Delinstruks for merverdiavgiftsområdet FORSKNINGSTJENESTER 1. Generelt om regelverket I medhold av merverdiavgiftslovgivningen skal det beregnes utgående merverdiavgift ved av forskningstjenester. Med begrepet forskningstjenester mener vi tjenester innen forsknings- og utviklingsarbeid. Forsknings- og utviklingsarbeid defineres av OECD og norske myndigheter som: Kreativ virksomhet som utføres systematisk for å oppnå økt kunnskap - herunder kunnskap om mennesker, kultur og samfunn - og omfatter også bruken av denne kunnskapen til å finne nye anvendelser. Det er ikke noe skarpt skille mellom konsulenttjenester og forskningstjenester. Ettersom begge er å anse som avgiftspliktige vil det heller ikke være nødvendig å tydeliggjøre dette skillet klarere i henhold til merverdiavgiftslovgivningen. Undervisningstjenester er avgiftsfrie, og det er derfor viktig å avgrense undervisningstjenester fra avgiftspliktige forskningstjenester. Undervisningstjenester kjennetegnes ved at aktiviteten kan regnes som formidling av kunnskap. Det vises i den forbindelse til nærmere beskrivelse i egen Delinstruks for merverdiavgiftsområdet Konsulent- og rådgivningstjenester. Universitetet omfattes ikke av unntak for merverdiavgift i henhold til lov om merverdiavgift 3-10 Tjenester innen staten på grunn av avgiftspliktig til ikke-statlige virksomheter. 2. Sammenheng med interne retningslinjer for bidrags- og oppdragsfinansiert aktivitet For at det skal beregnes merverdiavgift på en forskningstjeneste forutsettes det at tjenesten omsettes, som vil si at det skjer en ytelse av tjeneste mot vederlag. Dette sammenfaller med definisjonen av oppdragsprosjekter i UiTs interne Retningslinjer for forvaltning av bidrags- og oppdragsfinansiert aktivitet (BOA). I retningslinjen heter det blant annet: Med oppdragsfinansiert aktivitet (oppdragsprosjekter) forstås prosjekter som Universitetet utfører mot vederlag (betaling) fra ekstern oppdragsgiver, med krav til leveranser (med motytelse) ved avtale/kontraktinngåelse. 1
Det er arten av tjenesten som er avgjørende for hvorvidt et prosjekt skal defineres som oppdrag eller bidrag (motytelse), og ikke hvilke finansieringskilde som Universitetet mottar midlene fra. Videre kjennetegnes normalt et oppdrag av at ett eller flere av følgende momenter er til stede: Oppdraget er spesifisert med hensyn til resultatene som skal oppnås. Oppdragsgiver har rett til å påvirke utformingen av tjenesten Oppdragsgiver har rett til erstatning eller kompensasjon hvis tjenesten er mangelfullt utført Resultatet skal brukes i søyemed/kommersiell sammenheng. Oppdragsgiver har eiendomsretten til forskningsresultatene. Det skal beregnes merverdiavgift i oppdragsprosjekter med mindre de er omfattet av fritak eller unntak i henhold til merverdiavgiftsloven. 3. Offentlige tilskudd Når det offentlige bevilger penger til et bestemt formål er dette ikke å anse som vederlag for en tjeneste (). Kunnskapsdepartementets (KD) grunnbevilgninger til forskning ved universitetene faller således utenfor sbegrepet. Tilskudd fra det offentlige kan likevel anses som dersom det er en direkte kobling mellom tilskuddet og motytelsen, jf. Instruks for merverdiavgiftsområdet punkt 5.3.1. Dette betyr altså at også det offentlige kan kjøpe forskningstjenester. For eksempel kan KDs kjøp av en forskningstjeneste hos UiT anses som avgiftspliktig hvis det er en direkte kobling mellom tilskudd og motytelse, og ellers forholdene i punktlisten under punkt 2 ovenfor taler for dette, for eksempel kjøp av en forskningsrapport hvor KD har spesifisert oppdraget. 4. Midler kanalisert gjennom Norges forskningsråd (NFR) I all hovedsak er NFR en institusjon som kanaliserer forskningsstøtte til andre. Når universitetene mottar finansiering gjennom NFR basert på dagens standardavtaler anses ikke dette som vederlag for forskningstjenester, og det foreligger derfor ingen avgiftspliktig. 2
Midler kanalisert fra NFR til UiT UiT får midler direkte fra NFR (basisbevilgninger, programmer, FoU prosjekter), og det foreligger ikke. Staten Norges Forskningsråd UiT Hvis UiT kjøper forskningstjenester fra en annen institusjon/bedrift ved hjelp av NFRmidlene vil dette anses som avgiftspliktig. Ved kjøp av undervisningstjenester for kompetanseheving er kjøpet unntatt fra avgiftsplikt. 4.1 Samarbeidsprosjekter og konsortier I samarbeidsprosjekter gjelder spesielle regler. Med samarbeidsprosjekter menes prosjekter hvor UiT samarbeider med andre institusjoner om forskning finansiert gjennom NFR. I samarbeidsprosjekter er det vanligvis kun én av samarbeidspartnerne som er kontraktspart med NFR, og som koordinerer finansiering til de andre partene. Det skal ikke beregnes merverdiavgift mellom partnerne i slike samarbeidsprosjekter finansiert gjennom NFR hvis følgende vilkår er oppfylt: Det er et reelt samarbeidsprosjekt, som vil si at samarbeidspartnerne er medansvarlig for innhold og oppnådde resultater. Det bør på forhånd være bestemt hvor stor del av bidraget fra NFR som skal tilfalle hver av partene. Samarbeidsprosjekter organiseres som oftest i et konsortium. I konsortieavtalen reguleres arbeidsform og interne rettigheter og plikter mellom konsortiedeltakerne. Et konsortium består av en prosjektansvarlig (koordinator) og aktive samarbeidspartnere. Det er nødvendig å identifisere konsortiedeltakerne og deres bidrag i søknad eller kontrakt med NFR, fordi det normalt ikke skal beregnes merverdiavgift av deres bidrag. Dette i motsetning til innkjøp av tjenester fra underleverandører. Forutsetningen for merverdiavgiftsfritak er at konsortiedeltakeren er medansvarlig for innhold, oppnådde resultater m.v. 3
Midler kanalisert fra NFR via 3-part til UiT Eksempel 1: Når UiT er sidestilt samarbeidspartner/konsoriedeltaker Bedrift er kontraktspart med NFR. Det må framgå av søknad eller avtale mellom bedrift og NFR at UiT er reell samarbeidspartner. UiT Det beregnes ikke mva mellom bedrift/institusjon og UiT. Bedrift og UiT har felles ansvar overfor NFR for oppnådde resultater. Avtale mellom UiT og samarbeidspartnere ofte regulert i en konsortieavtale NFR Ikke mva Bedrift/ institusjon Midler kanalisert fra NFR via 3-part til UiT Eksempel 2: Når UiT er underleverandør UiT får midler via en 3 part (bedrift, annen offentlig institusjon) som har mottatt NFR midler. Forholdet er ikke regulert av en samarbeids-/konsortieavtale. UiT kan da bli å betrakte som underleverandør, og det vil foreligge. Staten Norges Forskningsråd 3-part (bedrift, annen offentlig Institusjon) Omsetning og mva-plikt UiT Mottakere av NFR- midler kan ønske å benytte midlene til å kjøpe tjenester eksternt ved gjennomføringen av et prosjekt. Med mindre det dreier seg om generell kompetanseheving i form av undervisning anses dette som avgiftspliktig på lik linje med annet kjøp av varer og tjenester. En slik samarbeidspart vil da anses som en underleverandør. Levering av tjenester fra en sidestilt samarbeidspartner med felles ansvar for oppnådde resultater i 4
prosjektet (konsortium) anses ikke som. Kanaliseringen av midlene fra NFR gjennom én av partnerne vil da ses på som en praktisk løsning av finansieringen av fellesprosjektet. Det skal i så fall ikke beregnes avgift i oppgjøret mellom samarbeidspartnerne. Nedenfor gis en oversikt over hvilken avgiftsplikt det er knyttet til ulike type partnere i et NFR- samarbeidsprosjekt: 1. Deltakere i konsortium Avgiftsbehandling: Ikke avgiftspliktig Forutsetning: Aktive samarbeidspartnere som har påtatt seg ansvar overfor prosjektansvarlig for å bidra med ressurser til å gjennomføre prosjektet. Må ansees som sidestilt samarbeidspartner med felles ansvar for resultater i prosjektet. 2. Sidestilte samarbeidspartnere Avgiftsbehandling: Ikke avgiftspliktig Forutsetning: Personer og institusjoner som deltar faglig i prosjektet uten å forplikte seg som konsortiedeltaker. Deres rolle framgår av prosjektbeskrivelsen. Må ansees som reell sidestilt samarbeidspartner med felles ansvar for resultater i prosjektet. 3. Underleverandører Avgiftsbehandling: Avgiftspliktig Forutsetning: Yter en vare- eller tjenesteleveranse, og er ikke ansvarlig for resultater i prosjektet. 4. Andre samarbeidspartnere som kommer med i prosjektet etter hvert Avgiftsbehandling: Må vurderes konkret i det enkelte tilfelle 4.2 Samarbeidsprosjekter som er finansiert av andre enn NFR Når UiT deltar i samarbeidsprosjekter som er finansiert av andre enn NFR, vil de samme reglene gjelde med hensyn til merverdiavgiftsvurderingen som for NFR prosjektene. Det er et krav at samarbeidspartnerne er nevnt i søknad eller kontrakt med finansieringskilden. 5
4.3 Støtte til bedrifter Ved de såkalte brukerstyrte programmene gir NFR direkte støtte (opptil 50 %) til bedrifter som ønsker å utvikle egen næring eller bedrift. NFRs støtte til bedriften ved denne type programmer anses ikke å være avgiftspliktig, ettersom NFR ikke mottar noen form for gjenytelse. Hvis derimot bedriften benytter tilskuddet til å kjøpe en forskningstjeneste fra UiT skal hele vederlaget (inkludert støtten fra NFR), med i beregningsgrunnlaget. UiT må i dette tilfellet avgiftsbelegge den forskningstjenesten de selger til bedriften. Dersom det i forbindelse med et oppdrag ytes tilskudd til forskningsinstitusjonen slik at vedkommende kan levere sine tjenester til en lavere pris, skal tilskuddet normalt ikke med i avgiftsgrunnlaget. Dette forutsetter at det er forskningsinstitusjonen som er den tilskuddsberettigede. Det er kun når det er oppdragsgiver som er den tilskuddsberettigede at tilskuddet skal med i avgiftsgrunnlaget. 4.4 Supplerende finansiering Dersom en forskningsinstitusjon driver forskning med støtte fra NFR, og det mottas supplerende midler fra for eksempel en næringsdrivende som ønsker at institusjonen skal gå videre med forskningen, skal den supplerende finansieringen anses som betaling for et forskningsoppdrag som skal avgiftsberegnes. 4.5 Unntak hvor midler fra NFR er avgiftspliktig I all hovedsak er NFR en institusjon som kanaliserer forskningsstøtte til andre. I noen tilfeller kjøper imidlertid NFR også tjenester til eget bruk, for eksempel innleie av programkoordinatorer eller kjøp av evalueringer, og de vil da måtte betale merverdiavgift på vanlig måte. 5. EUs rammeprogrammer, Nordisk Ministerråds programmer, Innovasjon Norge Tilskudd fra ovennevnte institusjoner basert på standardavtaler anses ikke som avgiftspliktig i relasjon til merverdiavgiftsloven. 6. Bidrag fra ideelle organisasjoner I den grad det ytes bidrag fra ideelle organisasjoner for at en forskningsinstitusjon skal bygge opp kompetansen på et felt, anses det ikke for å være omsatt forskningstjenester. Når ideelle organisasjoner kjøper tjenester som alminnelig aktør i markedet (for eksempel IT-tjenester eller opinionsmålinger) foreligger imidlertid ordinær tjenesteyting mot betaling. 6
7. Ulike private fond Forskningsaktivitet som blir finansiert av ulike private fond med forskning som formål, og hvor aktiviteten er sammenlignbar med aktiviteten til NFR som angitt ovenfor, kan likestilles med midler fra NFR med hensyn til avgiftsplikten, og altså være fritatt for avgiftsplikt. Det må skjønnsmessig vurderes i hvert enkelt tilfelle om det aktuelle fondet og avtalen om støtte er å anse som fritatt eller ikke. 8. Gavedisposisjoner Gaver til forskningsformål anses ikke som, og de regnes således ikke som avgiftspliktige. 9. Arkeologiske arbeider Det finnes ikke noe generelt unntak fra avgiftsplikt for arkeologiske oppdrag. Utgangspunktet er derfor at av slike tjenester er merverdiavgiftspliktige. I følge mval. 3-9 er imidlertid tjenester som er utført som ledd i offentlig myndighetsutøvelse fritatt for avgiftsplikt. Med utøvelse av offentlig myndighet menes å fatte beslutninger, vedta tiltak mv. overfor private rettssubjekter i kraft av offentligrettslige regler og uten grunnlag i privatrettslige avtaler. Ved UiT vil i de fleste tilfeller arkeologiske oppdrag falle inn under avgiftsfritaket for offentlig myndighetsutøvelse. Omfanget av fritaket er behandlet i brev fra Skattedirektoratet av 22. oktober 2003. Av dette brevet framgår blant annet følgende: AKTIVITET Registrering av automatisk fredede kulturminner på land og under vann, samt skipsfunn i medhold av kulturminneloven 9 og 14. Arkeologisk utgravning for Riksantikvaren Ytelse av tjeneste der UiT er underleverandør til en institusjon som utøver offentlig myndighetsutøvelse. VURDERING Dette anses som en tjeneste utført som ledd i offentlig myndighetsutøvelse. Ikke avgiftspliktig Dette anses som en tjeneste utført som ledd i offentlig myndighetsutøvelse. Ikke avgiftspliktig Dette anses ikke som tjeneste utført som ledd i offentlig myndighetsutøvelse. Avgiftspliktig 10. Professor II-stilling 7
Professor II-stillinger kan finansieres av ekstern part. Dette innebærer at den eksterne part betaler for en deltids undervisningsstilling i en nærmere angitt periode innen et gitt fagområde. Undervisningen kan også kombineres med noe forskningsarbeid. Slike prosjekter må vurderes på samme måte som andre eksternt finansierte prosjekter med tanke på avgiftsplikt, og det er viktig at avtalen er konkret på de punkter som har betydning for vurderingen av avgiftsplikten: Får oppdragsgiver eiendomsrett til resultatene? Er det noen restriksjoner på publisering av resultatene? Er arbeidet skreddersydd til finansieringskilden? Generelt er det uvanlig at slike prosjekt blir ansett som ettersom det oftest ikke er avtalt noen konkret ytelse til finansieringskilden, men i de tilfeller det utføres forskningsarbeid er det viktig å vurdere prosjektet med tanke på de ovennevnte momenter. 11. Stipendiater En doktorgradsavhandling kan finansieres av en ekstern part. Denne må da vurderes på samme måte i forhold til merverdiavgiftsplikt som andre prosjekter: Får oppdragsgiver eiendomsrett til resultatene? Har stipendiaten arbeidsplass hos bedriften? Er arbeidet skreddersydd til finansieringskilden? Det er viktig at avtalene er konkrete på de punkter som har betydning for vurderingen av avgiftsplikten. 12. Post doc-stillinger En post doc-stilling er en midlertidig stilling som kan være finansiert av en ekstern part. Dette vil normalt være bidragsprosjekt, og det foreligger dermed ikke. 13. Merverdiavgift på EU prosjekt Den Europeiske Kommisjon betaler ikke inngående merverdiavgift (VAT) som påløper i de forskningsprosjekter som kommisjonen finansierer. Inngående merverdiavgift er dermed ikke en godkjent kostnad for prosjektene. Prosjektdeltakere innenfor Den europeiske union har anledning til å søke refusjon for sine kostnader til inngående merverdiavgift, men dette gjelder ikke for medlemmene innenfor EØS-området. Dette medfører at norske prosjektdeltakere ikke har adgang til å få refundert 8
sine merverdiavgiftkostnader innenfor prosjektet. Det eksisterer heller ingen slik refusjonsmulighet på nasjonalt hold per i dag. Dette betyr at kostnadene til inngående merverdiavgift ved kjøp av varer og tjenester ikke kan dekkes av bevilgningen fra kommisjonen, og det er heller ikke mulighet for å få fradrag for inngående merverdiavgift i henhold til norsk lovgivning. Dette medfører at universitetet står overfor en egendekning av inngående merverdiavgift på EU-prosjektene. Det henstilles til fakultetene om at det tas hensyn til disse spesielle forhold ved beregning av fakultetets egeninnsats for EU-prosjektene. For å kunne dokumentere kostnadene til merverdiavgift, og for å skille disse ut ved rapportering til kommisjonen, er konto 7794 EU-prosjekter MVA opprettet i kontoplanen. Det er kun kostnader til inngående merverdiavgift på EU-prosjektene som skal belastes på denne kontoen. I praksis skal fakturaer som gjelder EU prosjekter håndteres på følgende måte: 1. Identifisere inngående faktura som tilhører EU-prosjekt 2. Sjekke om faktura inneholder merverdiavgift 3. Konter nettobeløpet ( mva-grunnlaget ) på den aktuelle utgiftskonto 4. Mva konteres på konto 7794 EU-prosjekter MVA med samme avdelingskode og prosjektnummer som øvrig faktura 5. Ikke bruk mva-kode i konteringen Ved rapportering til EU trekkes all mva belastet prosjektet ut. Merverdiavgift på reiseregninger i forbindelse med EU-prosjekter må fortsatt håndteres manuelt, og konto 7794 kan ikke benyttes. Det er viktig å være oppmerksom på mva ved ompostering fra/ til EU-prosjekt. 9