KLAGESAK NR 3464 SAMMENDRAG Merverdiavgiftsloven 19 - Alminnelig omsetningsverdi Klagenemndas avgjørelse av 24.mars 1996. Bransje: Bilsalg Klagen gjelder fylkesskattekontorets etterberegning av utgående avgift med kr 3 606, renter og 20% tilleggsavgift. Vedtaket er begrunnet med at klageren solgte en ny bil til for lav verdi ved innbytte av bil pluss mellomlegg. Salg og innbytte anses som to ulike salg. I dette tilfellet ble prisen på den nye bilen satt ned med kr 20 000 fra kr 251 000 til kr 231 000 med den begrunnelse at klageren hadde glemt å gi kjøperen rabatt. Kjøperen hadde ved kontraktsinngåelsen et halvt år tidligere akseptert å betale kr 251 000 og hadde ikke bedt om rabatt. Samtidig ble innbyttebilens pris satt ned med kr 20 000 fra kr 68 000 til kr 48 000, med den begrunnelse at den var priset for høy. Klageren hadde overfor kjøper opplyst at det kun var av regnskapsmessige årsaker samt av hensyn til merverdi-avgiften at prisen på den nye bilen og innbyttebilen ble satt ned med samme beløp. Kjøperen skulle betale det samme kronebeløp i mellomlegg. Skattedirektoratet sa seg enig med fylkesskattekontoret. Til tross for at salg av ny bil mot innbyttebil og kontant mellom-legg, anses som to ulike salg, ser det ut til at salgene her er blandet sammen. Det var lite trolig at bilforhandleren skulle gi rabatt til en kunde som allerede hadde akseptert å betale full pris. Likeledes var det ingen grunn til at prisen på innbytte-bilen skulle settes ned, idet den ikke var blitt forringet i verdi på grunn av skade eller fordi den hadde kjørt ekstra langt. Ved å sette prisen ned med samme beløp på begge bilene fikk kjøperen dessuten i realiteten ingen rabatt. Ved en eventuell heving av kjøpet ville kjøperen kun ha krav på kr 230 000 og ikke 251 000. Klagenemndas medlemmer sluttet seg enstemmig til Skattedirektoratets innstilling.
Dato for Skattedirektoratets innstilling: 28.desember 1995 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse den 24.mars 1996 i sak nr 3464 vedrørende reg nr xxx xxx xx - Klageren. Skattedirektoratet har avgitt slik i n n s t i l l i n g: Klageren er registrert for omsetning og reparasjon av biler. På grunnlag av opplysninger fra klageren (dok 2) etterberegnet xx fylkesskattekontor den 29.november 1994 merverdiavgift med kr 3 606 og renter med kr 252. Tilleggsavgift er ilagt med 20% med kr 720. Det samlede etterberegnede beløp utgjør kr 4 578 (dok 5). Klage til klagenemnda fra klageren ved advokat xx er datert 22.desember 1994 (dok 7). Fylkesskattekontorets redegjørelse for saken ble oversendt klageren ved brev den 31.januar 1995 (dok 9). Tilsvar til redegjørelsen er datert den 15.februar 1995 (dok 8). Saken ble mottatt i Skattedirektoratet 10.mars 1995. Klagefristen er overholdt. Saken er ikke innbrakt for domstolene.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen til nemndsmedlemmene: 3 Dok 1 Brev fra Forbrukerrådet i xx den 10.august 1994 til fylkesskattekontoret Dok 2 Brev fra klageren den 29.september 1994 Dok 3 Brev fra fylkesskattekontoret den 13.oktober 1994 Dok 4 Brev fra klageren den 4.november 1994 Dok 5 Vedtak den 29.november 1994 Dok 6 Brev fra fylkesskattekontoret den 29.november 1994 Dok 7 Klage den 22.desember 1994 Dok 8 Tilsvar til redegjørelsen den 15.februar 1995 Dok 9 Fylkesskattekontorets redegjørelse den 31.januar 1995 Dok 10 Skattedirektoratets fellesskriv av 26.mars 1971 Dok 11 Forskrift nr 91 Dok 12 Høyesterettsdom av 24.mars 1987 Dok 13 Forbrukerrapportens artikkel i nr 8/1994 Saken gjelder: Tvisten gjelder grunnlaget for avgiftsberegning ved salg av en ny bil. S kjøpte en Ford Mondeo av klageren i desember 1993. Kjøpekontrakt ble underskrevet den 10.desember 1993 (dok 1 vedlegg E). Prisen på den nye bilen var kr 251 000. Den skulle betales ved innbytte av hennes gamle bil, verdsatt til kr 68 000 og ved at det ble betalt kr 163 000 kontant. I brev til klageren den 4.juni 1994 skriver regnskapsføreren, som representerer kjøperen,: "På grunn av lang leveringstid opplyste bilselgeren at prisen på den nye bilen var lavere, men at han måtte sette denne summen på kontrakten for å binde prisen, da bilen pr. denne dato hadde leveringstid og ikke var ankommet landet. De bekreftet overfor oss at De måtte sende kopi av kjøpekontraktene på biler som hadde leveringstid, til leverandøren, og at De på dette grunnlag da var sikret innkjøpsprisen pr. kontraktsdato." (dok 1 vedlegg D). På leveringstidspunktet i mai 1994 ble kjøper bedt om å undertegne en ny kontrakt. I følge
4 kjøper ble det fra selgers side presisert at endringen kun ble foretatt av regnskaps-tekniske grunner og av hensyn til merverdiavgiftssystemet. Regnskapsføreren skriver i brev den 4.juni 1994 til klageren ved disponent y: "Etter vår samtale med Dem, hvor vi ble forklart at De vanligvis reduserte prisene på den nye og den innbyttede bil med tilsvarende beløp utfra at det ikke var merverdiavgift på brukte biler, er vi kommet frem til at De i dette tilfelle har spart en utbetaling på kr 3.805 til skattefogden. De meddelte videre, hvilket ble fremvist på en annen inngått kjøpekontrakt, at dette skulle ha fremgått på den første avtalte kjøpekontrakt mellom xx og yy, da det i dette tilfelle ikke hadde blitt aktuelt for ekteparet å selge sin Sierra 2,0 is for kr. 48.000,-." (dok 1 vedlegg D side 2, 4.avsnitt) Klager har ikke benektet at dette ble uttalt til kjøper og y. I den nye kontrakten, som ble tilbakedatert til den 10.desember 1993, ble prisen på den nye bilen satt til kr 231 000 og prisen på innbyttebilen til kr 48 000. Kontrakten ble undertegnet av partene den 5.mai 1994 (dok 1 vedlegg F). Klageren forela saken for fylkesskattekontoret i brev av 29.september 1994 (dok 2). Bakgrunnen for dette var omtale av saken i Forbrukerrapporten nr 8 1994 (dok 13) og en konkret henvendelse fra S til Forbrukerrådet i Vestfold (dok 1 vedlegg C). I brev den 16.september 1994 til Forbrukerrapporten skrev advokat xx: "Det som rent faktisk har skjedd er at selskapets salgssjef oppdaget at selgeren av den nye bilen hadde gitt en altfor høy pris på bruktbilen, samt at det ikke var gitt rabatt på den nye bilen. Klageren og andre bilforhandlere arbeider selvfølgelig for å få best mulig pris for sine varer. I markedet er det imidlertid dessverre slik at det ikke har vært mulig å selge nye biler til full pris. Dette har avgiftsmyndighetene vært oppmerksom på. Avgiftsmyndighetene har også akseptert at nye biler kan selges med rabatt, og at dette ikke er unndragelse av merverdiavgift. Dette forutsetter selvfølgelig at det ikke gis en så stor rabatt på den nye bilen i forbindelse med innbytte av bruktbil, at det skjer en for lav prising av bruktbilen. Dette har imidlertid ikke skjedd i vårt tilfelle." (dok 2 bilag 3 nederst side 1) Fylkesskattekontoret mente klageren hadde beregnet avgiften feil og ba om at regnskapet og avgiften ble korrigert (dok 3). Da selskapet nektet å etterkomme pålegget (dok 4), ble avgift, renter og tilleggsavgift etterberegnet i vedtak av 29.november 1994 (dok 5).
5 Fylkesskattekontoret har lagt vekt på at det eksisterer to kontrakter vedrørende samme salg. I den sist utfylte er prisen på begge bilene redusert med kr 20 000. Kjøper har protestert på dette fordi hun mener innbyttebilen er verdsatt for lavt. Hvis hun hadde visst at hun bare ville få kr 48 000 for innbyttebilen, hadde hun heller solgt bilen for kr 70 000 til en kunde hun hadde på hånden i desember 1993. I den forbindelse legger fylkesskattekontoret Skattedirektoratets fellesskriv av 26.mars 1971 vedrørende avgiftsgrunnlaget ved salg av ny bil mot innbytte av brukt bil, til grunn (dok 10). Det går frem i felleskrivet at det ikke spiller noen rolle for avgiftsgrunnlaget for den nye bilen om den virkelige verdien av innbyttebilen ligger høyere eller lavere enn den avtalte prisen for denne. Det antas at bilforhandleren ikke med virkning for avgiftsberegningen av den nye bilen, kan trekke eventuell overpris på innbyttebilen fra den avtalte pris for den nye bilen. Fylkesskattekontoret mener at fellesskrivet må legges til grunn i de tilfeller hvor verdsettelsene av begge bilene er redusert med det samme beløp. Kunden har i dette tilfellet ikke presset prisen, men godtatt kontraktssummen kr 251 000. Fylkesskattekontoret finner det usannsynlig at det ikke er sammenheng mellom nedskriving av pris på nybil og nedskriving av verdi på innbyttebilen. Det er grunn til å tro at det ikke ville blitt foretatt en ny vurdering av innbyttebilen hvis det ikke var "glemt" å beregne rabatt på den nye. Det går ikke fram at den første verdsettelsen av innbyttebilen har skjedd mot forbehold. Klager hevder at kr 231 000 er en pris som er i overensstemm-else med den alminnelige omsetningverdien for slike biler, jf merverdiavgiftsloven 19. Klager har forklart at da bilen skulle leveres ble det oppdaget at det ikke var gitt rabatt på den nye bilen, noe som gjøres ved salg av alle nye biler. Salgsjefen ga da bilselgeren beskjed om at kunden måtte få den normale rabatten og at bruktbilen måtte vurderes realistisk. Det er vanlig at det gis rabatter med utgangspunkt i liste-prisen. I dette tilfellet ble det gitt 8% rabatt. For å underbygge påstanden om at bilforhandleren normalt gir en rabatt i den aktuelle størrelsesorden, er det fremlagt 10 kjøpekontrakter for bilsalg gjennomført av klageren (dok 4).
6 Klager hevder fylkesskattekontoret legger altfor stor vekt på at det ble skrevet to kontrakter. Det var klart på det tids-punkt hvor kontrakt nr 1 ble skrevet at prisen på den nye bilen kunne bli endret senere. Det kom derfor ikke overraskende på kjøper at det ble skrevet en ny kontrakt. Det viser også det faktum at kjøper skrev under på kontrakt nr 2. Grunnen til at det foreligger to kontrakter er at kontrakt nr 1 ble reforhandlet. Det blir ofte skrevet to kontrakter f eks i de tilfeller hvor innbyttebilen blir forringet i verdi som følge av skade eller vesentlig høyere kjørelengde i tiden mellom kontraktsinngåelse og leveringstidspunktet. Klager presiserer at det ikke er tilfellet i denne saken. Felleskrivet har begrenset betydning etter at forskrift nr 91 ble vedtatt (dok 11). Forskriften regulerer fastsettelsen av den alminnelige omsetningsverdien og ble vedtatt som en følge av avgjørelsen i Høyesteretts dom av 24.mars 1987 (dok 12). Siden avgiftsgrunnlaget for den nye bilen i denne saken er identisk med den alminnelige omsetningsverdien, har pris-settingen på innbyttebilen mindre betydning avgiftsmessig sett. I forbindelse med verdsettelsen av innbyttebilen har klager opplyst at den ble solgt videre den 8.mai 1994 for kr 64 950. Reparasjons- og servicekostnader beløp seg til kr 9 951. Dette tilsier ifølge klager at kr 48 000 var en riktig prisfast-settelse (dok 2 bilag 2). Skattedirektoratet skal bemerke: Saken gjelder hvorvidt merverdiavgift ved salg av den nye bilen er beregnet av et for lavt grunnlag. I følge merverdiavgiftsloven 18 skal avgiften beregnes av vederlaget for den avgiftspliktige omsetningen. I følge mal 19 skal prisen på den leverte ytelse legges til grunn, hvis vederlaget helt eller delvis består av annet enn vanlig betalingsmiddel. Spørsmålet er hvor stort det reelle vederlaget for den nye bilen var. I begge kontraktene er mellomlegget kr 163 000. I den første kontrakten er innbyttebilen verdsatt til kr 68 000 og i den andre kontrakten til kr 48 000. Klager hevder innbyttebilen ikke var verdt mer enn kr 48 000, mens kjøper hevder hun kunne ha solgt den for kr 70 000 og at kr 68 000 derfor er den riktige prisen.
7 Forskrift nr 91 omhandler bestemmelser om fastsettelsen av den alminnelige omsetningsverdi på motorkjøretøyer ved bilforhandlers uttak, innbytte m v. I 1 heter det at bilforhandlere ikke kan selge nye biler for mindre pris enn listepris med tillegg av fraktkostnader og fradrag for alminnelig rabatt som bilforhandleren kan dokumentere at han gir ved samme slag biler uten innbytte på tidspunktet for avgiftsberegningen. Det er ikke opplyst hva bilens listepris i mai 1994 var eller hvor mye eventuelle fraktkostnader fram til bilforretningen var. Siden partene ikke har gått nærmere inn på det, synes det som om kr 251 000 er lagt til grunn som listepris. Klager har fremlagt dokumentasjon som viser hva andre typer personbiler er solgt for (dok 4). Fylkesskattekontoret har sett bort ifra de tilfeller hvor selger har tatt imot innbyttebil, fordi det kan være kontrakt nr 2 som er lagt fram. Dokumentasjonen viser at klageren har gitt rabatter mellom 8% og 11,3%. Selger hadde tatt forbehold om at prisen på den nye bilen kunne bli lavere enn kontraktfestet den 10.desember 1993, men ikke tatt forbehold om endring av prisen på innbyttebilen. Prisen på den nye bilen ble ikke satt ned fordi den var priset for høyt i forhold til listeprisen i mai 1994, men fordi det ble ytet rabatt. Det fremgår ikke av partenes opplysninger at det foregikk reforhandlinger av den første kontrakten. Kjøper hadde godtatt prisen på den nye bilen med kr 251 000, og hadde ikke senere krevet rabatt. Prisen på innbyttebilen var kontraktfestet i desember 1993. I mai 1994 hevder klager at innbyttebilen var vurdert urealistisk høyt, uten at det opplyses noe om grunn-laget for påstanden. Årsaken var imidlertid ikke at bilen var blitt skadet eller hadde kjørt lenger enn tidligere antatt. Bilen ble videresolgt for kr 64 950, og klager hevder dette viser at prisen på kr 68 000 var for høy. Skattedirektoratet vil bemerke at det er klagers risiko om det oppnås fortjeneste ved videresalget. Klager hadde i kontrakt nr 1 ikke tatt forbehold om at prisen måtte reguleres i forhold til hva den ble videresolgt for. Det var klager som tok initiativ til at prisen på innbyttebilen ble vurdert på nytt. Dette skjedde på det tidspunkt hvor bilen allerede var solgt eller var i ferd med å bli solgt til tredjemann. Altså på det tidspunkt hvor klager antakelig visste at det ikke kunne oppnås fortjeneste på salget, men derimot tap. Ved å redusere prisen på
innbyttebilen oppnådde klager å velte tapet over på kjøper. 8 I brev den 29. september 1994 til fylkesskattekontoret (dok 2 side 2 pkt 5) skriver advokat xx at yting av rabatt og ny vurdering av prisen på innbyttebilen skulle skje slik at bytteforholdet mellom partene ikke ble endret.skattedirekto-ratet skal bemerke at ved en rabatt vil nettopp bytteforholdet endres ved at kjøper betaler mindre. Ved dette salget ble bytteforholdet endret ved at kjøper måtte betale for "rabatten" ved at innbyttebilens pris ble satt ned med tilsvarende beløp. Kontantbeløpet som kjøper skulle erlegge forble imidlertid uendret. Det antas at det er det xx mener med at "bytte-forholdet" skulle være uendret. Det er ikke gitt en logisk forklaring for hvorfor prisen på innbyttebilen skulle reforhandles etter 5 måneder. Hvis det var tilfelle at selger hadde gitt en for god pris på bilen, må det anses som en rabatt for kjøper, uten at det får konsekvenser for avgiftsberegningen av den nye bilen, slik fylkesskattekon-toret har lagt til grunn. Uansett har selger og kjøper inngått en bindende avtale om prisen på innbyttebilen, som det skal gode grunner til for å endre. Ved å skrive under kontrakt nr 2 har kjøper imidlertid akseptert at verdien settes ned. I ettertid har hun angret seg og krevd kr 20 000 utbetalt fra klageren, noe selskapet har nektet. Klagerens advokat skriver i brev den 4.november 1994: "Ss utspill overfor klageren synes derfor utelukkende å ha sin årsak i at man forsøker å presse frem et ytterligere avslag på kr.20.000,- ved at man aksepterer den på forhånd signaliserte prisreduksjon på den nye bilen, mens man fastholder den opprinnelige nedfelte pris på bruktbilen. Ss engasjement i saken synes derfor relativt åpenbart, men dette har etter min oppfatning lite å gjøre med den avgiftsmessige situasjonen." Forholdet mellom S og klageren er av privatrettslig karakter. Det er allikevel interessant å se hvordan advokaten argumenterer, fordi det viser at klageren ikke ser på rabatten som en fordel kjøper skal ha. Rabatten blir således illusorisk, idet det er kjøper som i realiteten betaler for den. Ved en eventuell heving av kjøpet vil kjøper kun ha krav på å få kr 231 000 tilbake, mens kjøper mener hun har betalt kr 251 000. Selger reduserer grunnlaget for beregning av avgiften på den nye bilen med kr 20 000 og øker sin fortjeneste med kr 3 606.
9 Advokat xx hevdet i brev av 16.september 1994 til Forbrukerrapporten at klageren og andre bilforhandlere arbeider for å få best mulig pris for varene, men at det i markedet ikke har vært mulig å levere biler til full pris. Klagers advokat skriver i brev av 4.november 1994: "Det faktum at handelsnæringen i stor utstrekning yter rabatter til sine kunder har selvsagt sin årsak i at dette er en del av det salgsfremmende arbeid..." (dok 4 side 2, 8.avsnitt) Hvis hensikten er å oppnå best mulig pris for varene eller å fremme salget, har det formodningen mot seg at selger insisterer på å gi en kunde, som allerede 5 måneder tidligere har inngått kontrakt om kjøp av bil til full pris, et avslag på kr 20 000. Det er vanlig i bilbransjen at det ytes rabatt i de tilfeller hvor kunden betaler hele vederlaget kontant og ikke ved innbyttebil. For bilforhandleren er det en risiko å kjøpe en bruktbil, som kan påføre ham reparasjonskostnader og garantiansvar. Det var således ingen grunn til å yte rabatt til kjøper som betalte delvis ved en innbyttebil, en bil som selger måtte selge med tap i forhold til den første kontraktsummen. Den rabatt som er ytet ligger innenfor det som avgiftsmyndig-hetene kan akseptere som alminnelig omsetningsverdi. Salg av den nye bilen og innbyttebilen er i utgangspunktet to isolerte salg. I dette tilfellet ser det imidlertid ut til at salgene er blandet sammen. Det at det ble ytet rabatt på den nye bilen skulle ikke tilsi at prisen på innbyttebilen reduseres. I følge regnskapsføreren opplyste klagerens representant at prisen på den nye og den innbyttede bilen vanligvis ble redusert med tilsvarende beløp ut fra at det ikke var merverdiavgift på brukte biler. Overfor kjøper ble begge prisene redusert med kr 20 000.
11 Begge kontraktene er datert den 10.desember 1993. Kontrakt nr 2 ble tilbakedatert og klager oppbevarte ikke kontrakt nr 1. Dette er ikke egnet til å feste tillit til klagers forklaringer. Sammenholdt med klagerens uttalelser om at prisene ble satt ned av "regnskapstekniske årsaker og av hensyn til merverdiavgiften", samt at det ikke var grunn til å redusere prisen på verken den nye bilen eller innbyttebilen, er Skattedirektoratet kommet til at dette er gjort bevisst for å minke grunnlaget for avgiftsberegning og øke klagers fortjeneste. Fylkesskattekontoret har med hjemmel i merverdiavgiftsloven 73 ilagt tilleggsavgift med 20 %. Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er tilstede. Skattedirektoratet finner at dette er en lav sats tatt i betraktning at reduksjonen av avgifts-grunnlaget har vært gjort bevisst for å unndra avgift. En finner imidlertid etter omstendigheten ikke å ville foreslå at denne delen av vedtaket omgjøres til ugunst for klageren. Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt v e d t a k : Den påklagede del av etterberegningen stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer (Wilberg, Martinsen, Kirkenær, Andersen og Hansen) har alle sagt seg enig i Skattedirektoratets innstilling. V e d t a k: Som innstilt.