MVA for energibransjen - utfordringer

MVA for energibransjen - utfordringer 6. april 2011 v/ adv. Erlend Øen, 971 80 599 eoen@deloitte.no Deloitte Advokatfirma AS

1000 1005 Agenda Åpning EnergiNorge 1005 1100 1115 1215 MVA-loven Sentrale begreper Beregningsgrunnlag Konsesjonskraft Kompensasjonsordning for kommuner og fylkeskommuner Justeringsregler Erlend Øen, Deloitte Advokatfirma Erlend Øen 12:15 13:15 LUNCH 2011 Deloitte Advokatfirma

1315 1415 Agenda forts Uttak / Justeringsregler Erlend Øen Inngående avgift, fradrag og fordeling 1430 1545 1600 1650 1650 1655 Utleie av fast eiendom Utland Finansiell krafthandel - kort om sertifikatordninger (MVA) - kort om kvotehandel (Co2) (MVA) Omorganisering Andre nyheter Bokettersyn retter og plikter BFU som verktøy for forutberegnelighet Avslutning Erlend Øen Erlend Øen EnergiNorge 2011 Deloitte Advokatfirma

INNLEDNING 4 2011 Deloitte Advokatfirma

MVA Kilder Betydning Prinsipper 2011 Deloitte Advokatfirma

MVA Prinsipper Indirekte skatt Fradragssystem mer-verdi Endelig kostnad hos sluttbruker Internasjonal samordning 6 2011 Deloitte Advokatfirma

Lov og andre rettskilder Lov om merverdiavgift lov 19. juni 2009 nr. 58 Merverdiavgiftsforskriften (2009) Forarbeider, bla.a. Ot.prp. nr 76 (2008-2009) Rettspraksis stadig flere dommer ift. MVA Forvaltningspraksis Særlig v/ny lov! Juridisk teori 2011 Deloitte Advokatfirma

MVA Systemet Omsetning (uttak/innførsel) Fradragssystem mer-verdi Endelig kostnad hos sluttbruker 8 2011 Deloitte Advokatfirma

MVA Systemet HOVEDREGEL : alt som omsettes er avgiftspliktig 3-1 Unntak (def. 1-3, 1. ledd, bokstav g) -Ikke utgående MVA / ikke fradrag for inngående MVA - 3-2 3-20 Fritak (def. 1-3, 1. ledd, bokstav h) -Ikke utgående MVA, men fradrag for inngående MVA - kap. 6 9 2011 Deloitte Advokatfirma

TRANSAKSJONSSKATT Begrepet omsetning Omsetning - 1-3 a) Levering av varer og tjenester mot vederlag Vederlag : penger, vare eller tjeneste (bytte) Overførsel / mottak av vederlag er ikke alltid omsetning visse off. tilskudd, skadeerstatning mv. 2011 Deloitte Advokatfirma

OMSETNING Spesielle typetilfeller Fellesføring: Netteier lar andre (tele?) benytte kabelgrøft/stolper mot betaling Avgiftsmyndighetene har ansett dette som avgiftspliktig omsetning Yter en tjeneste mot vederlag Frikraft / gratiskraft : Historisk betinget vederlag for fallretter eller annet Erstatning: Beløpet er ikke vederlag for levering av vare eller tjeneste Konkret om flytting av stolper Ref tidligere praksis, erstatningslignende Energibedriften påfører andre skade Fradragsrett ved kjøp av varer/tjenester for å rette opp i skaden 11 2011 Deloitte Advokatfirma

UNNTAKENE Kan systematisk inndeles slik: Subjektive unntak (eks 3-7, 3-13) (eks. opphavsmannens omsetning av egen kunst) Unntak vedr fast eiendom ( 3-11) (salg / utleie) Unntak knyttet til konkrete varer og tjenesters art (eks. 3-5 (undervisning) og 3-6 (finansielle tjenester) (helse, undervisning etc) Alle unntak er tatt inn i 3-2 til 3-20 2011 Deloitte Advokatfirma

FRITAKENE - Alle fritakene kap. 6 Eksport Skips-/oljeindustrien Transport her i landet når direkte til eller fra utlandet Særskilte fritak for bøker, aviser Bruktbiler biler omfattet av omregistreringsvedtak + elbiler Elektrisk kraft til husholdningsbruk i Nord-Norge ( 6-5) Omsetningen er innenfor loven men fritatt for beregning av utgående avgift 0-sats på salg Fradragsrett på vanlig måte 2011 Deloitte Advokatfirma

Avgiftsplikt - transaksjonsbasert AVGIFTSPLIKTIG FRITATT UNNTATT OMSETNING INNFØRSEL -Fradragsrett -Avgiftsplikt -Avgift -Fradrag -Fradragsrett -Ikke utg. avg. pl. -Ikke innf. avg - Ikke fradrag - Ikke utg. avg.pl. - Ikke innf. avg. UTTAK -Ikke uttaksavgift -Ikke uttaksavgift - Uttaksavgift BRUKSENDRING (justeringsregler) -Ikke justering -Ikke justering - Justering / overføring av plikt 14

MVA-LOV 2011 Deloitte Advokatfirma

Ny revidert merverdiavgiftslov 2009 (1.1.2010) Brukervennlig, enklere å finne fram og lettere å forstå. Øke forutberegnligheten på dette rettsområdet Hovedsakelig en teknisk revisjon av merverdiavgiftslovgivningen EN samleforskrift 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov Lovtekniske spørsmål Inndeling og nummerering Deler av forskrifter og plenarvedtaket inn i lov En samleforskrift 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov Bruk av definisjoner i loven Merverdiavgiftsområdet merverdiavgiftslovens geografiske område 1-2 Lovforslaget inneholder en egen paragraf med definisjoner 1-3 Betegnelsene som defineres brukes gjennomgående i hele lovforslaget Avgiftssubjekt Dagens Registreringspliktige næringsdrivende Unntak og fritak Unntatt omsetning ikke omfattet av loven. Fritatt omsetning er omfattet av loven med fradragsrett Merverdiavgiftsregisteret Mer tidsriktig betegnelse Omsetning Levering av varer eller tjenester mot vederlag 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov Definisjoner som mangler Næringsbegrepet Konkret vurdering, ingen definisjon i loven Tilknytningskravet som vilkår for fradragsrett Betydelig rettspraksis, ikke lovregulert 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov - oversikt Kap. 1 inneholder definisjoner mv. Kap. 2 inneholder registreringsforhold Kap. 4 inneholder beregningsgrunnlaget for MVA Kap. 5 gjelder de ulike avgiftssatsene 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov oversikt, forts Kap. 3 inneholder UNNTAKENE Kap. 6 og 7 inneholder FRITAKENE Kap. 8 inneholder fradragsretten for inngående avgift Kap. 9 gjelder justering og tilbakeføring 2011 Deloitte

Merverdiavgiftslov oversikt, forts Kap. 11 inneholder BEREGNING OG BETALING AV AVGIFT Kap. 14 inneholder REGISTRERINGSREGLER Kap. 15 inneholder regler om OMSETNINGSOPPGAVEN, frister, periodisering, dokumentasjon Kap. 17 gjelder BFU 2011 Deloitte

25-14 8-0 2011 Deloitte Advokatfirma

Beregning av avgiften Når det er konstatert at en OMSETNING ikke er UNNTATT eller FRITATT: Avgiftssats x avgiftsgrunnlag = avgiften Grunnlaget (vederlaget til selger) + MVA (statens andel) = det kunden betaler 24 2011 Deloitte Advokatfirma

AVGIFTSSATSER Type År 1970 1981 1989 1993 1995 2001 2002 2005 2006 2007-2011 IVA 13 % 10 % Mai-okt 9 Fra nov:7 7% 7% 7% Fra 1. okt opphevet MVA, ordinær 20 % 20 % 20 % 22 % 23 % 24 % 24% 25 % 25 % 25 % MVA, middels 1. juli: 12 % 12 % 11 % 13 % 14% MVA, lav 1. juli: 6 % 6 % 7 % 8 % 8 % 25

Avgiftsgrunnlag Kap 4 4-1 Vederlaget for den avgiftspliktige omsetning. Tilskudd som utgjør del av prisen Selve avgiften regnes ikke med i beregningsgrunnlaget. 4-2 Alle omkostninger ved oppfyllelsen av avtalen emballasje, forsendelse, forsikring o.l. som går inn i vederlaget eller som det kreves særskilt betaling for Ex reise/overnatting for konsulenter Toll og andre avgifter i henhold til lov. (engangsavgift for bil) Tilknytningsavgift etc. 26

Avgiftsgrunnlag 4-1 (2) Vederlaget omfatter blant annet ikke: -Utlegg / refusjon -Inkasso- og purregebyr -Forsinkelsesrenter 27

Avgiftsgrunnlag atypiske tilfeller Byttehandel ( 4-3) Interessefellesskap ( 4-4) Uttak ( 4-9) prisen / vederlaget alminnelige omsetningsverdi for tilsvarende vare / tjeneste 28

ANLEGGSBIDRAG, KONSESJONSKRAFT 29 2011 Deloitte Advokatfirma

Anleggsbidrag Omsetningsbegrepet Partenes forpliktelser Forholdet til erstatning Gjensidighet Forhold til tidligere forvaltningspraksis tonet ned Lovpålegg Tariffestet anleggsbidrag Betydningen av lov / forskrift Brev fra SKD til kraftbransjen Betaling i hht. Tarifferingsforskriftens 17-5 er ikke omsetning, og er derfor ikke-pliktig anleggsbidrag 30 2011 Deloitte

BFU 15/10 (20. august 2010) Et nettselskap legger om høyspentledning Arbeidet utføres etter avtale med utbyggere av et tomteområde og kommunen Utbyggerne belastet et anleggsbidrag som dekker utgiftene med omleggingen Bakgrunnen: nettselskapet hadde en kraftledning i luftstrekk med 9 stålmaster i en trase på ca. 1,5 kilometer over et område der det var planlagt utbygging med boliger og næringsbygg. Luftstrekket med kraftledninger reduserer imidlertid muligheten for utbygging vesentlig pga. en sikkerhetsavstand på 50 meter fra kraftlinjen. Selskapet og utbyggerne ble enige om at luftstrekket skulle erstattes med kabel som dels skal legges i jord og dels i sjøen. Det var en forutsetning at utbyggerne dekker anleggskostnadene. Skattedirektoratet: Anleggsbidraget er vederlag for utførte anleggsarbeider Nettselskapet må beregne MVA av vederlaget 2011 Deloitte

Konsesjonskraft 1) kommunen kjøper kraft Kommuner har rett til å kjøpe en viss mengde kraft fra konsesjonær Konsesjonskraftprisen fastsettes av myndighetene Lavere enn markedspris (?) = fortjenestepotensiale Salg av konsesjonskraft fra kraftprodusent (konsesjonær) til kommune med kjøpsrett Ordinært salg 25 % utgående avgift Avgiftsgrunnlaget er den fastsatte konsesjonskraftpris Fradragsrett/kompensasjonsrett for kommunen Dersom kraften brukes i avgiftspliktig/komp.berettiget virksomhet 32 2011 Deloitte

Konsesjonskraft 2) kommunen trenger ikke kraftmengden selv Kommunen vil selge kraften videre til markedspris To avgiftspliktige transaksjoner Konsesjonær til kommune ordinær omsetning 25 % MVA Kommune til bruker ordinær omsetning 25 % MVA (NB!) Administreres ofte av en 3. part (kraftselskap) Utgangspunkt AVTALEN med kommunen Administrasjonstjeneste = avgiftpliktig tjeneste 33 2011 Deloitte

Konsesjonskraft 3) kommunen selger rettigheten tilbake til konsesjonær Konsesjonskraftrettigheten selges tilbake til konsesjonær Immateriell rettighet? Opsjon (finansiell/unntatt) eller varerepresentativ? Anses som tjeneste i merverdiavgiftsloven Ikke fritak/unntak for slike tjenester (ikke betraktet som finansiell) Merverdiavgiftsplikt 25 % Jfr. skd brev 21.07.03 34 2011 Deloitte

UTTAK 35 2011 Deloitte Advokatfirma

Uttak av varer Hovedregelen om uttak av varer, 3-21 Det skal beregnes merverdiavgift når en vare tas ut fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten Uttaksmerverdiavgiften beregnes ut fra alminnelig omsetningsverdi og bare i det omfang avgiftssubjektet har hatt rett til fradrag for IMVA Ingen uttaksberegning ved uttak av varer Som er fritatt for utgående avgift ved omsetning Som er kapitalvare etter 9-1 dersom varen tas ut til formål innenfor den samlede virksomheten 2011 Deloitte

Uttak tjenester Hovedregel om uttak av tjenester, 3-22 Det skal beregnes merverdiavgift når en tjeneste tas ut fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten til privat bruk eller til andre formål utenfor den samlede virksomheten Gjelder for tjenester med tilknytning til virksomhete selges fra virksomheten produseres/brukes internt i virksomheten Uttak dersom tjenesten krever spesiell kompetanse, evt spesialverktøy/-maskiner den samlede virksomheten Dette representerer en betydelig endring IKKE UTTAKS-MVA AV TJENESTER INNEN VIRKSOMHETEN Vilkåret om fradragsrett gjelder ikke for uttak av tjenester 2011 Deloitte

Uttak særlig vedr bygg/anlegg 3-22 (2) 3-26 Oppføring av bygg eller anlegg for egen regning Det skal beregnes merverdiavgift når næringsdrivende tar i bruk varer og tjenester i virksomhet med oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg for salg eller utleie, herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, og det drives slik virksomhet bare for egen regning. Uttaksavgift kan også fradragsføres ved bruksendring jfr justeringsregler 2011 Deloitte

KOMMUNER MV. 39 2011 Deloitte Advokatfirma

Kompensasjon for MVA Egen lov 12. des. 2003 (ikr. 1.1.04) Kommuner, fylkeskommuner, andre som produserer helse, sosial, undervisnings- eller barnehagetjenester som kom./fylke er pålagt Kompensasjon for inngående MVA IKKE dersom ord. fradragsrett Begrensning som i mval. 8-3 IKKE fradrag vedr. bygg/anl for salg/utleie 40 2011 Deloitte

Forhold offentlig / privat To regelsett MVA-loven Kompensasjonsloven Offentlig / privat samarbeid Kostnadsdeling Sikre legitimasjon Porthus muligheter Frivillig registrering Overta den privates MVA kostnad Avtale om overføring av justeringsrett Midler til private Bevillning Gave Kjøp Justeringsrett Overføring Privat offentlig - privat Rett og plikt Sponsing 41 Fradrag og kompensasjon 2011 Deloitte Advokatfirma AS

Veilys Hvem er eier? egenregi eller fremmedregi? Omsetning av strøm til veilysene Ordinær avgiftspliktig omsetning 25 % Oppføring av veilysanlegg utført av kraftverk Avgiftspliktige entreprenørtjenester 25 % 42 2011 Deloitte

Veilys Overdragelse av veilysanlegg overdragelse av fast anlegg unntatt 3-11 Utleie kan sannsynligvis frivillig registreres etter 2-3 Vedlikehold/drift av veilysene utført av kraftverket Omsetning av avgiftspliktige tjenester 25 % 43 2011 Deloitte

JUSTERINGSREGLER 44 2011 Deloitte Advokatfirma

Justeringsreglene Fradraget for inngående MVA tilpasses faktisk bruk over tid Fradragsretten vurderes som i dag på anskaffelsestidspunktet Hele avgiftsbeløpet behandles ved anskaffelsen Ikke periodisert fradrag fremover Justering gjennomføres dersom bruken endres i løpet av justeringsperioden 5 år for løsøre, 10 år for fast eiendom 45 2011 Deloitte

Justeringsregler Driftsmidler der IMVA av kostpris utgjør minst 50 000 NOK (netto anskaffelsespris over 200 000) Verdigrensen gjelder hver enkelt anskaffelse Fast eiendom, (nybygg, påbygging og ombygging) der IMVA utgjør minst 100 000 NOK (netto pris over 400 000) De ulike tiltakene i løpet av året legges sammen Tiltak som utføres av eier slås sammen med tiltak som utføres av leier!!! 46 2011 Deloitte

Hva utløser justering? når bruken endres Hvilke bruksendringer omfattes? Kun bruksendringer av betydning (= 10 prosentpoeng) Terskel for bruksendring Endring til ugunst for den næringsdrivende er pliktig dersom fradragsretten er endret med 10 prosentpoeng eller mer Endring til gunst for den næringsdrivende Kan velge å ikke justere Kan ikke velge å justere i de tilfelle endringen i fradragsretten er under 10 prosentpoeng 47 2011 Deloitte

Når skal det justeres? Justeringsperioden 5 år for kapitalvarer 10 år for fast eiendom Årvis justering normalen foretas i 6. avgiftstermin Samlet justering Overdragelse av kapitalvare eller opphør av virksomhet Justering for resterende delen av justeringsperioden Foretas i omsetningsoppgaven i den aktuelle termin hvor overdragelse / opphør Økning eller reduksjon av inngående MVA i post 8 48 2011 Deloitte

Justeringsreglene Dokumentasjonskrav løpende: Anskaffelser (mva i forbindelse med byggetiltak) Anskaffelseskostnaden - spesifisert på fradragsberettigede og ikke fradragsberettigede formål Anskaffelseskostnaden for hver enkelt leietaker Anskaffelsestidspunkt / fullføringstidspunkt Anskaffelseskostnad uten merverdiavgift Total merverdiavgift Fradragsført merverdiavgift ved anskaffelsen Fradragsrett ved anskaffelsen angitt i prosent Justeringer spesifisert med beløp per år 2011 Deloitte

Justeringsreglene Dokumentasjonskrav løpende: Bruken Dokumentere bruk av bygget ved tegninger og kontrakter Ved utgangen av hvert år skal det foreligge oversikt over bruken av lokalene gjennom året Bekreftelse på at leietaker er avgiftspliktig Gjelder for hvert bygg 2011 Deloitte

EKSEMPEL JUSTERING 3. etg: Lege unntatt 2. etg: Advokat MVA 1. etg: Butikk MVA Fradrag på anskaffelsestidspunktet (v/ a.p. bruk) Justeringsperioden (10 år) starter ved fullført (ferdigattest, midlertidig brukstillatelse eller faktisk bruk) Justering vurderes årlig bruksendring i justeringsperioden I eksempelet er samlet inngående MVA MNOK 3 (1/10 = 300 pr år) År 1 År 2 År 3 År 4 År 5 År 6 År 7 År 8 År 9 År 10 Inn flytting Ingen endring Ingen endring Adv. ut tom 2. etg Tom 2. etg Tom 2. etg Lege inn 2. etg Lege ut av 2. etg Advokat inn i 2. etg Lege ut / advokat inn i 3. etg. 2/3 Fradrag (MNOK 2) ingen justering ingen justering ingen justering ingen justering ingen justering justering ned (1/3 av årets 1/10) 100 NOK justering ned 100 NOK ingen justering justering opp 100 NOK 51 2011 Deloitte

Justeringsreglene Overføring av justeringsforpliktelser- kjøper/overtaker kan overta justeringsforpliktelsen ved; Overdragelse av fast eiendom Overdragelse av kapitalvare som ledd i overdragelse av virksomhet etter merverdiavgiftsloven Vilkår Kjøpers fradragsrett minst den samme som selgers Dvs. har kjøper mindre fradragsrett enn selger, må selger etterjustere den resterende del Legitimasjon/opplysning Skriftlig avtale på overtagelsen av justeringsforpliktelsene Senest i samme MVA termin som levering /gjennomføring For å kunne justere senere må kjøper kjenne opprinnelig eiers fradragsprosent ved anskaffelse 2011 Deloitte

DOKUMENTASJON 53 2011 Deloitte Advokatfirma

Innhold i salgsdokument - faktura Bokføringsforskriften 5-1-1 Faktura skal inneholde: Nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen Angivelse av partene (kjøper / selger) Ytelses art og omfang (hva er levert) Tidspunkt og sted for levering av ytelsen Vederlag og betalingsforfall Eventuell mva og andre avgifter Mva skal angis i NOK. 54 2011 Deloitte

Nummerering av salgsdokument Bokføringsforskriften 5-1-3 Salgsdokument skal være forhåndsnummerert på trykte blanketter eller ved maskinelt tildelte nummer med en kontrollerbar sekvens eller være merket på annen måte slik at fullstendig registrering av utfakturerte salg kan etterprøves på en enkel måte 55 2011 Deloitte

Tilleggskrav for nett og kraft forskrift om prisopplysning ved transport og salg av elektrisk kraft I avregninger til forbruker skal det spesifiseres nettleie, kraftpris og fastbeløp På alle a konto-regninger skal det opplyses hvilket årsforbruk a konto-beløpet er beregnet ut ifra. Tilbud basert på variable priser der fordelingen av forbruket ikke beregnes ut ifra netteiers justerte innmatingsprofil, skal opplyses På hvilket grunnlag for fordeling av forbruket beregnes. Hvordan den variable prisen beregnes. I tilbud med variable priser og samtidig oppgitt gjennomsnittspris, skal det redegjøres for forutsetninger for denne beregningen. 56 2011 Deloitte

Felles faktura, faktura for andre (særlige ordninger) Samfakturering; Nett / kraft i ett dokument Forvaltningstjenester / nettadministrasjon Kjøper fakturerer på vegne av selger (avregning) Regulatoriske krav Forholdet til finanslovgivning konsesjonskrav mv. 57 2011 Deloitte

FRIKRAFT MV. 58 2011 Deloitte Advokatfirma

Frikraft til grunneiere Tidligere: uttak Uttaksmerverdiavgift med grunnlag i omsetningsverdien Avgiftsmyndighetene har endret syn Avgiftsmyndighetene anser nå forholdet som omsetning av kraft fra produsenten (byttehandel; kraft mot fallrett ) Utgående avgift skal faktureres til grunneierne som mottar frikraft Gulating lagmannsrett, 16. sept 2005 (anke HR nektet fremmet) 59 2011 Deloitte

Erstatningskraft (til kommuner) Samme avgiftsmessige behandling som for konsesjonskraft eller som frikraft? Ikke faktura fra konsesjonær Gratis kraft eller rabattavtale? Kommunens evt. (videre)salg Mva pliktig på vanlig måte Kommunen skal beregne utgående avgift 25 % 60 2011 Deloitte

UTLAND 61 2011 Deloitte Advokatfirma

Varer & tjenester til utlandet 6-21 / 6-22 Omsetning av varer / tjenester til utlandet Fritaket gjelder alle varer Tjenester til bruk i utlandet Tjenester fjernlevert til utlandet Omsetning av varer / tjenester til utenlandske skip 62 2011 Deloitte

Varer og tjenester fra utlandet Tjenester som kan fjernleveres" Kjøper i Norge beregner avgiften Tjenester som ikke kan fjernleveres Selger beregner avgiften Tjenester levert i utlandet utenlandsk mva Tjenester levert i Norge norsk mva 63 2011 Deloitte

Særlig vedr. tjenester Fra 1. juli 2011 skal det beregnes merverdiavgift når næringsdrivende tilbydere i utlandet leverer elektroniske tjenester til privatpersoner i Norge. Forenklet registrerings- og rapporteringsordning skal være på plass til avgiftsplikten trer i kraft. Innberetning av utgående MVA Refusjon (ikke fradrag ) for inngående MVA 2011 Deloitte

EU-regler fra 1. januar 2010 Nye leveringsstedsregler i EU Hovedregelen tidligere Levering av tjenester mellom to registerte næringsdrivende anses skjedd der hvor selger er hjemmehørende selger skal fakturere med eget lands merverdiavgift Lovendring i EU fra 1.1.2010 Levering anses skjedd der hvor kunden er hjemmehørende 65 2011 Deloitte

Internasjonal krafthandel Eksportfritak Innførsel ( 7-7) ikke MVA ved innførsel av elektrisk kraft Sletting av klimakvoter ( 3-20) Kvotehandel generelt (snudd avregning) 2011 Deloitte

INNGÅENDE MVA 67 2011 Deloitte Advokatfirma

Grunnleggende byggestein i avgiftssystemet Avgiftspliktige beregner utgående MVA av sin omsetning Avgiftspliktige fradragsfører inngående avgift på sine anskaffelser Avgiftsbelastningen rulleres frem til sluttbruker 68 2011 Deloitte

Fradrag for MVA Kapittel 8. Fradrag for inngående merverdiavgift 8-1 Hovedregel Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten 8-2 Fradragsrett for anskaffelser delvis til bruk i registrert virksomhet Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten 69 2011 Deloitte

Fradrag for MVA Til bruk i registrert avgiftspliktig virksomhet Må være registrert i Merverdiavgiftsregisteret Dokumentasjonskrav Merverdiavgiftsloven 15-10 (1) Aktsomhetsplikt IMVA kan ikke fradragsføres dersom kjøper burde vite at selgers beregning av UMVA er feilaktig Kvalifisert uaktsomhet hos kjøper rettspraksis 70 2011 Deloitte

Fradrag for MVA Til bruk i avgiftspliktig virksomhet hva menes Flere dommer her stadig utvidelse av fradragsrett Ny lov endrer ikke rettstilstand tidligere praksis fortsatt relevant To krav: Tilordningskravet Til bruk i den næringsdrivendes egen virksomhet Relevanskravet Til faktisk bruk i virksomheten 71 2011 Deloitte

Tilordningskravet Til bruk i egen virksomhet Anskaffelse til bruk i annen næringsdrivende virksomhet gir ikke fradragsrett Selv om også denne er avgiftspliktig Ikke krav til objektiv hensiktsmessighet Fradragsberettiget selv om anskaffelsen er uklok eller uhensiktsmessig Myndighetene skal ikke overprøve forretningsmessige beslutninger 72 2011 Deloitte

Tønsberg Bolig AS (2008/47052) Høyesterett (3-2) ga et morselskap rett i at det hadde forholdsmessig fradrag for IMVA som i stor grad direkte gjaldt et heleid datterselskaps forhold Anskaffelsene (tjenestene) ble ansett for å ha en klar interesse for den avgiftspliktige virksomheten til den som har betalt for og krever avgiftsfradrag for tjenestene Hensynet til morselskapets fremtidige virksomhet (renommé) 73 2011 Deloitte

Relevanskravet Sira kvina (Rt-1985-93) Konsesjonsvilkår NC (Rt-2001-1497) Kontraktsforpliktelse Hunsbedt Racing (Rt-2003-1821) Primær bruk HR : Etter min oppfatning kan det ikke oppstilles noen generell regel med et slikt innhold Porthuset (Rt-2005-951) Primær bruk definitivt avvist avgjørende om nær og naturlig tilknytning 74 2011 Deloitte

Bowlingsaken HR: Er anskaffelsen til direkte, faktisk bruk i begge virksomheter, vil kravet være oppfylt, forutsatt at den er relevant og har naturlig og nær tilknytning. En ren bedriftsøkonomisk tilknytning vil normalt ikke være tilstrekkelig Ingen felles, fysisk bruk av anskaffelser til bowling/biljard i serveringsvirksomheten Sjelden gang pådekning av biljardbord, ikke relevant Ofte tilsøling av biljarddukene, ikke relevant 75 2011 Deloitte

Nye dommer HR-2011-363 (16. febr. 2011) (Dissens 4-1) Gjennomskjæring Fradragsnekt for kjøper pga. selgers manglende innbetaling av MVA HR-2010-1723 (12. okt. 2010) Leilighetshotell, salg av leiligheter med tilbakeleie til utbygger som også drev hotellvirksomhet ved utleie av leilighetene Ikke anledning til å betrakte leilighetssalget som en finansieringsordning Fradragsrett ble nektet på leiligheter som ble solgt 2011 Deloitte

Fradrag for inngående MVA på transaksjonskostnader Transaksjons Kjøp av selskap Salg av selskap Fusjon Fisjon Emisjon Etc kostnader Revisorer Advokater Meglere Etc 77 2011 Deloitte

Transaksjonskostnader den grunnleggende utfordring Finansinntekter (utbytter, inntekter fra salg av selskap etc) er unntatt fra avgiftplikt Hva skulle da det rettslige grunnlaget for fradragsrett være, jf at det bare foreligger fradragsrett for anskaffelser til bruk i avgiftspliktig virksomhet 78 2011 Deloitte

EU avgjørelser Kretztechnik AG Østerriksk AS som driver avgiftpliktig vareomsetning foretok en kapitalutvidelse ved emisjon i forbindelse med børsintroduksjon EF-domstolen konkluderte med at Kretztechnik AG hadde fradragsrett for inngående MVA som påløp på tjenester i den forbindelse Fordi kapitalutvidelsen var begrunnet i driftsmessige hensyn Cibo Participations SA Morselskaps erverv av datterselskap MVA er fradragsberettiget dersom: Morselskapet (kjøper) driver avgiftspliktig virksomhet Anskaffelsen av datterselskapet er relevant for morselskapets avgiftspliktige virksomhet De konkrete anskaffelsene er relevant for ervervet 79 2011 Deloitte

Eksempel fra forvaltningspraksis Kjøp av eiendom MVA på megler Fradragsrett under alminnelige vilkår Kjøper man bygget for å bruke det i MVA pliktig virksomhet foreligger det fradragsrett Kjøp av eiendoms AS MVA på megler Fordi eiendomsmeglingen det sentrale ref. SKD Avskåret fradragsrett fordi kjøp av aksjer Selv om eiendomservervet det sentrale Kjøper man eiendom AS for å bruke det i MVA pliktig virksomhet blir MVA likevel kostnad 80 2011 Deloitte

FAST EIENDOM 81 2011 Deloitte Advokatfirma

UTLEIE AV FAST EIENDOM UNNTATT Merverdiavgiftsloven 3-11 Omsetning i form av salg og utleie av fast eiendom er unntatt fra merverdiavgiftsloven Også varer og tjenester som ledd i utleien endret syn fra myndighetene? Før; knyttet til bygget som sådan Nå: direkte følge av byggets standard og beskaffenhet og utleiers driftsform Særskilte former for utleie er likevel avgiftspliktig For eksempel hotell 82 2011 Deloitte Advokatfirma

FRIVILLIG REGISTRERING PLIKTIG MVAL 2-3 Frivillig ordning for utleie av næringseiendom til helt eller delvis avgiftspliktig virksomhet kommunale / fylkeskommunale virksomhet Registreringen omfatter alle leieforhold som oppfyller vilkårene må positivt avgrense annerledes Fradragsrett for inngående avgift som pådras i utleievirksomheten Leietaker likestilles avgiftsmessig som om hun eide eiendommen selv 83 2011 Deloitte Advokatfirma

PRESISERINGER Utleiere må søke om frivillig registrering 2-3 Ikke fakturere leiebeløpet med avgift til ikke mva-registrert leietaker Leietaker som bruker arealet dels til bruk som gir fradragsrett og dels til bruk utenfor loven Avgift på hele leiebeløpet Hele arealet er omfattet av registreringen Leietaker har bare delvis fradragsrett Utleie gjennom flere ledd vilkårene må være oppfylt for samtlige ledd 84 2011 Deloitte Advokatfirma

DOKUMENTASJONSPLIKT Dokumentasjonsplikt, forskriftens 2-3-2 Dokumentere bruk av bygget ved tegninger og kontrakter Ved utgangen av hvert år skal det foreligge oversikt over bruken av lokalene gjennom året Bekreftelse på at leietaker er avgiftspliktig Gjelder for hvert bygg 85 2011 Deloitte Advokatfirma

Kontraktsmessige forhold Dokumentasjonskravene Ansvarsforhold Erstatning Avgiftsmessige konsekvenser av ulike forhold Opplysning Endringer / investeringer Særlig ved justeringsregler Behov for å avtalefeste rettigheter til dokumentasjon? Behov for årlig erklæring fra leietakere? 2011 Deloitte Advokatfirma

Kontraktsmessige forhold forts Spesielle forhold Nye bygg To-leddet utleie Ubrutt kjede Proposjonale leieavtale med inngåtte fremleieforhold? Sammensatte utleie/service-forhold? 2011 Deloitte Advokatfirma

FINANSIELLE TJENESTER 88 2011 Deloitte Advokatfirma

Finansiell krafthandel Trading / Prissikring Avgiftsmyndighetene: finansiell omsetning unntatt Konsekvenser for fradragsrett Beregning av omsetningen? Alternativ organisering v/ risiko 89 2011 Deloitte Advokatfirma

El-sertifikater / grønne sertifikater Norsk/Svensk elsertifikatmarked Det er vedtatt å innføre felles Norsk/Svensk el.sertifikatmarked Det tas sikte på at dette settes i kraft fra 1. januar 2012 Lov om elsertifikater har vært på høring (1. februar 2011) Finansdepartementet antar at omsetning av el-sertifikater blir ordinær avgiftspliktig tjenesteomsetning (25 % MVA) Dette samsvarer med avgiftsbehandlingen i Sverige Finansdepartementet bebuder imidlertid at nærmere avklaring kan komme når regelverket for ordningen er nærmere fastsatt 2011 Deloitte Advokatfirma

Sertifikatordninger Deltakelse i utenlandske ordninger på grunnlag av kraft produsert i godkjente produksjonsanlegg i Norge I land som har innført ordning med el-sertifikater / grønne sertifikater (f. eks. Sverige, UK m.fl.) er det besluttet å betrakte slike som varer og ikke som finansielle instrumenter (knytning mellom den elektriske kraften og sertifikatet) Antatt at norske myndigheter vil betrakte slik omsetning som fritatt omsetning til utlandet, jfr. mval. 6-21 / 6-22 og ikke som unntatt finansiell omsetning jfr. 3-6 Eventuell omsetning av sertifikater i/til andre land antas derfor ikke å redusere fradragsretten for inngående MVA for den enkelte produsent Norske produsenter som omsetter sertifikater i utlandet må ta stilling til evt. registreringsplikt i det aktuelle landet hvor omsetningen skjer / evt. eksport fra N. 91 2011 Deloitte Advokatfirma

Kvotehandel Snudd MVA-beregning 11-1. Omsetning og uttak (1) (2) Ved omsetning av klimakvoter til næringsdrivende eller offentlig virksomhet skal mottakeren av tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Mottakere som er næringsdrivende eller offentlig virksomhet, men ikke avgiftssubjekt, skal beregne og betale merverdiavgift først når de samlede kjøp for en termin overstiger 2000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet. 2011 Deloitte Advokatfirma

ORGANISATORISKE ENDRINGER 93 2011 Deloitte Advokatfirma

Vilkår for MVA registrering 3 vilkår for registreringsplikt etter merverdiavgiftsloven 2-1 Omsetning som ikke er unntatt Beløpsgrense - pt. TNOK 50 Aktivitet i næring Næringsdrivende Videre begrep enn i skatteretten Særlig pga. konkurransehensyn Hindre avgiftssubsidier (sk. Skatteutgifter ) 2011 Deloitte Advokatfirma

MVA registreringsalternativer - 2-2 Flere virksomheter som drives av samme eier anses som én avgiftspliktig virksomhet Hovedregel Filial A X AS Filial B Kan søkes om: Særskilt registrering for del av virksomhet Dersom særskilt regnskap føres for noen enkelt virksomhet som nevnt i første ledd, kan avgiftsmyndighetene bestemme at denne del av virksomheten skal anses som en særskilt avgiftspliktig Fellesregistrering/MVA konsern Samarbeidende selskaper kan anses som én avgiftspliktig virksomhet når minst 85 pst. av kapitalen i hvert selskap eies av et eller flere av de samarbeidende selskaper og selskapene er fellesregistrert MVA konsern medfører felles innrapportering og solidarisk ansvar for MVA beløp Filial A Y AS X AS X AS Filial B Z AS 2011 Deloitte Advokatfirma

Omstruktureringer Fisjon Fusjon Kjøp / salg av virksomhet Ha alltid oversikt over eventuelle MVA konsekvenser Kan bli dyrt å bomme 96 2011 Deloitte Advokatfirma

Problemstillinger Utløser selve transaksjonen MVA? F. eks.: omdisponering av eiendom (tilbakeføring av MVA), uttak, omsetning Er MVA forholdene etter omstruktureringen riktig? F. eks.: registreringsforhold Gir omstruktureringen anledning til å optimalisere avgiftshåndteringen? F. eks.: større fradragsrett for MVA, hindre akkumulering Kan MVA på transaksjonskostnadene fradragsføres? Vurdering bla.a. : til bruk for avgiftspliktig virksomhet eller eier? 97 2011 Deloitte Advokatfirma

Salg av virksomhet Helt / delvis / andeler utgangspunkt avgift dersom fradragsført omsetning eller uttak Virksomhetsoverdragelse (fritak 6-14) Fritak for avgift / ikke uttak Overdragelse av justeringsforpliktelse? Fradragsrett på omkostninger ifb. salget Fellesregistrering? vilkårene fortsatt oppfylt? opphør av fellesregistrering må meldes (solidaransvar inntil melding!) Fast eiendom Spesielle registreringsforhold? ( 2-3) Overdragelse av justeringsposisjon? 98 2011 Deloitte Advokatfirma

Kjøp av virksomhet Omkostninger ved kjøpet fradragsberettiget under alminnelige vilkår Fellesregistrering har man kjøpt gamle eller fremtidige avgiftskrav - solidaransvar? 2-3 utleie av eiendom Overtakelse av justeringsposisjon 99 2011 Deloitte Advokatfirma

Fusjon Virksomhetsoverdragelse? medfører fritak for avgift heller ikke uttaksavgift dersom fritatt Overdragelse av justeringsforpliktelse? Uttak (datatjenesteselskapet som fusjoneres med bank/forsikring) Fast eiendom Spesielle registreringsforhold? Kan bli omdisponering Fullført etter 1. januar 2008 overdragelse av justeringsposisjon? Fullført før 1. januar 2008 tilbakeføring? 2-2 overtagelse av solidaransvar? Oppløsning av fellesregistrering må meldes 100 2011 Deloitte Advokatfirma

Fisjon Gyldendal dommen Fellesregistrering må søkes Utskillelsen av eiendom Omdisponeringssituasjon? Overføre justeringsforpliktelse? Utakssituasjon ift. andre driftsmidler? - Overførings av justeringsforpliktelse? Tidligere interne overføringer blir nå avgiftspliktig omsetning For eksempel ut- / innleie av arbeidskraft 101 2011 Deloitte Advokatfirma

1 0 2011 Deloitte Advokatfirma

EKSEMPEL (rettspraksis): SKULD (Forsikring) SKULD (Forsikring) OMORGANISERING Vika mgmt. AS (Administrative ytelser) Etterberegning MVA + renter mer enn 111 mill. 103 2011 Deloitte Advokatfirma

NYHETER 104 2011 Deloitte Advokatfirma

Rt-2009-1632 (ABG / Carnegie) Saken gjaldt gyldigheten av vedtak om etterberegning av merverdiavgift overfor to verdipapirforetak for mottatt vederlag for corporate finance tjenester i forbindelse med fusjon mellom to finansinstitusjoner. For det ene av foretakene, gjaldt det også for vederlaget for tilsvarende tjenester ved salg av to selskaper. Lovendring om elektronisk leverte tjenester Dommer om fradragsrett Klagenemndsavgjørelser 2011 Deloitte Advokatfirma

MYNDIGHETSKONTAKT BOKETTERSYN BFU 106 2011 Deloitte Advokatfirma

Bokettersyn / kontroll MVA / Lønn / Skatt (Regionale skattekontor/kemner) Særavgift (toll) Flere? Konkurransemyndigheter Arbeidstilsyn Miljømyndigheter De ulike etatene samarbeider og gir kontrollopplysninger til hverandre Retter og plikter Normalgjennomgang i MVA-sak 107 2011 Deloitte Advokatfirma

BFU Bindende forhåndsuttalelser Et verktøy for å sikre forutberegnelighet Særlig aktuelt ved større enkelttransaksjon / omorganisering Gebyrbelagt NB. Kan være et tveegget sverd 2011 Deloitte Advokatfirma

Erlend Øen Advokat Deloitte Advokatfirma AS Damsgårdsveien 135 Postboks 6013 Posterminalen 5892 Bergen Norge Tel: 55 21 81 39 Mobile: 971 80 599 eoen@deloitte.no Member of Deloitte Touche Tohmatsu 2011 Deloitte Advokatfirma