Veileder merverdiavgift -vurdering av prosjekter

Transkript

1 Veileder merverdiavgift -vurdering av prosjekter Del 1 Vurdering av omsetning Forklaring til hovedspørsmål Et av grunnvilkårene for at merverdiavgift skal beregnes er at det foreligger en omsetning. Definisjonen på omsetning i følge merverdiavgiftsloven er at det leveres varer eller tjenester mot vederlag til ekstern oppdragsgiver. I de fleste tilfeller er det enkelt å avgjøre om det leveres vare eller tjeneste mot vederlag. Dette vil typisk gjelde salg av varer, utleie av varer, analyser av ulike prøver osv mot betaling. I slike tilfeller foreligger uten tvil omsetning. Man kan dermed svare Ja på hovedspørsmål 1, og gå videre til del 2 for å finne ut hvorvidt det skal beregnes merverdiavgift av omsetningen. I mange tilfeller kan det være vanskelig å ta stilling til om det er snakk om levering av vare eller tjeneste mot vederlag. Dette gjelder f eks i forbindelse med forskningsprosjekter. Forklaring til tilleggsspørsmålene for å vurdere omsetningskriteriet For å veilede i vurderingen av hvorvidt forskningstjenester er avgiftspliktige, så er det utarbeidet tre tilleggsspørsmål. Spørsmålene er utarbeidet med bakgrunn i momenter som myndighetene normalt vektlegger når de vurderer om omsetningskriteriet er oppfylt. Spørsmålene lyder som følger: 1.1 Får oppdragsgiveren eiendomsrett til resultatene? Dersom oppdragsgiveren får eiendomsrett til resultatene, er dette et moment som i de fleste tilfeller innebærer at det foreligger en omsetning. Dette bør framgå klart av avtalen mellom NHH og oppdragsgiver. 1.2 Er det noen restriksjoner med hensyn til publisering av forskningsresultatene? Restriksjoner med hensyn på publisering av forskningsresultater, innebærer at noen får tilgang til resultater som andre ikke får. Ofte får oppdragsgiver tilgang til resultatene tidligere enn andre, f eks ved at det må gå en viss tid fra resultatene bekjentgjøres for oppdragsgiver til det er tillatt å publisere resultatene i tidsskrifter m.m. Dette er ofte nok til å si at oppdragsgiver har fått noe tilbake som andre ikke har fått, og det foreligger dermed som oftest en omsetning i forhold til merverdiavgiftsloven i disse tilfeller. Opplysninger om dette bør framgå av avtalen. 1.3 Er arbeidet skreddersydd til finansieringskilden Det kan oppstå tilfeller hvor man anser forskningsarbeidet for å være omsetning, selv om man har svart nei på både spørsmål 1.1 og 1.2 ovenfor. 1

2 Dette kan gjelde dersom oppdragsgiver / finansieringskilden har sterk innvirkning på hvordan arbeidet skal utføres / resultatene som skal oppnås. Momenter i denne sammenheng vil ofte være: har oppdragsgiver rett til å påvirke utformingen av tjenesten / resultatet som finansieringen skal dekke har oppdragsgiver rett til kompensasjon / erstatning dersom tjenesten er mangelfullt utført Kan man svare Ja på dette, vil forskningstjenestene lett bli ansett som omsetning. Ved tvil kan økonomiavdelingen kontaktes. Dersom man med sikkerhet kan svare Nei på alle disse 3 tilleggsspørsmålene, foreligger ikke omsetning, og prosjektet er et bidragsprosjekt som ikke skal avgiftsberegnes Dersom man svarer Ja på ett av tilleggsspørsmålene, er det grunn til å anta at det foreligger omsetning. Ved tvil kontaktes økonomiavdelingen Spesielt om doktorgradsstipendiater Av og til finansieres en doktorgradsavhandling av en ekstern part. Doktorgradsavhandlinger må vurderes på samme måte i forhold til avgiftsplikt som andre prosjekter, ref spesielt tilleggsspørsmålene som er kommentert ovenfor: Får oppdragsgiver eiendomsrett til resultatene? (ref tilleggsspørsmål 1.1 ovenfor) Er det noen restriksjoner på publisering av resultatene? (ref tilleggsspørsmål 1.2 ovenfor) Er arbeidet skreddersydd til finansieringskilden? (ref tilleggsspørsmål 1.3 ovenfor) Det er viktig at avtalene er konkrete på de punkter som har betydning for vurdering av avgiftsplikt. Resultatene fra doktorgradsavhandlinger vil publiseres og være offentlige. I enkelte tilfeller har imidlertid oppdragsgiver / finansieringskilden i avtalen sikret seg en rett til kreve at offentliggjøring / publisering av resultatene utsettes slik at oppdragsgiver skal kunne ta stilling til eventuelt patentering/kommersialisering. En slik rett i avtalen vil normalt være nok til å si at det her foreligger en ytelse mot vederlag (ref også tilleggsspørsmål 1.2 ovenfor), og at det foreligger en omsetning. Spesielt om Professor II prosjekter Professor II-prosjekter finansieres av og til av en ekstern part. Denne type prosjekter må vurderes på samme måte som andre ekstern finansierte prosjekter med tanke på avgiftsplikt. Det er viktig at avtalene er konkrete på de punkter som har betydning for vurdering av avgiftsplikt. 2

3 Prof II prosjektene innebærer at den eksterne part finansierer en deltids undervisningsstilling i en nærmere angitt periode innen et gitt fagområde. Av og til kombineres undervisning med noe forskningsarbeid. Det er ikke vanlig at det i Prof II-prosjekter er avtalt levering av noen konkrete ytelser til finansieringskilden, og normalt vil ikke disse prosjektene bli ansett som omsetning. I de tilfeller det utføres forskningsarbeid, må man være spesielt oppmerksom på de kriterier som kan medføre at dette blir ansett som omsetning (ref tilleggsspørsmålene som er kommentert ovenfor): Får oppdragsgiver eiendomsrett til resultatene (ref tilleggsspørsmål 1.1 ovenfor) Er det noen restriksjoner på publisering av resultatene? (ref det som er kommentert under doktorgradsprosjekter og tilleggsspørsmål 1.2 ovenfor) Er arbeidet skreddersydd til finansieringskilden? (ref tilleggsspørsmål 1.3 ovenfor) Spesielt om prosjekter som er finansiert av Norges Forskningsråd (NFR) via tredjepart Prosjekter som finansieres direkte av Norges Forskningsråd oppfyller normalt ikke vilkårene for omsetning. Dette pga at NFR ikke anses å få noen motytelse for sitt tilskudd. Av og til oppstår prosjekter hvor NHH samarbeider med en annen virksomhet (tredjepart) i et NFR prosjekt, og at finansieringen går via tredjepart.. Bakgrunnen for mva -reglene vedrørende slike "fellesprosjekter" er et brev fra Finansdepartementet og informasjon fra Forskningsrådet i mai/juni 2002 hvor det framgår at det IKKE skal beregnes merverdiavgift mellom samarbeidspartnere i fellesprosjekt finansiert av Forskningsrådet. Av brevet fra Finansdepartementet framgår det at følgende vilkår må være oppfylt for at merverdiavgift ikke skal beregnes i slike tilfeller: - Det må være snakk om et reelt samarbeidsprosjekt - Dette innebærer at samarbeidspartneren må være medansvarlig for innhold, oppnådde resultater mm, og ikke er å anse som en underleverandør. - Det bør på forhånd være bestemt hvor stor del av bidraget fra NFR som skal tilfalle hver av partene Videre vil det være avgjørende at det framgår av avtaleverket at ovennevnte vilkår er oppfylt. Dette innebærer at det MÅ gå frem av avtalen mellom tredjepart og NFR at tilskuddet skal benyttes til forskning i regi av NHH. Dersom NHH IKKE er nevnt i avtalen mellom NRF og tredjepart, må man anse at finansieringen kommer fra tredjepart (og ikke fra NFR), og eventuell avgiftsplikt må vurderes ut fra vanlige kriterier

4 Del 2 Vurdering av avgiftstype Dersom man under Del 1 har konkludert med at det foreligger omsetning, må det så tas stilling til om omsetningen er 1. Avgiftspliktig (innenfor området) 2. Avgiftsfri innenfor området 3. Utenfor området Følgende figur angir prinsippene i mva -loven Innenfor avgiftsområdet Utenfor avgiftsområdet Avgiftpliktig- ref spm 4 Avgiftsfritt - ref spm 2 Ikke avgiftsberegnes, ref spm 3 Eksempler *Forskningstjenester *Konsulent/rådgiving *Kopiering *Utleie av utstyr *Lab. Og feltundersøkelser *Trykkeritjenester Fradragsrett for inngående mva på leverandørfaktura Eksempler *Eksport av varer og tjenester *Bøker i siste omsetningsledd *Tidsskrifter under gitte forutsetninger Fradragsrett for inngående mva på leverandørfaktura Eksempler *Undervising *Helsetjenester *Offentlig myndighetsutøvelse *Guidetjenester *Omsetning av kunstverk fra opphavsmann IKKE fradragsrett for inngående mva på leverandørfaktura Spørsmålene 2, 3 og 4 nedenfor skal hjelpe til å plassere prosjektet i riktig boks i figuren. Forklaring til de enkelte spørsmålene Spørsmål 2 Dersom man kan svare Ja på noe av det som er ført opp i spørsmål 2, vil omsetningen være avgiftsfri, men likevel innenfor merverdiavgiftsloven. Dette innebærer at man IKKE skal beregne utgående merverdiavgift av inntektene, men at det likevel foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på kostnader som kan henføres til prosjektet. De aktuelle fritakene framgår av merverdiavgiftsloven 16 og 17, og de mest aktuelle kommenteres nedenfor. Eksport av varer og tjenester Det framgår av merverdiavgiftsloven 16 at det bl.a. ikke skal betales avgift av omsetning av varer og tjenester: til utlandet, til bruk i havområder utenfor norsk territorialgrense i forbindelse med utforskning og utnytting av undersjøiske naturforekomster eller til bruk i forbindelse med bygging, ombygging, reparasjon og vedlikehold av rørledning mellom slike havområder og land. til Svalbard og Jan Mayen, 4

5 til bruk for utenlandsk skip Det er en del formelle krav som må være oppfylt for at fakturering kan skje uten merverdiavgift. For eksport av varer er det et krav om at varene må utekspederes gjennom tollvesenet. Dokumentasjon på dette må vedlegges fakturaen. For eksport av tjenester, så må tjenesten utføres i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen, for utenlandske skip eller luftfartøyer som nevnt i første ledd, eller utføres her i landet for oppdragsgiver bosatt i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen. Merk at dersom tjenesten leveres her i landet, så må merverdiavgift beregnes. Eksempelvis så må utenlandske deltakere på avgiftspliktige konferanser i Norge betale merverdiavgift. Videre må det beregnes merverdiavgift på reklametjenester til utenlandske oppdragsgivere når reklametjenesten leveres her i Norge, f eks i form profilering på messer, konferanser el Bøker og tidsskrifter For bøker og tidsskrifter er det i merverdiavgiftsloven 16 nr 8, og to forskrifter fastsatt bestemmelser som under gitte forutsetninger medfører at omsetningen blir fritatt for merverdiavgift. Forskrift av om gjennomføring av avgiftsfritaket for bøker (Forskrift nr 19) Forskrift av om gjennomføring av avgiftsfritaket for tidsskrifter (Forskrift nr 16) Hovedtrekkene fra disse bestemmelsene er som følger: Nærmere om bøker Det skal ikke beregnes merverdiavgift ved omsetning av bøker i siste omsetningsledd. Dette vil typisk gjelde omsetning av bøker fra bokhandel til kunden. Fritaket omfatter ikke omsetning av bøker i tidligere omsetningsledd. Innebærer at bokhandelen må betaler merverdiavgift når den kjøper bøkene. Det framgår imidlertid av forskriften at et trykkeri kan fakturere hele opplaget av en bok avgiftsfritt dersom oppdragsgiveren skal dele ut hele opplaget av boken gratis. Fritaket gjelder for både papirbøker og lydbøker Nærmere om tidsskrifter Det skal ikke beregnes merverdiavgift ved omsetning av tidsskrifter som hovedsakelig omsettes til faste abonnenter eller hovedsakelig deles ut til foreningsmedlemmer og tidsskrifter med overveiende politisk, litterært eller religiøst innhold. Med hovedsakelig menes mer enn 80 % av netto opplag i en sammenhengende periode på 12 måneder 5

6 Spørsmål 3 Dersom varen/tjenesten kommer inn under det som er angitt i spørsmål 3, vil omsetningen være utenfor merverdiavgiftsloven. Dette innebærer at utgående mva IKKE skal beregnes av inntektene, og at inngående avgift på kostnader i prosjektet IKKE kan fradragsføres. De varer og tjenester dette vil gjelde er nevnt i merverdiavgiftsloven 5. De mest aktuelle er kommentert nedenfor. Det kan være tvil om avgrensningen, og dette kommenteres kort nedenfor. Dersom man etter å ha lest nedenstående fortsatt er i tvil, kan Regnskapskontoret kontaktes. Undervisning Undervisningstjenester og formidling av slike tjenester er utenfor merverdiavgiftsloven. Unntaket omfatter også varer som naturlig leveres som en del av undervisningstjenesten, herunder f eks kompendier, skrivesaker osv. Varer og tjenester som omsettes av andre enn den som yter undervisningstjenesten er ikke omfattet av unntaket, uansett om omsetning av angjeldende varer og tjenester kan anses som naturlig ledd i ytelsen av undervisningstjenesten. Undervisning må avgrenses mot konferanser, som i mange tilfeller vil være avgiftspliktig. Konferanser hvor det skjer informasjons- og erfaringsutveksling, og hvor deltakerne kan ta del i debatter og analyse av konkrete problemstillinger samt overvære fremleggelse av forskningsresultater, skal avgiftsberegnes. Dette som følge av at all informasjonsformidling er avgiftspliktig. I noen tilfeller vil en konferanse inneholde både elementer av undervisningstjenester og informasjonsformidling, da er det konferansens hovedformål som vil være avgjørende. Hvis det ikke er mulig å avgjøre hva som er hovedformålet, kan det være behov for å splitte avgiftsberegningen. Det må også trekkes en grense mellom avgiftsfri undervisning, og avgiftspliktige konsulenttjenester. Dersom et oppdrag f.eks. går ut på å kartlegge en bedrifts behov for kompetanse og deretter holde skreddersydde kurs i tråd med det omforente behovet, antar Skattedirektoratet at den første del av oppdraget må anses som en konsulenttjeneste, mens kurset vil anses som undervisning. Hvis et konsulentoppdrag dels består i opplæring, som isolert sett er unntatt fra avgiftsplikt, og dels av avgiftspliktige tjenester, må opplæringen vurderes i relasjon til smitteregelen i merverdiavgiftsloven 18 annet ledd nr. 1. Tjenester som først og fremst består i kunnskapsformidling tilpasset en mottakers spesielle behov, og hvor det i tillegg er avtalt at undervisningsinstitusjonen skal følge opp mottakeren for å kontrollere at hensikten med undervisningen nås er ikke uvanlig. Oppfølgingen kan skje ved at det avholdes møter, eller ved at tjenesteleverandøren opptrer som deltakende observatør under bedriftens møter mv. Den individuelle veiledningen fratar ikke tjenesten karakter av å være en undervisningstjeneste. 6

7 Dersom tjenesteleverandøren, basert på mottatt informasjon eller egne observasjoner, lager rollespill/strategier mv. for den enkelte virksomhet, antar Skattedirektoratet at tjenesten må anses som en avgiftspliktig konsulenttjeneste. «Coaching en til en» er en type tjeneste som er blitt utbredt innenfor næringslivet. Som utgangspunkt vil en som opererer som «coach» i denne sammenheng ikke ha som funksjon å formidle kunnskap, men i stedet fungere som en rådgiver i forbindelse med behandlingen av forskjellige problemstillinger knyttet til en virksomhets strategivalg, personalpolitikk mv, og dette blir normalt ansett som avgiftspliktig konsulenttjeneste. Helsetjenester Helsetjenester og helserelaterte tjenester, herunder tjenester som nevnt i folketrygdloven 5-4 til 5-12, samt ambulansetjenester utført med særskilt innrettet transportmiddel er fritatt for merverdiavgift. Unntaket omfatter også tanntekniske tjenester. Unntaket omfatter videre formidling av slike tjenester. Guidetjenester Guidetjenester og formidling av slike tjenester er fritatt for merverdiavgift. Omsetning av kataloger, suvenirer m.m. fra museer Omsetning fra museer, teatre, kinematografer, arrangører av utstillinger, konserter og stevner, av kataloger, programmer, prospektkort og suvenirer o.l. er unntatt fra avgiftsplikt. Det kan ofte være vanskelig å fastlå hvorvidt en gjenstand kan anses som suvenir som kan omsettes avgiftsfritt eller om gjenstanden må anses som ordinær vare. Bestemmelsen tar sikte på å frita for avgiftsplikt et mer tilfeldig utvalg av masseproduserte ting og ikke salg av vanlige bruksgjenstander. Når det gjelder spørsmålet om hva man skal legge i begrepet suvenir og hvilken verdi den må ha for å kunne anses som suvenir i lovens forstand, antar en at suvenirer først og fremst er minnegjenstander fra vedkommende arrangement og videre at suvenirsalget må forutsettes å foregå ved direktesalg fra museets lokaler eller i umiddelbar nærhet av disse. En er videre av den oppfatning at en suvenir er en gjenstand av forholdsvis beskjeden verdi og en vil i denne forbindelse vise til den pris kataloger, programmer og prospektkort vanligvis blir solgt for. Det bemerkes også at dersom en publikasjon over et museums samlinger inneholder annonser, vil det foreligge avgiftsplikt for annonseomsetningen. Spørsmål 4 Dersom man har konkludert med at det foreligger en omsetning (ref del 1), og ikke funnet noe unntak under spørsmål 3 eller 4, skal man i utgangspunktet beregne merverdiavgift av omsetningen. De mest aktuelle avgiftspliktige varer/tjenester for NHH er kommentert nedenfor. Dersom du ikke finner din vare / tjeneste i noen av spørsmålene under del 2, skal Regnskapskontoret kontaktes. 7

8 Konsulent / rådgivningstjenester Konsulent / rådgivningstjenester er avgiftspliktige tjenester. Det må trekkes en avgrensning mot undervisningstjenester som faller utenfor merverdiavgiftsloven. Nedenfor kommenteres denne grensedragningen nærmere: Dersom et oppdrag f.eks. går ut på å kartlegge en bedrifts behov for kompetanse og deretter holde skreddersydde kurs i tråd med det omforente behovet, antar Skattedirektoratet at den første del av oppdraget må anses som en konsulenttjeneste, mens kurset vil anses som undervisning. Hvis et konsulentoppdrag dels består i opplæring, som isolert sett er unntatt fra avgiftsplikt, og dels av avgiftspliktige tjenester, må opplæringen vurderes i relasjon til smitteregelen i merverdiavgiftsloven 18 annet ledd nr. 1. Tjenester som først og fremst består i kunnskapsformidling tilpasset en mottakers spesielle behov, og hvor det i tillegg er avtalt at undervisningsinstitusjonen skal følge opp mottakeren for å kontrollere at hensikten med undervisningen nås er ikke uvanlig. Oppfølgingen kan skje ved at det avholdes møter, eller ved at tjenesteleverandøren opptrer som deltakende observatør under bedriftens møter mv. Den individuelle veiledningen fratar ikke tjenesten karakter av å være en undervisningstjeneste. Dersom tjenesteleverandøren, basert på mottatt informasjon eller egne observasjoner, lager rollespill/strategier mv. for den enkelte virksomhet, antar Skattedirektoratet at tjenesten må anses som en avgiftspliktig konsulenttjeneste. «Coaching en til en» er en type tjeneste som er blitt utbredt innenfor næringslivet. Som utgangspunkt vil en som opererer som «coach» i denne sammenheng ikke ha som funksjon å formidle kunnskap, men i stedet fungere som en rådgiver i forbindelse med behandlingen av forskjellige problemstillinger knyttet til en virksomhets strategivalg, personalpolitikk mv, og dette blir normalt ansett som avgiftspliktig konsulenttjeneste. Forskningstjenester Omsetning av forsknings- og utviklingstjenester (FoU-tjenester) avgiftspliktig. Det vil ofte være vanskelig å ta stilling til omsetningsvilkåret i forbindelse med forskningstjenester. Dette er nærmere kommentert under del 1 ovenfor. Dersom man har konkludert med at det utføres forskningstjenester og at det foreligger omsetning (dvs. en ytelse mot vederlag), skal merverdiavgift beregnes. Teknisk bistand Tjenester vedrørende teknisk bistand er avgiftspliktige tjenester Kopieringstjenester Kopiering er avgiftspliktig tjeneste 8

9 Utleie av utstyr Utleie av utstyr er avgiftspliktig tjeneste. Merk grensedragning mot utleie av fast eiendom, som i utgangspunktet faller utenfor merverdiavgiftsloven. Ta kontakt med Regnskapskontoret om du har spørsmål vedrørende dette. Bøker for videresalg Som nevnt under spørsmål 2 er salg av bøker i siste omsetningsledd fritatt for merverdiavgift. Dette vil typisk gjelde bokhandlerens salg til sine kunder. Ved salg av bøker i tidligere omsetningsledd må merverdiavgift beregnes (f eks så vil det være mva på bokhandlerens kjøp av bøker fra et forlag). Laboratorie- og feltundersøkelser Laboratorie- og feltundersøkelser av avgiftspliktige tjenester. Dette vil f eks gjelde analyse av ulike varer, med mer. 9