merverdiavgift i et nøtteskall

merverdiavgift i et nøtteskall

ole gjems-onstad merverdiavgift i et nøtteskall

Gyldendal Norsk Forlag AS 2014 9. utgave, 1. opplag 2014 ISBN 978 82 05 46020 1 Omslagsdesign: Kristin Berg Johnsen Sats: Laboremus Oslo, Oslo Brødtekst: Minion Pro 10/14,5 pkt Papir: 90 g Amber Graphic Trykk: Dimograf, Polen 2014 Alle henvendelser om boken kan rettes til Gyldendal Juridisk Postboks 6730 St. Olavs plass 0130 Oslo www.gyldendal.no/juridisk juridisk@gyldendal.no Det må ikke kopieres fra denne boken i strid med åndsverkloven eller avtaler om kopiering inngått med KOPINOR, interesseorgan for rettighetshavere til åndsverk. Kopiering i strid med lov eller avtale kan medføre erstatningsansvar og inndragning, og kan straffes med bøter eller fengsel. Alle Gyldendals bøker er produsert i miljøsertifiserte trykkerier. Se www.gyldendal.no/miljo

Forord Denne boken viderefører Merverdiavgift en innføring (8 utg 2009) og gir en grunnleggende introduksjon til merverdiavgiftsreglene. Merverdiavgiften er en betydelig inntekt for det offentlige anslått til ca kr 241 milliarder for 2013. Det dreier seg om en statlig pengemaskin som for lave kostnader bidrar med 19 % av det offentliges totale skatteinntekter. Merverdiavgiften øker detaljistprisen med inntil 25 % og representerer en stor utgift for forbrukere og mange næringsdrivende, særlig de som ikke er avgiftspliktig. Merverdiavgiftsreglene er relevante ved en rekke transaksjoner, også der man som utgangspunkt kanskje skulle tro de ikke er så viktige, f eks ved overdragelse av fast eiendom (justeringsreglene, jf mval 9 1 til 9 6) og ved kommunale ervervelser (merverdiavgiftskompensasjonsloven 12 des 2003 nr 108). Det kreves ikke mange timers innsats å sette seg inn i hovedreglene om denne avgiften som følger oss fra vuggen til graven (med forbehold for seremoniene ved bisettelsen som er unntatt, jf

6 forord mval 3 15, mens kjøp av kiste eller urne er avgiftsbelagt, jf den generelle avgiftsplikt for omsetning av varer i mval 3 1). Tidligere førsteamanuensis og statsautorisert revisor Tor S Kildal har bidratt med nyttige kommentarer. Handelshøyskolen BI, Nydalen, Oslo, april 2014 Ole Gjems-Onstad

Innhold Forkortelser... 13 kapittel 1 Innledning... 15 1.1 Teknisk revidert merverdiavgiftslov 2009... 15 1.2 Merverdiavgiftsområdet... 16 1.3 Statens største inntektskilde... 17 1.4 Hovedregler... 19 1.5 Eksempler... 23 1.6 Avgiftsplanlegging... 24 1.7 Incidens... 26 1.8 Kumulering «avgift på avgift»... 28 1.9 Ikke personlig forbruksskatt. Regressivt element... 29 1.10 Lover, forskrifter, websider og litteratur... 32 1.11 Merverdiavgiften i EU... 33 1.12 WTO-avtalen... 36 kapittel 2 Hvem er avgiftssubjekt?... 37 2.1 «Næringsdrivende» et vidt begrep... 37 2.2 Stat, kommune og offentlig eide institusjoner... 39 2.2.1 Avgiftssubjekter... 39 2.2.2 Konkurransevridning og vekstmekanisme for offentlig sektor... 40 2.2.3 Merverdiavgiftskompensasjonsloven... 42 2.3 Samvirkeforetak... 43

8 innhold 2.4 Utenlandske næringsdrivende... 44 2.4.1 Varer... 44 2.4.2 Import av fjernleverbare tjenester omvendt avgiftsplikt snudd avregning (reverse charge)... 46 2.5 Flere virksomheter med én eier... 48 2.5.1 Utgangspunktet: Ikke avgiftsmessig skille... 48 2.5.2 Særskilt registrering negativ registrering... 49 2.6 Fellesregistrering «avgiftskonserner»... 50 kapittel 3 Kravet til omsetning... 54 3.1 Transaksjonskravet... 54 3.2 Hva er omsetning?... 55 3.2.1 «Levering av varer og tjenester mot vederlag»... 55 3.2.2 Forskning, tilskudd og omsetning... 56 3.2.3 Heving og omgjøring... 57 3.2.4 Tilbakelevering av gjenstander solgt med salgspant... 58 3.2.5 Brukte gjenstander avansemetoden. Kommisjon... 59 3.2.6 Salg fra konkursbo og dødsbo... 62 3.2.7 Overdragelse av virksomhet... 63 3.3 Uttak... 65 3.3.1 Endelig avgiftsbelastning... 65 3.3.2 Uttak varer mval 3 21... 66 3.3.3 Uttak tjenester mval 3 22... 68 a) Til privat bruk eller formål utenfor virksomheten... 68 b) Privat bruk kravet til «tas ut»... 68 c) Avgrensning mot privatlivets gjøremål... 69 d) Vennetjenester... 70 e) Pro bono tjenester... 71 f) Midlertidig bruk av driftsmidler... 71 3.3.4 Avgift som ved uttak mval 3 23... 71 3.3.5 Uttak og begrenset fradrag for inngående mva... 73 3.4 Innførsel av varer... 74 kapittel 4 Avgiftsobjektet: Varer... 77 4.1 Varebegrepet... 77 4.2 Fast eiendom... 78 4.2.1 Omsetning og oppføring... 78 4.2.2 Utleie av fast eiendom frivillig registrering... 81 4.2.3 Avgiftspliktige tjenester vedrørende fast eiendom... 83 4.3 Unntagelse for frimerker mv og førstehåndsomsetning av kunst... 84

innhold 9 kapittel 5 Avgiftspliktige tjenester... 86 5.1 Generell avgiftsplikt for tjenester... 86 5.2 Negativ definisjon av tjenester... 87 5.3 Unntatte tjenester... 87 5.3.1 Vilkår om institusjon og type tjeneste... 87 5.3.2 Unntagelse for tjenestetyper... 88 5.3.3 Helsetjenester og sosiale tjenester... 88 5.3.4 Undervisningstjenester... 89 5.3.5 Finansielle tjenester... 90 5.3.6 Personbefordring... 92 5.3.7 Kulturliv... 92 5.3.8 Idrett... 93 5.3.9 Ideelle organisasjoner... 95 5.3.10 Turist- og reiseliv... 96 5.3.11 Museer... 97 5.3.12 Offentlig myndighetsutøvelse... 98 5.3.13 Formidling av tjenester impresariovirksomhet, arbeidsformidling, billettformidling... 98 5.3.14 Andre unntatte tjenester... 99 5.4 Insourcing outsourcing... 100 5.5 Salg av private gjenstander og ting... 101 kapittel 6 Nullsats teknisk avgiftspliktig... 103 6.1 Avgiftspliktig... 103 6.2 Eksport... 104 6.2.1 Destinasjonslandsprinsippet... 104 6.2.2 «Eksport» til og «import» fra Svalbard og Jan Mayen. 106 6.2.3 EU overgangsperiode med delvis opprinnelseslandsprinsipp... 106 6.3 Omsetning mv av skip, fly, oljeboringsplattformer o l... 107 6.4 Bøker, aviser, tidsskrifter... 107 6.5 Kjøretøy... 109 kapittel 7 Beregningsgrunnlaget... 110 7.1 Alle omkostninger inkluderes... 110 7.2 Flere ytelser levert samtidig... 112 7.3 Andre avgifter inngår... 113

10 innhold kapittel 8 Satser... 115 8.1 Differensierte satser... 115 8.2 Alminnelig sats 25 %... 115 8.3 Mellomsats næringsmidler 15 %... 116 8.4 Lav sats 8 % hotell, rom- og hytteutleie, persontransport, kino og NRK-lisens mv... 118 8.5 Nøytral virkning?... 119 kapittel 9 Fradrag for inngående merverdiavgift... 120 9.1 Anskaffelser til avgiftspliktig virksomhet... 120 9.2 Overføring til andre og endret bruk... 121 9.3 «til bruk i virksomhet»... 122 9.3.1 Intens høyesterettspraksis... 122 9.3.2 Ikke direkte faktisk bruk... 122 9.3.3 Ikke primærbrukskrav... 124 9.3.4 Krav om direkte bruk for fellesanskaffelser... 125 9.3.5 Avgiftssubjektets virksomhet... 126 9.3.6 Fordeling av inngående merverdiavgift ved fellesanskaffelser... 127 9.4 Konsekvenser for inntektsligningen... 128 9.5 Dokumentasjon og kontroll... 129 9.5.1 Krav til bilag... 129 9.5.2 Øket unndragelsesmulighet?... 130 9.6 Utenlandske næringsdrivende... 131 9.7 Kompensasjon... 132 9.8 Justering og bruksendring for kapitalvarer... 134 kapittel 10 Registrering... 138 10.1 Betingelser for pliktig registrering i Merverdiavgiftsregisteret... 138 10.2 Forenklet registrering av utenlandske tilbydere av elektroniske tjenester... 141 10.3 Frivillig registrering... 141

innhold 11 kapittel 11 avgiftsterminer, betalingstidspunkt mv... 143 11.1 Tomånedersterminer... 143 11.2 Registreringstidspunktet for omsetning mv... 145 11.3 Forsinket betaling og straffesanksjoner... 147 11.3.1 Bøter og fengsel... 147 11.3.2 Tilleggsavgift... 148 11.4 Ettergivelse og fritagelse... 149 Vedlegg... 151 Utfylling av omsetningsoppgave... 151 Omsetningsoppgave... 154 Dommer... 155 Stikkordregister... 157