De statlige regnskapsstandardene

Transkript

1 Periodiseringsprosjektet i staten: De statlige regnskapsstandardene Artikkelen omtaler erfaringer fra det statlige periodiseringsprosjektet samtidig som den redegjør for de viktigste forskjellene mellom de ni statlige regnskapsstandardene som er utviklet og det som følger av regnskapsloven og NRS. Seniorrådgiver Peter Olgyai Senter for statlig økonomistyring Våren gjennomførte Statskonsult en erfaringsoppsummering av prosjektets arbeid så langt på oppdrag fra Finansdepartementet. Erfaringsoppsummeringen ble gjennomført ved intervjuer av de ti pilotvirksomhetene og de overordnede fagdepartementene. Det ble fokusert på regnskapsmessige veivalg, kostnader ved å utarbeide virksomhetsregnskaper i henhold til de statlige regnskapsstandardene og nytteverdien av periodisert regnskapsinformasjon i den interne virksomhetsstyring og i etatsstyringen. Erfaringsoppsummeringen konkluderer med at de ti pilotvirksomhetene og tilhørende fagdepartementer er tilfreds med de regnskapsmessige løsningene som er valgt i de foreløpige standardene. Det har vært varierende oppstartskostnader knyttet til opplæring og etablering av åpningsbalanse. For de virksomhetene som tidligere ikke har utarbeidet periodiserte virksomhetsregnskaper, har oppstartskostnadene vært relativt store. Virksomhetene rapporterer at de ikke bruker vesentlig mer ressurser enn tidligere på å utarbeide et periodisert regnskap og samtidig rapportere til statsregnskapet etter kontantprinsippet, når den nye regnskapsrutinen først er etablert. De ti pilotvirksomhetene mener at regnskaper som er utarbeidet i henhold til periodiseringsprinsippet gir nyttig tilleggsinformasjon i den interne virksomhetsstyringen. Departementene har i liten grad hatt tid til å analysere og anvende periodisert regnskapsinformasjon fra de underliggende pilotvirksomhetene. På dette punktet viser erfaringsoppsummeringen at det har gått for kort tid til at det kan trekkes noen konklusjon. Det har vært stort fokus på teknikk og sammenhenger ved utarbeidelse av regnskaper i henhold til de statlige regnskapsstandardene. Det har så langt ikke vært tilstrekkelig tid til å fokusere på hvordan periodisert regnskapsinformasjon skal benyttes i den interne virksomhetsstyringen og i departementenes etatsstyring av underliggende virksomheter. EFFEKTIV RESSURSBRUK: Siktemålet med periodiseringsprosjektet i staten er å fremskaffe styringsinformasjon som bedre kan understøtte effektiv ressursbruk i staten. Statlige regnskapsstandarder (SRS) Det er utviklet ni statlige regnskapsstandarder (SRS) og tre veiledningsnotater som er fastsatt som foreløpige standarder av Finansdepartementet. Disse er lagt ut på Finansdepartementets hjemmeside. Det er tatt utgangspunkt i regnskapsloven og de norske regnskapsstandardene (NRS). Prosjektet vil vente med en vurdering og eventuell tilpasning av de statlige regnskapsstandardene til IFRS/IAS, til et større antall norske virksomheter følger disse regnskapsstandardene. Det er lagt vekt på at de regnskapsmessige løsningene som er valgt i SRS ligger nærmest mulig de løsningene som er lagt til grunn i regnskapsloven og NRS. På mange områder er det imidlertid vesentlige forskjeller mellom de rammebetingelser som gjelder for ordinære statlige forvaltningsorganer og de rammebetingelser som gjelder for private virksomheter som operer i et konkurranseutsatt marked. Statlige virksomheter har velferds- og samfunnsoppgaver som primære målsettinger, ikke høyest mulig overskudd. Der vesentlige forskjeller oppstår, er SRSene tilpasset til de statlige rammebetingelsene. Ved tilpasninger til statsspesifikke forhold er det sett hen til hvilke løsninger som er valgt i internasjonale regnskapsstandarder for offentlig sektor (IPSAS) og hvilke løsninger som er valgt i land som Danmark og Sverige. Enkelte av løsningene er utviklet av prosjektet. Av praktiske grunner har de statlige regnskapsstandardene samme nummerering som IPSAS-standardene. I det etterfølgende redegjøres for de viktigste forskjellene mellom SRSene og det som følger av regnskapsloven og NRS. SRS 1 Oppstillingsplaner for resultatregnskap og balanse Oppstillingsplanen er innrettet slik at den kan benyttes av både ordinære statlige forvaltningsorganer (bruttobudsjetterte virksomheter) og forvaltningsorganer med særskilte fullmakter (nettobudsjetterte virksomheter). Resultatoppstillingen frem til «avregning med statskassen» og aktivasiden i balansen, har i det vesentlige samme inndeling som regnskapslovens oppstillingsplan. På passivasiden er egenkapitalbegrepet og enkelte avsetninger tilpasset statlige virksomheter. Revisjon og Regnskap

2 Bakgrunn og fortsettelse av arbeidet Staten fører budsjett og regnskap etter et kontantprinsipp. Dette innebærer at det i staten ikke er systematisk informasjon om kostnadene ved ressursforbruket. Periodiseringsprosjektet i staten foretar utprøving av regnskapsstandarder som frembringer kostnadsinformasjon. Siktemålet er å fremskaffe styringsinformasjon som bedre kan understøtte effektiv ressursbruk i staten. Som en del av oppfølgingen av NOU 2003: 6 «Hva koster det?» la regjeringen i statsbudsjettet for 2004 opp til å utvikle regnskapsstandarder og prøve ut regnskapsføring etter periodiseringsprinsippet i et utvalg av statlige virksomheter. Våren 2004 etablerte Finansdepartementet et prosjekt som hadde som mål å utvikle foreløpige statlige regnskapsstandarder basert på periodiseringsprinsippet. Prosjektet gjennomførte utviklingsarbeidet i samarbeid med ti statlige pilotvirksomheter og deres overordnede fagdepartementer. Følgende statlige virksomheter deltok som piloter i prosjektet: Fiskeridirektoratet, Forsvarsbygg, Husbanken, Jernbaneverket, Kystverket, Nasjonalt folkehelseinstitutt, Norges geologiske undersøkelse, Norsk utenrikspolitisk institutt, Universitetet i Stavanger og Universitetet i Bergen. Formålet med utprøvingen var å legge til rette for et bedre informasjonsgrunnlag for styringen i statlige virksomheter slik at ressursbruken blir mer effektiv. Informasjon om kostnader er viktig for å kunne vurdere ressursforbruk i forhold til aktiviteter, tjenester og mål i staten. Et periodiseringsprinsipp vil også gi mer fullstendig informasjon om statens eiendeler enn det vi har i dag. Informasjonen skal kunne benyttes i virksomhetenes interne styring, i departementenes etatsstyring og som tilleggsinformasjon til Stortinget. Finansdepartementet har lagt følgende forutsetninger til grunn for forsøket: Utprøvingen av periodiseringsprinsippet i regnskapene på virksomhetsnivå skal ikke medføre noen endringer i virksomhetenes økonomiske fullmakter Kontantprinsippet, ettårsprinsippet, fullstendighetsprinsippet og bruttoprinsippet beholdes i statsbudsjettet uten endringer. Stortingets bevilgninger vedtas fortsatt etter kontantprinsippet Virksomhetene skal fortsatt rapportere et regnskap etter kontantprinsippet til statsregnskapet Forsøkene med periodiserte virksomhetsregnskaper skjer som et supplement til kontantregnskapene De ti pilotvirksomhetene har fra og med sommeren 2005 benyttet de foreløpige statlige regnskapsstandardene ved utarbeidelse av sitt interne virksomhetsregnskap. Alle de ti pilotvirksomhetene har etablert åpningsbalanse og utarbeidet et virksomhetsregnskap for året 2005 i henhold til de statlige regnskapsstandardene. Det er i løpet av utarbeidet to delårsrapporteringer. Forlengelse av forsøksperioden Stortinget har sluttet seg til Regjeringens forslag om å forlenge forsøksperioden. Ansvaret for å videreføre prosjektet frem til neste evaluering er fra juni delegert fra Finansdepartementet til Senter for statlig økonomistyring. Finansdepartementet skal fortsatt fastsette eventuelle nye statlige regnskapsstandarder og godkjenne endringer i eksisterende standarder. Den utvidede forsøksperioden vil omfatte både utprøving av de foreløpige standardene med sikte på å fastsette endelige standarder, videre utprøving og dokumentering av hvordan periodisert regnskapsinformasjon kan benyttes i virksomhetenes interne styring og i etatsstyringen. Prosjektet vil utvides til å omfatte periodiserte virksomhetsbudsjetter (internbudsjetter) for dagens pilotvirksomheter. Virksomheter som allerede har innført periodisering i sine virksomhetsregnskaper, inviteres til å knytte seg til forsøket. Flere virksomheter har benyttet seg av muligheten i det statlige økonomiregelverket til å føre sine virksomhetsregnskaper etter andre prinsipper enn kontantprinsippet. Finansdepartementet tar sikte på å foreta en ny evaluering av prosjektet i Evalueringen vil gi et grunnlag for å vurdere om alle eller utvalgte grupper av statlige virksomheter som en obligatorisk ordning bør føre sitt virksomhetsregnskap etter periodiseringsprinsippet. 34 Revisjon og Regnskap

3 RESULTATREGNSKAP Note Driftsinntekter Inntekt fra bevilgninger 1 Gebyrer og lisenser 1 Tilskudd og overføringer fra 1 andre statlige forvaltningsorganer Gevinst ved salg av eiendom, 1 anlegg og maskiner Salgs- og leieinntekter 1 Andre driftsinntekter 1 Sum driftsinntekter Driftskostnader Lønn og sosiale kostnader 2 Varekostnader Andre driftskostnader 3 Avskrivninger 4,5 Nedskrivninger 4,5 Sum driftskostnader Ordinært driftsresultat Finansinntekter og finanskostnader Finansinntekter 6 Finanskostnader 6 Sum finansinntekter og finanskostnader Inntekter fra eierandeler i selskaper mv. Utbytte fra selskaper mv. Sum inntekter fra eierandeler i selskaper mv. Resultat av ordinære aktiviteter Ekstraordinære inntekter og kostnader Ekstraordinære inntekter 7 Ekstraordinære kostnader 7 Avregninger Avregning med statskassen 8 (bruttobudsjetterte) Avregning bevilgningsfinansiert 15 virksomhet (nettobudsjetterte) Sum avregninger Innkrevningsvirksomhet Inntekter av avgifter og gebyrer 10 direkte til statskassen Andre inntekter fra innkrevningsvirksomhet 10 Overføringer til statskassen 10 Sum innkrevningsvirksomhet Tilskuddsforvaltning Overføringer fra statskassen til 11 tilskudd til andre Utbetalinger av tilskudd til andre 11 Sum tilskuddsforvaltning Periodens resultat Disponeringer 12 BALANSE Note EIENDELER A. Anleggsmidler I Immaterielle eiendeler Forskning og utvikling 4 Rettigheter og lignende immaterielle 4 eiendeler Sum immaterielle eiendeler II Varige driftsmidler Bygninger, tomter og annen fast 5 eiendom Maskiner og transportmidler 5 Driftsløsøre, inventar, verktøy 5 og lignende Anlegg under utførelse 5 Beredskapsanskaffelser 5 Sum varige driftsmidler III Finansielle anleggsmidler Investeringer i datterselskaper 13 Investeringer i tilknyttet selskap 13 Investeringer i aksjer og andeler 13 Obligasjoner og andre fordringer Sum finansielle anleggsmidler Sum anleggsmidler B. Omløpsmidler I Varebeholdninger og forskudd til leverandører Varebeholdninger 14 Forskuddsbetalinger til leverandører 14 Sum II Fordringer Kundefordringer 16 Andre fordringer 17 Opptjente, ikke fakturerte inntekter 18 Sum fordringer III Kasse og bank Bankinnskudd 19 Andre kontanter og kontantekvivalenter 19 Sum kasse og bank Sum omløpsmidler Sum eiendeler VIRKSOMHETSKAPITAL OG Note GJELD C. Virksomhetskapital I Innskutt virksomhetskapital Innskutt virksomhetskapital 13 Sum innskutt virksomhetskapital II Opptjent virksomhetskapital Opptjent virksomhetskapital 12 Sum opptjent virksomhetskapital Sum virksomhetskapital D. Gjeld I Avsetning for langsiktige forpliktelser Forpliktelser knyttet til anleggsmidler 4, 5 Andre avsetninger for forpliktelser Sum avsetning for langsiktige forpliktelser II Annen langsiktig gjeld Øvrig langsiktig gjeld Sum annen langsiktig gjeld III Kortsiktig gjeld Leverandørgjeld Skyldig skattetrekk Skyldige offentlige avgifter Avsatte feriepenger Forskuddsbetalte, ikke opptjente inntekter 18 Annen kortsiktig gjeld 20 Sum kortsiktig gjeld IV Avregning med statskassen Avregning med statskassen 8 (bruttobudsjetterte) Avregning bevilgningsfinansiert 15 virksomhet (nettobudsjetterte) Ikke inntektsført bevilgning (nettobudsjetterte) 15 Sum Sum gjeld Sum virksomhetskapital og gjeld Resultatoppstillingen Frem til «avregninger» har resultatoppstillingen i det vesentlige samme inndeling som regnskapslovens resultatoppstilling, jf. regnskapsloven 6-1. Under «avregninger» disponeres periodens resultat av ordinære aktiviteter inklusive eventuelle ekstraordinære poster. Det er to avregningslinjer, en for ordinære bruttobudsjetterte virksomheter og en for nettobudsjetterte virksomheter. Netto avregninger vises under «avregning med statskassen» på passivasiden i balansen. Etter at avregningene er foretatt, vises «innkrevingsvirksomhet» som en gjennomstrømningspost. Her presenteres avgifter, gebyrer og lignende som virksomheten krever inn på vegne av staten. Dette vil være inntekter som ikke kan benyttes i egen virksomhet, men som går uavkortet til statskassen. «Inntekter av avgifter og gebyrer direkte til statskassen» skal vise samme beløp som «overføringer til statskassen«slik at «sum innkrevingsvirksomhet» alltid viser kr 0. Den samme tankegangen ligger til grunn for «tilskuddsforvaltning». Her vises beløp som virksomheten har fått tildelt med det formål å videreformidle til andre. «Tilskuddsforvaltning» er også en gjennomstrømningspost der «sum tilskuddsforvaltning» alltid viser kr 0. «Innkrevingsvirksomhet» og «tilskuddsforvaltning» er tatt med i resultatoppstilling for å synliggjøre omfanget av den aktivitet virksomhetene utfører på disse områdene. Det skal gis detaljerte opplysninger om dette i note. Det siste avsnittet i resultatoppstillingen, «periodens resultat», er primært forbeholdt nettobudsjetterte virksomheter som har fullmakt til å opptjene egne midler fra eksternt finansiert virksomhet. Et eventuelt resultat av eksternt finansiert virksomhet disponeres under «periodens resultat». Summen av «resultat av ordinære aktiviteter» og eventuelle «ekstraordinære poster» skal være lik summen av «avregninger» og «disponeringer». Balanseoppstilling eiendeler Frem til regnskapslinjen «bankinnskudd» har aktivasiden i balansen i det vesentlige samme inndeling som regnskapslovens oppstillingsplan. Bruttobudsjetterte virksomheter skal bare presentere eventuelle bankkonti som ligger utenfor konsernkontoordningen. Konsernkonto for inn- og utbetalinger vil for de fleste bruttobudsjetterte virksomheter vise en økende (netto) negativ saldo gjennom året i takt med trek- Revisjon og Regnskap

4 ket på kontoen. Konsernkontoen presenteres som en del av «avregning med statskassen» på passivasiden i balansen. Nettobudsjetterte virksomheter presenterer konsernkontoen under bankinnskudd i balansen da de får tilført likviditet gjennom året i stedet for å få tildelt en trekkrettighet slik som bruttobudsjetterte virksomheter. Balanseoppstilling virksomhetskapital og gjeld På passivasiden er det tre avsnitt som innholdsmessig representerer en form for egenkapital/eiers kapital. De benevnes som «virksomhetskapital», «avsetning for langsiktige forpliktelser» og «avregning med statskassen». Virksomhetskapital Avsnittet «virksomhetskapital» er primært forbeholdt nettobudsjetterte virksomheter. Bruttobudsjetterte virksomheter vil normalt ikke vise virksomhetskapital i balansen. Nettobudsjetterte virksomheter forvalter i enkelte tilfeller aksjer som staten har skutt inn i virksomheten. Motposten til disse aksjene klassifiseres som «innskutt virksomhetskapital». Nettobudsjetterte virksomheter har i enkelte tilfeller fullmakt til å opptjene egne midler fra eksternt finansiert virksomhet. De virksomhetene som har slik fullmakt skal disponere overskudd ved utførelse av eksternt finansierte aktiviteter under «periodens resultat» i resultatoppstillingen med motpost «opptjent virksomhetskapital» i balansen. Opptjent virksomhetskapital kan likevel bare anvendes til å finansiere aktiviteter som ligger innenfor virksomhetens formål. Avsetning for langsiktige forpliktelser forpliktelser knyttet til anleggsmidler I statlige virksomheter skal summen av immaterielle eiendeler og varige driftsmidler ha en eksakt motpost i regnskapslinjen «forpliktelser knyttet til anleggsmidler». Når anleggsmidlene er bevilgningsfinansiert, vil «forpliktelser knyttet til anleggsmidler» representere statens finansiering av virksomhetens anleggsmidler. Denne løsningen betegnes «forpliktelsesmodellen» og vil bli nærmere drøftet i et senere avsnitt. Avregning med statskassen Avregning med statskassen i balansen viser virksomhetens samlede mellomværende med statskassen med unntak av finansieringen av immaterielle eiendeler og varige driftsmidler. For bruttobudsjetterte virksomheter vil det ikke være en synlig sammenheng mellom det som avregnes under «avregning med statskassen» i resultatoppstillingen og endringen i «avregning med statskassen» i balansen. Dette skyldes at denne regnskapslinjen viser statens finansiering av alle kortsiktige poster samt eventuelle finansielle anleggsmidler. «Avregning med statskassen» i balansen kan sammenlignes med eiers kapital i et enkeltmannsforetak. I tilegg til årets resultat vil eiers kapital være påvirket av øvrige innbetalinger og utbetalinger fra/til eier i løpet av regnskapsperioden. Alle bruttobudsjetterte virksomheter er tilknyttet statens konsernkontoordning. Dette medfører at de ikke får tilført likvider som tilsvarer bevilgningen. De har en trekkrettighet på konsernkontoen som tilsvarer endelig bevilgning. Alle bankbeholdninger nullstilles ved årsskiftet. Dette må fremgå av regnskapsrapporteringen. Kontantmellomværende, periodisert mellomværende samt periodens endring vises i note. Avregningen av periodens resultat inngår som en del av denne avstemmingen. For nettobudsjetterte virksomheter vil det være kongruens mellom det som avregnes som «avregning bevilgningsfinansiert virksomhet» i resultatregnskapet og endringen i «avregning bevilgningsfinansiert virksomhet» i balansen. Nettobudsjetterte virksomheter er også tilknyttet statens konsernkontoordning, men det foretas ingen nulling av saldo ved årsskiftet. Nettobudsjetterte virksomheter får overført bevilgningen til sin konsernkonto, i motsetning til bruttobudsjetterte virksomheter som har en tilsvarende trekkrettighet. Følgelig vil det være en direkte sammenheng mellom avregning av periodens ordinære aktiviteter i resultatoppstillingen og endringen i mellomværende med statskassen i balansen. Dette er også begrunnelsen for å benytte to avregningslinjer i resultatoppstillingen. Ved overføring av bevilgning til nettobudsjetterte virksomheter vil utbetalingen i enkelte tilfeller fremstå som et forskudd. Den delen av bevilgningen som er ment for anvendelse i en senere periode, skal ikke inntektsføres. Motposten til forskuddsbetalingen presenteres som «ikke inntektsført bevilgning» under «avregning med statskassen» i balansen. Nettobudsjetterte virksomheter får tilført likviditet som tilsvarer årets bevilgning. Saldo på konsernkonto videreføres i neste regnskapsår. Følgelig vil regnskapslinjen «avregning bevilgningsfinansiert virksomhet» være et uttrykk for ikke anvendte midler avregnet over periodens resultat, dvs. et overskudd/underskudd av bevilgningsfinansiert virksomhet. Forskuddsbetalt bevilgning presenteres på regnskapslinjen «ikke inntektsført bevilgning» i balansen. Inntektsføring av bevilgning Inntektsføring av bevilgninger reguleres av SRS 10 Regnskapsføring av inntekter fra bevilgninger. Hovedregelen er at bevilgningen inntektsføres samtidig som den aktiviteten bevilgningen er ment å finansiere utføres. Dette er en form for motsatt sammenstilling der utført aktivitet er kriteriet for når bevilgningen skal inntektsføres. Dette medfører at bevilgningen inntektsføres i takt med at kostnadene påløper. Det er utarbeidet et veiledningsnotat i tilknytning til SRS-10 der det er gitt eksempler på praktiske tilnærmingsmetoder til hovedregelen. For virksomheter som ikke har betydelige sesongvariasjoner, tillates det at bevilgning til personalkostnader inntektsføres med 1/11-del pr. måned med unntak av den måneden feriepengene utbetales. Bevilgning til dekning av øvrige kostnader inntektsføres med 1/12-del pr. måned. Ved årsavslutningen vil det ofte være forskjell mellom årets kostnader og anvendt (trukket) bevilgning. Forskjellene skyldes at tildelt bevilgning (statsbudsjettet) og statsregnskapet følger et kontantprinsipp. I virksomhetsregnskapet er periodiseringsprinsippet lagt til grunn. Ved regnskapsårets utgang skal virksomhetens endelige driftsbevilgning for det aktuelle år inntektsføres. Endelig bevilgning tilsvarer tildelt bevilgning og eventuelle belastningsfullmakter på kapittel og post. Det skal tas hensyn til alle endringer i bevilgningen frem til årets slutt. Endelig bevilgning for det aktuelle inntektsåret skal inntektsføres i virksomhetsregnskapet selv om hele bevilgningen ikke er benyttet i henhold til utgiftsrammen i kontantregnskapet. Inntektsføringen skal imidlertid korrigeres for eventuelle begrensninger i adgangen til å overføre ubenyttet bevilgning til neste budsjettår. Den delen av bevilgningen som virksomheten regner med å få overført til neste budsjettår, skal inntektsføres. Ubenyttet bevilgning som virksomheten ikke regner med å få overført til neste budsjettår, skal ikke inntektsføres. Vurderingen skal være beste estimat for overført bevilgning på tidspunktet for endelig fastsettelse av årsregnskapet. Dersom faktisk overført bevilgning til neste budsjettår avviker fra det som virksomheten la til grunn ved endelig fastsettelse 36 Revisjon og Regnskap

5 av årsregnskapet, skal inntekt fra bevilgning korrigeres i påfølgende regnskapsår. Korreksjonen utføres ved å redusere/øke inntektsføringen av neste års endelige bevilgning med et beløp som tilsvarer estimatavviket. Inntektsføring av bevilgning skal spesifiseres nærmere i note. Bevilgning til investeringer inntektsføres når de benyttes, se beskrivelse av forpliktelsesmodellen nedenfor. Statlige virksomheter kan også ha ordinære transaksjonsbaserte inntekter. Transaksjonsbaserte inntekter defineres som inntekter der virksomhetens krav på vederlag er direkte knyttet til den vare eller de tjenester som leveres. Inntektsføring av slike inntekter reguleres i SRS 9 Transaksjonsbaserte inntekter. De løsningene som er lagt til grunn i SRS 9 harmonerer med de løsninger som er lagt til grunn i regnskapsloven. Forpliktelsesmodellen regnskapsføring av avskrivninger Ved fastsettelse av åpningsbalanse verdsettes immaterielle eiendeler og varige driftsmidler til bruksverdi basert på gjenanskaffelsesverdi. Ved balanseføring av anleggsmidler debiteres de aktuelle eiendelskontoene med motpost «forpliktelser knyttet til anleggsmidler» under overskriften «avsetning for langsiktige forpliktelser». Ved senere anskaffelser av anleggsmidler legges kostprisen til grunn for aktiveringen. Summen av immaterielle eiendeler og varige driftsmidler skal til enhver tid være i overensstemmelse med «forpliktelser knyttet til anleggsmidler». Ved regnskapsføring av inntekt fra bevilgning krediteres en resultatkonto med motpost i en balansekonto som inngår i regnskapslinjen «avregning med statskassen». Ved anskaffelse av et nytt anleggsmiddel føres selve anskaffelsen på vanlig måte, debet eiendel og kredit leverandørgjeld/ bank. For å balansere sum anleggsmidler og sum forpliktelse debiteres nå inntekten med investeringsbeløpet med motpost i «forpliktelser knyttet til anleggsmidler». Konsekvensen av dette er at inntekt fra bevilgninger blir redusert med investert beløp. «Forpliktelser knyttet til anleggsmidler» stemmer eksakt med summen av immaterielle eiendeler og varige driftsmidler. (Finansielle anleggsmidler dekkes ikke av forpliktelsen). Anleggsmidler som har begrenset økonomisk levetid, skal avskrives etter en fornuftig avskrivningsplan, jf. tilsvarende bestemmelse i regnskapsloven 5 3. Ved kostnadsføring av avskrivninger debiteres kostnadskontoen for avskrivninger med motpost i kontogruppen til den aktuelle eiendelen. For å balansere forpliktelsesmodellen debiteres «forpliktelser knyttet til anleggsmidler» med motpost i en inntektskonto som styres mot regnskapslinjen «inntekt fra bevilgninger». Forpliktelsesmodellen medfører at avskrivningene ikke får resultateffekt. Avskrivningene er på vanlig måte en del av virksomhetens driftskostnader, men inntektsføring av et tilsvarende beløp under «inntekt fra bevilgning» medfører at avskrivningskostnaden ikke påvirker «resultat av ordinære aktiviteter». Begrunnelsen for å velge en regnskapsmodell der avskrivningene er resultatnøytrale, er blant annet at ordinære bevilgninger til statlige forvaltningsorganer ikke er ment å dekke avskrivningskostnader. Større investeringer dekkes ved særskilte investeringsbevilgninger etter behov. Bevilgningsinntektene i den perioden driftsmidlet forbrukes i virksomheten dekker ikke virksomhetens avskrivningskostnader. Avskrivningskostnadene kompenseres ved inntektsføring av et tilsvarende beløp fra den tilhørende forpliktelse. Regnskapspost EIENDELER GJELD Referanse Anleggsmidler Omløpsmidler/ Kortsiktig gjeld Immaterielle eiendeler Varige driftsmidler Varebeholdninger Forskuddsbetalinger til leverandør Kundefordringer Andre fordringer Opptjente, ikke fakturerte inntekter Bankinnskudd Andre kontanter og kontantekvivalenter Forpliktelse - statens «kapital» ved finansiering av anleggsmidler (Cr). Virksomhetskapital Leverandørgjeld Skyldig skattetrekk Skyldige offentlige avgifter Avsatte feriepenger Forskuddsbetalte, ikke opptjente inntekter Annen kortsiktig gjeld Note 1, 4 og 5 Periodisert regnskap Periodisert regnskap Mellomværende med staten Note 8 (15) (Periodisert og kontant) (Dr/Cr) Pensjonskostnader Ordinære statlige forvaltningsorganer belastes ikke med pensjonskostnader i bevilgningsregnskapet. Pensjonskostnadene bevilges og belastes sentralt for disse virksomhetene (kapittel 1542). Fra et regnskapsmessig ståsted er det viktig at virksomhetens reelle kostnader synliggjøres. Den årlige pensjonskostnaden for de ti pilotvirksomhetene er beregnet av Statens Pensjonskasse. Den årlige pensjonskostnaden er kostnadsført i virksomhetsregnskapet som en del av de ordinære lønnskostnadene med motpost i «inntekt fra bevilgning». Dette medfører at den årlige pensjonskostnaden inngår i virksomhetens ordinære driftskostnader, men inntektsføring av et tilsvarende beløp medfører at pensjonskostnaden ikke får resultateffekt. Denne tilnærmingen er valgt fordi bevilgningene til bruttobudsjetterte virksomheter ikke er ment å skulle dekke pensjonskostnader. Nettobudsjetterte virksomheter innbetaler pensjonspremie til Statens Pensjonskasse. For disse virksomhetene kostnadsføres det årlige premiebeløpet. Statlige virksomheter balansefører ikke fremtidig pensjonsforpliktelse. Selvassurandørprinsippet Staten er selvassurandør. Det medfører at ingen statlige forvaltningsorganer tegner forsikringer. Den valgte regnskapsmodell har foreløpig ikke innarbeidet denne kostnaden. Det skal gis opplysninger om dette i note. Sammenlignet med private virksomheter vil statlige virksomheter ikke ha resultatført forsikringskostnader. Kontantstrømoppstiling Det er utarbeidet en SRS 2 Kontantstrømoppstilling, med utgangspunkt i NRS(F) Kontantstrømoppstilling. Det er utarbeidet en mal for både en direkte og en indirekte modell. Den direkte modellen anbefales. Sum innbetalinger og sum utbetalinger i den direkte modellen kan avstemmes mot den kontantrapporteringen statlige virksomheter sender til statsregnskapet hver måned. Avslutning De statlige regnskapsstandardene reflekterer at statlige virksomheter ikke har overskudd eller egenkapitaloppbygging som mål. Tvert i mot er driftsmidler og kapital virkemidler for å oppnå velferds- og samfunnsmål. For å drive effektivt er det likevel like viktig som i privat sektor å kjenne sine kostnader. På kostnadssiden vil det være stor grad av sammenlignbarhet med privat sektor. Over tid bør den bevilgningsfinansierte virksomheten til statlige forvaltningsorganer gi et nullresultat. Det forventes relativt små resultatvariasjoner fra et regnskapsår til et annet. Dette harmonerer med Stortingets forutsetning om at bevilgninger skal benyttes i den perioden de er tildelt. Resultatbegrepet vil derfor ha et rent teknisk innhold for virksomheter som ikke har inntekter utover statlige bevilgninger. Revisjon og Regnskap