Ingress: Kl. nr Klagenemndas avgjørelse i møte den 8. desember Mval: 16 første ledd nr. 4, jf. forskrift nr. 31 og 34

Transkript

1 Klagesak nr Ingress: Kl. nr Klagenemndas avgjørelse i møte den 8. desember Saken gjelder fylkesskattekontorets etterberegning av utgående avgift som følge av at klager ikke hadde beregnet utgående avgift ved omsetning av varetransporttjenester utført i Norge. Fylkesskattekontoret la til grunn at varetransporttjenester i Norge som det er inngått særskilt avtale om ikke kan faktureres avgiftsfritt i henhold til merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4, jf. forskrift nr. 31 og 34. Det ble videre lagt til grunn at et aksjeselskap som er registrert i norsk foretaksregister og med norsk forretningsadresse må være å anse som norsk selskap, uavhengig av hvem som eier aksjen i selskapet, og således ikke kan anses som utenlandsk speditør i henhold til forskrift nr første setning. Fritaket i forskrift nr annen setning er etter fylkesskattekontorets oppfatning begrenset til selve den grenseoverskridende transporten. Tilleggsavgift er ikke ilagt. Stikkord: Innenlands transportoppdrag -særskilt avtale -ikke grenseoverskridende transport -norsk speditør Bransje: Varetransport Mval: 16 første ledd nr. 4, jf. forskrift nr. 31 og 34 CHS TVP/CHS/siz Dato for Skattedirektoratets innstilling: 3. november 2003 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse i møte den 8. desember 2003 i sak nr vedrørende A AS (klager). Skattedirektoratet har avgitt slik i n n s t i l l i n g:

2 2 Klager ble registrert i avgiftsmanntallet med oppgaveplikt fra 6. termin 1996 under bransjen distribusjonstransport, samt kjøp og salg av brukte motorvogner. Selskapet driver hovedsakelig med transport av løstrailere og containere som kommer til Norge via Oslo eller Brevik havn. Fylkesskattekontoret har i perioden 22. april til 19. juni 2003 foretatt en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 1. termin På bakgrunn av kontrollen fattet fylkesskattekontoret den 19. juni 2003 vedtak om etterberegning av utgående avgift for 1. termin 2003 med kr Renter og tilleggsavgift er ikke ilagt. Klage fra advokatkontoret B v/advokat C over fylkesskattekontorets vedtak ble mottatt 9. juli Klagefristen er overholdt. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om avgrenset kontroll 22. april Varsel om etterberegning 2. mai Tilsvar 23. mai Vedtak 19. juni Klage 27. juni Tillegg til Rundskriv nr. 4/avd. III 9. februar Av. nr. 8/ april Brev fra klager til fsk 25. april Brev fra klager til fsk 29. april 2003 Klagen gjelder Klagen gjelder fylkesskattekontorets etterberegning av utgående avgift med kr som følge av at klager ikke hadde beregnet utgående avgift ved omsetning av varetransporttjenester i Norge. Spørsmålet i saken er rekkevidden av avgiftsfritaket for transporttjenester direkte til eller fra utlandet, jf. merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4, jf. forskrift nr. 31 og 34. Sakens faktum Klager har fakturert sine kunder for varetransport i Norge uten at det er beregnet utgående avgift av vederlaget. Klager driver i hovedsak med transport av løstrailere og containere som kommer til Norge via Oslo eller Brevik havn. Disse kommer fra England, Tyskland og Holland. Klagers største kunder er D AS, E og F.

3 3 Klager har opplyst (dok. 8 og 9) at transporten er en del av en internasjonal transport som kalles en brutt internasjonal transport, og varene blir først fortollet ved ankomst til terminal i Norge på eget godsnummer. Virksomheten hadde i 1. termin 2003 ikke transport over landegrensen. Det er videre opplyst at F var eneste utenlandske speditør virksomheten fakturerte til. Den avgiftsfrie omsetningen var kun fakturert til speditører, ikke varemottaker/varesender. Klager har vært av den oppfatning at de aktuelle transportoppdrag er å anse som en del av internasjonal transport som kan faktureres avgiftsfritt, uavhengig av om oppdragsgiver er utenlandsk eller norsk speditør. Fylkesskattekontoret har i vedtak av 19. juni 2003 (dok. 4) antatt at vilkårene for avgiftsfritak foreligger overfor utenlandsk speditør. Virksomheten har i omsetningsoppgaven for 1. termin 2003 innberettet kr som avgiftsfri omsetning. Av dette har fylkesskattekontoret godtatt at kr gjelder innenlands transport for utenlandsk speditør (F og G), som er en del av en sammenhengende transport direkte til eller fra utlandet, og dermed er avgiftsfri i henhold til forskrift nr første punktum. Den resterende del av den oppgitte avgiftsfrie omsetning for 1. termin 2003, dvs kr , gjelder imidlertid innenlandsk transport som det er inngått særskilt transportavtale for, og som er fakturert til speditør som er registrert i det norske foretaksregistrert. Fylkesskattekontoret har derfor lagt til grunn at denne omsetningen skulle vært fakturert med utgående avgift. Av dette beløp er utgående avgift etterberegnet med kr Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket (dok. 4): Etter merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4 skal det ikke betales avgift ved omsetning av transporttjenester her i landet når transporten av varen skjer direkte til eller fra utlandet. Forskrift av nr. 3 (Nr. 31) om avgiftsfri transport direkte til eller fra utlandet og regler av nr (Nr 34) om direkte transport til og fra utlandet og om legitimasjon for avgiftsfrihet etter Finansdepartementets forskrift av 26. mai 1970 nr. 3 gir utfyllende bestemmelse. Etter forskrift nr andre ledd foreligger det direkte transport når det er sluttet en avtale om sammenhengende transport av varer fra et sted her i landet til et sted i utlandet eller omvendt. Etter 3 i samme forskrift kan tjenester som nevnt i 1 og 2 bare faktureres avgiftsfritt i henhold til transportdokument og bare til varemottaker/varesender eller utenlandsk transportør, speditør og

4 4 lignende. Næringsdrivende som utfører transport direkte mellom sted i Norge og utlandet, kan fakturere avgiftsfritt også til norsk speditør, jf. 3 andre punktum. I Ot.prp. nr. 17 ( ) s. 54 uttalte Finansdepartementet: Fritaket etter paragrafens nr. 3 gjelder ikke for den innenlandske transport når det er inngått særskilt transportavtale for denne, selv om den utgjør et faktisk ledd i transporten til eller fra utlandet. Inngående avgift av transporten innenlands er da fradragsberettiget. Transportavtale som nevnt i forskriftens 1 annet ledd må være skriftlig, enten i form av et skriftlig oppdrag, fraktbrev, konnossement eller bordereau for hele strekningen, jf. regler nr (nr. 34) nummer 1. Fylkeskattekontoret vil bemerke: Beregningsgrunnlaget for utgående avgift kan fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig eller bygge på regnskap som ikke finnes å være ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, jf. merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr. 2. Norsk selskap Spørsmålet etter dette blir: Foreligger det avgiftsplikt for en transport internt mellom to steder i Norge, som det er inngått særskilt transportavtale for, og som utgjør et faktisk ledd i transporten til eller fra utlandet, og som faktureres til en virksomhet som er registrert i norsk enhetsregister? Et selskap som er registrert og har sitt forretningskontor i utlandet er hjemmehørende i utlandet. Når et slik selskap oppretter en filial eller en avdeling i Norge kan disse registreres som del av det utenlandske foretaket i norsk foretaksregister, jf. foretaksregisterloven (lov av 21. juni 1985 nr 78) 3-8. Et aksjeselskap som er registrert i norsk firmaregister og med norsk forretningsadresse må være å anse som norsk selskap uavhengig av hvem som eier aksjen i selskapet. Således anses aksjeselskapet som norsk speditør uavhengig av hvem som eier det norske selskapet. Vedr. begrepet direkte i forskrift 31 1 og 3 Det fremgår av forskrift 31 1 at det kun er den sammenhengende transport av varer fra et sted her i landet til et sted i utlandet eller omvendt som kan faktureres avgiftsfritt. Etter 3 må det foreligge transport direkte mellom sted i Norge og utlandet. Verken 1 eller 3 åpner for avgiftsfri fakturering av kun den innenlandske transport som det er inngått særskilt transportavtale for, jf. Ot.prp. nr. 17 ( ) s. 54. Fylkesskattekontoret har ikke mottatt dokumenterte opplysninger om at vår vurdering som er gitt i varsel av innebærer noen praksisendring eller er ulikt praktisert på ulike fylkesskattekontor. Vi har heller ikke opplysninger om at vi ovenfor andre avgiftspliktige i Oslo har tolket regelen på annen måte. Fylkesskattekontoret har ikke fått dokumenterte opplysninger om at regelverket tolkes på samme måte som A AS i hele eller deler av bransjen. Uansett må fylkesskattekontoret følge lovens og forskriftens bestemmelser, og ikke hvordan disse er praktisert i bransjen.

5 5 Dersom fraktkostnadene blir fakturert med merverdiavgift, vil speditør/transportør ha fradragsrett dersom denne er registrert. Det vil derfor ikke foreligge dobbeltbelastning av merverdiavgift. Konklusjon Fylkesskattekontoret finner etter dette at det ikke er beregnet pliktig utgående merverdiavgift, og at det derfor foreligger skjønnsgrunnlag etter merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr. 2. Oppgitt avgiftsfri omsetning til norske selskaper på kr skulle derfor vært fakturert med 24 % avgift. Beregnet pliktig utgående merverdiavgift på 24 % av kr utgjør kr Den mottatte tilgodeoppgave på kr vil bli korrigert for beløpet på kr Av overskytende avgift å betale, kr 1.311, vil lovbestemt rente bli beregnet i henhold til merverdiavgiftsloven 37. Klagers innsigelser Klager er uenig i at ovennevnte transportoppdrag skal faktureres med utgående avgift. Klager anfører prinsipalt at avgiftsfritaket følger av ordlyden i forskrift nr første ledd første setning. Subsidiært anføres det at avgiftsfritaket følger av ordlyden i forskrift nr første ledd annen setning. Fra klagers prinspale anførsel hitsettes: Forskrift nr første setning: Ordlyden i forskrift nr første setning, tilsier etter vår oppfatning avgiftsfrihet også overfor utenlandsk speditør som er representert i Norge med norsk selskap. En speditør som har hovedkontor i utlandet må være en utenlandsk speditør, enten denne også har et norsk datterselskap eller ikke. Jeg kan ikke se at det i rundskrivene eller i litteraturen for øvrig gis noen bidrag til noen annen forståelse av begrepet utenlandsk speditør. Fra klagers subsidiære anførsel hitsettes: Forskrift nr annen setning: Et alternativt grunnlag for avgiftsfrihet finnes i en fortolkning av ordlyden i 3 annen setning. Det vises her til transport direkte mellom sted i Norge og sted i utlandet. Begrepet direkte må antas å ha samme betydning som begrepet direkte transport i 1. Det er på det rene at begrepet i 1 gjelder sammenhengende transport, i betydningen at det er avtalt én transport over hele distansen, uavhengig av om det benyttes flere transportører til gjennomføringen. Etter annen setning kan man i slike tilfelle også fakturere avgiftsfritt til norsk speditør. Det anføres videre at fylkesskattekontoret skal ha samtykket i at virksomheten kan fakturere avgiftsfritt til norsk speditør for innenlandske transportoppdrag som utføres i Norge. Klager har ikke dokumentert dette, men viser til en telefaks fra fylkesskattekontoret, datert 11. oktober Selv om telefaksen kun bestod av en kopi

6 6 av forskrift nr. 31 og 34, mener klager at dette viser at de tok kontakt med fylkesskattekontoret og fikk samtykke som nevnt. Det påpekes også at det foreligger sprikende praksis på området, uten at klager ønsker å dokumentere dette. Fylkesskattekontorets vurdering av klagen Ifølge merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4 foreligger det avgiftsfritak for transporttjenester her til lands når transporten av varen skjer direkte til eller fra utlandet. Nærmere regler om fritaket er gitt av Finansdepartementet i forskrift nr. 31. av 26. mai Skattedirektoratet har fastsatt legitimasjonsregler i forskrift nr. 34 av 28. juli Vedrørende klagers prinsipale anførsel Fylkesskattekontoret kan ikke se at det er grunnlag for tolke forskrift nr første setning slik at begrepet utenlandsk speditør omfatter norsk registrert speditør som har hovedkontor i utlandet. Etter merverdiavgiftsloven 10 første ledd er utenlandsk næringsdrivende som har forretningssted her i landet, registrerings- og avgiftspliktig på lik linje med norske næringsdrivende. Når næringsdrivende registreres her i landet, vil de bli ansett som norske avgiftssubjekter. Følgelig må speditør registrert i avgiftsmanntallet anses som norsk speditør, og ikke utenlandsk speditør i relasjon til avgiftslovgivningen. Vedrørende klagers subsidiære anførsel Fylkesskattekontoret er videre uenig med klager i at forskrift nr annen setning skal forstås slik at det foreligger avgiftsfritak for transportoppdrag som nevnt i forskriftens 1 overfor norsk speditør. Etter fylkesskattekontorets syn følger det av ordlyden i 3 første setning at fritaket i forskriftens 1 kun gjelder overfor utenlandsk speditør mv. Forskriftens 3 annen setning har ingen henvisning til 1. Etter denne bestemmelsen kan næringsdrivende bare fakturere avgiftsfritt til norsk speditør for transport av varer mellom sted i Norge og sted i utlandet. En språklig forståelse av lovteksten tilsier således at fritaket i 3 annen setning er begrenset til selve den grenseoverskridende transporten. Fylkesskattekontoret bemerker videre at bestemmelsen i 3 annen setning kom inn ved en forskriftsendring i Ifølge Skattedirektoratets Meldinger AV nr. 8/1979 av 20. april 1079 (dok. 7) var hensikten med endringen å presisere Skattedirektoratets tillegg til Rundskriv nr. 4 avd. III av 9. februar 1971 kap I (dok. 6).

7 7 Av tillegg til Rundskriv nr. 4/avd. III av 9. februar 1971 fremgår det at underleverandører skal fakturere norsk speditør med utgående avgift for transportoppdrag som utføres i Norge. Ifølge rundskrivet er begrunnelsen at underentreprenør utfører et avgiftspliktig innenlands transportoppdrag. Underentreprenør vil dessuten ikke sitte med et transportdokument hvor det fremgår at hans deltransport er et ledd i en direkte transport fra utlandet. Speditøren vil på sin side ha fradragsrett for avgiften, og kan viderebelaste sin oppdragsgiver uten avgift når betingelsene for avgiftsfri transport foreligger. Det følger også av forarbeidene til merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4 (tidligere nr. 3) at det skal beregnes utgående avgift av slike transportoppdrag. Fra Ot. prp. nr. 17 ( ) s. 54 hitsettes: Fritaket eller paragrafens nr. 3 gjelder ikke for den innenlandske transport når det er inngått særskilt transportavtale for denne, selv om den utgjør et faktisk ledd i transporten til eller fra utlandet. Inngående avgift av transporten innenlands er da fradragsberettiget. Ifølge AV nr. 8/1979 (dok. 7) er det ved tilføyelsen i forskrift nr annen setning gitt hjemmel for avgiftsfritak for den grenseoverskridende transport som utføres på vegne av norsk speditør. Uten denne tilføyelsen ville det neppe foreligge avgiftsfritak for slik transport, da forskrift nr første setning kun gir avgiftsfritak overfor utenlandsk transportør, speditør og lignende. Når det gjelder klagers bemerkninger om at fylkesskattekontoret skal ha uttalt at det foreligger avgiftsfritak i et tilfelle som nevnt, kan dette vanskelig kommenteres uten at det foreligger dokumentasjon på dette. En slik uttalelse ville for øvrig ikke ha betydning i forhold til tolkningen av merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 4. Fylkesskattekontoret er heller ikke kjent med at det foreligger en etablert praksis i bransjen som skulle tilsi at næringsdrivende kan fakturere avgiftsfritt til norsk speditør for innenlands transportoppdrag. På bakgrunn av ovennevnte forhold legger fylkesskattekontoret til grunn at klager har utført innenlands varetransport som er avgiftspliktig etter hovedregelen i merverdiavgiftsloven 13. Skattedirektoratets innstilling til vedtak Skattedirektoratet slutter seg til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og foreslår at det fattes slikt

8 8 v e d t a k: Etterberegningen stadfestes KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer (Dons Heinfjell, Langballe, Omdal, Nordkvist og Jørgensen) har alle sagt seg enig i Skattedirektoratets innstiling. Langballe med tilleggsbemerkning: under tvil Vedtak Som innstilt Ingrid Bøe Svestad underdirektør Rett avskrift:

9 9