering. En vurdering av risikoene for at ledelsen kan forsøke å presentere tilleggsopplysninger på en måte som tilslører riktig forståelse av sakene det blir opplyst om (for eksempel ved å ta med for mye uvesentlig informasjon eller ved å benytte uklart eller tvetydig språk).

7 ISA 260 (Revidert) Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll Planlagt innhold og tidspunkt for revisjonen 15. Revisor skal kommunisere en oversikt over revisjonens planlagte innhold og tidspunkt med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, som inkluderer kommunikasjon om de særskilte risikoene som er identifisert av revisor. (Jf. punkt A11 A16) ) [INGEN ENDRING I KRAV] Veiledning og utfyllende forklaringer Planlagt innhold og tidspunkt for revisjonen (Jf. punkt 15) A13. Forhold som kommuniseres kan omfatte: Hvordan revisor planlegger å håndtere særskilte risikoer for vesentlig feilinformasjon, uansett om de skyldes misligheter eller feil. Hvordan revisor planlegger å håndtere områder med høyere anslått risiko for vesentlig feilinformasjon. Revisors tilnærming til intern kontroll av relevans for revisjonen. Bruk av vesentlighetskonseptet i revisjonsmessig sammenheng. 9 Typen og omfanget av spesialistferdigheter eller -kunnskap som var nødvendig for å gjennomføre de planlagte revisjonshandlingene eller for å evaluere revisjonsresultatene, herunder bruk av en revisors ekspert. 10 Når ISA 701 gjelder, revisors foreløpige synspunkter på forhold som kan være områder som krever særskilt oppmerksomhet fra revisors side, og derfor kan være sentrale forhold ved revisjonen. Revisors planlagte angrepsvinkel for å håndtere implikasjonene for de enkelte oppstillingene og tilleggsopplysningene av eventuelle endringer av betydning innenfor det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering eller i enhetens miljø, finansielle vilkår eller aktiviteter. A14 Andre forhold i forbindelse med planleggingen som det kan være hensiktsmessig å diskutere med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, er: Når enheten har en internrevisjonsfunksjon, hvordan den eksterne revisor og interne revisorer kan samarbeide på en konstruktiv og komplementær måte, inkludert eventuell planlagt bruk av internrevisjonsfunksjonens arbeid, og typen og omfanget av eventuell planlagt bruk av direkte bistand fra interne revisorer. 11 Synspunktene til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, på: o Hvilke personer i enhetens styrings- og kontrollstruktur det skal kommuniseres med. o Fordelingen av ansvar mellom dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, og ledelsen. o Enhetens mål og strategier, og de tilhørende forretningsrisikoene som kan føre til vesentlig feilinformasjon. o Forhold som de som har overordnet ansvar for styring og kontroll, mener berettiger særskilt oppmerksomhet under revisjonen, og eventuelle områder hvor de anmoder om at det gjennomføres ytterligere revisjonshandlinger. 9 ISA 320 Vesentlighet ved planlegging og gjennomføring av revisjon 10 Se ISA 620 Bruk av arbeidet til en ekspert engasjert av revisor. 11 ISA 610 (Revidert) Bruk av interne revisorers arbeid, punkt 18, og ISA 610 (Revidert 2013) Bruk av interne revisorers arbeid, punkt 31

8 o Viktig kommunikasjon mellom enheten og myndigheter. o Andre forhold som de som har overordnet ansvar for styring og kontroll, mener kan påvirke revisjonen av regnskapet. Holdningene, bevisstheten og handlingene til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, når det gjelder (a) enhetens interne kontroll og dens betydning i enheten, inkludert hvordan de som har overordnet ansvar for styring og kontroll, fører tilsyn med den interne kontrollens effektivitet, og (b) avdekkingen av eller muligheten for misligheter. Tiltakene til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, for å håndtere utviklingen av regnskapsstandarder, rutiner for eierstyring og selskapsledelse, regler for børsnotering og relaterte forhold og virkningen av denne utviklingen på for eksempel den totale presentasjonen, strukturen og innholdet i regnskapet, herunder: o Relevansen, påliteligheten, sammenlignbarheten og forståeligheten av informasjonen som blir presentert i regnskapet, og o Hvorvidt regnskapet blir undergravd av at det tas med informasjon som ikke er relevant, eller som tilslører en riktig forståelse av sakene det blir opplyst om. Svarene fra dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, på tidligere kommunikasjon fra revisor. Dokumentene som inngår i «øvrig informasjon» (som definert i ISA 720 (Revidert)) og planlagt måte og tidspunkt for publisering av disse dokumentene. Når revisor forventer å få «øvrig informasjon» etter datoen for revisjonsberetningen, kan drøftelsene med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, også omfatte hvilke tiltak som kan være hensiktsmessige eller nødvendige dersom revisor konkluderer med at det er vesentlig feilinformasjon i «øvrig informasjon» innhentet etter datoen for revisjonsberetningen. Viktige kvalitative forhold ved regnskapspraksis (Jf. punkt 16(a)) A20. Følgelig kan revisors synspunkter på de subjektive aspektene ved regnskapet være særlig relevante for dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, i forbindelse med deres oppgave med å føre tilsyn med den finansielle rapporteringsprosessen. For eksempel kan de som har overordnet ansvar for styring og kontroll, med hensyn til forholdene beskrevet i punkt A19, være interessert i revisors evaluering av adekvansen av tilleggsopplysninger om estimeringsusikkerheten knyttet til regnskapsestimater som fører til særskilte risikoer. Åpen og konstruktiv kommunikasjon om viktige kvalitative forhold ved enhetens regnskapspraksis kan også inkludere bemerkninger til hvorvidt sentral regnskapspraksis er akseptabel og til kvaliteten av tilleggsopplysningene. Vedlegg 2 identifiserer forhold som kan inkluderes i denne kommunikasjonen.

9 ISA 300 Planlegging av revisjon av et regnskap Krav Planlegging av arbeidet 9. Revisor skal utarbeide en revisjonsplan som inneholder en beskrivelse av: (i) (j) (k) Typen og omfanget av planlagte risikovurderingshandlinger, og når de skal utføres, som fastsatt i ISA 315 (Revidert). 12 Typen og omfanget av planlagte videre revisjonshandlinger på påstandsnivå, og når de skal utføres, som fastsatt i ISA Andre planlagte revisjonshandlinger som må utføres i forbindelse med oppdraget for å oppfylle kravene i ISA-ene. (Jf. punkt A12-A12b) [INGEN ENDRING I KRAV] *** Veiledning og utfyllende forklaringer Planlegging av arbeidet Revisjonsplanen (Jf. punkt 9) A12. Revisjonsplanen er mer detaljert enn den overordnede revisjonsstrategien ved at den omfatter typen og omfanget av revisjonshandlinger som skal gjennomføres av medlemmene av revisjonsteamet, og når disse skal gjennomføres. Planleggingen av disse revisjonshandlingene skjer etter hvert som revisjonen utføres, etter hvert som revisjonsplanen for oppdraget utvikles. For eksempel planlegger revisor vanligvis risikovurderingshandlingene tidlig i revisjonsprosessen. Planleggingen av typen og omfanget av videre revisjonshandlinger, og når de skal utføres, avhenger imidlertid av resultatet av disse risikovurderingshandlingene. I tillegg kan revisor begynne å utføre videre revisjonshandlinger for enkelte transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger før revisor planlegger alle resterende videre revisjonshandlinger. A12a. Å bestemme type, tidsplan og omfang av planlagte risikovurderingshandlinger og av de videre revisjonshandlingene, siden de vedrører tilleggsopplysninger, er viktig både i lys av bredden i informasjon og av detaljnivået som kan forekomme i disse tilleggsopplysningene. Videre kan visse tilleggsopplysninger inneholde informasjon som er innhentet utenfor bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner, noe som også kan påvirke de anslåtte risikoene og typen, tidspunktene og omfanget av revisjonshandlingene for å håndtere dem. A12b. Å vurdere tilleggsopplysningene tidlig i revisjonen hjelper revisor med å være tilstrekkelig oppmerksom på, og å planlegge tilstrekkelig tid til, å håndtere tilleggsopplysningene på samme måte som transaksjonsklasser, hendelser og kontosaldoer. Tidlig vurdering kan også hjelpe revisor med å avgjøre effekten på revisjonen av: Nye eller justerte tilleggsopplysninger av betydning som kreves som resultat av endringer i enhetens miljø, finansielle betingelser eller aktiviteter (for eksempel en endring i kravet til å identifisere forretningsområder og å rapportere segmentinformasjon som følge av en betydelig foretaksintegrasjon). Nye eller justerte tilleggsopplysninger av betydning som følger av endringer i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering Behovet for at revisor involverer en ekspert til å bistå med revisjonshandlinger vedrørende spesielle tilleggsopplysninger (for eksempel tilleggsopplysninger knyttet til pensjons- eller andre forpliktelser overfor tidligere ansatte), og 12 ISA 315 (revidert) «Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser». 13 ISA 330 «Revisors håndtering av anslåtte risikoer».

10 Saker som vedrører tilleggsopplysninger som revisor kan ønske å drøfte med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll 14. Vedlegg (Jf. punkt 7 8 og A8 A11) Vurderinger ved utarbeidelse av den overordnede revisjonsstrategien Dette vedlegget inneholder eksempler på forhold som revisor kan vurdere ved utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien. Mange av disse forholdene vil også ha innvirkning på revisors detaljerte revisjonsplan. Eksemplene som gis, dekker et bredt spekter av forhold som er relevante for mange oppdrag. Mens noen av momentene som det er vist til nedenfor, kan medføre krav som følger av andre ISA-er, er ikke alle momentene relevante for alle revisjonsoppdrag, og listen er ikke nødvendigvis uttømmende. Karakteristiske trekk ved oppdraget Forhold av betydning, innledende handlinger på oppdraget og kunnskap som er opparbeidet på andre oppdrag Fastsettelse av vesentlighet i samsvar med ISA og, der det er aktuelt: o Fastsettelse av vesentlighet for konsernenheter og kommunikasjon av disse til revisorer som reviderer konsernenheter i samsvar med ISA o Foreløpig identifisering av betydelige konsernenheter, vesentlige transaksjonsklasser og kontosaldoer og tilleggsopplysninger. Foreløpig identifisering av områder der det kan foreligge høyere risiko for vesentlig feilinformasjon. Virkningen av den anslåtte risikoen for vesentlig feilinformasjon på overordnet regnskapsnivå på rettledningen, oppfølgingen og gjennomgåelsen av revisjonen. Måten revisor understreker behovet for at medarbeiderne på revisjonsoppdraget skal ha en spørrende holdning og utvise en profesjonelt skeptisk holdning ved innhenting og vurdering av revisjonsbevis. Resultater fra tidligere revisjoner som innebar en vurdering av hvorvidt de interne kontrollene fungerte måleeffektivt, herunder typen identifiserte mangler og iverksatte tiltak for å håndtere dem. Diskusjon av forhold som kan påvirke revisjonen, med personell fra revisjonsselskapet som er ansvarlige for levering av andre tjenester til enheten. Bevis på ledelsens engasjement i forhold til å utforme, implementere og vedlikeholde en god intern kontroll, herunder bevis på at slik intern kontroll er dokumentert på en hensiktsmessig måte. Endringer i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, som endringer i regnskapsstandarder, som kan være av betydning for nye eller endrede tilleggsopplysninger av betydning. Mengden transaksjoner, som kan avgjøre hvorvidt det er mer kostnadseffektivt for revisor å bygge på intern kontroll. Hvor stor betydning som tillegges intern kontroll i enheten for å sikre vellykket forretningsdrift. Prosessen eller prosessene som ledelsen benytter for å identifisere og utarbeide tilleggsopplysningene som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, herunder tilleggsopplysninger som inneholder informasjon som er innhentet utenfor bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner. Betydelige forretningsmessige endringer som påvirker enheten, herunder endringer i informasjonsteknologi og forretningsprosesser, endringer av nøkkelpersonell i ledelsen samt oppkjøp, fusjoner og avhendelser. Betydelige bransjerelaterte endringer, for eksempel endringer i bransjeforskrifter og nye rapporteringskrav. Endringer av betydning i rammeverket for finansiell rapportering, for eksempel endringer i regnskapsstandarder. 14 ISA 260 (Revidert), Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, punkt A12 15 ISA 320 «Vesentlighet ved planlegging og gjennomføring av en revisjon». 16 ISA 600 «Særlige hensyn ved revisjon av konsernregnskap (herunder arbeidet til revisorer i konsernenheter)» punkt og 40(c).

11 Andre relevante endringer av betydning, for eksempel endrede rettslige betingelser som påvirker enheten.

12 ISA 315 (Revidert) Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser Informasjonssystemet, herunder tilknyttede forretningsprosesser, som er relevante for finansiell rapportering, og kommunikasjon 18 Revisor skal opparbeide seg en forståelse av de delene av informasjonssystemet, herunder de tilknyttede forretningsprosessene, som er relevante for finansiell rapportering, herunder følgende områder: (Jf. punkt A89-A89a) (a) de transaksjonsklassene i enhetens virksomhet som er vesentlige for regnskapet, (l) de prosedyrene innen både IT-systemer og manuelle systemer som initierer, registrerer, prosesserer og eventuelt korrigerer transaksjonene, og overfører dem til hovedboken og rapporterer dem i regnskapet, (m) det tilknyttede regnskapsmaterialet, den underbyggende informasjonen og de spesifikke kontoene i regnskapet som benyttes for å initiere, registrere, prosessere og rapportere transaksjoner, herunder korrigering av feilaktig informasjon og hvordan informasjon overføres til hovedboken. Regnskapsmaterialet kan være i enten manuell eller elektronisk form, (n) hvordan informasjonssystemet fanger opp hendelser og forhold, utover transaksjoner, som er vesentlige for regnskapet, (o) prosessen som anvendes for å utarbeide enhetens regnskap, herunder vesentlige regnskapsestimater og tilleggsopplysninger, og (p) kontroller knyttet til posteringer, herunder ikke-standard posteringer som benyttes for å registrere transaksjoner som ikke utføres regelmessig, uvanlige transaksjoner eller justeringer. (Jf. punkt A8990 A93) Forståelsen av informasjonssystemet som er relevant for finansiell rapportering, skal omfatte relevante aspekter av systemet vedrørende informasjon gitt i regnskapet som er innhentet fra eller utenfor bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner For å oppnå dette skal revisor: (a) identifisere risikoer gjennom prosessen med å opparbeide seg en forståelse av enheten og dens omgivelser, herunder relevante kontroller som er relatert til risikoene, og ved å vurdere transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger (herunder de kvantitative og de kvalitative aspektene ved slike tilleggsopplysninger) i regnskapet, (Jf. punkt A127 A128) (q) vurdere de identifiserte risikoene og vurdere hvorvidt de er knyttet til regnskapet som helhet og kan påvirke mange påstander, (r) knytte de identifiserte risikoene til det som kan gå galt på påstandsnivå, tatt i betraktning de relevante kontrollene som revisor planlegger å teste, og (Jf. punkt A129 A131) (s) vurdere sannsynligheten for feilinformasjon, herunder muligheten for flere tilfeller av feilinformasjon, og hvorvidt den mulige feilinformasjonen er av en slik karakter at den kan medføre vesentlig feilinformasjon. (Jf. punkt A131a) *** Veiledning og utfyllende forklaringer Risikovurderingshandlinger og relaterte aktiviteter (Jf. punkt 5) A1. Opparbeidelse av en forståelse av enheten og dens omgivelser, herunder enhetens interne kontroll (heretter kalt «forståelse av enheten»), er en kontinuerlig, dynamisk prosess som består av innhenting, oppdatering og analyse av informasjon gjennom hele revisjonen. Denne forståelsen utgjør en referanseramme for revisors planlegging av revisjonen og anvendelse av profesjonelt skjønn gjennom hele revisjonen, for eksempel ved: vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon i regnskapet, å bestemme vesentlighet i samsvar med ISA vurdering av om valg og anvendelse av regnskapspolicyer er hensiktsmessig og om tilleggsopplysningene i regnskapet er tilstrekkelige, 17 ISA 320 «Vesentlighet ved planlegging og gjennomføring av en revisjon».

13 identifisering av områder vedrørende beløp eller tilleggsopplysninger i regnskapet der spesiell revisjonsmessig oppmerksomhet kan være nødvendig, for eksempel ved transaksjoner mellom nærstående parter, eller hvorvidt ledelsens vurdering av enhetens evne til av fortsatt drift-forutsetningen er forsvarlig eller ved vurdering av det forretningsmessige formålet med transaksjoner, etablering av forventninger til bruk ved utførelse av analytiske handlinger, håndtering av de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon, herunder utforming og utførelse av videre revisjonshandlinger for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, og vurdering av om innhentet revisjonsbevis er tilstrekkelig og hensiktsmessig, for eksempel hensiktsmessigheten av forutsetninger og av muntlige og skriftlige uttalelser fra ledelsen. Informasjon innhentet i tidligere perioder (Jf. punkt 9) A19. Revisors tidligere erfaring med enheten og revisjonshandlinger som ble utført ved tidligere revisjoner kan gi revisor informasjon om forhold som: Tidligere feilinformasjon og hvorvidt den ble korrigert i rett tid. Typen enhet og dens omgivelser, og enhetens interne kontroll (herunder mangler i intern kontroll). Betydelige endringer som enheten eller dens virksomhet kan ha vært gjenstand for siden den foregående regnskapsperioden, som kan bidra til at revisor opparbeider seg en tilstrekkelig forståelse av enheten for å identifisere og vurdere risikoer for vesentlig feilinformasjon. De særlige transaksjonstypene eller andre hendelsene eller kontosaldoene (og tilhørende tilleggsopplysninger) der revisor hadde vanskeligheter med å gjennomføre de nødvendige revisjonshandlingene, for eksempel på grunn av handlingenes kompleksitet. Diskusjon i revisjonsteamet (Jf. punkt 10) A21. Diskusjonen i revisjonsteamet om i hvilken grad enhetens regnskap er eksponert for vesentlig feilinformasjon: Gir mer erfarne medlemmer av revisjonsteamet, herunder oppdragsansvarlig revisor, mulighet til å dele den innsikt deres kjennskap til enheten gir. Gjør det mulig for medlemmene av teamet å utveksle informasjon om de forretningsrisikoene enheten er utsatt for, og om hvordan og på hvilke områder regnskapet kan være utsatt for vesentlig feilinformasjon som skyldes misligheter eller feil. Gir medlemmene av revisjonsteamet en bedre forståelse av muligheten for vesentlig feilinformasjon i regnskapet på de områdene av revisjonen de har fått tildelt, og hvordan resultatene av revisjonshandlingene de utfører kan påvirke andre sider av revisjonen, herunder beslutninger om type, tidspunkt og omfang av videre revisjonshandlinger. Danner grunnlaget for at medlemmer av revisjonsteamet kommuniserer og deler ny informasjon som innhentes under revisjonen, som kan påvirke vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon eller revisjonshandlingene som utføres for å håndtere disse risikoene. ISA 240 inneholder ytterligere krav og veiledning i forhold til diskusjonen i revisjonsteamet om risikoene for misligheter. 18 A21a. Som en del av diskusjonen innen revisjonsteamet som kreves i punkt 10, bidrar vurderingen av tilleggsopplysningene som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, å identifisere hvor det kan være risikoer for vesentlig feilinformasjon i forbindelse med tilleggsopplysninger tidlig under revisjonen. Følgende er eksempler på saker som revisjonsteamet kan diskutere: Endringer i kravene til finansiell rapportering som kan føre til nye eller endrede tilleggsopplysninger av betydning 18 ISA 240 punkt 15.

14 Endringer i enhetens omgivelser, finansielle betingelser eller aktiviteter som kan resultere i nye eller endrede tilleggsopplysninger, for eksempel en foretaksintegrasjon av betydning i revisjonsperioden Tilleggsopplysninger som det tidligere har vært vanskelig å skaffe tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for, og Tilleggsopplysninger om kompliserte forhold, herunder forhold som krever at ledelsen må utvise betydelig skjønn med hensyn til hvilken informasjon som skal gis. Regulatoriske forhold A26. Relevante regulatoriske forhold omfatter det regulatoriske miljøet. Det regulatoriske miljøet omfatter blant annet det aktuelle rammeverket for finansiell rapportering og det juridiske og politiske miljøet. Eksempler på forhold som revisor kan vurdere, er: Regnskapsprinsipper og bransjespesifikk praksis. Lovmessige rammebetingelser for en regulert bransje, herunder krav om tilleggsopplysninger. Lovgivning og bestemmelser som vesentlig påvirker enhetens virksomhet, herunder direkte tilsynsaktiviteter. Skattlegging (selskapsskatt og annen skatt). Offentlig politikk som i øyeblikket påvirker enhetens løpende drift, for eksempel pengepolitiske tiltak, herunder valutakontroll, skatt, økonomiske incentiver (for eksempel statlig støtte) og toll eller handelshindringer. Miljøkrav som påvirker bransjen og enhetens virksomhet. Enhetens art (Jf. punkt 11(b)) A30. En forståelse av en enhets art gjør revisor i stand til å forstå forhold som for eksempel: Hvorvidt enheten har en komplisert struktur, for eksempel med datterselskaper eller andre konsernenheter på flere steder. Kompliserte strukturer gir ofte opphav til forhold som kan medføre risikoer for vesentlig feilinformasjon. Slike forhold kan blant annet omfatte hvorvidt goodwill, felleskontrollert virksomhet, investeringer eller enheter med avgrenset formål (special-purpose entities) regnskapsføres på en hensiktsmessig måte og hvorvidt det er gitt tilstrekkelige tilleggsopplysninger om slike forhold i regnskapet. Eierskapet, og forholdene mellom eiere og andre personer eller enheter. Denne forståelsen bidrar til å fastslå om transaksjoner mellom nærstående parter er identifisert i tilstrekkelig grad, og regnskapsført og tilstrekkelig opplyst om i regnskapetpå en hensiktsmessig måte. ISA fastsetter krav og gir revisor veiledning til vurderinger når det gjelder nærstående parter. A31. Eksempler på forhold som revisor kan vurdere når revisor opparbeider seg en forståelse av enhetens art, inkluderer: Drift for eksempel: Investeringer og investeringsaktiviteter for eksempel: Finansiering og finansieringsaktiviteter for eksempel: Finansiell rapporteringspraksis for eksempel: o Regnskapsprinsipper og bransjespesifikk praksis, herunder for vesentlige bransjespesifikke kategorier transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilhørende tilleggsopplysninger i regnskapet (for eksempel lån og investeringer for banker eller forskning og utvikling for farmasøytiske enheter). o Prinsipper for Inntektsføring. 19 ISA 550 «Nærstående parter».

15 o o o Regnskapsføring av virkelige verdier. Eiendeler, forpliktelser og transaksjoner i utenlandsk valuta. Regnskapsføring av uvanlige eller komplekse transaksjoner, herunder transaksjoner på kontroversielle eller nye områder (for eksempel regnskapsføring av aksjebasert avlønning). A32. Vesentlige endringer i enheten i forhold til tidligere perioder kan føre til, eller endre, risikoer for vesentlig feilinformasjon. Kontrollmiljøets innvirkning på vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon A80. Enkelte elementer i en enhets kontrollmiljø har en generell innvirkning på vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon. En enhets kontrollbevissthet påvirkes for eksempel vesentlig av dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, fordi en av deres oppgaver er å balansere presset på ledelsen i forbindelse med finansiell rapportering som kan oppstå som følge av markedskrav eller godtgjørelsesordninger. Hvor effektivt utformingen av kontrollmiljøet fungerer i forhold til deltakelsen av dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, påvirkes derfor av forhold som for eksempel: Deres uavhengighet fra ledelsen og deres evne til å vurdere ledelsens handlinger. Hvorvidt de forstår enhetens forretningstransaksjoner. I hvilken grad de vurderer om regnskapet er utarbeidet i overensstemmelse med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, herunder hvorvidt regnskapet inneholder tilstrekkelige tilleggsopplysninger. Komponentene i den interne kontrollen Informasjonssystemet, herunder tilknyttede forretningsprosesser, som er relevante for finansiell rapportering, og kommunikasjon Informasjonssystemet, herunder tilknyttede forretningsprosesser, som er relevante for finansiell rapportering (Jf. punkt 18) A89. De delene av informasjonssystemet som er relevante for mål for finansiell rapportering, herunder regnskapssystemet, består av de rutinene og registrene utformet og etablert for å: initiere, registrere, prosessere og rapportere enhetens transaksjoner (samt hendelser og forhold) og for å holde kontroll med tilknyttede eiendeler, forpliktelser og egenkapital, håndtere uriktig prosessering av transaksjoner, for eksempel automatiserte ventefiler og rutiner som følges for å sikre at avviksposter avklares i rett tid, behandle og registrere overstyring eller omgåelse av kontroller, overføre informasjon fra transaksjonsprosesseringssystemer til hovedbok, fange opp informasjon som er relevant for finansiell rapportering av hendelser og forhold ut over transaksjoner, som avskrivning og amortisering av eiendeler og endringer i kundefordringers erholdelighet, og sikre at de opplysningene som det er påkrevd å oppgi i henhold til det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering samles inn, registreres, prosesseres, summeres og rapporteres på en tilfredsstillende måte i regnskapet. A89a Regnskap kan inneholde informasjon som er hentet utenfor bokføringsspesifikasjonene og kontospesifikasjonene. Eksempler på slik informasjon kan omfatte: Informasjon innhentet fra leasingavtaler som det er opplyst om i regnskapet, som opsjoner på fornyelse eller fremtidige leasingbetalinger Informasjon gitt i regnskapet som er produsert av en enhets risikohåndteringssystem Informasjon om virkelig verdi produsert av ledelsens eksperter og opplyst om i regnskapet Informasjon gitt i regnskapet som er innhentet fra modeller eller fra andre kalkyler brukt til å utvikle estimater som er innregnet i eller opplyst om i regnskapet, herunder informasjon vedrørende underliggende data og forutsetninger benyttet i disse modellene, som: o o Forutsetninger utviklet internt som kan påvirke en eiendels levetid Data som rentesatser som er påvirket av faktorer som ligger utenfor enhetens kontroll Informasjon gitt i regnskapet om sensitivitetsanalyser avledet fra finansielle modeller som viser at ledelsen har vurdert alternative forutsetninger

16 Informasjon innarbeidet i eller opplyst om i regnskapet, som er hentet fra en enhets selvangivelse og skattemessige registreringer Informasjon gitt i regnskapet, som er som er hentet fra analyser utarbeidet for å underbygge ledelsens vurdering av enhetens evne til fortsatt drift, som eventuelle tilleggsopplysninger relatert til hendelser eller betingelser som er blitt identifisert, som kan skape tvil av betydning om enhetens evne til fortsatt drift. 20 A89b. Forståelsen av informasjonssystemene som er relevante for den finansielle rapporteringen som kreves i denne ISA-ens punkt 18 (herunder forståelsen av relevante aspekter av systemet som vedrører informasjon gitt i regnskapet, som er innhentet fra bokføringsspesifikasjonene og kontospesifikasjonene eller fra andre kilder), er et forhold som er gjenstand for revisors profesjonelle skjønn. For eksempel kan visse beløp eller tilleggsopplysninger i enhetens regnskap (som opplysninger om kredittrisiko, likviditetsrisiko og markedsrisiko) være basert på informasjon innhentet fra enhetens risikostyringssystem. Det kreves imidlertid ikke at revisor skal forstå alle sider ved risikostyringssystemet, og revisor benytter sitt profesjonelle skjønn til å avgjøre hva som er tilstrekkelig forståelse. Særlige hensyn knyttet til mindre enheter A93. Informasjonssystemetr og tilknyttede forretningsprosesser som er relevante for finansiell rapportering i små enheter, herunder relevante aspekter ved dette systemet som vedrører informasjon som det er opplyst om i regnskapet, innhentet fra bokføringsspesifikasjonene og kontospesifikasjonene eller fra andre kilder, er som regel mindre avanserte i små enn i store enheter, men derets rolle er like viktig. I små enheter der ledelsen tar aktivt del i den daglige driften, er omfattende beskrivelser av regnskapsrutiner, avanserte regnskapssystemer eller skriftlig fastlagte retningslinjer kanskje ikke nødvendig. Opparbeidelse av en forståelse av enhetens informasjonssystemer relevant for finansiell rapportering og prosesser kan derfor være enklere ved revisjon av mindre enheter, og kan være mer avhengig av forespørsler enn av gjennomgåelse av dokumentasjon. Behovet for å opparbeide seg en forståelse er imidlertid fremdeles viktig. A99. Revisor kan legge vekt på identifisering og opparbeidelse av en forståelse av kontrollaktiviteter rettet mot områder der revisor mener sannsynligheten er stor for at det kan oppstå vesentlig feilinformasjon. Når flere kontrollaktiviteter oppnår det samme, er det unødvendig å opparbeide seg en forståelse av hver kontrollaktivitet med samme formål. A99a. Kontrollaktiviteter relevant for revisjonen kan omfatte kontroller etablert av ledelsen for å håndtere risikoer for vesentlig feilinformasjon knyttet til tilleggsopplysninger som ikke er utarbeidet i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, i tillegg til kontroller rettet mot risikoer vedrørende kontosaldoer og transaksjoner. Slike kontrollaktiviteter kan vedrøre informasjon som er med i regnskapet, innhentet fra andre kilder enn bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner. Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon Vurdering av risikoer for vesentlig feilinformasjon på regnskapsnivå (Jf. punkt 25(a)) A119. Risikoer på regnskapsnivå kan oppstå som følge av et mangelfullt kontrollmiljø (selv om disse risikoene også kan være knyttet til andre faktorer, som for eksempel en generell lavkonjunktur). For eksempel kan mangler svakheter som manglende ledelseskompetanse eller manglende oversikt over utarbeidelsen av regnskapet hos ledelsen, ha en mer gjennomgripende virkning på regnskapet og kan derfor kreve en overordnet håndtering fra revisor. Bruken av påstander A123. Når ledelsen uttaler at regnskapet er i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, fremmer ledelsen, implisitt eller eksplisitt, påstander vedrørende regnskapsføringen, målingen, og presentasjonen av transaksjonsklasser og hendelser, kontosaldoer og innholdet i de forskjellige elementene i regnskapet og relaterte tilleggsopplysninger. 20 Se punktene i ISA 570 (Revidert).

17 A123a. Revisor kan benytte de påstandene som er beskrevet ovenfor i punkt A124(a)-(b) nedenfor, eller uttrykke dem på en annen måte forutsatt at alle aspektene beskrevet ovenfor nedenfor, er blitt dekket. Revisor kan for eksempel velge å kombinere påstandene om transaksjonsklasser og hendelser og relaterte tilleggsopplysninger med påstandene om kontosaldoer og relaterte tilleggsopplysninger. [Flyttet fra punkt A125] Påstander om transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilhørende tilleggsopplysninger A124. Påstander som anvendes av revisor for å ved vurdereing av forskjellige typer mulig feilinformasjon som kan forekomme, kan faller inn under følgende tre kategorier og kan ha følgende form: (a) (t) (u) Påstander om transaksjonsklasser og hendelser og tilhørende tilleggsopplysninger, i perioden som revideres: (i) (ii) (iii) (iv) (v) (vi) Gyldighet registrerte transaksjoner og hendelser som er registrert eller opplyst om, har forekommet, og slike transaksjoner og hendelser er registrert og vedrører enheten. Fullstendighet alle transaksjoner og hendelser som skulle ha vært registrert, er registrert, og alle tilhørende tilleggsopplysninger som skulle vært med i regnskapet, er kommet med. Nøyaktighet beløp og andre data knyttet til registrerte transaksjoner og hendelser er riktig registrert i forhold til grunnlaget, og tilhørende tilleggsopplysninger er blitt tilstrekkelig målt og beskrevet. Periodisering transaksjoner og hendelser er registrert i riktig regnskapsperiode. Klassifisering transaksjoner og hendelser er registrert på riktige kontoer. Presentasjon transaksjoner og hendelser er tilstrekkelig aggregert eller disaggregert og klart beskrevet, og tilhørende tilleggsopplysninger er relevante og forståelige i kontekst av kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Påstander om kontosaldoer og tilhørende tilleggsopplysninger ved regnskapsperiodens slutt: (i) Eksistens eiendeler, gjeld og egenkapital eksisterer. (ii) Rettigheter og forpliktelser enheten innehar eller kontrollerer rettighetene til eiendeler, og gjeld er enhetens forpliktelser. (iii) Fullstendighet alle eiendeler og all gjeld og egenkapital som skulle ha vært registrert, er registrert, og at alle tilhørende tilleggsopplysninger som skulle vært med i regnskapet, er tatt med. (iv) Nøyaktighet, Vverdsettelse og allokering eiendeler, gjeld og egenkapital er inkludert i regnskapet med riktige beløp, og eventuelle resulterende justeringer av verdsettelse eller allokering er riktig registrert, og tilhørende tilleggsopplysninger er blitt tilstrekkelig målt og beskrevet. (v) Klassifisering eiendeler, forpliktelser og egenkapitalinteresser er blitt registrert på de tilbørlige kontoene. (vi) Presentasjon eiendeler, forpliktelser og egenkapitalinteresser er tilstrekkelig aggregert eller disaggregert og klart beskrevet, og tilhørende tilleggsopplysninger er relevante og forståelige i kontekst av kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Påstander om presentasjon og innhold: (i) Gyldighet og rettigheter og forpliktelser opplyste hendelser, transaksjoner og andre forhold har forekommet og vedrører enheten. (ii) Fullstendighet alle opplysninger som skulle ha vært inkludert i regnskapet, er inkludert. (iii) Klassifisering og forståelighet økonomisk informasjon er riktig presentert og beskrevet, og tilleggsopplysninger er klart uttrykt.

18 (iv) Nøyaktighet og verdsettelse økonomisk og annen informasjon er rettvisende presentert og med riktige beløp. Påstander om andre opplysninger A124a. Påstandene beskrevet i punkt A124(a) (b) over, anvendt på en hensiktsmessig måte, kan også benyttes av revisor ved vurdering av de ulike typene mulig feilinformasjon som kan forekomme i tilleggsopplysninger som ikke er direkte relatert til registrerte transaksjonsklasser, hendelser eller kontosaldoer. For eksempelvis kan det bli krevet at enheten beskriver risikoeksponeringen knyttet til finansielle instrumenter, herunder hvordan risikoene oppstår, målene, policyene og prosessene for å styre risikoene, og metodene som er benyttet for å måle risikoene. A125. Revisor kan benytte de påstandene som er beskrevet ovenfor, eller uttrykke dem på en annen måte forutsatt at alle aspektene beskrevet ovenfor er blitt dekket. Revisor kan for eksempel velge å kombinere påstandene om transaksjoner og hendelser med påstandene om kontosaldoer. [Flyttet til punkt A123a] Prosess for å identifisere risikoer for vesentlig feilinformasjon (Jf. punkt 26(a)) A127. Informasjon som er innhentet ved utførelse av risikovurderingshandlinger, herunder revisjonsbevis som fremkom ved evalueringen av utformingen av kontroller og fastsettelsen av hvorvidt de er iverksatt, benyttes som revisjonsbevis for å underbygge risikovurderingen. Risikovurderingen fastsetter typen, tidspunktet og omfanget av videre revisjonshandlinger. Ved identifiseringen av risikoene for vesentlig feilinformasjon i regnskapet utviser revisor profesjonell skepsis i samsvar med ISA A128. Vedlegg 2 inneholder eksempler på forhold og hendelser som kan tyde på at det foreligger risikoer for vesentlig feilinformasjon, herunder risikoene for vesentlig feilinformasjon vedrørende tilleggsopplysninger. A128a. Som forklart i ISA 320, 22 blir vesentlighet og risiko vurdert ved identifiseringen og vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon i transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger. Revisors fastsettelse av vesentlighet er en sak som krever profesjonelt skjønn, og påvirkes av revisors forståelse av regnskapsbrukeres behov for finansiell rapportering. 23 A128b. Revisors vurdering av tilleggsopplysninger i regnskapet ved identifiseringen av risikoer, omfatter kvantitative og kvalitative tilleggsopplysninger hvor feilinformasjon kunne vært vesentlig (generelt blir feilinformasjon vurdert som vesentlig dersom den med rimelighet kan forventes å påvirke brukernes økonomiske beslutninger truffet på grunnlag av regnskapet sett som en helhet). Avhengig av omstendighetene ved enheten og oppdraget kan tilleggsopplysninger som vil ha kvalitative aspekter og som kan være relevante ved vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon, for eksempel omfatte tilleggsopplysninger om: Lånebetingelser knyttet til likviditets- og gjeldsgrader for en enhet i finansielle vansker Hendelser eller omstendigheter som har medført innregnet tap ved verdifall på en eiendel Hovedkilder til estimeringsusikkerhet, herunder forutsetninger om fremtiden Arten av en endring i regnskapspraksis, eller andre relevante tilleggsopplysninger som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, når det for eksempel ventes at nye finansielle rapporteringskrav vil ha betydelig innvirkning på enhetens finansielle stilling og resultater Aksjebaserte lønnsordninger, herunder informasjon om hvordan de innregnede beløpene ble fastsatt, og andre relevante tilleggsopplysninger Nærstående parter og transaksjoner med nærstående parter Sensitivitetsanalyser, herunder virkningene av endringer i forutsetninger benyttet i enhetens verdsettelsesteknikker med den hensikt å gjøre brukerne i stand til å forstå måleusikkerheten av et beløp som er registrert eller som det er gitt tilleggsopplysning om 21 ISA 200 Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene, punkt ISA 320 Vesentlighet ved planlegging og gjennomføring av en revisjon, punkt A1 23 ISA 320, punkt 4

19 Vurderinger som spesielt gjelder mindre enheter A128c. Tilleggsopplysninger i mindre enheters regnskaper kan være mindre detaljerte eller mindre komplekse (f.eks. tillater enkelte rammeverk for finansiell rapportering at mindre enheter kan gi færre tilleggsopplysninger i regnskapene). Dette opphever imidlertid ikke revisors ansvar for å skaffe seg en forståelse av enheten og dens omgivelser, herunder intern kontroll, som relaterer seg til tilleggsopplysninger. Vesentlig feilinformasjon A131a. Potensiell feilinformasjon i regnskapsmessige enkeltoppstillinger og tilleggsopplysninger kan bedømmes som å være vesentlige, på grunn av størrelse, art eller omstendigheter. (Jf. punkt 26(d)) Vedlegg 2 (Jf. punkt A40 og A128) Forhold og hendelser som kan tyde på risikoer for vesentlig feilinformasjon Følgende er eksempler på forhold og hendelser som kan tyde på at det foreligger risikoer for vesentlig feilinformasjon i regnskapet. De gitte eksemplene dekker et bredt spekter av forhold og hendelser. Ikke alle forhold og hendelser er relevante for ethvert revisjonsoppdrag, men på den annen side er listen med eksempler heller ikke uttømmende. Virksomhet i regioner som er økonomisk ustabile, for eksempel land med betydelig valutadevaluering eller høy inflasjon Virksomhet i volatile markeder, for eksempel terminhandel Virksomhet som er underlagt et meget komplekst regelverk Forhold vedrørende fortsatt drift-forutsetning og likviditet, herunder tap av viktige kunder Begrensning av tilgangen på kapital og kreditt Endringer i bransjen enheten driver i Endringer i leveransekjeden Utvikling eller salg av nye produkter eller tjenester, eller inntreden i nye forretningsområder Utvidelse av virksomheten til nye geografiske områder Endringer i enheten, som for eksempel store oppkjøp, omorganiseringer eller andre uvanlige hendelser Sannsynlighet for salg av konsernenheter eller forretningssegmenter Komplekse allianser og felleskontrollert virksomhet Anvendelse av finansiering utenom balansen (off-balance-sheet), enheter med spesifikt formål og andre komplekse finansieringsordninger Vesentlige transaksjoner med nærstående parter Mangel på medarbeidere med tilstrekkelig kunnskap om regnskap Utskifting av nøkkelmedarbeidere, herunder sentrale ledere Mangler i den interne kontrollen, særlig den som ikke håndteres av ledelsen Incentiver for ledelse og ansatte til å delta i uredelig finansiell rapportering Inkonsistens mellom enhetens IT-strategi og dens forretningsstrategier Endringer i IT-miljøet Innføring av vesentlige nye IT-systemer knyttet til finansiell rapportering Tilsyns- eller andre offentlige myndigheters undersøkelse av enhetens drift eller økonomiske resultater Tidligere feilinformasjon, tidligere feil eller en vesentlig mengde justeringer ved regnskapsperiodens slutt Vesentlig mengde ikke rutinemessige eller ikke systematiske transaksjoner, herunder konserninterne transaksjoner og store inntektstransaksjoner ved regnskapsperiodens slutt Transaksjoner som er registrert basert på ledelsens intensjon, for eksempel refinansiering av gjeld, eiendeler som skal selges og klassifisering av omsettelige verdipapirer Anvendelse av nye regnskapsregler Regnskapsmessige målinger basert på komplekse prosesser

20 Hendelser eller transaksjoner med vesentlig målingsusikkerhet, herunder regnskapsestimater, og tilhørende tilleggsopplysninger Utelatelse, eller tilsløring, av informasjon av betydning i tilleggsopplysninger Pågående rettssaker og betingede forpliktelser, for eksempel salgsgarantier, finansielle garantier og miljøtiltak