Merverdiavgift for kommuner Oslo 17. juni 2015
Agenda Merverdiavgiftsloven Kort om avgiftssystemet Registrering i Merverdiavgiftsregisteret Særlig om avgiftsmessige forhold mellom kommunale virksomheter og selskaper Særlige problemstillinger Kompensasjonsloven Bakgrunnen for regelverket Hvem har rett til kompensasjon Hva gis det kompensasjon for Begrensninger i kompensasjonsordningen Særlig om utbygging av omsorgsboliger 2
Kort om avgiftssystemet 3
Hva er merverdiavgift? Merverdiavgift er en forbruksskatt Avgiften oppkreves i hele omsetningskjeden På grunn av fradragsretten er betalingsplikten begrenset til verditilveksten (merverdi) på hvert omsetningsledd 4
Avgiftsberegningen Innkjøpspris 100 MVA 25 Innkjøpspris inkl. MVA 125 Salgspris 160 MVA 40 Salgspris inkl. MVA 200 Avgiftsoppgjør med staten: Utgående MVA 40 - Inngående MVA 25 = Avgift å betale 15 5
Terminologi Omsetning Levering av varer og tjenester mot vederlag Varer Fysiske gjenstander, herunder fast eiendom, elektrisk kraft, vann fra vannverk, gass, varme og kulde Tjenester Det som kan omsettes og som ikke er varer Avgiftssubjekt Den som er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret 6
Terminologi Utgående merverdiavgift Avgift som skal beregnes og betales av omsetning og ved uttak Inngående merverdiavgift Merverdiavgift som er påløpt ved kjøp mv. eller ved innførsel Unntak fra loven Omsetning og uttak som ikke er omfattet av loven Fritak for merverdiavgift Omsetning og uttak som er omfattet av loven, men der det ikke skal beregnes utgående merverdiavgift Offentlig virksomhet Statlig, kommunal og fylkeskommunal virksomhet 7
Terminologi Uttaksmerverdiavgift Merverdiavgift som skal beregnes når en ytelse tas ut av den avgiftspliktige virksomheten til bruk i virksomhet som er unntatt fra loven, til bruk til særlige formål eller til bruk utenfor den samlede virksomhet. Ulike regler for varer og tjenester. 8
Merverdiavgiftssystemet Ikke omfattet av merverdiavgiftsloven Omfattet av merverdiavgiftsloven Unntatte ytelser Ikke registreringsplikt Ikke avgiftsplikt Ikke fradragsrett Avgiftspliktige ytelser Registreringsplikt Avgiftsplikt 25% 15% 8% Fradragsrett Fritatte ytelser (0%) Registreringsplikt Ikke avgiftsplikt Fradragsrett 9
Merverdiavgiftssystemet Ikke omfattet av merverdiavgiftsloven Omfattet av merverdiavgiftsloven Unntatte ytelser MVAL 3-2 til 3-20 f.eks. Helsetjenester Sosiale tjenester Undervisningstjenester Finansielle tjenester Omsetning og utleie av fast eiendom (dog frivillig registrering) Offentlig myndighetsutøvelse Kultur og idrett Avgiftspliktige ytelser MVAL 3-1 og kap. 5 Varer og tjenester generelt (25%) Næringsmidler (15%) Persontransport (8%) Romutleie i hotell (8%) Kinoforestillinger (8%) Fritatte ytelser (0%) Varer og tjenester til utlandet Aviser, bøker, tidsskrift Skip, luftfartøy, plattformer m.v. Bruktbiler, el-biler 10
Når oppstår plikt til å beregne merverdiavgift Omsetning av varer og tjenester Uttak Kjøp av fjernleverbare tjenester utenfor merverdiavgiftsområdet Innførsel av varer 11
Når oppstår plikt til å beregne merverdiavgift Omsetning tre vilkår Levering av varer og tjenester Overdragelse av retten til å råde over det formuesgode som er objekt for omsetningen Bedømmes ut fra privatrettens alminnelige regler Levering mot vederlag Sammenheng/kobling mellom leveranse og vederlag Budsjettoverføringer Byttehandel Kostnadsdeling, utgiftsrefusjon/utlegg Anleggsbidrag Offentlige tilskudd Generelle driftstilskudd eller vederlag for vare/tjeneste? 12
Når oppstår plikt til å beregne merverdiavgift Omsetning (forts.) Transaksjon mellom to selvstendige avgiftssubjekter Mellom ulike rettssubjekter Offentlige virksomheter som særlige avgiftssubjekter 13
Avgiftsgrunnlaget Ved omsetning av varer og tjenester er beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften vederlaget. I beregningsgrunnlaget inngår alle kostnader ved oppfyllelsen av avtalen, enten de inngår i vederlaget eller det kreves særskilt betaling. Særordning for kommuner? FIN aksepterer omsetning til under kostpris men. Hvis kommunen har vedtatt tariff er grunnlaget tariffen når kommunen selger til enkelte til lavere pris (subsidiering) 14
Avgiftsgrunnlaget Særregler i visse typetilfeller: Byttehandel Når det ikke er avtalt noen særskilt pris Interessefellesskap mellom kjøper og selger som antas å må kunne påvirke vederlaget Avgiftsgrunnlaget utgjør alminnelig omsetningsverdi Brukte varer (særregler/avansemodell) 15
Fradrag for inngående avgift Når påløper inngående avgift? Kjøp av varer og tjenester Innførsel av varer og tjenester Uttak (i visse tilfeller) Fradrag forutsetter at Subjektet er registrert Anskaffelsen er til bruk i (relevant for) den avgiftspliktige virksomheten Fradraget er legitimert Anskaffelsen ikke rammes av avskjæringsreglene 16
Fradrag for inngående avgift MVAL 8-1 Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten. Grunnleggende vilkår for fradrag: til bruk i den registrerte virksomheten 17
Rt 1985/93 Sira-Kvina Kraftselskap Faktum: Konsesjonskrav om utsetting av settefisk i forbindelse med kraftregulering. SKK krevde fradrag for inngående avgift knyttet til anskaffelse og utsetting av fisk. Staten: Settefisken påvirker ikke produksjonen av kraft. Ordlyden til bruk i trekker i retning at man har hatt for øye at anskaffelsene må ha en bruksfunksjon. I dette ligger en begrensning. Bare anskaffelser som er til direkte faktisk bruk i virksomheten er fradragsberettiget. Høyesterett: Det vesentlige i lovbestemmelsen er uttrykket virksomhet og ikke ordene til bruk i. Begrensningen ligger i at tiltaket må være relevant for virksomheten. Når kraftselskapet var forpliktet til å sette ut fisk for at det overhodet kunne produseres kraft, var anskaffelsene relevante for virksomheten. Fradrag ble derfor tillatt. 18
Rt 2001/1497 Concrete Platforms Holding AS (Norwegian Contractors AS) Faktum: Avgiftspliktig virksomhet med bygging av betongplattformer til oljeindustrien. Arealbehov for å bygge Troll-plattformen. Leieavtale med kommune med forpliktelse til å bygge ny småbåthavn, og å bekoste utvidelse av to andre småbåthavner. Fradragsført inngående avgift med kr 4 865 073. Staten: Hovedregelen ar at det bare kan gis fradrag for anskaffelse til egen virksomhet. Også rettslig nødvendige tiltak er fradragsberettiget. Dette gjelder ikke når man ved frivillig avtale har påtatt seg forpliktelser. Høyesterett: Avgjørende må være om anskaffelsen har en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. Når utvidelsen forutsatte at småbåthavnen måtte fjernes, har utgiftene med å bygge ny småbåthavn en så naturlig og nær tilknytning til virksomheten at fradragsrett foreligger. 19
Rt 2003/1821 Hunsbedt Racing AS Faktum: Rallyvirksomhet og reklamevirksomhet. Betydelige reklameinntekter i forhold til innkjørte premiepenger. Hunsbedt Racing AS krevde fradrag ved drift og vedlikehold av rallybilen. Staten: Varen/tjenesten var primært til bruk i unntatt rallyvirksomhet. Bruk i reklamevirksomheten er sekundærbruk som ikke gir fradragsrett. Høyesterett: Avviste primærbrukslæren. Etter min oppfatning kan det ikke oppstilles andre vilkår for fradragsrett for inngående merverdiavgift enn at oppofrelsen er relevant og har en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomhet. 20
Rt 2005/951 Porthuset AS Faktum: Fradragsrett for inngående avgift ved oppføring av hotellrom. Porthuset AS hadde krevd fradrag på bakgrunn av at det foregikk avgiftspliktig omsetning på rommene. Staten: Bestred ikke at det foregikk avgiftspliktig salg på hotellrommene. Tilknytningen til oppføring og avgiftsfri utleie av hotellrom er imidlertid for løs og tilfeldig. Høyesterett: Viser til Hunsbedt-dommen, og slutter seg til det som sies der. Også hotellrom for overnatting er innsatsfaktor ved salg av avgiftspliktige ytelser. Det er ikke noe krav om at avgiftspliktig og avgiftsfri virksomhet må utgjøre integrerte deler av samme virksomhet, jf. Rt-2003-1821 avsnitt 40. Høyesterett uttalte at anførselen om at den avgiftspliktige virksomhet var for løs og avledet og ubetydelig, i realiteten gikk på primærbrukslæren. 21
Rt 2008/932 Bowling 1 Strømmen AS Faktum: Fradragsrett for anskaffelser til og vedlikehold av bowlingbaner og biljardbord krevd på grunn av tilknytning til avgiftspliktig serveringsvirksomhet. Staten: Det er i utgangspunktet ikke fradrag knytet til anskaffelser til unntatt virksomhet. Fellesanskaffelse må være til faktisk og direkte bruk i begge virksomheter. Bedriftsmessig og økonomisk tilknytning er ikke tilstrekkelig. Nøytralitet/ subsidiering. Høyesterett: Merverdiavgiftsloven opererer med et funksjonelt virksomhetsbegrep. Anskaffelse til avgiftsfri virksomhet er fradragsberettiget forutsatt at denne er innsatsfaktor ved avgiftspliktig omsetning. Anskaffelsene til biljard- og bowlingvirksomheten var ikke til faktisk bruk i serveringsvirksomheten. Hovedtilknytningen var rent bedriftsøkonomisk, hvilket ikke var tilstrekkelig til å anse anskaffelsene som fellesanskaffelser. Nøytralitet/ subsidiering. 22
Avskåret fradragsrett Mval 8-3 Servering og leie av selskapslokaler Kunst og antikviteter når kjøperen ikke selv omsetter dette i næring Kost og naturalavlønning av innehaver, ledelse, ansatte og pensjonister Representasjon Gave og utdeling i reklameøyemed Ikke bagatellmessig verdi Ikke tjenester som ytes vederlagsfritt på veldedig grunnlag Arbeid på, drift og innleie av fast eiendom til velferdsbehov m.v. Gjelder også løsøre/utstyr til slike eiendommer Gjelder ikke oppføring og drift av bedriftskantiner Personkjøretøy Salgsvare fradrag Yrkesmessig utleie fradrag Driftsmiddel i persontransportvirksomhet mot vederlag - fradrag 23
Avskåret fradragsrett Mval 8-4 Personkjøretøy Salgsvare fradrag Yrkesmessig utleie fradrag Driftsmiddel i persontransportvirksomhet mot vederlag - fradrag 24
Oppsummering så langt Bruk utenfor den samlede virksomhet (eks privatbruk) Bruk i virksomhet utenfor loven Avskåret fradragsrett Bruk i virksomhet innenfor loven 25
Særlig om fellesanskaffelser MVAL 8-2 (1) Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrert virksomheten Andre formål: Bruk i unntatt virksomhet Bruk hvor fradragsrett er avskåret Privat bruk 26
Hovedgruppering av anskaffelser 3 mulige kategorier: Anskaffelsen er fullt ut til bruk for fradragsberettiget formål Anskaffelsen er fullt ut til bruk for formål som ikke gir fradragsrett Fellesanskaffelse 8-2 Til bruk både-og (under ett) Anskaffelse til unntatt virksomhet 8-1 Anskaffelse til pliktig virksomhet 27
Ubetydelighetsregel for fellesanskaffelser MVAL 8-2 (3) og (4) (3) Ingen fradragsrett: Omsetning innenfor MVAL normalt ikke overstiger 5% av virksomhetens samlede omsetning i løpet av et regnskapsår. (Gjelder ikke finansieringsvirksomhet) (4) Full fradragsrett: Unntatt omsetning normalt ikke overstiger 5% av virksomhetens samlede omsetning i løpet av et regnskapsår 28
Offentlig virksomhet Mval 8-2 (2) Offentlig virksomhet som ikke skal beregne uttaksmerverdiavgift etter 3-28, har rett til fradrag bare for anskaffelser av varer og tjenester som omsettes til andre. Ingen fordeling for driftsmiddel selv om dette også er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. 1. Hvem er andre? 2. Hva er omsatt til andre? Behandles senere 29
Offentlig virksomhet Mval 8-2 (2) kjøp av driftsmiddel i sameie mellom kommunale virksomheter SKD rundskriv nr. 40 11,1 virksomhet: Fradrag for sin ideelle andel 11,2 virksomhet: Ingen fradrag 30
Registrering i Merverdiavgiftsregisteret 31
Vilkår for registrering i Merverdiavgiftsregisteret Subjektet Næringsdrivende Offentlig virksomhet Avgiftspliktig omsetning (sats 0, 8, 15, 25) Omsetningsgrense NOK 50 000 Offentlig virksomhet omsetningsgrensen må være oppfylt for hver virksomhet 11,1 virksomhet Særskilt registrert 11,1 virksomhet (MVAL 2-2 annet ledd) 11,2 virksomhet 32
Særskilte registreringsformer Særskilt registrering Fellesregistrering Frivillig registrering Utleie av bygg/anlegg Bortforpaktere av landbrukseiendom Skogveiforeninger mv Utbyggere av private vann- og avløpsanlegg Baneanlegg Forhåndsregistrering 33
Registrering av offentlig virksomhet To typer registrering for offentlig virksomhet: 1. Virksomhet som ikke omfattes av MVAL 3-28 (11.1 virksomhet) Følger MVAL system på lik linje med næringsdrivende Eks. vann/avløp, renovasjon, feiervesen, elektrisitetsverk 2. Virksomhet som omfattes av MVAL 3-28 (11.2 virksomhet) Særlige regler om uttaksmerverdiavgift (MVAL 3-28) Særlige regler om fradragsrett (MVAL 8-2 annet ledd) Eks. brannvesen, plan- og bygg, helseinstitusjoner 34
Registrering av offentlig virksomhet Kompensasjonsloven kompenserer for manglende fradragsrett for kommunene Eget system for avløfting av inngående avgift Stimulere til mindre egenproduksjon og mer kjøp av varer og tjenester i markedet Konkurransehensyn Kommer tilbake til dette. 35
Registrering av offentlig virksomhet Særregler som får betydning for registreringsspørsmålet: MVAL 3-28 «Uttak av varer og tjenester fra offentlige virksomheter som hver for seg eller i fellesskap driver virksomhet som hovedsakelig har til formål å tilgodese egne behov, er unntatt fra loven dersom merverdiavgiftspliktig omsetning av tilsvarende varer og tjenester over en periode på tolv måneder utgjør mindre enn 20 prosent av den totale produksjonen.» 36
Registrering av offentlig virksomhet «. hovedsakelig har til formål å tilgodese egne behov.» Offentlige virksomheter som har avgiftspliktig omsetning som utgjør mindre enn 20% av den totale produksjon av varer og tjenester omfattes av unntaket omsatt verdi i forhold til uttatt verdi eller omsetningsmengde i forhold til uttatt mengde 37
Registrering av offentlig virksomhet «. hver for seg eller i fellesskap.» Reell felles drift (i motsetning til omsetning) Deltakerne kan være med på fastsettelsen av planer og budsjetter Deltakerne kan være med på fastsette retningslinjer for virksomheten Deltakerne er med i eventuelt styre Deltakerne kan være med i råd og møter som har reell innflytelse på driften Deltakerne har økonomisk eller annet ansvar for virksomheten Eks. fellesvaskeri for virksomheter i kommune A og kommune B omfattes av unntaket 38
Registrering av offentlig virksomhet Særregler som får betydning for registreringsspørsmålet: MVAL 8-2 annet ledd «Offentlig virksomhet som etter 3-28 ikke skal beregne merverdiavgift ved uttak, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for anskaffelser av varer og tjenester som omsettes til andre.» 39
Registrering av offentlig virksomhet «varer og tjenester som omsettes til andre.» Hvem er «andre»? 1. Andre selvstendige (private) rettssubjekter (eks. selskaper, stiftelser, personer) 2. Andre (fylkes)kommuner, statlige virksomheter 3. Kommunens egne virksomheter som ikke omfattes av MVAL 3-28 (11.1 virksomheter) 4. Kommunens egne virksomheter som er særskilt registrert i Merverdiavgiftsregisteret 40
Forholdet mellom kommunale virksomheter 41
Renovasjon Byggesaker X eiendom KF X kommune Vann og avløp Kommuneadm X kommunale boligstiftelse Brannvesen Helse og miljø X Kommune E-verk AS Maxbo AS 42
X kommune 11.1 registrering Vann og avløp Renovasjon X kommunale boligstiftelse X kommune 11.2 registrering Kommuneadministrasjon X Kommune E-verk AS Plan og bygg Brannvesen Helse og miljø Maxbo AS 43
X kommune 11.1 registrering X kommune særskilt reg. virksomhet X kommune 11.2 registrering generell Kommuneadministrasjon Plan og bygg Renovasjon Vann og avløp Brannvesen Helse og miljø X kommunale boligstiftelse X Kommune E-verk AS Maxbo AS 44
X kommune 11.1 registrering X kommune særskilt reg. virksomhet X kommune 11.2 registrering generell Kommuneadministrasjon Plan og bygg Renovasjon Vann og avløp Brannvesen Helse og miljø X kommunale boligstiftelse X Kommune E-verk AS Maxbo AS Omsetning til andre Ikke omsetning til andre 45
X kommune 11.1 registrering X kommune særskilt reg. virksomhet X kommune 11.2 registrering generell Kommuneadministrasjon Plan og bygg Renovasjon Vann og avløp Brannvesen Helse og miljø Gratis renovasjon X kommunale boligstiftelse X Kommune E-verk AS Maxbo AS Avgiftspliktig omsetning Avgiftspliktig uttak 46
Eks. X kommune ASVO KF Innadrettet virksomhet Avklaring, arbeidsrettet rehabilitering og oppfølging Finansieres over kommunens budsjetter Utadrettet virksomhet (omsetning av varer og tjenester) Snekkerverksted Kantine Systue Inngår i kommunens registrering i Merverdiavgiftsregisteret (11,1 virksomhet) 47
Eks. X kommune ASVO KF X kommune 11.1 registrering Vann og avløp X kommune ASVO KF X kommunale boligstiftelse X kommune 11.2 registrering Kommuneadministrasjon Sos tjenester? X Kommune E-verk AS Plan og bygg Brannvesen Helse og miljø Maxbo AS Avgiftspliktig omsetning Unntatt omsetning 48
Eks. X kommune ASVO KF I hvilken utstrekning skal X kommune ASVO beregne utgående merverdiavgift? Omsetning til privatpersoner og bedrifter av avgiftspliktige varer og tjenester Diverse «sosiale» tjenester innad i kommunen (egne behov?) eller til brukeren Omsetning? Foreligger full fradragsrett for driftsmidlene? Maskiner og utstyr til vareproduksjonen Anskaffelser til administrasjonen Anskaffelser som kun er rettet mot «sosiale tjenester» 49
Interkommunalt samarbeid Kommunelovens kap. 5 Interkommunalt samarbeid Lov om interkommunale selskaper 50
Interkommunalt samarbeid Omsetning til andre Ikke omsetning til andre Kommune A 11.1 AB Vannverk IKS Kommune B 11.1 Kommune C 11.2 Kommune A 11.2 Revisjon IK samarbeid 11.2 Kommune B 11.2 51
Interkommunalt samarbeid Omsetning til andre Ikke omsetning til andre Kommune A 11.1 AB Vannverk IKS Kommune B 11.1 Kommune C 11.2 Kommune A 11.2 Revisjon IK samarbeid 11.2 Kommune B 11.2 52
Interkommunalt samarbeid Omsetning til andre Ikke omsetning til andre Kommune A 11.1 AB Vannverk IKS Kommune B 11.1 Kommune C 11.2 Kommune A 11.2 Revisjon IK samarbeid 11.2 Kommune B 11.2 53
Fast eiendom 54
Unntaket for fast eiendom Omsetning og utleie av fast eiendom og rettigheter til fast eiendom er unntatt for merverdiavgift Ikke registreringsplikt, ikke avgiftsplikt, ikke fradragsrett Mulighet for frivillig registrering for utleie av bygg/anlegg Utleie til (fylkes)kommuner og (fylkes)kommunale virksomheter Utleie til inter(fylkes)kommunale virksomheter Utleie til merverdiavgiftsregistrert virksomhet Avgiftsplikt/fradragsrett knyttet til areal som omfattes av registreringen 55
Frivillig registrering Hva omfattes av den frivillige registreringen Areal hvor brukeren ville hatt rett til fradrag/kompensasjon for merverdiavgift dersom denne hadde eid bygget/anlegget Må foreligge ubrutt kjede av frivillig registrerte mellom utleieren og den som bruker arealene Eier AS (Friv. reg) Utleie Leietaker AS (Friv. reg) Fremutleie Fremleietaker AS (Registrert) 56
Hovedreglene for fradrag for utleier Ulike kategorier areal Areal leid ut til registrert/avgiftspliktig leietaker Fullt fradrag Areal utleid til uregistrert/unntatt leietaker Ikke fradrag Areal leietaker benytter som myldreareal Fullt fradrag Fellesareal Forholdsmessig fradrag (fellesanskaffelse) Udisponerte/tomme areal Ikke fradrag 57
Forskjell myldreareal/fellesareal En leietaker Seks leietakere Pliktig Pliktig M y l d r e Unntatt Unntatt Pliktig Pliktig F e l l e s Unntatt Unntatt Fullt fradrag Ikke fradrag Fordoldsmessig fradrag Pliktig Pliktig Pliktig Pliktig 58
Oppføring mv. av utleiebygg Full fradragsrett for areal som er omfattet av den frivillige registreringen Etablering av nye (avgiftspliktige) leieforhold i byggeperioden Omarbeidelse av fordelingsnøkkel for fremtidige byggekostnader Søknad om tilbakegående avgiftsoppgjør for oppføringskostnader i tidligere terminer 6 mnd. frist til å etablere nye leieforhold (deretter justering) 59
Fellesareal Areal som brukes av flere leietakere Ganger, heiser, toaletter, trapper Fellesanskaffelse for utleier, jf MVAL 8-2 Ubetydelighetsregel (5%-regel) kan komme til anvendelse Fordeling er ofte basert på arealfordeling knyttet til utleieareal til eksklusiv bruk for leietakere Fordeling basert på omsetning Fordeling basert på faktisk bruk kan også forekomme Ulik intensitet i leietakernes bruk kan tilsi annen fordeling Eks gangen i første til tredje etg blir mer brukt av avgiftspliktige enn gangen i fjerde 60
Fellesareal Utleie i flere ledd for å unngå fordeling av fellesareal Direkte utleie Flere ledd Pliktig Pliktig F e l l e s Unntatt Unntatt Pliktig Pliktig M y l d r e Unntatt Unntatt Fullt fradrag Ikke fradrag Fordoldsmessig fradrag Pliktig Pliktig Pliktig Pliktig Eier Bruker Eier Fremutl. Bruker 61
Fellesareal Betydningen av udisponerte areal Pliktig Pliktig F e l l e s Udisp Udisp Hvordan påvirker de tomme lokalene fradragsretten for fellesarealet? Fullt fradrag? Fordeling? Pliktig Pliktig 62
Justeringsreglene Fradrag for inngående merverdiavgift på kapitalvarer skal justeres opp eller ned dersom tilknytningen mellom kapitalvaren og den avgiftspliktige virksomheten endres etter anskaffelsen og en viss periode fremover, kalt justeringsperioden 63
Justeringsreglene gjelder for kapitalvarer, jf. mval. kap 9 1) Maskiner, inventar m.v.: mva utgjør minst kr 50 000 Gjelder i praksis når anskaffelseskost utgjør minst kr 200 000 Beløpsgrensen gjelder for hver enkelt anskaffelse Justeringsperiodens lengde er 5 år 2) Fast eiendom (ny-, på- eller ombygging): mva utgjør minst kr 100 000 Gjelder i praksis når det enkelte byggetiltaket beløper seg til minst kr 400 000 Kostnader til drift, reparasjon og vedlikehold omfattes ikke Justeringsperiodens lengde er 10 år 64
Justeringsplikt og justeringsrett Justeringsplikt: den merverdiavgift som er fradragsført ved anskaffelsen og som man kan ha plikt til å nedjustere (tilbakebetale) dersom den avgiftspliktige bruken reduseres Justeringsrett: den merverdiavgift som ikke er fradragsført ved anskaffelsen og som man kan få rett til å oppjustere (fradragsføre) dersom den avgiftspliktige bruken øker 65
Når skal justering skje? Når bruken av en eiendom etter fullføringen «endres fra fradragsberettiget formål til ikke-fradragsberettiget formål, eller motsatt» i forhold til situasjonen på anskaffelsesfullføringstidspunktet Når kapitalvaren (bygget ) «overdras» Omtales gjerne som justeringshendelser 66
Justeringsreglene eksempel bruksendring En kommune fører opp et bygg som fullt ut er til bruk i fradragsberettiget virksomhet (administrasjonsbygg vann/avløp). Byggekostnader er NOK 80 000 000 eks. mva, dvs. inngående mva på NOK 20 000 000 Ved ferdigstillelse ble bygget benyttet 100 % i avgiftspliktig bruk. All inngående mva på byggekostnadene ved oppføringen ble løpende fradragsført gjennom byggeperioden I år 3 etter oppføringen omdisponeres bygget til ikke-fradragsberettiget bruk. Hekker ikke kompensasjonsberettiget bruk. I år 3 foreligger det plikt til nedjustering av merverdiavgift med 1/10 av den mva som er fradragsført, dvs NOK 2 000 000 Hvis bygget igjen omdisponeres i år 8 endres til 50 % avgiftspliktig, blir årlig justering på NOK 1 000 000 67
JUSTERINGSOPPSTILLING Eier X kommune Kapitalvare/byggetiltak Administrasjonsbygg vann- og avløpsetat Matrikkel eiendom Gnr. 15 Bnr. 215 Snr. Kommune: X Anskaffelses- eller fullføringstidspunkt År 2015 Dato 01.01.2015 Ankaffelseskost uten merverdiavgift kr 80 000 000 Total merverdiavgift (Minimum NOK 100 000) kr 20 000 000 Fradragsrett ved anskaffelsen i % 100 kr 20 000 000 År Fradragsberettiget bruk i % Justering i % Justering i kr 2015 100 0 kr 0 2016 100 0 kr 0 2017 0-100 -kr 2 000 000 2018 0-100 -kr 2 000 000 2019 0-100 -kr 2 000 000 2020 0-100 -kr 2 000 000 2021 0-100 -kr 2 000 000 2022 50-50 -kr 1 000 000 2023 50-50 -kr 1 000 000 2024 50-50 -kr 1 000 000 Samlet justering -kr 13 000 000 68 Samlet fradragsført mva etter utløpet av justeringsperioden kr 7 000 000
Salg og overdragelse Salg og annen overdragelse av eiendom Ordinært salg Omdanning, fisjon og fusjon Kommunesammenslåing? Overdragelse av virksomhet Kan unnlates justering hvis kjøper overtar justeringsforpliktelsene Alternativ 1: Overdrager må foreta samlet justering av inngående merverdiavgift for den resterende del av justeringsperioden Alternativ 2: Overdrager kan overføre plikt og rett til å justere til mottaker av kapitalvaren 69
Overføring av justeringsplikt Utgangspunktet er at avgiftssubjektet har fradragsført inngående MVA Avgiftssubjektet må foreta samlet justering dersom justeringsplikten ikke overføres til den som kapitalvaren overdras til Vilkår for overføring av justeringsplikt Mottakeren er registrert avgiftssubjekt på overtakelsestidspunktet eller blir det senest i samme termin som overdragelsen skjer Mottakeren kan ikke overta justeringsplikt ut over egen fradragsrett Resterende del må justeres samlet av overdrager Mottakeren er kompensasjonsberettiget Bruken av kapitalvaren må være til kompensasjonsberettiget formål Mottaker må samtykke i overføringen Krav om dokumentasjon ved skriftlig underskrevet avtale som må oppfylle visse krav 70
Overføring av justeringsplikt forts. Utarbeidelse av justeringsavtale innen utløpet av oppgavefristen for den termin overdragelsen skjer. Krav til innhold: a) Overdragerens navn, adresse og organisasjonsnummer b) Opplysninger som nevnt i FMVA 9-1-2 første ledd bokstav a til f c) Overdragers og mottakers fradragsrett ved overtakelsen angitt i prosent d) Resterende justeringsbeløp for overdrageren e) Angivelse av beløp for den justeringsplikten som overføres f) Hvordan inngående MVA fordeler seg på de ulike delene av kapitalvaren 71
Overføring av justeringsplikt forts Opplysninger som nevnt i FMVA 9-1-2 første ledd bokstav a til f (justeringsoppstilling) a) Hvilken kapitalvare det gjelder b) Anskaffelses eller fullføringstidspunkt c) Anskaffelseskost uten MVA d) Total merverdiavgift e) Fradragsført MVA ved anskaffelsen f) Fradragsrett ved anskaffelsen angitt i prosent 72
Overføring av justeringsrett Utgangspunkt at avgiftssubjektet ikke har fradragsført inngående merverdiavgift ved oppføring m.v. Vilkår for overføring av justeringsrett Mottakeren er næringsdrivende eller kompensasjonsberettiget mottaker Kapitalvaren anskaffes til bruk i næringsvirksomheten/den kompensasjonsberettigete virksomheten Krav om dokumentasjon ved skriftlig underskrevet oppstilling fra overdrageren Oppstillingen skal inneholde de samme opplysninger som justeringsavtalen ved overdragelse av justeringsplikten (FMVA 9-3-3 første ledd) 73
Dokumentasjonskrav Byggherrens utfordring FMVA 2-3-2 Frivillig registrering Spesifikasjon av oppføringskostnader på den enkelte bruker MVAL kap 9 Justeringsreglene Dokumentasjonskrav ved overføring av justeringsrett og plikt Hvordan dokumenteres oppføringskostnader i praksis? Utarbeidelse av fordeling av byggekostnad før byggestart basert på anbud, vurdering av byggingeniør e.l. (allokering) Utarbeidelse av fordelingsnøkler på grunnlag av dokumenterbare leiekontrakter 74
Utbyggingsavtaler og kommunal infrastruktur 75
Problemstilling Utbyggere blir ofte pålagt å bygge ut infrastruktur som overtas av det offentlige Vei, VA-anlegg, grøntstruktur Noen utbyggere har fradragsrett for inngående merverdiavgift og andre ikke PROBLEMSTILLING: Hvordan unngå innlåsing av merverdiavgift slik at denne ikke blir en unødvendig kostnad for utbygger i byggeprosjektene 76
Løsning Infrastrukturanlegg omfattes av justeringsreglene Merverdiavgiftsloven kap. 9 Kompensasjonsloven 16 Kommunen har i stor grad fradragsrett eller kompensasjonsrett for inngående merverdiavgift Ved overføring av kapitalvarer fra utbygger til kommunen kan normalt justeringsrett (1) og plikt (2) overføres til kommunen Anleggsbidragsmodellen (3) 77
(1) Overføring av justeringsrett (justeringsmodellen) Utgangspunktet er at utbygger ikke har fradragsrett Utbygger overfører rett il å justere til kommunen Utarbeidelse av avtale og justeringsoppstilling Rett til justering overføres fra utbygger til kommunen Kommunen krever årlig justering (kompensasjon/fradrag) Mottatt justeringsbeløp overføres til utbygger Skriftlig underskrevet justeringsoppstilling som er utarbeidet av overdrager (utbygger) 78
(2) Overføring av justeringsplikt Utgangspunktet er at utbygger har fradragsført inngående MVA Utbygger må foreta samlet justering dersom justeringsplikten ikke overføres til kommunen som mottar kapitalvaren Kommunen skal bruke infrastrukturen i avgiftspliktig eller kompensasjonsberettiget virksomhet Utbygger overfører plikt til å justere til kommunen Utarbeidelse av avtale som fyller de formelle vilkårene 79
(3) Anleggsbidragsmodell Kommunen skal eie og vedlikeholde infrastrukturen Kommunen må være byggherre for infrastrukturen Aktiveres fortløpende i kommunens regnskap Utbygger kan påta seg større eller mindre deler av det administrative arbeidet Utbygger påtar seg alle kostnader ved anlegget Kommunen oppkrever anleggsbidrag (oppføringskostnad eksklusiv MVA) Modellen er akseptert av avgiftsmyndighetene Forholdet til reglene om offentlige anskaffelser 80
Lov om kompensasjon av merverdiavgift for kommuner, fylkeskommuner m.v. Kompensasjonsloven (KOMPL) 81
Bakgrunnen for regelverket Ot.prp. Nr. 1 (2003-2004): «Formålet med den generelle kompensasjonsordning er å motvirke konkurransevridningene som kan oppstå som følge av merverdiavgiftssystemet mellom kommunal egenproduksjon og kommunenes kjøp av tjenester fra privat sektor.» 82
Hvem har rett til kompensasjon 83
Subjektet Hvem har kompensasjonsrett? (Fylkes)kommuner Inter(fylkes)kommunale sammenslutninger Kommuneloven Annen kommunal særlovgivning Private eller ideelle virksomheter Lovpålagte tjenester innen helse/omsorg, undervisning og sosiale tjenester Barnehager som nevnt i barnehageloven 6 Kirkelig fellesråd Virksomheten skal være registrert i Enhetsregisteret 84
Hva gis det kompensasjon for 85
Hva kompenseres? Det ytes kompensasjon for merverdiavgift ved kjøp av varer og tjenester fra registrerte næringsdrivende. Også kompensasjon for: Innførselsmerverdiavgift Merverdiavgift beregnet ved snudd avregning 86
Hva med uttaksmerverdiavgift? Uttaksmerverdiavgift for 11.1 virksomheter Avgift beregnet ved uttak til andre subjekter enn de som er nevnt i kompensasjonsloven 2 Ingen kompensasjon Avgift beregnet ved uttak til kommunens øvrige virksomhet Kompensasjon Eks: Gratis vann fra vannverk til skole. Kommunen ville hatt kompensasjon for merverdiavgift ved kjøp av vann fra andre. Derfor innrømmes kompensasjon i slike tilfeller. 87
Kompensasjons- Berettiget uttak X kommune 11.1 registrering Vann og avløp X kommune særskilt reg. virksomhet Renovasjon X kommune 11.2 registrering generell Kommuneadministrasjon Gratis vann X kommunale boligstiftelse X Kommune E-verk AS Plan og bygg Brannvesen Helse og miljø Maxbo AS Avgiftspliktig omsetning Avgiftspliktig uttak 88
Begrensninger i kompensasjonsordningen 89
Kompensasjonsloven 4 nr. 1 Begrensninger i kompensasjon Når det foreligger fradragsrett etter merverdiavgiftsloven Fradragsretten går foran Ingen merverdiavgift å kompensere 90
Kompensasjonsloven 4 nr. 2 Begrensninger i kompensasjon Ikke kompensasjon ved anskaffelser hvor fradragsrett er avskåret etter merverdiavgiftslovens 8-3 Servering Leie av selskapslokaler i forbindelse med servering Kunst og antikviteter Kost og naturalavlønning Representasjon Gaver og varer og tjenester til utdeling i reklameøyemed Oppføring mv av fast eiendom til bolig- eller velferdsbehov Personkjøretøy 91
Kompensasjonsloven 4 nr. 3 Begrensninger i kompensasjon Anskaffelser til bygg, anlegg eller annen fast eiendom for salg eller utleie Utleie: Bruksretten til en eiendom stilles til disposisjon for et avgrenset tidsrom mot vederlag Utlån er ikke utleie. Forutsetning at kommunen dekker driftskostnader for bygget. Symbolsk betaling for å dekke renhold er ikke vederlag. Kutt i tilskudd ved utlån av f.eks. gymsal kan bli ansett som vederlag Boliger med helseformål eller sosiale formål (omtales nærmere senere) 92
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Virksomheter som driver økonomisk aktivitet og denne aktiviteten kan være i konkurranse med virksomheter som ikke er kompensasjonsberettiget Kommuner og fylkeskommuner Inter(fylkes)kommunale sammenslutninger etter kommuneloven eller annen kommunal særlovgivning 93
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Bakgrunn: Kompensasjonsloven i strid med statsstøtteregelverket i EØS-avtalen Formål å hindre konkurransevridning i forhold til private løsninger 94
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Økonomisk aktivitet: Virksomhet som består i å tilby varer og tjenester i et marked Omsetning av varer og tjenester mot vederlag Ikke avgjørende at virksomheten har profitt til formål Kan være økonomisk virksomhet selv om virksomheten både finansieres ved tilskudd og vederlag Kan være økonomisk virksomhet selv om det ikke oppkreves vederlag Utøvelse av offentlig myndighet er ikke økonomisk virksomhet Basis helse- og sosialtjenester, grunnutdanning er ikke økonomisk aktivitet 95
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Økonomisk aktivitet: Momenter i tvilstilfeller Er enheten et offentlig organ med myndighet av offentligrettslig karakter? Hva er formålet med tjenesten Sosialt, kulturelt eller utdannelsesmessig kan tale mot økonomisk aktivitet Finansieringsformen Begrenset egenandel styrker karakter av ikke-økonomisk karakter 96
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Begrensningen er i utgangspunktet ikke aktuell for økonomisk aktivitet på områder som er merverdiavgiftspliktige Får likevel anvendelse når kommunen tilbyr vederlagsfrie tjenester som etter sin art er avgiftspliktige (eks. kommunal vederlagsfri ferjedrift/museum) Begrensningen får ikke anvendelse på økonomisk aktivitet innen kommunenes lovpålagte ansvarsområder Grunnskoleundervisning, lovpålagt helsesøstertjeneste/hjemmesykepleie 97
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Eks. omfattes Kommune tilbyr bedriftshelsetjeneste i markedet Offentlig (ikke lovpålagt) tannlegetjeneste Fylkeskommune tilbyr maritim sikkerhetsopplæring i markedet Revaksinasjonsarbeid Vederlagsfri kommunal ferjedrift Vederlagsfritt kommunalt museum Elev- og studentkantiner Kommunale småbåthavner Asylmottak Eks. omfattes ikke Lovpålagt hjemmesykepleie Fylkeskommunal lovpålagt videregående opplæring Folkehøgskoler (ikke ØV) Kommunalt ansatte fysioterapeuter (ikke ØV) 98
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon.kan være i konkurranse. Må ikke foreligge faktisk konkurranse med andre aktører Tilstrekkelig at det er åpnet for konkurranse uten at tilbydere har etablert seg Tjenestene mer preget av solidaritet enn markedsmessige betingelser Tilsier ikke-økonomisk virksomhet som ikke er konkurransevridende i markedet 99
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Stavanger konserthus FIN 07.06.2013 Faktum: Orkestersal, flerbrukssal, foaje/mesanin for servering og uformelt spilleareal, uteamfi med plass til 10 000 tilskuere Konserter og andre kulturbegivenheter (unntatte tjenester). Noe utleievirksomhet Noe serveringsvirksomhet 100
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Har Stavanger Kulturhus IKS rett til kompensasjon for oppføringskostnadene til kulturhuset? Avgiftspliktig virksomhet skilt ut og registrert i MVA-registeret Ikke kompensasjon men fradragsrett etter MVAL Scenekunst er unntatt for merverdiavgift (ikke fradragsrett for inngående MVA) Har denne delen krav på kompensasjon? 101
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Vilkår 1:.økonomisk aktivitet. Drives økonomisk aktivitet med konserter og andre kulturbegivenheter (tilby varer og tjenester i marked)? Utgangspunkt: Hver aktivitet må vurderes for seg Finansieres av det offentlige og billettinntekter K: Ikke tvilsomt at Stavanger konserthus IKS driver økonomisk virksomhet. 102
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Vilkår 2:..kan være i konkurranse. Drives økonomisk aktivitet med konserter og andre kulturbegivenheter som kan være i konkurranse med andre? Utgangspunkt: Hver aktivitet må vurderes for seg Grense mot konkurranse av teoretisk karakter Hvilket produkt? Til hvilken målgruppe? Omfanget av tilbudet 103
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Vilkår 2:..kan være i konkurranse. (forts.) Stavanger kulturhus: Arrangerer og omsetter kulturtjenester til kulturinteressert publikum Mange typer musikk, teateroppføringer og andre arrangementer Artistene hovedsakelig lokalt, regionalt og nasjonalt format Tilbudet primært rettet mot lokal/regional befolkning men. FIN vurderer at deler av tilbudet kan ha bredere appell og nedslagsfelt K: Aktivitetene kan - i hvert fall delvis være i konkurranse med virksomheter som ikke er kompensasjonsberettiget 104
Kompensasjonsloven 4 nr. 4 Begrensninger i kompensasjon Hvordan følges FIN uttalelse vedr. Stavanger konserthus opp av skattekontorene? Det meste av aktiviteten ved kulturhusene er «økonomisk karakter» Det meste av aktiviteten «kan være i konkurranse med virksomheter som ikke har kompensasjon» Kan føre til omfattende tilbakeføring av kompensert merverdiavgift 105
Forholdsmessig rett til kompensasjon SKD fellesskriv 24. mai 2013 Eks. delvis utleie idrettsanlegg/delvis egenbruk: Utleie 6t Egenbruk kompensasjonsberettiget resten Fordelingsnøkkel 6/24 (ikke komp)/18/24 (komp) 106
Forholdsmessig rett til kompensasjon SKD fellesskriv 21. mai 2015 Eks. delvis utleie fast eiendom/delvis egenbruk: Utleie 2t Egenbruk ikke kompensasjonsberettiget 4 t (vekt 11 timer) Egenbruk kompensasjonsberettiget 4t (vekt 11 timer) Fordelingsnøkkel 13t (ikke komp)/11t (komp) 107
Foreldelse Kommuner/fylkeskommuner Foreldelsesfristen er sammenfallende med fristen til å sende inn oppgave for neste periode 10. februar 10. april 10. juni 10. august Periode 1 (januar/februar) Periode 2 (mars/april) Periode 3 (mai/juni) Periode 4 (juli/august) Oppgavefrist periode 6 f.å. Foreldelse periode 5 f.å. Oppgavefrist periode 1 Foreldelse periode 6 f.å. Oppgavefrist periode 2 Foreldelse periode 1 Oppgavefrist periode 3 Foreldelse Periode 108 2
Foreldelse Foreldelsesfristen begynner å løpe den datoen kompensasjonsbeløpet er eller skulle ha vært registrert i regnskapssystemet Foreldelsesfristen avbrytes kun ved innsendelse av kompensasjonsoppgave etter bestemmelsene i kompensasjonsloven 109
Omsorgsboliger 110
Rettslig utgangspunkt Omsetning og utleie av boliger Ikke avgiftspliktig unntatt tjeneste Ikke fradragsrett/ikke kompensasjonsrett Kompensasjonslovens 4 annet ledd: «Kompensasjon ytes likevel for anskaffelser til boliger med helseformål eller sosiale formål» 111
Boliger med helseformål og sosiale formål Særskilt tilrettelagt for helseformål eller sosiale formål herunder Må brukes som bolig med helse-/sosialformål Boliger som selges eller leies ut til andre enn beboerne anses ikke som boliger med helseformål eller sosiale formål 112
Særskilt tilrettelagt Fysisk tilrettelegging Rullestoltilpasning Alarminnretning Leilighetskompleks med egen leilighet for pleiepersonale (eks. HVPU) Annen tilrettelegging Tilknyttet vakttjeneste Særlig avstandsmessig nærhet til lovpålagt pleie-/servicetilbud Ikke omsorgsbolig Vanlige leiligheter i kommunal boligblokk (også små leiligheter) 113
Særskilt tilrettelagt Eksempler Syke- og aldershjem Flyktninge- og asylboliger hvis særskilt tilrettelagt Omsorgsboliger hvis særskilt tilrettelagt 114
Stiftelsen utleieboliger i Alta Høyesteretts dom 19. februar 2010 Ombygging og tilrettelegging av boliger for psykisk utviklingshemmede og sterkt funksjonshemmede i forbindelse med heldøgns omsorgstilbud Stiftelsen ivaretok huseier og utleiefunksjonen overfor beboerne Kommunen stod for omsorgstjenestene Kommunen tildelte plasser Spørsmål om stiftelsen hadde kompensasjonsrett etter kompensasjonslovens 2 første ledds bokstav c. 115
Stiftelsen utleieboliger i Alta Høyesteretts dom 19. februar 2010 Loft Leilighet Leilighet 2. etg. Alta kommune Tjenester Særskilt tilrettelagte fasiliteter leilighet 1. etg. Kjeller 116
Stiftelsen utleieboliger i Alta Høyesteretts dom 19. februar 2010 Høyesterett: Sykehjem eller boform med heldøgns omsorg og pleie er å anse som lovpålagt helse- eller sosial tjeneste Kommunehelsetjenesteloven 1-3 Sosialtjenesteloven 4-2 Stiftelsen leverte ikke ren støttefunksjon Tilrettelagte boliger var en integrert del der botilbud og hjelpe- og omsorgstiltak var et nødvendig hele Uttrykket produserer omfatter også produksjon i samvirke 117
Stiftelsen utleieboliger i Alta Høyesteretts dom 19. februar 2010 Alta kommune Helse/omsorg Stiftelsen utleiebolig i Alta Produksjon i samvirke av lovpålagt tjeneste - Boform for heldøgns omsorg og pleie Bruker 118
Skattedirektoratets fellesskriv av 7. juni 2010 Private eller ideelle virksomheters oppføring av boliger med helseformål eller sosiale formål Kravet til samvirke Grunnlaget for kompensasjon må være kommunens vedtak Botilbud som ikke er noen integrert del av heldøgns omsorgstilbud omfattes ikke (eks. bolig til økonomisk vanskeligstilte) Oppføring m.v. av boliger for salg omfattes også (ikke bare utleie) Gjennomgang av en rekke typetilfeller 119
Oppføring for person med omsorgsbehov entreprenør Entreprise/byggetjenester Byggherre Byggherren er person med omsorgsbehov Boligen er særskilt tilrettelagt Boligene er «tildelt» av kommunen Byggherre oppfører ikke for salg eller utleie 120
Oppføring for sameie hvor sameierne har omsorgsbehov entreprenør Entreprise/byggetjenester Byggherre Byggherren er et sameie hvor sameierne er personer med omsorgsbehov Boligen er særskilt tilrettelagt Boligene er «tildelt» av kommunen Byggherre oppfører ikke for salg eller utleie 121
Oppføring for salg til person med omsorgsbehov Trinn 1 - Oppføring Trinn 2 - Salg Utbygger Utbygger Kjøper Oppføring omsorgsbolig Særskilt tilrettelagt Bolig er tildelt av kommunen Salg etter fullføring 122
Oppføring for borettslag Entreprise/byggetjenester Entreprenør Borettslag Alle andelseiere har omsorgsbehov Alle boligene er tildelt av kommunen Borettslaget oppfører ikke for salg eller utleie 123
Oppføring for salg til borettslag Kommunen stifter borettslag Trinn 1 - Oppføring Trinn 2 Stiftelse av borettslag Trinn 3 Salg til borettslag Kommunen Utbygger Borettslag Utbygger Borettslag Oppføring omsorgsbolig Særskilt tilrettelagt Bolig er tildelt av kommunen Stiftelse av borettslag Kommunen eier andeler Kommunen tildeler bolig Kommunen selger andel til bruker Mulig forutsetning at alle andeler er solgt ved fullføring Salg etter fullføring Alle andelseiere omsorgstrengende Alle boligene er tildelt av kommunen 124
Oppføring for salg til borettslag Boligbyggelag stifter borettslag Trinn 1 - Oppføring Trinn 2 Stiftelse av borettslag Trinn 3 Salg til borettslag Boligbyggelag Boligbyggelag Borettslag Boligbyggelag Borettslag Oppføring omsorgsbolig Særskilt tilrettelagt Bolig er tildelt av kommunen Stiftelse av borettslag Boligbyggelaget eier andeler Kommunen tildeler bolig Boligbyggelaget overdrar andel til bruker Mulig forutsetning at alle andeler er solgt ved fullføring Salg etter fullføring Alle andelseiere omsorgstrengende Alleboligene er tildelt av kommunen 125
Oppføring for salg til borettslag Boligbyggelag stifter borettslag Trinn 1 - Oppføring Trinn 2 Stiftelse av borettslag Trinn 3 Salg til borettslag Kommune Utbygger Borettslag Utbygger Oppføring omsorgsbolig Særskilt tilrettelagt Bolig er tildelt av kommunen Borettslag Stiftelse av borettslag Kommunen eier andeler Kommunen tildeler bolig Mulig forutsetning at alle andeler er solgt ved fullføring Salg etter fullføring Kommunen eier andelene Alle boligene er tildelt av kommunen Trinn 4 Utleie fra kommunen til til bruker Kommune Bruker 126
Oppføring for salg til kommune som leier ut Salg Utleie Utbygger Kommune Bruker Byggherren er kommune Hele seksjonen/leilighet selges til kommunen Boligene er «tildelt» av kommunen Byggherre oppfører ikke for salg eller utleie 127
Oppføring for utleie til kommune som leier ut Utbygger ikke frivillig registrert Utleie Utleie Utbygger Kommune Bruker Byggherren er privat virksomhet Hele seksjonen/leilighet leies ut til kommunen Boligene er «tildelt» av kommunen Byggherre oppfører ikke for salg eller utleie 128
Oppføring for utleie til kommune som leier ut Utbygger frivillig registrert Utleie Utleie Utbygger Kommune Bruker Byggherren er privat virksomhet Hele seksjonen/leilighet leies ut til kommunen Boligen er særskilt tilrettelagt Boligene er «tildelt» av kommunen Byggherre oppfører ikke for salg eller utleie 129
Takk for oss Peer Sandborg ps@taxlegal.no 982 07 079 Jørgen Bull jb@taxlegal.no 936 88 565 130