Veiledning til SRS 10 Regnskapsføring av inntekter fra bevilgninger 1 Innledning...1 2 Regnskapsføring av driftsbevilgning gjennom året...1 3 Regnskapsføring av driftsbevilgning ved årsavslutningen...2 3.1 Bruttobudsjetterte virksomheter...2 3.2 Nettobudsjetterte virksomheter...2 4 Regnskapsføring av investeringsbevilgning (post 30 til 49)...2 5 Noteopplysninger...3 6 Nettobudsjetterte virksomheter Regnskapsføring av inntekt fra bevilgning og tilsvarende...3 6.1 Oversikt...3 6.2 Inntekt fra bevilgning...3 6.3 Inntekt fra tilskudd og overføringer...3 6.4 Inntekt fra oppdrag...4 7 Nettobudsjetterte virksomheter Regnskapsføring ved vesentlige anskaffelser av anleggsmidler som er finansiert fra andre kilder enn bevilgning...5 7.1 Vedlegg: Alternativ note 1 (for nettobudsjetterte virksomheter)...6 1 Innledning Hovedprinsippet for inntektsføring av bevilgninger er motsatt sammenstilling. Bevilgninger inntektsføres i den perioden da aktiviteten som bevilgningen er forutsatt å finansiere utføres, det vil si i den perioden kostnadene påløper. For informasjon om kontering og bruk av konti, se omtale av kontogruppe 39 i Veiledningsnotat til standard kontoplan for statlige virksomheter som fører virksomhetsregnskapet i henhold til SRS. Veiledningsnotatet gjelder for regnskapsår som starter 1. januar 2011 eller senere. 2 Regnskapsføring av driftsbevilgning gjennom året Inntektsføring av driftsbevilgninger gjennom året følger prinsippet om motsatt sammenstilling. Dersom virksomheten ikke har et godt estimat for påløpne kostnader vedrørende bevilgningsfinansierte aktiviteter, kan følgende forenklede metoder benyttes. Et periodisert resultatbudsjett kan eventuelt benyttes som grunnlag for inntektsføring av driftsbevilgning gjennom året. Det bør tas hensyn til vesentlige sesongvariasjoner. En annen forenklet metode for inntektsføring av bevilgning gjennom året kan være å inntektsføre lønnsmidler med 1/11-del pr. måned, med unntak for den måneden feriepengene blir utbetalt. Øvrig driftsbevilgning kan inntektsføres med 1/12-del av endelig bevilgning pr. måned. I vurderingen skal virksomhetene legge vekt på at metoden som velges gir best mulig sammenstilling mellom påløpne kostnader og bevilgning. Det kan legges vekt på om 1
merkostnadene ved å velge en bedre metode for sammenstilling overstiger nytten. Virksomheten velger i samråd med eget departement hvilken metode som skal benyttes gjennom året. For bruttobudsjetterte virksomheter vil det, både ved periodeavslutning og ved årsavslutning, være forskjeller mellom inntektsført bevilgning i det periodiserte virksomhetsregnskapet og benyttet bevilgning i henhold til kontantrapportering til statsregnskapet. Forskjellene skyldes at det benyttes forskjellige regnskapsprinsipper i de to regnskapene, periodiseringsprinsippet og kontantprinsippet. 3 Regnskapsføring av driftsbevilgning ved årsavslutningen 3.1 Bruttobudsjetterte virksomheter Ved årets slutt skal virksomhetens endelige driftsbevilgning for det aktuelle år inntektsføres. Trekk på belastningsfullmakter gitt på kapittel og post er også en del av driftsbevilgningen. Det skal tas hensyn til alle endringer i bevilgningen frem til årets slutt. Endelig bevilgning for det aktuelle inntektsåret skal inntektsføres selv om ikke hele bevilgningen er benyttet. Inntektsføringen i virksomhetsregnskapet skal imidlertid korrigeres for eventuelle begrensninger i adgangen til å overføre ubenyttet bevilgning til neste budsjettår. Kun den delen av den ubenyttede bevilgningen som virksomheten regner med å få overført til neste budsjettår skal inntektsføres. Vurderingen skal være beste estimat for overført bevilgning på tidspunktet for endelig fastsettelse av virksomhetens årsregnskap. Dersom faktisk overført bevilgning til neste budsjettår avviker fra det som virksomheten la til grunn ved fastsettelsen av årsregnskapet, skal inntekt fra bevilgning korrigeres i påfølgende regnskapsår. Korreksjonen utføres ved å redusere/øke inntektsføringen av neste års bevilgning med et beløp som tilsvarer estimatavviket. Ved første gangs utarbeidelse av periodisert regnskap skal bevilgning overført fra foregående år inntektsføres. Ved årets utgang gjelder hovedregelen som beskrevet over. 3.2 Nettobudsjetterte virksomheter Ved årets slutt skal virksomhetens endelige driftsbevilgning for det aktuelle år inntektsføres. Endelig driftsbevilgning for det aktuelle inntektsåret skal inntektsføres selv om ikke hele bevilgningen er benyttet. Akkumulerte resultater fra bevilgning, tilskudd og overføringer vises i note 15 del 1. Avregnet beløp skal i noten henføres til nye fremtidige oppgaver og eventuelt ikke utførte oppgaver. 4 Regnskapsføring av investeringsbevilgning (post 30 til 49) Prinsippet om motsatt sammenstilling medfører at inntektsføring av investeringsbevilgninger skal skje i takt med at investeringene avskrives (forpliktelsesmodellen). Endelig investeringsbevilgning skal ikke påvirke virksomhetens resultat, verken ved delårsrapportering eller ved avleggelse av virksomhetens årsregnskap. Ved årsavslutningen skal både endelig investeringsbevilgning og ubrukt investeringsbevilgning vises i note 1 Spesifikasjon av driftsinntekter. 2
Nettobudsjetterte virksomheter mottar normalt ingen investeringsbevilgning på post 30 49. 5 Noteopplysninger I inntektsnoten (note 1) skal virksomhetene gi tilleggsopplysninger om bevilgning overført fra tidligere år, årets bevilgning og bevilgning overført til neste budsjettår fordelt på kapittel og post. I den grad virksomheten mottar bevilgninger på flere kapitler og poster, eller bevilgninger er gjenstand for endringer gjennom året, kan det være hensiktsmessig å gi slik tilleggsinformasjon i form av en note 1 b, tilpasset regnskapsbrukernes behov for gjenkjennelighet og sporbarhet. 6 Nettobudsjetterte virksomheter Regnskapsføring av inntekt fra bevilgning og tilsvarende 6.1 Oversikt Inntekt fra bevilgning (SRS 10) Inntekt fra tilskudd og overføringer 1 (SRS 10) Inntekt fra oppdrag (SRS 9) Alle tildelinger vedtatt av Stortinget på kapittel og post til finansiering av drift og investeringer. Tilganger (inntekter) som ikke resulterer i en transaksjon med overføring av rettigheter til og risiko for en leveranse. Inntekt uten direkte krav til motytelse. Tilganger (inntekter) som resulterer i en transaksjon med overføring av rettigheter til og risikoen for en leveranse på et avtalt leveringstidspunkt. Inntekt med direkte krav til motytelse. 6.2 Inntekt fra bevilgning Med bevilgning forstås en fullmakt fra Stortinget til forvaltningen til å disponere et nærmere angitt beløp til et bestemt formål i et bestemt år. I praksis vil dette være alle tildelinger vedtatt av Stortinget på kapittel og post til finansiering av drift og investeringer. Tildelingene fremkommer i hovedsak i tildelingsbrev fra overordnet departement. Inntekt fra bevilgning regnskapsføres i henhold til SRS 10 og bokføres i kontogruppe 39. Inntekt fra bevilgning kan ikke gi et regnskapsmessig resultat til oppbygging av virksomhetskapital (SRS 10 punkt 13c). Et regnskapsmessig overskudd fra tildelte bevilgninger skal avregnes med statskassen og vises i balansen som Avregning bevilgningsfinansiert virksomhet (nettobudsjetterte virksomheter). Avregningen spesifiseres i note 15 del 1. 6.3 Inntekt fra tilskudd og overføringer Inntekt fra mottatte tilskudd og overføringer kjennetegnes ved at det ikke er noe direkte krav til motytelse som resulterer i en transaksjon med overgang av rettigheter til og risiko for leveransen. Tilskudd og overføringer som skal inntektsføres omfatter ikke tildelinger som skal benyttes til tilskuddsforvaltning eller annen utdeling til andre. 1 Virksomheter i universitets - og høyskolesektoren betegner aktiviteter som er finansiert med mottatte tilskudd og overføringer som bidragsfinansiert aktivitet. 3
Inntekt fra tilskudd og overføringer regnskapsføres i henhold til SRS 10 Regnskapsføring av inntekter fra bevilgning. Inntektsføring av tilskudd og overføringer skal følge motsatt sammenstilling. Inntekt fra tilskudd og overføringer kan ikke gi et regnskapsmessig resultat til oppbygging av virksomhetskapital (SRS 10 punkt 13c). Et regnskapsmessig overskudd fra mottatte tilskudd og overføringer skal avregnes med statskassen og vises i balansen som Avregning bevilgningsfinansiert virksomhet (nettobudsjetterte virksomheter). Avregningen spesifiseres i note 15 del 1. Inntekter fra tilskudd og overføringer omfatter blant annet tilganger fra: - Andre statlige forvaltningsorganer - Norges forskningsråd (NFR) - Basisbevilgning fra NFR regnskapsføres som inntekt fra bevilgning i kontogruppe 39 - Alle andre tilskudd fra NFR bokføres som inntekt fra mottatte tilskudd og overføringer i kontogruppe 34 - Kommunale og fylkeskommunale etater - EUs rammeprogrammer - Stiftelser - Organisasjoner - Næringsliv og privatpersoner, herunder gaver - Andre Regnskapsføring av inntekt fra tilskudd og overføringer Tilskudd og overføringer inntektsføres i kontogruppe 34 i henhold til prinsippet om motsatt sammenstilling. Tilskudd og overføringer som mottas på forskudd, før tilhørende oppgaver er utført, balanseføres (krediteres) på konto 217 og vises i note 15 del 2 på regnskapslinjen Ikke inntektsført bevilgning. Opptjente, men ikke mottatte tilskudd og overføringer balanseføres (debiteres) også på konto 217. Konto 217 vil kunne bestå av både fordringer i form av opptjente ikke mottatte tilskudd og overføringer, og gjeld i form av tilskudd og overføringer mottatt på forskudd. Tallene bør presenteres brutto på egne linjer i note 15 del 2. Mottatte forskuddsbetalinger inntektsføres når de benyttes til å finansiere de aktivitetene de er avsatt for. 6.4 Inntekt fra oppdrag Inntekt fra oppdrag kjennetegnes ved at det er et direkte krav til motytelse som resulterer i en transaksjon med overføring av rettigheter til og risikoen for leveransen på et fremtidig avtalt leveringstidspunkt. Virksomhetskapital kan bare opptjenes etter særskilt fullmakt fra Stortinget. Nettobudsjetterte virksomheter med særskilt fullmakt til å kunne tjene opp virksomhetskapital kan disponere et eventuelt overskudd fra oppdrag til opptjent virksomhetskapital. Ved opptjening av 4
virksomhetskapital må virksomheten dokumentere at alle direkte og indirekte kostnader er resultatført og sammenstilt med oppdragsinntektene. Inntekt fra oppdrag regnskapsføres i henhold til SRS 9 Regnskapsføring av transaksjonsbaserte inntekter. Inntekter fra oppdrag regnskapsføres i kontogruppene 30, 31, 32, 33, 35 eller 36. Fordring og gjeld knyttet til oppdrag skal føres på henholdsvis konto 153 Opptjent, ikke fakturert inntekt og konto 290 Mottatt forskuddsbetaling. 7 Nettobudsjetterte virksomheter Regnskapsføring ved vesentlige anskaffelser av anleggsmidler som er finansiert fra andre kilder enn bevilgning I alle regnskaper utarbeidet etter SRS skal summen av immaterielle eiendeler og varige driftsmidler i balansen motsvares av en langsiktig forpliktelse med betegnelsen Ikke inntektsført bevilgning knyttet til anleggsmidler 2. Tilganger som benyttes til å finansiere anleggsmidler skal ikke inntektsføres på investeringstidspunktet, men avsettes som Ikke inntektsført bevilgning knyttet til anleggsmidler i balansen. I regnskapet løses dette ved at et beløp tilsvarende periodens investeringer reduserer (debiteres) allerede inntektsførte tilganger. Motposten er etablering av en langsiktig forpliktelse Ikke inntektsført bevilgning knyttet til anleggsmidler. Den senere inntektsføringen (reduksjon av forpliktelsen) skjer i takt med kostnadsføring av avskrivningene av anleggsmidlene. Se nærmere SRS 10, punkt 22. Virksomheten må ta stilling til hvilke tilganger (inntekter) som finansierer investeringene ved etablering av den langsiktige forpliktelsen. Relevante vurderingskriterier her er størrelsen på den enkelte inntektsart i forhold til totale inntekter og om investeringene utgjør betydelige beløp. Mindre investeringer (uvesentlige beløp) dekket av inntekter fra tilskudd og overføringer kan av praktiske grunner føres mot inntekt fra bevilgning når bevilgningen utgjør hoveddelen av de totale inntektene. Senere inntektsføring av forpliktelsen må føres mot samme inntektsart som investeringen ble ført mot på tidspunktet for etablering av forpliktelsen. Dersom investeringen i anleggsmidler ble finansiert med inntekt fra tilskudd og overføringer, må fremtidig inntektsføring av forpliktelsen klassifiseres på samme måte, jf spesifikasjon i vedlagte alternative note 1. Dette kan løses praktisk ved å registrere finansieringskilde i anleggsregisteret. Det er tilstrekkelig å presentere en samlet forpliktelse i balanseoppstillingen. Forpliktelsesmodellen vil også gjelde i enkelttilfeller hvor anleggsmidler dekkes av inntekter fra oppdrag. Når dette er aktuelt debiteres oppdragsinntekten ved etablering av forpliktelsen. Senere inntektsføring av forpliktelsen skal føres mot samme inntektsart. 2 Denne sammenhengen vil ikke gjelde dersom anleggsmidlene er lånefinansiert. Den vil heller ikke gjelde hvis anleggsmidlene skal regnskapsføres som en finansiell leieavtale i henhold til SRS 13 Leieavtaler. Statlige forvaltningsorganer har i utgangspunktet ikke fullmakter til å ta opp lån. 5
Statlige virksomheters investeringer i immaterielle eiendeler og varige driftsmidler vil normalt være finansiert med bevilgninger, tilskudd og andre overføringer. 7.1 Vedlegg: Alternativ note 1 (for nettobudsjetterte virksomheter) Alternativ note 1 (for nettobudsjetterte virksomheter) Virksomhet: Note 1 Spesifikasjon av driftsinntekter 31.12.2010 31.12.2009 Inntekt fra bevilgninger (vesentlige tildelinger skal spesifiseres pr. post på egne linjer) Årets bevilgning fra Fagdepartement 0 0 Årets bevilgning fra andre departement 0 0 - brutto benyttet til investeringer i immaterielle eiendeler og varige driftsmidler av årets bevilgning 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer (avskrivninger) 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer, bokført verdi avhendede anleggsmidler 0 0 - utbetaling av tilskudd til andre 0 0 Andre poster som vedrører bevilgninger (spesifiseres) 0 0 Sum inntekt fra bevilgninger 0 0 Gebyrer Gebyrer/lisenser 1 0 0 Gebyrer/lisenser 2 0 0 Gebyrer/lisenser 3 0 0 Sum gebyrer 0 0 Tilskudd og overføringer fra andre statlige forvaltningsorganer / etater (vesentlige tildelinger skal spesifiseres på egne linjer) Tilskudd/overføring 1 0 0 Tilskudd/overføring 2 0 0 Tilskudd/overføring 3 0 0 - brutto benyttet til investeringer i immaterielle eiendeler og varige driftsmidler av årets inntekt 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer (avskrivninger) 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer, bokført verdi avhendede anleggsmidler 0 0 Sum tilskudd og overføringer fra andre statlige forvaltningsorganer / etater 0 0 Tilskudd og overføringer fra andre (vesentlige tildelinger skal spesifiseres på egne linjer) Tilskudd/overføring 1 0 0 Tilskudd/overføring 2 0 0 Tilskudd/overføring 3 0 0 - brutto benyttet til investeringer i immaterielle eiendeler og varige driftsmidler av årets inntekt 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer (avskrivninger) 0 0 + utsatt inntekt fra forpliktelse knyttet til investeringer, bokført verdi avhendede anleggsmidler 0 0 Sum tilskudd og overføringer fra andre 0 0 Sum tilskudd og overføringer 0 0 6
Salgs- og leieinntekter* Salgs- og leieinntekter 1 0 0 Salgs- og leieinntekter 2 0 0 Salgs- og leieinntekter 3 0 0 Sum salgs- og leieinntekter 0 0 * Ved bruk av salgs- og leieinntekter til å finansiere anskaffelse av anleggsmidler, må etableringen av tilsvarende forpliktelse (debitering) og senere inntektsføring av forpliktelsen vises på egne linjer, jf. avsnittene for bevilgning og tilskudd ovenfor. Gevinst ved avgang av anleggsmidler* Salg av eiendom 0 0 Salg av maskiner, utstyr mv 0 0 Salg av andre driftsmidler 0 0 Gevinst ved avgang av anleggsmidler 0 0 * Vesentlige salgstransaksjoner skal kommenteres, og det skal angis eventuell øremerking av midlene. Merk at det er den regnskapsmessige gevinst og ikke salgssum som skal spesifiseres under driftsinntekter, ref. note 4 og 5. Andre driftsinntekter Andre inntekter 1 0 0 Andre inntekter 2 0 0 Andre inntekter 3 0 0 Sum andre driftsinntekter 0 0 Sum driftsinntekter 0 0 7