KPMG Dagen 2015 Bokføring

Transkript

1 KPMG Dagen 2015 Bokføring Atle Brobakken Tlf

2 Agenda Bokføring Oppbevaring Ny hovedregler 5 år Mange unntak krav til lenger periode Kassasystemer Nye krav NBS bokføringsstandarder Oversikt Nytt 2015 og senere GBS uttalelser Oversikt og nyheter 2015 Uttalelser fra Skatteetaten Tilleggsmateriale: Sikring av regnskapsmateriale og lukking av regnskapsperioder 1

3 Oppbevaring Primærdokumentasjon = 5 års oppbevaring Hovedregel er 5 års oppbevaringskrav fra og med 1. januar 2015, det vil si for 2015 omfattes årene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014 (i tillegg til inneværende år 2015) Viktige unntak Bygg og anlegg Banker og finansieringsforetak Fast eiendom Petroleumsutvinning eller rørledningstransport mm Tolloven import og eksport Eiendomsmeglere Dokumentasjon av kontrollerte transaksjoner etter skattereglene Revisorer 2

4 Viktige unntak fra hovedregelen om 5 år (1) Bygg og anlegg - prosjektregnskap Krav til 10 års oppbevaringsplikt er videreført Prosjektregnskap som nevnt i eller bokførte opplysninger som er nødvendige for å kunne utarbeide slike prosjektregnskap skal oppbevares i 10 år. Det samme gjelder dokumentasjon av bokførte opplysninger som inngår i prosjektregnskapet, samt byggekontrakter med anbud/kalkyler, tegninger, kontrakter med underentreprenører, timelister og ordrelister. Banker og finansieringsforetak Krav til 10 års oppbevaringsplikt for kunde- og leverandørspesifikasjoner samt dokumentasjon av bokførte opplysninger som inngår i slike spesifikasjoner Banker og finansieringsforetak skal oppbevare spesifikasjoner som nevnt i samt dokumentasjon av bokførte opplysninger som inngår i slike spesifikasjoner i ti år etter regnskapsårets slutt. 3

5 Viktige unntak fra hovedregelen om 5 år (2) Fast eiendom 10 års oppbevaringsplikt for kjøpsdokumentasjon som kommer inn under justeringsreglene, jfr mva-lovens justeringsregler Dokumentasjonskravet gjelder ved kjøp av fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående merverdiavgift på kostnadene ved dette utgjør minst kr Petroleumsutvinning eller rørledningstransport mm Spesialkrav 15 år og 10 år er videreført Eiendomsmeglere - eiendomsmeglerforskriften 3-7: Kontrakter og dokumenter skal oppbevares i papirform eller på annen betryggende måte i minst 10 år. Det samme gjelder journaler. 4

6 Viktige unntak fra hovedregelen om 5 år (3) Tolloven og tollforskriften: Innførselsdokumentasjon må oppbevares i ti år Tilsvarende krav for utførselsdokumentasjon For deklarasjoner etter tolloven 4-20, 4-23 og 4-24 og grunnlagsdokumenter knyttet til slike deklarasjoner, gjelder oppbevaringsplikten i ti år fra utgangen av det året deklarasjonen ble mottatt av tollmyndighetene. Grunnlagsdokumenter vil bl.a. være handelsfaktura/proforma faktura som benyttes som grunnlag for beregning av toll, særavgifter og moms ved innførsel. Begrepet vil også omfatte opprinnelsesdokumenter, fraktdokumenter og ev. andre dokumenter som danner grunnlag for nedsatt toll mv. I praksis, for virksomhet med import og/eller eksport, enten: 1. Skille mellom det som vedrører import og eksport og «alt annet», oppbevare hhv 10 og 5 år, eller 2. Oppbevare alt i 10 år 5

7 Viktige unntak fra hovedregelen om 5 år (4) Dokumentasjon av kontrollerte transaksjoner etter skattereglene, jf ligningsloven 4-12, annet ledd: og skal oppbevares av den dokumentasjonspliktige i minst 10 år etter utgangen av inntektsåret Revisorer Revisor skal oppbevare dokumentasjon og nummererte brev etter dette kapittel på en ordnet og betryggende måte i minst 10 år. Det samme gjelder korrespondanse i tilknytning til rådgivning. Pålegg Skatte- og avgiftsmyndighetene kan pålegge lenger oppbevaringstid 6

8 Kassasystemer Kassasystemloven Ny lov om krav til kassasystemer som tilbys for Salg Utleie Utlån Trer i kraft til bokføringspliktige Forslag til tilhørende forskrift: Ved anskaffelse av kassasystem før loven trer i kraft, bør man ha med seg de kommende kravene i vurderingen Ytterligere krav til kassasystemet, herunder regler for hvilke funksjoner et kassasystem skal ha og funksjoner det ikke skal ha, kvitteringer, rapporter og sikring av elektronisk journal. Konsekvenser for de bokføringspliktige: Skal benytte kassasystem med produkterklæring som tilfredsstiller bestemte krav Ny 10 A i bokføringsloven, trer i kraft

9 Oversikt bokføringsstandarder Standarder: NBS 1 Sikring av regnskapsmateriale (krav fra 2014) NBS 2 Kontrollsporet (krav fra 2014) NBS 3 Elektronisk tilgjengelighet i 3,5 år (krav fra 2014) NBS 4 Elektronisk fakturering (krav fra 2014) NBS 5 Dokumentasjon av balansen (krav fra 2015) NBS 6 Bruk av tekstbehandlings- og regnearkprogrammer (krav fra 2015, erstatter GBS 14) NBS 7 Dokumentasjon av betalingstransaksjoner (krav fra 2016) NBS 8 Sideordnede spesifikasjoner (gjelder 2015) NB/ krav fra/gjelder er ift bokføringsstandarden. Lov-/forskriftskrav kan være fra tidligere, eks elektronisk tilgjengelighet 3,5 år, har vært et krav i bokføringsloven fra lovens begynnelse. 8

10 NBS 5 Dokumentasjon av balansen Lovkrav Alle balanseposter med mindre ubetydelige Generelt krav, lite veiledning i lov/forskrift Forskriftskrav Varelager Bankinnskudd, lånegjeld, kontanter ol Finansielle instrumenter Avsetninger, nedskrivninger mv Standard NBS 5 utdyper: Generelt lovkrav Hva er ubetydelig? - > Lavere enn vesentlig Ta hensyn til skatt-/avgift for bokføringspliktige som er skatteog/ eller avgiftspliktige Forskriftskrav vdr avsetninger, nedskrivninger mv Øvrige forskriftskrav fremkommer tilstrekkelig detaljert i forskriften 9

11 Dokumentasjon av balansen formål Underbygge balansepostenes fullstendighet, realitet og nøyaktighet Alle balanseposter ført Kun poster som er reelle og gjelder den bokføringspliktige Korrekt bokført, herunder riktig periodisert og verdsatt Dokumentasjon utarbeides med henblikk på ekstern kontroll Verdier Regnskapsmessige verdier Skattemessige verdier, dersom disse avviker fra de regnskapsmessige Balanseposter i næringsoppgaven Andre ligningsoppgaver RF 1217 midlertidige forskjeller er av særlig betydning 10

12 Typer av dokumentasjon eksempler Eksterne bekreftelser Eks bank, lån, aksjer Opptelling av fysisk beholdning Annen dokumentasjon Dokumentasjon (sammenstilling) av bokførte opplysninger, ekse avsetninger og periodiseringer Rapporter fra driftsmiddelregister/anleggskartotek Investering i ikke børsnoterte selskaper aksjonærregisteroppgaver, noteopplysninger fra det andre selskapet Skyldig offentlige avgifter innsendte oppgaver Betalbar skatt og utsatt skatt avstemming mot ligningsoppgaver Kundefordringer og leverandørgjeld saldolister EK ligningsskjema, noteopplysninger med avstemming 11

13 Dokumentasjon av avsetninger, nedskrivninger mv «Spesialkrav» knyttet til verdsettelse (nøyaktighet) Eksempler på slike poster: Forventet/estimert tap fordringer Økonomisk levetid og valg av avskrivningsplan Borettslag, at vedlikehold oppveier verdiforringelse Virkelig verdi ved nedskrivning Garantiforpliktelser Utgifter til fjerning og opprydding Ukurans virkelig verdi Pensjonsforpliktelser/-midler Utsatt skatt Langsiktige tilvirkningskontrakter Videreføring av vurdering fra tidligere år? => dokumentasjon må også videreføres 12

14 Konsernregnskap dokumentasjon av balansen Dokumentasjon av særskilte balansestørrelser for konsernregnskapet Ikke krav om dublering av dokumentasjon som allerede foreligger i de underliggende selskapsregnskapene, men blant annet: Av- og nedskrivning av merverdier i konsernet Eliminering av transaksjoner mellom konsernselskaper Regnskapsføring av tilknyttede selskaper (egenkapitalmetoden) Dokumentasjon skal utarbeides særskilt med kontrollspor til konsernbalansen, alternativt være en integrert del av informasjonen i spesifikasjonen av elimineringer og andre posteringer ved utarbeidelse av konsernregnskap 13

15 NBS 6 Bruk av tekstbehandlings- og regnearkprogrammer Hvem kan bokføre i tekstbehandling/regneark? Bokføringspliktige med få transaksjoner, hvor bokføringen er oversiktlig og lett kontrollerbar, kan bokføring skje i tekstbehandlings- eller regnearkprogrammer. Bokføringspliktige med færre enn 600 bilag i året Bilag = dokumentasjon av transaksjoner Dokumentasjon av andre regnskapsmessige disposisjoner skal ikke regnes med ift 600 pr år Anses som manuell bokføringsløsning (= på papir) => Ikke krav om at de bokførte opplysningene holdes elektronisk tilgjengelig i 3,5 år etter regnskapsårets slutt Regler og veiledning om dokumentasjon av balansen, salgsdokument, spesifikasjoner, pliktig regnskapsrapportering, konsernregnskap mv 14

16 NBS 7 Dokumentasjon av betalingstransaksjoner Bokføringsforskriften 5-12: Dokumentasjon av betalingstransaksjoner som ikke gjelder kontante kjøp og salg, jf. bokføringsforskriften 5-3-1, skal vise betaler og mottaker av betalingen, samt beløp og dokumentasjonsdato Generelt og kortfattet krav utdypes i standarden: Angivelse av parter Beløp Kontoutskriften Kontrollspor og oppbevaring Standarden får virkning for regnskapsår som begynner 1. januar 2016 eller senere, men det oppfordres til tidligere anvendelse. 15

17 NBS 8 Sideordnede spesifikasjoner Ny NBS som trådte i kraft samtidig med at den ble publisert, fra og med 2015 Bokføringsloven og bokføringsforskriften kan oppfattes slik at en bokføringspliktig kun kan ha én enkelt spesifikasjon av hver kategori i så fall ikke tillatt å bruke sideordnede spesifikasjoner Bokføringsstandardstyret har kommet til at flere spesifikasjoner sideordnede spesifikasjoner er ok, gitt visse forutsetninger Flere spesifikasjoner av samme kategori, summen = fullstendig spesifikasjon Forutsetninger om konsolidering, sporbarhet, periodeinndeling og opplysningsplikt må oppfylles 16

18 Oversikt uttalelser God bokføringsskikk, GBS nr 1. Utstedelse av kreditnota 2. Kjøreskolers plikt til å ha kassaapparat og timebestillingssystem 5. Utstedelse av salgsdokumentasjon for rabatter, markedsstøtte mv. 6. Oppbevaringsplikt for ordresedler mv. 7. Utstedelse av salgsdokumentasjon - royalty til forfattere 8. Bokføring av innbytte 9. Spesifikasjon av grunnlaget for inngående merverdiavgift ved innførsel av varer samt dokumentasjons- og oppbevaringskrav 10. Dokumentasjon av medgått tid 13. Forskuddsfakturering 15. Oppbevaring av pliktig regnskapsrapportering gjennom rapportering til Altinn (ikke ok ift oppbevaringskravene) 16. Internettsalg 17. Tidspunkt for dagsoppgjør for serveringssteder 17

19 Nye GBS er i 2015 GBS 16 Internettsalg Ikke særskilte dokumentasjons- eller bokføringsbestemmelser for internettsalg, må følge generelle regler: Forskuddsbetaling (finansielt forskudd) Kontantsalg Kredittsalg GBS 17 Tidspunkt for dagsoppgjør for serveringssteder Kan være påfølgende dag Uttalelsen presiserer enkelte krav 18

20 Uttalelser fra Skatteetaten om bokføring i 2015 Oppbevaringsplikt i banker og finansieringsforetak Publisert juli 2015, link Krav til dokumentasjon og bokføring ved fellesanskaffelser og utlegg Publisert mars 2015, link Krav til angivelse av kjøper i salgsdokumentet bruk av GLN-nummer (Global Location Number) Publisert januar 2015, link Sammen med foretaksnavn og fakturamottaksadresse kan GLNnummer benyttes for å tilfredsstille kravet om angivelse av kjøper 19

21 Sikring av regnskapsmateriale NBS 1

22 Sikring av regnskapsmateriale Bfl 4, 13 og NBS 1 Sikring av regnskapsmateriale har to formål: tilgjengelighet: regnskapsmaterialet er tilgjengelig for autoriserte personer ved behov Sikring av regnskapsmateriale integritet: nøyaktighet og fullstendighet av regnskapsmaterialet, sikkerhet mot uautorisert endring og sporbarhet av endringer Konfidensialitet ikke av betydning for formålet med bokføringsreglene vil være berørt av andre regelverk f.eks. personopplysningsloven og -forskriften Alt oppbevaringspliktig regnskapsmateriale bfl 13 og bff ikke bare spesifikasjoner og bilag Det skal foreligge en fortegnelse over regnskapsmateriale som er sikkerhetskopiert, hvor ofte sikkerhetskopiering gjennomføres og hvor originalen og sikkerhetskopien oppbevares. Fortegnelsen skal oppbevares i 10/5 år etter regnskapsårets slutt ( 7-2 fjerde ledd). 21

23 Sikring av regnskapsmateriale (forts) Bfl 4, 13 og NBS 1 Bokføringsloven krever sikring mot endring: regnskapsmaterialet er tilgjengelig, men integriteten er ikke intakt sletting: elektronisk regnskapsmateriale er ikke tilgjengelig ødeleggelse : regnskapsmaterialet er ikke tilgjengelig/lesbart på grunn av for eksempel brann eller vannskade tap: regnskapsmaterialet er ikke tilgjengelig på grunn av for eksempel tyveri To typer sikringstiltak tiltak som forhindrer urettmessig endring, sletting, ødeleggelse og tap tiltak som oppdager og korrigerer urettmessig endring, sletting, ødeleggelse og tap (gjenskaper regnskapsmaterialet med integriteten i behold) Norsk bokføringsstandard nr. 1 om sikring av regnskapsmateriale er trådte i kraft fra

24 Sikring av regnskapsmateriale (forts) Bfl 4, 13 og NBS 1 Ikke absolutt sikring rimelig, forsvarlig, betryggende... risikoen for endring, sletting, ødeleggelse og tap av regnskapsmateriale reduseres til et akseptabelt nivå Standard risikoer og sikringstiltak for enkle oppbevaringsløsninger oppbevaring på papir papirlignende medier ikke er enklere å redigere enn regnskapsmateriale på papir er direkte lesbare når de åpnes i standard programvare enkelt kan skrives ut på papir på et ikke slettbart medium Individuell risikovurdering for komplekse oppbevaringsløsninger elektronisk oppbevaring 23

25 Tilgjengelighet/lesbarhet Bfl 4 og 13 Tilgjengelighet til elektronisk regnskapsmateriale fordrer at den bokføringspliktige i hele oppbevaringsperioden har tilgang til maskinvare programvare (herunder eventuelle lisenser) kompetanse (brukerveiledninger mv). I løpet av oppbevaringsperioden kan både maskinvare, programvare og personell være byttet ut forsikre seg om at eldre regnskapsmateriale fortsatt kan leses skrives ut på papir 24

26 Sikkerhetskopiering Bff 7-2 og NBS 1 Den bokføringspliktige skal til enhver tid ha to eksemplarer av elektronisk regnskapsmateriale, der de to eksemplarene oppbevares fysisk atskilt NBS 1 kravet til hyppighet av backup vil være i forhold til virksomhetens art og omfang og innen fristen for ajourhold sikkerhetskopien skal testes minst en gang i året og det skal dokumenteres at dette er gjennomført. skal finnes en oversikt over sikkerhetskopier i forhold til når de er tatt og hvor de befinner seg (oppbevaringspliktig i ti/fem år) papirdokumentasjon kreves ikke oppbevart dersom dette er skannet og det er tatt sikkerhetskopi i henhold til forskriften Kan benytte både full og inkrementell metode 25

27 Lukking av regnskapsperioder NBS1

28 Valgfrihet mellom produksjon av spesifikasjoner og lukking av regnskapsperioder. Bokføringspliktige som oppbevarer bokførte opplysninger elektronisk som grunnlag for utarbeidelse av spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering, skal lukke regnskapsperiodene Det følger av bokføringsforskriften 7-6 tredje ledd at bestemmelsene om lukking av regnskapsperioder ikke gjelder for bokføringspliktige som oppbevarer ferdig utarbeidede spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering. Det eksisterer altså en valgfrihet: Produksjon og oppbevaring av spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering, uten krav til lukking av regnskapsperioder. Elektronisk oppbevaring av bokførte opplysninger som muliggjør produksjon av spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering, med krav til lukking av regnskapsperioder. 27

29 Formål Lukking av regnskapsperioder skal skje på en måte som sikrer integriteten til de bokførte opplysningene i hele oppbevaringsperioden. Lukkingen skal skje på en måte som gir betryggende sikring mot endring eller sletting av bokførte opplysninger i hele oppbevaringsperioden på 10 år etter regnskapsårets slutt. Dette er en bestemmelse som i første rekke skal sikre integriteten til de bokførte opplysningene. 28

30 Hva som skal lukkes Lukking av regnskapsperioder skal omfatte alle bokførte opplysninger som er nødvendige for å utarbeide spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering og pliktig regnskapsrapportering. Det fremgår av bokføringsforskriften at det er regnskapsperiodene som skal lukkes. Det er ikke tilstrekkelig å lukke hver enkelt bokført opplysning, da noe av formålet med bestemmelsen er å sikre at bokføringen for hver enkelt regnskapsperiode i sin helhet ikke endres etter utløp av ajourholdsfristen. 29

31 Grad av sikring i lukkefunksjonen Lukking av regnskapsperioder skal redusere risikoen for endring eller sletting av bokførte opplysninger til et akseptabelt nivå. Formålet med sikring av oppbevaringspliktig regnskapsmateriale å gi rimelig men ikke absolutt sikring mot endring, sletting, ødeleggelse og tap. Det vil være nærmest umulig å konstruere lukkings-, låsings- ellers sperringsmekanismer som ikke lar seg manipulere eller omgå ved ønske om å begå misligheter. Lukkingsmekanismen bør likevel være av en slik kvalitet at urettmessig endring eller sletting av bokførte opplysninger ikke kan skje uaktsomt, men krever en bevisst handling. Dette vil normalt gi et akseptabelt risikonivå for urettmessig endring eller sletting av bokførte opplysninger. Korrigerende sikringstiltak, i form av sporing av endringer etter utløp av ajourholdsfristen, kan også tilfredsstille kravene til lukking av regnskapsperioder. Etter ajourholdsfristens utløp lukkes regnskapsperioden på en slik måte at alle etterfølgende endringer markeres særskilt, og kan spesifiseres i en egen rapport. Rapporten må vise både opprinnelig informasjon og endringene. 30

32 Risikovurdering og sikringstiltak Den bokføringspliktige skal vurdere risikoen for endring eller sletting av bokførte opplysninger, og om lukking av regnskapsperioder reduserer risikoen til et akseptabelt nivå. Det er den bokføringspliktiges ansvar å sørge for at regnskapssystemet har en lukkingsfunksjon som gir betryggende sikring mot urettmessig endring eller sletting av bokførte opplysninger. Et eksempel på sikringstiltak kan være at regnskapssystemet kun gir brukere med administrator-rettigheter tilgang til å gjenåpne lukkede regnskapsperioder, mens øvrige brukere kun har lesetilgang. En annen løsning kan være bruk av en egen brukerkonto med tilhørende passord for å gjenåpne lukkede regnskapsperioder. Denne brukerkontoen bør om mulig administreres av noen utenfor økonomi- og regnskapsfunksjonen. 31

33 Perioder og tidsfrister Lukking av regnskapsperioder skal skje innenfor ajourholdsfristene i bokføringsloven 7 annet ledd og bokføringsforskriften 4-1. For bokføringspliktige med krav til ajourhold ikke sjeldnere enn hver fjerde måned, skal lukking av regnskapsperioder uten pliktig regnskapsrapportering skje innen to måneder etter utløpet av perioden. Pliktig regnskapsrapportering etter merverdiavgiftsloven (omsetningsoppgaver) anses å medføre plikt til lukking av hele regnskapsperioden, slik at ingen transaksjoner eller andre regnskapsmessige disposisjoner kan bokføres, endres eller slettes i regnskapssystemet etter fristen for rapportering. Dette gjelder også transaksjoner som vedrører lønn mv. 32

34 Gjenåpning av regnskapsperioder Gjenåpning av lukkede regnskapsperioder kan skje dersom dette er nødvendig for etterlevelse av bestemmelser gitt i eller i medhold av lov. Regnskapsperioden skal lukkes på nytt snarest mulig etter gjennomført bokføring. Gjenåpning og gjennomført bokføring skal dokumenteres særskilt. I enkelte tilfeller kan det likevel bli nødvendig å gjenåpne en lukket regnskapsperiode, for å etterleve andre bestemmelser. Et eksempel på dette kan være at det etter lukking av en merverdiavgiftstermin mottas kjøpsdokument med dokumentasjonsdato i den lukkede perioden. Regnskapssystemet kan i noen tilfeller håndtere dette uten å gjenåpne regnskapsperioden. I regnskapssystemer uten slik funksjonalitet vil det i eksempelet være nødvendig å åpne den lukkede regnskapsperioden for å sikre korrekt periodisering av inngående merverdiavgift. Det vil være sentralt å dokumentere bakgrunnen for gjenåpning, samt de endringer som gjennomføres i regnskapsperioden, slik at det er enkelt å spore de transaksjoner og disposisjoner som er bokført etter gjenåpning. Den bokføringspliktige velger selv hvordan denne dokumentasjonen utformes. Ny lukking bør gjennomføres så snart som mulig etter at nødvendig bokføring er gjennomført. 33

35 Dokumentasjon Den bokføringspliktige skal dokumentere regnskapssystemets funksjonalitet for lukking av regnskapsperioder, herunder hvordan lukkingen reduserer risikoen for endring eller sletting av bokførte opplysninger til et akseptabelt nivå. Etter bokføringsforskriften 7-6 annet ledd skal det foreligge en beskrivelse av regnskapssystemets funksjonalitet for lukking av regnskapsperioder, herunder hvordan lukkingen gir betryggende sikring mot endring eller sletting av bokførte opplysninger. Beskrivelsen skal oppbevares i 10 år etter regnskapsårets slutt. For å vise at betryggende lukking gjennomføres, skal det utarbeides og oppbevares en beskrivelse av hvordan lukkingen skjer, og hvordan den gir betryggende sikring mot endring eller sletting av bokførte opplysninger. Beskrivelsen bør i tillegg omfatte for eksempel hva som defineres som den oppbevaringspliktige utgaven av bokførte opplysninger, hvor bokførte opplysninger oppbevares og kan gjenfinnes, og hvilken maskin- og programvare som er nødvendig for å lese og skrive ut de bokførte opplysningene. I mange tilfeller er dokumentasjon fra leverandøren av regnskapssystemet en naturlig del av beskrivelsen av regnskapssystemets funksjonalitet for lukking av regnskapsperioder. Dokumentasjon av lukkingsfunksjonen bør oppbevares på samme måte som øvrig oppbevaringspliktig regnskapsmateriale. 34

36 2015, KPMG AS, a Norwegian limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks or trademarks of KPMG International Cooperative (KPMG International).

37 KPMG Dagen 2015 Regnskap siste nytt og årsavslutning 2015 Partner Gunnar Sotnakk 24. november/ 3. desember 2015

38 Agenda Siste nytt Nytt regnskapssregime og mens vi venter Endret skattesats og regnskapsmessig konsekvens Innsending av årsregnskap kortere frist og økte gebyrer Avvikende regnskapsår uttalelse fra Skattedirektoratet Pensjonsforutsetninger Årsavslutning 2015 Endret markedssituasjon og risiko, konsekvenser for årsregnskapet Utbytte Regnskapsposter Praktiske forhold 37

39 Ny regnskapslov og ny regnskapsstandard = Nytt regnskapsregime I arbeid Regnskapslovutvalget del I av utredningen, NOU Del II kommer i juni 2016 Ny regnskapsstandard i arbeid Skal være ferdig til bruk samtidig med ny regnskapslov Endringer? Ja, betydelige, blant annet større innslag av virkelig verdi Presenteres nærmere i eget deltema om regnskap Når? Tidligst 2017, vi antar at 2018 kan være realistisk Vær forberedt på endringene som kommer og de praktiske konsekvensene KPMG oppdaterer jevnlig om siste nytt på regnskapsfronten 38

40 Mens vi venter. Eksisterende regnskapsstandarder videreføres uten endringer Gjelder endelige standarder, foreløpige standarder, veiledninger mv Fra Regnskapsstandardstyrets årsrapport for 2014: «I påvente av den nye standarden vil det ikke bli prioritert å oppdatere eller gjøre andre endringer i de eksisterende standardene» Unntak; veiledning om pensjonsforutsetninger oppdateres Pr 31.8 og se etterfølgende oversikt Mens vi venter skjer det ikke endringer i norsk god regnskapsskikk hva gjelder for eksempel: Pensjon og bruk av regnskapsmessig korridormetode Investeringsselskaper og utvidet forståelse av midlertidig eie, som gir grunnlag for unntak fra konsernregnskap 39

41 Endret skattesats regnskapsmessig konsekvens Regjeringens forslag skatteopplegg 2016 og skattereform kommende år fremlagt 7. oktober 2015 I skrivende stund ikke vedtatt Etter all sannsynlighet er: 25% i alminnelig skattesats for 2016 vedtatt pr Ytterligere foreslåtte reduksjoner i kommende år ikke vedtatt på balansedagen og heller ikke på det tidspunkt regnskapene for 2015 skal fastsettes (første halvår 2016) Med disse forutsetningene er konsekvensene: Utsatt skatt pr beregnes med 25% Tilsvarende pr var 27% Endringen reduksjon med 2 prosentpoeng = reduksjon av skattekostnaden for 2015 Merk betalbar skatt for 2015, her er det 27% som gjelder. 40

42 Eksempel på noteopplysning knyttet til endring i skattesats (1) 41

43 Eksempel på noteopplysning knyttet til endring i skattesats (2) 42

44 Innsending av årsregnskap (1) Frist etter regnskapsloven Én måned etter fastsettelse av årsregnskapet Regnskapsloven krever at årsregnskapet skal fastsettes (godkjennes av generalforsamlingen) senest seks måneder etter regnskapsårets slutt, og sendes inn til Regnskapsregisteret senest én måned etter at det er fastsatt. Forsinkelsesgebyr Beregnes fra og med 1. august 2016 Ekstra måned ved elektronisk innsending er ikke lenger aktuell, endret fra og med regnskapsåret 2015 «Fristene i første ledd [= utsettes med én måned dersom innsending foretas elektronisk via Altinn] gjelder for regnskapsår avsluttet på en dato fra 1. juli 2004 til 30. juni 2015.» Elektronisk innsending og all varsling pr e post 43

45 Innsending av årsregnskap (2) Satser forsinkelsesgebyr knyttet til rettsgebyr (R) R foreslått økt til kr fra og med R pr uke de første 8 ukene, * 8 = R pr uke de neste 10 ukene, * 10 = R pr uke de siste 8 ukene, = Totalt kr Skal betales av selskapet, styremedlemmene har også ansvar og får kravet dersom selskapet ikke betaler Tvangsoppløsning Selskapet varsles om tvangsoppløsning dersom regnskapet ikke er sendt inn 6 mnd etter frist for innsending 44

46 Avvikende regnskapsår Hovedregelen er kalenderåret To unntak i regnskapsloven: Filialer og datterselskap av utenlandske foretak Regnskapspliktige som driver sesongmessig virksomhet Streng fortolkning av hva som skal til for å anses å drive sesongmessig virksomhet maks 6 mnd aktivitet Andre tilfeller dispensasjonssøknad til Skattedirektoratet Vår erfaring tilsier at det skal relativt mye til for å få innvilget søknad om avvikende regnskapsår Innsending til Regnskapsregisteret Avslutningsdato = 1. august etterfølgende år Avslutningsdato = 1. februar etterfølgende år Ikke krav om å varsle Regnskapsregisteret om avvikende regnskapsår, men kan være hensiktsmessig 45

47 Pensjonsforutsetninger Forutsetning Diskonteringsrente OMF 3% 2,3% 2,5% Diskonteringsrente statsobligasjoner 2,7% 2,0% 1,9% Forventet avkastning 3,8% 3,2% 3,3% Lønnsvekst 3,25% 2,75% 2,5% Pensjonsregulering folketrygden 3% 2,5% 2,25% Pensjonsregulering maks/min for ordninger etter foretakspensjonsloven 0,1%/3% 0%/2,5% 0%/2,25% Inflasjon 1,75% 1,5% 1,5% Oppdaterte forutsetninger pr publiseres 5. eller 6. januar 2016, 46

48 Årsavslutning for 2015 Tilnærmet ingen endringer i regelverket For eksempel ingen nye eller endrede notekrav i regnskapsloven eller norsk god regnskapsskikk Men husk ny skattesats (25%) for beregning av utsatt skatt og opplysning i skatte- og prinsippnote Store endringer i markeds- og risikobildet for mange foretak Betydning for: Vurderinger nedskrivning? Opplysninger i noter Informasjon i årsberetningen Brudd på lånevilkår (nye)? Usikkerhet om fortsatt drift Styrets ansvar for forsvarlig egenkapital og likviditet 47

49 Forsvarlig egenkapital og likviditet < - > utbytte Aksjeloven forsvarlig egenkapital og likviditet er et vilkår for at utbytte skal være lovlig Styrets ansvar Foreslåtte endringer av skattereglene Skjerpet utbyttebeskatning i kommende år Kombinert med gjennomført beskatning av «gammelt» overskudd med «gamle og høye» skattesatser på selskapets hånd Kan være et insitament til utbytte før

50 Tilleggsutbytte og ekstraordinært utbytte Regnskapsmessig behandling Regnskapsføring når og hvilke opplysninger skal gis? Hva er hva? Tilleggsutbytte = utbytte på grunnlag av sist fastsatte årsregnskap Kan besluttes av styret, forutsatt fullmakt fra generalforsamlingen og at fullmakten er registrert i Foretaksregisteret Hvis ikke styrefullmakt -> ekstraordinær generalforsamling Kan ikke ta med overskudd i nytt år, men MÅ ta hensyn til tap/negative hendelser Ekstraordinært utbytte Krav om revidert mellombalanse Revisjon også for selskaper som har fravalgt revisjon Besluttes av ekstraordinær generalforsamling 49

51 Disponering Alternativer for presentasjon av disponering Under resultatregnskapet Mest vanlig og anbefalt løsning i NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak I egenkapitalnote Kan gjerne skje i tillegg til disponering under resultatregnskapet, hvis ønskelig Ikke krav om egenkapitalnote for små foretak gitt at full disponering vises under resultatregnskapet og at det ikke er andre endringer i egenkapitalen i løpet av 2015 I egen egenkapitaloppstilling Benyttes ikke i praksis I årsberetningen Kan gjerne være i tillegg til presentasjon i regnskapet, men er ikke krav om at disponering vises begge steder men ett av stedene 50

52 Tilleggsutbytte grunnlag = årsregnskapet for 2014 Vedtatt før utgangen av 2015 Skal regnskapsføres i 2015 og vises som en del av disponeringen for 2015 Eneste unntak dersom tilleggsutbytte tidlig i 2015, før årsregnskapet for 2014 var fastsatt og derfor regnskapsført og vist i årsregnskapet for 2014 Adskilt, slik at det fremgår hva som er tilleggsutbytte og andre typer av utbytte Vedtatt etter årsskiftet, men før årsregnskapet for 2015 fastsettes Skal regnskapsføres i 2015 og vises som en del av disponeringen for 2015 Adskilt, slik at det fremgår hva som er tilleggsutbytte og andre typer av utbytte 51

53 Ekstraordinært utbytte grunnlag = revidert mellombalanse Mellombalanse med dato inntil Uavhengig av om vedtak om ekstraordinært utbytte er før eller etter årsskiftet Skal regnskapsføres i 2015 og vises som en del av disponeringen for 2015 adskilt, slik at forskjellige typer av utbytte vises hver for seg Etter at årsregnskapet for 2015 er fastsatt er det ikke rom for (og heller ikke praktisk med) mellombalanse med dato før eller på Mellombalanse med dato etter Vedtak etter årsskiftet, men før årsregnskap for 2015 er fastsatt Ikke regnskapsføring i 2015, men krav om noteopplysning Og MERK reduserer grunnlag for ordinært utbytte i årsregnskapet for 2015 (regulering i aksjeloven) 52

54 Eksempler på sentrale regnskapsposter og vurderingsregler (1) Ingen endringer i regelverket men. Dagens markedssituasjon vil for mange selskaper medføre at notene må utvides og at det må gis mer utfyllende informasjon rundt eksempelvis estimater og markedsutsikter Dette vil ha betydning for de regnskapsmessige vurderingspostene Kundefordringer og andre kortsiktige fordringer Laveste verdis prinsipp, må nedvurderes for tapsrisiko Beste estimat hva er en realistisk vurdering av betalingsevne og vilje? Historikk pleier å ha mye å si men i år er det ikke sikkert at man kan stole på erfaring. 53

55 Eksempler på sentrale regnskapsposter og vurderingsregler (2) Varelager Laveste verdis prinsipp, krav til nedskrivning Fremtidig antatt salgsverdi, fratrukket kostnader frem til forventet salgstidspunkt Anleggskontrakter/langsiktige tilvirkningskontrakter Laveste verdis prinsipp, krav til nedskrivning Vurdert etter løpende avregningsmetode, med andel fortjeneste? Realistisk vurdering av fullføringsgrad, prosjektinntekter og prosjektkostnader, herunder gjenværende kostnader? Fullføringsgrad = nedlagte kostnader/antatte totalkostnader => neppe tilstrekkelig grunnlag for vurdering Fullført kontrakt metode Som varelager, OBS tapsprosjekt må tas umiddelbart og fullt ut 54

56 Eksempler på sentrale regnskapsposter og vurderingsregler (3) Kortsiktige plasseringer Børsnoterte aksjer, «enkelt» kurs pr avgjør Små foretak kan unnlate å regnskapsføre urealisert gevinst, men må som alle andre ta med urealisert tap Andre kortsiktige plasseringer laveste verdis prinsipp Hva er markedsverdi? Pengeposter i utenlandsk valuta For eksempel fordringer og gjeld «Enkelt» = balansedagens valutakurs Unntak dersom vilkår for regnskapsmessig sikring er oppfylt og sikringsforhold er dokumentert og regnskapsføres 55

57 Eksempler på sentrale regnskapsposter og vurderingsregler (4) Langsiktige plasseringer og fordringer Nedskrivningsplikt må vurderes Indikasjoner på nedskrivning? Negativ egenkapital, utsatte avdrag, andre indikasjoner? Merk opplysning i noter Driftsmidler, bygninger mv Nedskrivningsplikt? Dersom både bruksverdi og netto salgsverdi er lavere enn balanseført verdi skal nedskrivning gjennomføres Beregning av bruksverdi = nåverdi av fremtidige kontantstrømmer basert på realistiske forutsetninger 56

58 Noteopplysninger overordnet Mange detaljerte etterfølgende krav, overordnet: Opplysninger som er nødvendige for å bedømme stilling og resultat - som ikke fremgår av årsregnskapet for øvrig Opplysninger om anvendte regnskapsprinsipper, herunder for inntektsføring og omregning av utenlandsk valuta Inntektsføring ikke godt nok med generelle henvisninger til opptjeningsprinsippet, må være konkret og treffende ift faktisk virksomhet Valuta enkelt for de fleste, balansedagens kurs Endring i regnskapsprinsipper skal opplyses og begrunnes Opplyse om virkning av endret regnskapsprinsipp samme om tidligere perioders feil og omklassifiseringer Hvis forskjellig prinsippanvendelse i selskaps- og konsernregnskap, skal opplyses og begrunnes i selskapsregnskapet Regnskapsmessig sikring? Skal i så fall opplyses om og begrunnes 57

59 Noteopplysninger vesentlighetsprinsipp Kan unnlate opplysninger som ikke er av betydning for å vurdere resultat og stilling Uansett obligatoriske opplysninger: Antall aksjer og aksjeeiere Egne aksjer Antall ansatte OTP (også hvis ikke pliktig til å ha slik ordning) Transaksjoner med nærstående parter Unntak ikke krav for små foretak, men merk overordnet krav om opplysninger som har betydning for resultat og stilling, og som ikke fremgår av årsregnskapet for øvrig Ytelser til ledende personer og revisor Lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere mv 58

60 2015, KPMG AS, a Norwegian limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks or trademarks of KPMG International Cooperative (KPMG International).

61 KPMG Dagen 2015 Regnskap hva bringer fremtiden? Forslag til ny regnskapslov, ny regnskapsstandard mv Partner Gunnar Sotnakk 24. november / 3. desember 2015

62 Agenda Forslag til ny regnskapslov Mandat og overordnede prioriteringer Lovstruktur Regnskapsplikt og differensiering Kategorier av foretak Størrelse og inndeling Regnskap og standard Årsregnskap Konsernregnskap Regnskapsspråk og standarder mv Bestemmelser om innregning og måling Forventede fremtidige endringer Del II 74

63 Forslag til ny regnskapslov og veien videre Utredning ny regnskapslov Regnskapslovutvalget, oppnevnt september 2014 Del I av utredningen, NOU Fremlagt 26. juni 2015 Sendt på høring 2. september, høringsfrist 2. desember 2015 Del II, med temaer som ikke er utredet i del I, skal fremlegges i juni 2016 Regnskapsstandard Ny norsk regnskapsstandard er i arbeid Små foretak egen standard med forenklinger Skal foreligge og kunne tas i bruk samtidig med ny regnskapslov Ikrafttredelse tidligst

64 Mandat og overordnede prioriteringer Mandat del I *) Gjennomføre EUs nye regnskapsdirektiv Andre endringer, herunder forenkling *) I forhold til opprinnelig mandat er noen punkter forskjøvet til del II. Internasjonale løsninger kreve eller åpne for ytterligere Videreføre rettslig standard god regnskapsskikk? Utvalgets overordnede prioriteringer 1. Tydelig og lojal direktivimplementering 2. Regnskapskrav som ikke følger av direktivet skal i hovedsak gis i regnskapsstandard 3. Legge til rette for internasjonalisering av norsk regnskapspraksis 4. Differensiering flere regnskapsspråk (dialekter) 5. Logisk og tydelig forbindelse mellom regnskapsspråkene 76

65 Lov om regnskapsplikt (regnskapsloven) struktur: 1. Virkeområde, standardsettende organ, definisjoner mv 2. Årsregnskap 3. Alminnelige prinsipper 4. Bestemmelser om innregning og måling 5. Regnskapsoppstillinger 6. Noteopplysninger 7. Konsernregnskap 8. Anvendelse av IFRS 9. Årsberetning 10. Offentlighet mv 11. Land-til-land-rapportering 12. Straff 13. Forskjellige bestemmelser Alt er ikke vurdert, enkelte bestemmelser er ren videreføring. Følg med på del II! 77

66 Regnskapsplikt Foretak med begrenset ansvar som omfattes av direktiv 2013/34/EØS: a. aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper, b. ansvarlig selskap, kommandittselskap og partrederi som har deltakere med begrenset ansvar, c. SE-selskaper etter lov om europeiske selskaper, d. SCE-foretak etter lov om europeiske samvirkeforetak. Kategori 1 foretakene er omfattet av regnskapsdirektivet, norsk regulering for disse foretakene må være innenfor direktivets ramme 78

67 Regnskapsplikt - 1-2, forts 2. Andre næringsdrivende foretak: a. statsforetak, b. selskap som definert i selskapsloven 1-2 første ledd bokstav a, som ikke er omfattet av nr. 1 bokstav b, og som i løpet av regnskapsåret har hatt salgsinntekter over 40 millioner kroner, eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller et antall ansatte som tilsvarer mer enn 20 årsverk. Indre selskap er likevel ikke regnskapspliktig. *) c. samvirkeforetak og økonomiske foreninger, d. næringsdrivende stiftelser, jf. stiftelsesloven 4 annet ledd, *) «forsinkelse» foretak som vokser, blir regnskapspliktige når terskelverdi overskrides to år på rad, og omvendt foretak som minker i størrelse er regnskapspliktige frem til at de oppfyller terskelverdiene to år på rad. Tilsvarende gjelder for enkeltpersonsforetak, nr e på neste side. 79

68 Regnskapsplikt - 1-2, forts 2. Andre næringsdrivende foretak, forts: e. enkeltpersonforetak som i løpet av regnskapsåret har hatt salgsinntekter over 40 millioner kroner, eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller et antall ansatte som tilsvarer mer enn 20 årsverk, f. utenlandsk foretak som utøver eller deltar i virksomhet her i riket eller på norsk kontinentalsokkel, og som er skattepliktig til Norge etter norsk intern lovgivning, g. boligbyggelag. Kategori 2 foretakene er ikke omfattet av direktivkravene, norsk regulering kan utformes «fritt», vi kan for eksempel legge inn andre kriterier for inndeling etter størrelse og ha regnskapsstandarder som avviker fra regnskapsdirektivet 80

69 Regnskapsplikt - 1-2, forts 3. Finansielle foretak omfattet av særskilt lovgivning: a. finansinstitusjoner og andre foretak som det føres tilsyn med etter lov 7. desember 1956 nr. 1 om tilsynet med finansinstitusjoner mv. (finanstilsynsloven) 1, b. verdipapirfond. Kategori 3 foretakene reguleres av egne lover og forskrifter, det er Finanstilsynet som har ansvar for både tilsyn og utforming av detaljreglene i forskrift Forslag 1-4 Forskriftshjemmel (for kategori 3 foretak): For regnskapspliktig som nevnt i 1-2 første ledd nr. 3 kan departementet gi forskrift som utfyller eller fraviker bestemmelsene i denne loven 81

70 Regnskapsplikt - 1-2, forts 4. Følgende ikke-næringsdrivende juridiske personer a. ikke-økonomiske foreninger som på balansedagen har hatt eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller et antall ansatte i løpet av regnskapsåret som tilsvarer mer enn 20 årsverk, b. alminnelige stiftelser, jf. stiftelsesloven 4 fjerde ledd, c. borettslag. Kategori 4 er de ideelle organisasjonene/juridiske personer uten økonomisk formål. Etter gjeldende regnskapslov kan regnskapsstandard hjemle vidtgående unntak for ideelle organisasjoner Dette foreslås videreført, med enda noe større rom for unntak/særregler i regnskapsstandard 82

71 Differensiering inndeling i klasser etter størrelse Små foretak Videreføring av gjeldende regler, med noen justeringer Foretak med alminnelig regnskapsplikt De vi i dag kaller for øvrige foretak Foretak som ikke er små, men heller ikke store Ikke forenkling og ikke tilleggskrav; alminnelig regnskapsplikt (FAR) Store foretak Ny definisjon, basert på størrelse Foretak av allmenn interesse Børsnoterte, finansforetak og andre etter forskrift 83

72 Mer om differensiering Direktivets grenser og forståelse gjelder for kategori 1 For kategori 2 (andre næringsdrivende) og 4 (ikke økonomisk formål) står vi fritt andre terskelverdier og ande unntaksregler for små foretak kan følge av lov eller regnskapsstandard Store foretak Utformet etter samme lest som for små foretak Overskrider to av tre kriterier: Salgsinntekt MNOK 300, balansesum MNOK 150 og 250 årsverk Tilsvarende «forsinkelse» som i reglene for små foretak Hensikt kunne gi tilleggskrav, i lovforslaget begrenset til tilleggskrav til noter Det kan tenkes ytterligere tilleggskrav i regnskapsstandard 84

73 Små foretak Videreføring av gjeldende regler: Salgsinntekt MNOK 70, balansesum MNOK 35 og 50 årsverk To av tre vilkår «Forsinkelse» = midlertidig endring ett år får ikke konsekvenser Endring: For morforetak avgjør foretakets egen størrelse Årsregnskapet for morforetaket I tillegg må konsernets størrelse vurderes for å komme frem til om det skal utarbeides konsernregnskap Årsregnskap og konsernregnskap blir to adskilte dokumenter 85

74 Små foretak, forts Forenklinger videreføres Alle forenklinger i gjeldende lov og tilnærmet alle forenklinger i NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak kan videreføres i nytt regnskapsregime Forutsetter en ny egen regnskapsstandard for små foretak, basert på den nye norske «hovedregnskapsstandarden», med unntak og forenklinger Nye forslag til forenklinger Ikke krav om årsberetning Forenklede noteopplysninger, men med noen nye krav: Opplyse dersom det er usikkerhet om fortsatt drift Opplyse om vesentlige transaksjoner med majoritetseiere og ledelse 86

75 Konsernregnskapsplikt Vurderes ut fra konsernets samlede størrelse Unntak for små konsern Samme terskelverdier som for små foretak Salgsinntekt MNOK 70, balansesum MNOK 35 og 50 årsverk To av tre vilkår, «forsinkelse» på samme måte som den «vanlige» regelen for små foretak Ny praktisk forenkling: Adgang til å foreta beregningen ved å summere henholdsvis salgsinntekter og eiendeler for morforetaket og alle datterforetakene slik som de fremgår i disse foretakenes årsregnskaper, uten noen form for eliminering av konserninterne transaksjoner og mellomværende. I så fall lett forhøyede terskelverdier, salgsinntekt MNOK 84 og balansesum MNOK 42 87

76 Årsregnskap Skille årsregnskap og konsernregnskap Selskapsregnskap -> årsregnskap Konsernregnskap, separat regulering i kapittel 7 i loven Årsregnskapets innhold Resultat, balanse og noteopplysninger Andre oppstillinger, for eksempel kontantstrømoppstilling, skal utarbeides dersom det følger av regnskapsstandard Regnskapsspråk (dialekter) Regnskapsstandarder, herunder forenklet IFRS Se oversikt på neste lysbilde «Full» IFRS Andre «spesialalternativer» 88

77 Regnskapsspråk (dialekter) i regnskapsstandarder Foretak med alminnelig regnskapsplikt «Hovedregnskapsstandarden», basert på IFRS for SMEs, med enkelte nasjonale avvik fastsatt av standardsetter Begrensning kriterier for avvik i lovforarbeidene Små foretak Egen regnskapsstandard, basert på «hovedregnskapsstandarden», men med tydelige forenklinger Forenklet IFRS Nå en egen forskrift, videreføres som egen regnskapsstandard Men begrensning i målgruppe se neste side 89

78 Regnskapsspråk (dialekter) i regnskapsstandarder, forts Forenklet IFRS innsnevret målgruppe Ikke i konsernregnskap, kun for årsregnskap Forutsetter at foretaket skal rapportere videre til IFRS rapporterende konsern Morforetak, datterforetak, tilknyttet foretak og felleskontrollert virksomhet som inngår i IFRS rapporterende konsern Minoritetsvern; 10% kan kreve at forenklet IFRS ikke benyttes Ideelle organisasjoner Regnskapsloven kan fravikes i egen regnskapsstandard Gjelder terskelverdier, oppstillingsplaner, alminnelige prinsipper, innregning og måling og opplysningskrav 90

79 Regnskapsspråk, forts «Full» IFRS Krav etter forordning er uendret Adgang for alle regnskapspliktige, i års- og konsernregnskap, videreføres også uendret Finansielle foretak omfattet av særskilt lovgivning Egne forskrifter fastsatt av Finanstilsynet, videreføres uendret Ytterligere forenklinger for små næringsdrivende foretak som ikke omfattes av direktivet ANS, ENK mfl (ikke AS) Regnskapssammendrag basert på skattemessige verdier forutsatt at dette følger av regnskapsstandard 91

80 Ordensregler for årsregnskap Blir vurdert i del II, derfor lagt inn uten endringer nå: Regnskapsvaluta, presentasjonsvaluta og språk Regnskapsåret Fastsettelse av årsregnskapet MEN her er noen praktiske konsekvenser av skillet mellom årsregnskap og konsernregnskap For eksempel løses krav om samme valuta opp og det åpnes i unntakstilfeller for at balansedag for morforetaket og konsernet kan være forskjellig 92

81 Lov og regnskapsstandard «Mager» lov Det som må reguleres i lov som følge av regnskapsdirektivet Annen regulering i regnskapsstandard Bindende regnskapsstandard Tilsvarende som forskrift Gjeldende faktisk tilstand regnskapsstandarder blir lagt til grunn som bindende i rettslige vurderinger God regnskapsskikk foreslås ikke videreført Er rettslig norm etter gjeldende regler Grunnleggende regnskapsprinsipper foreslås ikke videreført Alminnelige prinsipper i samsvar med direktivet, gir ikke grunnlag for å utlede regnskapsmessige løsninger på samme måte som gjeldende grunnleggende regnskapsprinsipper 93

82 Standardsettende organ forslag 1-3 Kongen oppnevner et standardsettende organ på inntil fem medlemmer. Det standardsettende organet skal fastsette bindende regnskapsstandarder som utfyller eller presiserer bestemmelser fastsatt i denne loven. I den grad det følger av den enkelte bestemmelse, kan regnskapsstandarder også fravike bestemmelser i denne loven. For regnskapspliktig som nevnt i 1-2 første ledd nr. 4 *) kan regnskapsstandarder fravike bestemmelsene i denne loven. Kongen kan fastsette saksbehandlingsregler for organets virksomhet og kan også gi bestemmelser om hvilke regnskapsstandarder organet skal fastsette. Organet kan ikke instrueres om standardenes innhold. *) Kategori 4, ikke-økonomisk formål 94

83 Regnskapsstandard «hovedlinje» For foretak med alminnelig regnskapsplikt Norsk regnskapsstandard basert på internasjonal standard for ikke-børsnoterte foretak: IFRS for SMEs Tilpasset og forenklet versjon av «full» IFRS Beregnet på ikke-børsnoterte eierne deltar ofte i virksomheten og kreditorer er sentrale som brukere av regnskapet Kriterier for avvik fra utgangspunktet, IFRS for SMEs, i den norske regnskapsstandarden retningslinjer for standardsetter: 1. Innenfor direktiv og regnskapslov (selvsagt) 2. Løsninger fra full IFRS kan tas inn, men må avveies 3. Forenkling, forutsetter dokumentert kost-/nyttevurdering 4. Forenkling i notekrav (uten dokumentert kost-/nyttevurdering) 5. Sammenheng med annet regelverk 95

84 Alminnelige prinsipper i regnskapsloven, fra regnskapsdirektivet Periodiseringsprinsippet Forsiktighetsprinsippet Kongruensprinsippet Fortsatt drift Enkeltvurdering Bruttopresentasjon Ensartet og konsistent prinsippanvendelse Rettvisende bilde Vesentlighetsprinsippet = ikke kontantregnskap Grunnlag for lvp ol, men ikke jo forsiktigere desto bedre UB i fjor = IB i år, prinsippendring og feil mot EK, med mindre annet følger av regnskapsstandard Betydelig forenkling, legges til grunn med mindre oppløsning er besluttet. Hvis oppløsning er besluttet verdi ved oppløsning. Hver post vurderes for seg Kan være unntak i regnskapsstandard Ensartet i perioden og konsistent over tid Fravike lovregler i særlige unntakstilfeller (som gjeldende rett) Er implisitt i gjeldende lov Substans foran form Tilbørlig hensyn til det reelle innholdet Ikke vurdert å være behov for unntak for små foretak Åpning for eksempelvis kontinuitetsgjennomskjæring i regnskapsstandard (?) 96

85 Bestemmelser om innregning og måling (1) Klassifisering Varig eie eller bruk = anleggsmidler, resten er omløpsmidler Generell regel for førstegangsmåling Historisk kost Med mindre unntak gjelder: Differanse ved låneopptak Måling til virkelig verdi Etterfølgende måling av omløpsmidler etter historisk kost-prinsippet LVP som i dag 97

86 Bestemmelser om innregning og måling (2) Etterfølgende måling av anleggsmidler etter historisk kost-prinsippet Avskrivning planmessig over økonomisk levetid GW og balanseført utvikling, levetid kan ikke anslås pålitelig, avskriv over beste estimat maks 10 år Nedskrivning og reversering av nedskrivning Finansielle anleggsmidler nedskrives med mindre annet følger av regnskapsstandard Andre anleggsmidler nedskrives ved varig verdifall Reverseres hvis grunnlag for nedskrivning ikke lenger er tilstede, unntak nedskrivning av GW kan ikke reverseres Anskaffelseskost Ved kjøp og tilvirkning 98

87 Bestemmelser om innregning og måling (3) Anskaffelseskost, forts Direkte og indirekte tilvirkningsutgifter, men indirekte inngår likevel ikke dersom det følger av regnskapsstandard Presisert at distribusjonsutgifter ikke inngår Finansieringsutgifter innregnes som kostnad, med mindre balanseføring følger av regnskapsstandard Tilordning Spesifikt Varer og ombyttbare finansielle eiendeler FIFO eller gjennomsnittlig Krav om gjennomsnittlig for ombyttbare finansielle eiendeler går ut 99

88 Bestemmelser om innregning og måling (4) FoU Kostnadsføres Utvikling kan balanseføres, dersom dette følger av regnskapsstandard Differanse ved låneopptak Beløp som skal tilbakebetales > beløp som mottas ved låneopptak, differanse kan balanseføres som eiendel hvis det følger av regnskapsstandard Avsetning for: Forpliktelser, sannsynlige eller sikre, men usikkert beløp og/eller tidspunkt skal avsettes for Utgifter, anses sannsynlige eller sikre, men usikkert beløp og/eller tidspunkt kan avsettes for dersom det følger av regnskapsstandard 100

89 Bestemmelser om innregning og måling (5) Utenlandsk valuta Balansedagens kurs Finansielle eiendeler og forpliktelser til virkelig verdi Finansielle instrumenter som nevnt i direktivet [!] kan måles til virkelig verdi, med mindre annet følger av regnskapsstandard Regnskapsstandard kan både kreve og forby måling til virkelig verdi MEN noen må minimum ha lov direktivkrav Finansielle eiendeler og forpliktelser til IFRS måling Regnskapsstandard kan fastsette virkelig verdi måling ihht full IFRS 101

90 Bestemmelser om innregning og måling (6) Andre eiendeler enn finansielle til virkelig verdi Kan følge av regnskapsstandard Sikringsvurdering Kan tillates eller kreves av regnskapsstandard Virkelig verdi «Direktivdefinisjon» Endring i virkelig verdi Mye resultatføres, men enkelte endringer rett mot fond for virkelig verdi De forskjellige fondene og forholdet til bunden EK/utbyttegrunnlag blir vurdert i del II 102

91 Regler om innregning og måling (7) Etterfølgende måling av anleggsmidler til verdiregulert beløp Hvis det følger av regnskapsstandard Investering i tilknyttet foretak og datterforetak Egenkapitalmetoden eller kostmetoden Hva med virkelig verdi? Ja, hvis åpnet for måling ihht full IFRS, vurdert som et «sporvalg» Virksomhetssammenslutninger mellom foretak i samme konsern Videreføring balanseførte verdier (kontinuitet), med mindre annet følger av regnskapsstandard Konsernforholdet kan ikke være av forbigående art 103

92 Eksempler på forventede fremtidige endringer i praksis Langt større innslag av virkelig verdi, eksempler: Finansielle instrumenter Investeringseiendom Biologiske eiendeler Driftsmidler dekomponering Entreprenører IFRS fortolkning av vilkår for løpende avregning Pensjon «Korridormetoden» tillates ikke Egenkapital <-> Gjeld Definisjoner, kan medføre omklassifisering fra EK til gjeld 104

93 Gjennomgående utbytte og konsernbidrag En utfordring! IFRS og IFRS for SMEs Tidspunkt for regnskapsføring = vedtaksåret Utbytte som avsettes for regnskapsåret 2015 kan inntektsføres hos mottaker først i regnskapsåret 2016 Gjeldende norske regler Hovedregel vedtaksåret Tydelig unntak for konsern avsetningsåret Utbytte som avsettes for regnskapsåret 2015 inntektsføres hos mottaker i 2015 Skal utredes nærmere i del II 105

94 Regnskapsoppstillinger og noteopplysninger Balanse og resultat Ingen store endringer fra gjeldende regler, men enkelte justeringer Noter et «byggeklosskapittel» I. Det som gjelder for alle II. Noen få egne krav for små foretak III. Alminnelig regnskapsplikt, store foretak og foretak av allmenn interesse IV. Tilleggskrav for store foretak og foretak av allmenn interesse Notekrav til konsernregnskap = kravene i notekapitlet + noen tillegg/modifikasjoner i konsernkapitlet 106

95 Kommer i del II juni 2016 Mandat for del II: Presentasjon av ikke-finansielle forhold Kravene til åpnings- og mellombalanse i selskapslovgivningen Adgang til avvikende regnskapsår Regler om delårsregnskap Regler om filialregnskapsplikt I tillegg, fremkommet i arbeid med del I: Årsberetning Utbytteregulering Valuta og språk Regulering av IFRS rapporterende foretak Offentlighet Regnskapsstandarder for foretak som ikke omfattes av direktivet Internasjonalt arbeid 107

96 2015, KPMG AS, a Norwegian limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks or trademarks of KPMG International Cooperative (KPMG International).

97 KPMG Dagen 2015 Skatteopplegget for 2016 og forslag til skattereform Arnfinn Sørensen Ørjan Ravna Rørmoen

98 Agenda Forslag til statsbudsjett og skatteopplegg for 2016 Tidsplan Endringer i selskapsbeskatningen Oversikt Endringer i personbeskatningen Oversikt Satser, fradrag og beløpsgrenser Beskatning av utbytte Lån fra selskap til aksjonær = skattemessig utbytte Andre endringer Forslag fritak for avgift ved skattefri omdanning Skattereform forslag

99 Forslag til statsbudsjett og skatteopplegg for 2016 Regjeringens forslag Del 1 Budsjettforslag fremlagt 7. oktober 2015 Del 2 Tilleggsproposisjon 30. oktober 2015 Enkelte innstramminger sammenlignet med opprinnelig forslag Trinnskatt økt med 0,1 prosentpoeng Foreslått redusert formuesskattesats med 0,15 prosentpoeng gjennomføres ikke, men bunnfradrag foreslås fortsatt økt til MNOK 1,4 (fra MNOK 1,2) Justeringer på avgiftssiden og økt rettsgebyr, til kr 1 025, fra kr 860 Finanskomiteen Finansinnstilling Innstilling om skatt og avgift mv ca 1 uke senere Stortinget budsjettvedtak senest 15. desember 111

100 Endringer i selskapsbeskatningen (1) Redusert alminnelig skattesats 25% fra 2016 Endring i utbyttebeskatning gjelder personlige eiere Grunnlag for utbyttebeskatning * 1,15 Lån fra selskap til personlig eier = utbytte, forslag fra og med 7. oktober 2015 Vi kommer tilbake til detaljene under personbeskatning Avskrivningssatser Ingen endring foreslås for 2016 Men vi kan vente oss justeringer reduksjoner i satser for senere år Husk: 22% for vogntog, lastebiler og busser fom 2015 Egen overgangsregel for splitting i saldogruppe c1 og c2 Startavskrivning 10% saldogruppe d) innført i

101 Endringer i selskapsbeskatningen (2) Rentebegrensning Innstramming rentefradraget begrenses til 25% av grunnlaget for 2016, fra tidligere 30% Fortsatt aktuelt først når netto rentekostnader > MNOK 5 Nye internasjonale regler om rentebegrensning mv for nærstående (BEPS) Vi kan vente oss videreføring av rentebegrensning og flere endringer i reglene i kommende år Ervervs- og realisasjonskostnader og fritaksmetoden Ikke fradragsrett, selv om kjøp/salg ikke blir noe av Pt usikkerhet vdr fradrag for kostnader knyttet til mislykkede transaksjoner SkatteFUNN Beløpsgrenser økes til hhv MNOK 20 og MNOK 40 Se «historisk» oversikt på neste side 113

102 SkatteFUNN beløpsgrenser År Egne FoU utgifter MNOK 20 MNOK 15 MNOK 8 MNOK 5,5 Kjøp fra godkj. forskningsinst. MNOK 40 MNOK 33 MNOK 22 MNOK MNOK 4 MNOK 8 Maksimal støtte 20% (SMB) for egne FoU utgifter, økt fra starten med kr til kr for 2016 Ordningen skal evalueres, blant annet pga at den er meldt inn til ESA spørsmål om innenfor EUs regler for støtte. 114

103 Endringer i selskapsbeskatningen (3) Ny modell for beregning av normrente for rimelige lån i arbeidsforhold Endringen er omtalt under personbeskatning Fritaksmetoden avskjæres dersom givende selskap får fradrag for utdelingen Utenlandsk selskap får fradrag som en rente/-finanskostn. Verdipapirfond Endring av skattlegging av utdeling, se neste side. Endringer i landbruksbeskatningen Endringer i gevinstbeskatning, kap 6 i Prop. 1 LS Elektronisk selvangivelse foreslått pliktig for alle næringsdrivende fra og med

104 Verdipapirfond Skattlegging av fondet Som selskap Videreføre særregel om at aksjer i selskap hjemmehørende utenfor EØS ihht fritaksmetoden (ikke gevinstskatt og ikke tapsfradrag) Skattlegging av utdeling for andelseierne, fra fond med > 80% aksjeandel => som utbytte Merk også her forslag om skjerpet beskatning av utbytte fra og med 2016 < 20% aksjeandel => som renteinntekt mellom 20% og 80% aksjeandel => forholdsmessig fordeling på hhv utbytte og renteinntekt, ut fra aksjeandel i fondet 116

105 Endringer i personbeskatningen Redusert alminnelig skattesats 25% for 2016 Trinnskatt erstatter toppskatt Økt bruttoskatt skal finansiere redusert skatt på netto inntekt Medfører at fradrag blir mindre verdt Utbyttebeskatning Vanlig alminnelig skattesats 25%, men grunnlag grosses opp faktor 1,15 => reell skattesats 28,75% Oversikt endringer i skattesatser, beløpsgrenser og fradrag Andre aktuelle skatteendringer i personbeskatningen 117

106 Nettoskatt forslag endringer for

107 Bruttoskatt forslag endringer for

108 Effekt foreslått skatteendring (1) Netto inntekt er anslått til 80% av brutto inntekt. Merk, det er sett bort fra trygdeavgift, ettersom denne ikke er foreslått endret. Dersom deler av inntekten er utbytte er bildet reelt sett annerledes, ettersom grunnlaget for alminnelig skattesats i så fall er «oppgrosset» med 1,

109 Effekt foreslått skatteendring (2) Netto inntekt er anslått til 80% av brutto inntekt. Merk, det er sett bort fra trygdeavgift, ettersom denne ikke er foreslått endret. Dersom deler av inntekten er utbytte er bildet reelt sett annerledes, ettersom grunnlaget for alminnelig skattesats i så fall er «oppgrosset» med 1,

110 Illustrasjon skatteberegning 2015 Kilde: Finansdepartementet, 122

111 Illustrasjon skatteberegning 2016 Kilde: Finansdepartementet, MERK trinnskatt økt med 0,1% poeng, dvs 0,9%, 1,7%, 10,7% og 13,7% 123

112 Trygdeavgift og arbeidsgiveravgift Trygdeavgift Nedre grense og opptrappingssats beholdes uendret, hhv kr og 25% Satsene beholdes også uendret: Lønnsinntekt 8,2%, Næringsinntekt 11,4% og Pensjonsinntekt 5,1% Arbeidsgiveravgift Soneinndeling og avgiftssatser videreføres uendret Satser: 14,1%, 10,6%, 6,4%, 5,1%, 7,9% og 0% Fribeløp sone 1a (differansen mellom 10,6% i stedet for 14,1%) = kr , godstransport kr Spesielle bransjeregler pga EU retningslinjer: deler av transportsektoren, energi-, finans- og forsikringssektoren Ambulerende virksomhet ikke lavere avgiftssats enn den som gjelder der virksomheten er registrert i Enhetsregisteret 124

113 Maksimale effektive marginale skattesatser Reduksjon med 0,3 % enheter: Lønn, eks aga 46,9% (fra 47,2%) Inkl aga blir effektiv marginalskattesats ca 53,5% i 2016 Pensjonsinntekt 43,8% (fra 44,1%) Næringsinntekt 50,1% (fra 50,4%) Hva skjer med utbytte og uttak? Reduksjon med 0,1 % enhet til 46,6% MEN det er en sannhet med modifikasjoner Forutsetter selskapsskattesats på 25%, som er sant for selskapets overskudd fra og med 2016 For år før 2016 er selskapets overskudd skattlagt med 27% i 2014 og 2015, før det med 28% Se oversikt på neste side 125

114 Samlet skatt på utbytte Utbyttebeskatning i 2016 Skattesats 25% på alminnelig inntekt Det foreslås ikke overgangsregler for å bøte på at «gammelt» overskudd er skattlagt med høyere % i selskapet Grunnlaget grosses opp multiplikator 1,15 Inntektsår i selskapet før og Brutto inntekt før selskapsskatt Selskapsskatt Netto - til utbytte Utbytte i 2016, oppgrossing med 1,15 Skatt på utbytte, 25% av oppgrosset Sum skatt for selskap og eier Sum skatt i % 48,70 % 47,99 % 46,56 % Utbytte i uten oppgrossing Skatt på utbytte, 27% Samlet skatt i % 47,44 % 46,71 % Økt faktor for kommende år = større effekt for samlet skatt 126

115 Skjerpet utbyttebeskatning andre konsekvenser Aksjegevinst og -tap Skal «grosses opp» tilsvarende som utbytte, dvs * 1,15 Gjelder alle utbytter, gevinster, tap mv, uavhengig av: Eierandel Om aksjonær kan bestemme utbytte i stedet for lønn Forskjell i beskatning Utbytte og aksjegevinster økt skattlegging: 2016 = 28.75% (faktor 1,15, skattesats 25%) 2018 = 31,68% (faktor 1,44, skattesats 22%) Utdeling fra deltakerlignede selskaper likestilles med utbytte, dvs faktor 1,15 for 2015 Andre kapitalinntekter vanlig skattesats og synkende Rente utover skjermingsrente fra selskap, beskatte pt = som utbytte Ikke foreslått «oppgrossing» blir i så fall lempeligere beskattet sammenlignet med utbytte 127

116 Fradrag (1) Personfradrag Klasse 1: kr , økning 2,7% fra kr Klasse 2: kr , økning 2,7% fra kr Minstefradrag Sats 43% for lønnsinntekt, 29% for pensjonsinntekt og nedre grense kr for begge videreføres uendret Øvre grense kr for lønnsinntekt, økning 2,7% Øvre grense kr for pensjonsinntekt, økning 1,9% Maks samlet fradrag for lønn og pensjon = kr Særskilt fradrag i arbeidsinntekt Kr videreføres uendret Fungerer som egen nedre grense for minstefradraget for skattytere som bare har lønnsinntekt Har vært uendret siden

117 Fradrag (2) Fradrag for reiser mellom hjem og arbeid Fradragssats pr km 1,50 / 0,70 videreføres uendret Nedre grense for fradraget økes til kr (fra kr ) BSU Sats 20% og maks årlig sparebeløp kr videreføres uendret Maksimalt totalt sparebeløp økes til kr (fra kr ) Andre fradragssatser Mange satser er videreført (nominelt) uendret Enkelte justeringer Se vedlegg med detaljert oversikt over skattesatser, fradrag og beløpsgrenser 2,7% = lønnsjustering, lavere eller ingen justering av innslagspunkter og fradragssatser = reell skatteskjerping 129

118 Formuesskatt (endringer til «pluss og minus») Skattesats og økt bunnfradrag 0,85% - uendret fra 2015, opprinnelig foreslått redusert til 0,8% Innslagspunkt MNOK 1,4, økt fra 1,2 i 2015 Ektefeller som lignes under ett for felles formue = MNOK 2,8 Økt formuesskattegrunnlag for næringseiendom og sekundærbolig Økt til 80%, fra 70% i 2015 Sikkerhetsventil økes til 96%, fra 84% Se neste side «Historisk» oversikt, fra og med , formue og fast eiendom som ikke er primærbolig Beskatning av primærbolig foreslås ikke endret 130

119 Formuesskatt oversikt 2013, 2014, 2015 og forslag 2016 Sats 2015 = 0,85% 2015 = 0,85% 2014 = 1,00% 2013 = 1,10% Innslagspunkt 2016 = = = = Formuesgrunnlag sekundærbolig og næringseiendom: 2016: 80% av utleieverdi eller markedsverdi Sikkerhetsventil 96% av dokumentert omsetningsverdi 2015: 70% av utleieverdi eller markedsverdi Sikkerhetsventil = 84% av dokumentert omsetningsverdi 2014: 60% av utleieverdi eller markedsverdi Sikkerhetsventil = 72 % av dokumentert omsetningsverdi 2013: 50% av utleieverdi eller markedsverdi Sikkerhetsventil = 60% av dokumentert omsetningsverdi 131

120 Andre endringer i personbeskatningen Lån fra selskap til aksjonær og nærstående = skattemessig utbytte Foreslått fra og med 7. oktober 2015, se etterfølgende sider Normrente for rimelige lån i arbeidsforhold Ny modell bedre gjenspeile markedsrente, utg.pkt i faktiske rentetilbud for boliglån etter nærmere angitte spes. Ellers videreføres modellen som tidligere Fordelsbeskatning av yrkesbiler endres Fradragsrett for ulegitimerte utgifter oppheves Se etterfølgende sider Ekstrabeskatning av rente utover skjermingsrente Rente fra selskap til eier, unntak mengdegjeldsbrev presisert forutsetter omsetning i organisert marked innen 6 mnd etter utstedelse 132

121 Lån fra selskap til aksjonær (1) Foreslått behandlet som skattemessig utbytte Merk, regnskapsmessig og selskapsrettslig/juridisk er dette fortsatt en fordring for selskapet og en gjeld for eieren Foreslått ikrafttredelse fra og med 7. oktober 2015 Det må påregnes at slike lån fra og med 2016 skal «grosses opp» som alt annet utbytte ganges med 1,15 Tilbakebetaling av lån Skattemessig innbetalt kapital og økning av aksjenes inngangsverdi Pt ikke lagt inn * 1,15 i foreslått bestemmelse, vi antar at det endres Merk, regnskapsmessig og selskapsrettslig/juridisk = tilbakebetaling av lån Øker IKKE regnskapsmessig eller selskapsrettslig egenkapital 133

122 Enkelt *) eksempel i utgangspunktet ulovlig lån Eksempel 1, tall i MNOK Utgangspunkt Låneopptak Tilbakebet Andre eiendeler 4,0 4,0 4,0 Lån 0,9 Likvider 1,0 0,1 1,0 Sum 5,0 5,0 5,0 Aksjekap 0,1 0,1 0,1 Gjeld 4,9 4,9 4,9 Sum 5,0 5,0 5,0 Etter tilbakebetaling er skattemessig innbetalt kapital økt med MNOK 0,9. Lånet er i utgangspunktet ulovlig. *) og urealistisk, hvor kommer likvidene fra når det ikke er egenkapital? Satt på spissen for å illustrere «worst case», eier sitter igjen med betalt skatt av midler som ikke kan tas ut fra selskapet 134

123 Lån fra selskap til aksjonær (2) Hva og hvem omfattes? Alle aksjonærer Lån fra selskaper i samme konsern Nærstående til aksjonær: ektefelle, slekt eller svogerskap i opp- eller nedstigende linje eller i sidelinje så nær som onkel og tante Samme identifikasjonsregler som for «vanlig» utbytte Sikkerhetsstillelser på lik linje med lån fra selskapet Lån i bank til aksjonær, sikkerhet i selskapets faste eiendom => skattemessig utbytte for aksjonæren «Gamle» lån til og med 6. oktober 2015 Omfattes i utgangspunktet ikke Alle økninger, utsettelser mv => skattemessig utbytte for aksjonæren 135

124 Lån fra selskap til aksjonær (3) Løsning Avregne mot utbytte (ordinært, tilleggs- eller ekstraordinært) Utbytte som avregnes mot kreditt som allerede er beskattet som skattemessig utbytte blir ikke beskattet på nytt (ikke dobbeltbeskatning) Tilbakebetale Skattemessig innbetalt kapital og økning av aksjenes inngangsverdi Holde styr på og dokumentere Unntak i forslag til forskrift, foreslått fra og med Banklån, hvor låntager også har aksjer i banken 2. «Smålån», kreditt < kr fra arbeidsgiver til ansatt Forutsatt forskudd på utlegg i forbindelse med arbeidet 3. Lån til ansatte se neste side 136

125 Unntak fra lån til ansatte Unntak dersom eierandel ikke overstiger 5% Lån fra arbeidsgiver dersom arbeidstaker på lånetidspunktet ikke direkte eller indirekte eier mer enn 5% av aksjene/andelene eller har mer enn 5% av stemmene på generalforsamlingen i arbeidsgiverselskapet eller annet selskap i samme konsern (aksjeloven 1-3) Aksjer som eies av ektefelle, samboer, slektning i opp- eller nedstigende linje eller i sidelinje så nær som tante eller onkel teller med ift 5% grensen. Unntaket vil også omfatte lån som er knyttet til tilbud om kjøp av aksjer i egen bedrift så lenge den ansatte etter kjøpet ikke får mer enn 5% eierandel. Det foreslås foreløpig ikke ytterligere vilkår, departementet antar at 5% regelen er tilstrekkelig Viser det seg annerledes i praksis kan ytterligere vilkår komme, for eksempel at det må være en generell ordning i bedriften 137

126 Lån fra selskap til aksjeeier (4) Bakgrunn STOR økning i lån fra selskap til aksjonær Tall fra Finansdep, gjelder AS med færre enn 6 eiere, utlån økt 2006, ca 6,7 milliarder 2013, ca 22,1 milliarder Omgåelse av utbyttebeskatning? Arbeidskrevende og vanskelig for skatteetaten Hensikt «Stoppregel» Forslaget er utformet slik at dette fremstår som effektivt. 138

127 Fordelsbeskatning yrkesbil (1) Sjablongmetode Sjablongmetode som for vanlige firmabiler, men med særskilt bunnfradrag pga lite egnet for privatbruk Beregningsgrunnlaget (listepris som ny) reduseres med 50% Maks reduksjon = kr Elbiler behandles som andre biler (ikke egen ekstra reduksjon) Virkeområde særskilte skatteregler for yrkesbiler Utvides til biler som også brukes til annen privatkjøring enn reiser til og fra jobb => gjelder bruk av sjablongmetoden Reglene om hvilke biler som omfattes klargjøres, utgangspunkt: Varebiler i klasse 2 Lette lastebiler, totalvekt < kg Som definert i forskrift om engangsavgift 139

128 Fordelsbeskatning yrkesbil (2) Beregning av fordel: Én km sats ved individuell fastsettelse etter faktisk bruk Fra dagens to satser 3,40 for all kjøring, ikke ned til 1,50 fra og med 4001 km Presenteres som forenkling Individuell fastsettelse stiller krav til dokumentasjon av yrkeskjøringen => det må brukes elektronisk kjørebok Skattefri, sporadisk bruk av arbeidsgivers bil klargjøres Maks antall dager = 10 Maks antall km = Reduksjon i fordelsbeskatning for biler som kjøres > km pr år til 75% Betinges av at yrkeskjøringen dokumenteres ved bruk av elektronisk kjørebok Ikke elektronisk kjørebok = sjablongmetode Angis i reglene: maks for privat bruk pr år uten skattlegging av fordelen. Maks km fordelt på maks 10 dg pr år 140

129 Ulegitimerte utgifter Fradragsrett oppheves fra og med 2016 Fortsatt fradrag for legitimerte utgifter Evt mottatt godtgjørelse for utenlandsreise (kr 90) for ulegitimerte utgifter blir skattepliktig fra og med Småutgifter, for avis, telefon, drikke mv Egen godtgjørelse etter statens reiseregulativ til og med 2014 (kr 100 innenlands/kr 90 utenlands) Godtgjørelse for innenlands reiser er fjernet fra regulativet fra og med 2015, men fortsatt mulighet for fradrag eller skattefri godtgjørelse for 2015, forutsatt Reise med overnatting og Enten har fri kost som naturalytelse eller krever fradrag for faktiske kostnader til kost Kostgodtgjørelse etter sats har småutgifter inkludert 141

130 Skattefri omdanning fritak dokumentavgift og omregistreringsavgift Forslag nye regler fra om med 1. januar 2016 Skattefri omdanning enkeltpersonsforetak og deltakerlignede selskap kan etter egne regler omdannes skattefritt til AS Det skal svares dokumentavgift og omregistreringsavgift ved slike omdanninger Har medført at hjemmel til fast eiendom i en del tilfeller er videreført i den opprinnelige enheten BFU 3/2015, ANS kan beholde hjemmelen ved skattefri omdanning, medfører at ANS et ikke avvikles Skattedirektoratet har vurdert at det ikke er i strid med reglene for skattefri omdanning Et ANS kunne omdannes til AS, selv om hjemmelen til fast eiendom ble beholdt i ANS-et, og ANS-et derfor ikke ble likvidert Finansdepartementet har foreslått fritak, med virkning fra og med

131 Skattereform Regjeringens forslag Meld. St. 4 ( ) Hovedtrekk Skattesats reduseres til 22% i 2018, via 25% i 2015 Ytterligere reduksjoner vurderes i lys av utviklingen internasjonalt. Personskatt lettelser i skatt på arbeid Grunnlagsutvidelser, jf reduserte skattesatser «Regjeringens skisse til reform for treårsperioden gir en samlet lettelse på om lag 13,8 mrd. kroner» 143

132 Skattesatser Reduksjon av alminnelig skattesats 20% i Finland, Island og Storbritannia 22% i Sverige og blir det i Danmark 25% i Norge > 22% i 2018 Grunnrenteskatt økes 2% poeng i 2015, ytterligere i kommende år Felles alminnelig skattesats for selskaper og personer Økt bruttoskatt for personer Ny trinnskatt i stedet for toppskatt Økt beskatning av utbytte på mottakers hånd -> 32% i 2018 Ellers stor risiko for uønskede tilpasninger og forskjellsbehandling av virksomhetsformer 144

133 Utbyttebeskatning Målsetting uendret nivå på samlet skatt på utbytte Redusert alminnelig skattesats for både selskap og eier, samme skattesats Økt beskatning av utbytte Gjennomføres teknisk gjennom «oppgrossing» av grunnlaget 2016: Alminnelig skattesats 25% og faktor 1,15 for utbytte 2018: Alminnelig skattesats 22% og faktor 1,44 for utbytte Overgangsregler? Ønskelig, fordi samlet skatt ellers blir høyere («gammel» skatt på selskapets hånd kombinert med ny høyere skatt på utbytte) MEN departementet mener det er altfor komplisert og også usikkert ift EØS avtalen og foreslår derfor ikke overgangsregler 145

134 ANS og rentebegrensning Hva er sikkerhetsstillelse? Finansdep. har kommet til at sikkerhetsstillelse basert på selskapsform også teller med ift rentebegrensningsreglene I «klartekst»: Renter knyttet til et deltakerliknet selskaps lån fra en ikke-nærstående part vil omklassifiseres til interne renter dersom det deltakerliknede selskapet har en nærstående deltaker, dvs. en deltaker med minst 50 prosent eierandel. Kan omklassifisering til interne renter unngås dersom den eksterne långiveren frafaller retten til å søke sikkerhet hos deltakerne? Långiver var villig til å frafalle sin rett til å fremme krav mot deltakerne etter selskapsloven 2-4 ved avtale mellom långiver, deltakerne og selskapet Ja, Skattedir. la til grunn at deltakerne kan begrense sitt ansvar overfor en kreditor ved en slik avtale = deltakerne anses ikke lenger for å ha stilt sikkerhet for denne gjelden = ikke rentebegrensning (ikke omklassifisering til interne renter) 146

135 Fradrag for oppkjøpskostnader ved mislykkede oppkjøp? Fritaksmetoden innebærer at det ikke gis fradrag for oppkjøps- og salgskostnader Likevel fradrag for slike kostnader for mislykkede = ikke gjennomførte transaksjoner? Tingrettsavgjørelse innrømmet fradrag Dommen er anket Fra og med 2016 er det foreslått lovendring som innebærer at det er avklart at slike kostnader ikke er fradragsberettigede 147

136 Tiltak mot overskuddsflytting over landegrenser Utvidet kildeskatt På renter og royalty, forslag kommer på høring Begrensning av rentefradrag Innstramming av gjeldende begrensningsregel for internrenter Vurdere ytterligere innstramminger i lys av nye internasjonale regler (BEPS) Andre innstramminger som skal vurderes Lovfesting av omgåelsesregelen, pt ulovfestet gjennomskjæring Stramme inn hjemmehørendebegrepet for selskap i skatteloven Fritaksmetoden; hindre at overskudd opptjent i lavskatteland kanaliseres gjennom EØS land NOKUS reglene er skille aktive/passive inntekter hensiktsmessig? 148

137 Skattereform andre endringer som foreslås for fremtiden Avskrivninger Avvikle startavskrivning i saldogruppe d i 2017 Redusere saldoavskrivning for skip og visse bygg i 2017 Ikke forslag om å heve kr som grense for aktivering Formuesskatt Ytterligere lempinger Målrette mot formue i næringsvirksomhet Pt ikke planer om økt beskatning av primærboliger MVA Finanssektoren: MVA på finansielle tjenester Generelt: Færre unntak og redusert antall satser 149

138 BEPS - 15 action points Harmonization Substance Transparency 1 Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy 7 Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishments Status 2 Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements 8-10 Guidance on Transfer Pricing Aspects of Intangibles 11 Measuring and Monitoring BEPS 3 Designing effective Controlled Foreign Company Rules 12 Mandatory Disclosure Rules 4 Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial Payments 13 Guidance on Transfer Pricing Documentation and Countryby-Country Reporting 5 Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance 14 Making Dispute Resolution Mechanisms More Effective 6 Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances 15 Developing a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties 150

139 Forslag avskrivningssatser 151

140 Fradrag skal vurderes parallelt med innfasing av skattereformen Anslag skatteutgifter i MNOK: 152

141 2015, KPMG AS, a Norwegian limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks or trademarks of KPMG International Cooperative (KPMG International).

142 KPMG Dagen 2015 Indirekte beskatning Advokat Hans Martin Asheim Tlf

143 Indirekte beskatning: Oppsummering av årets viktigste nyheter, forslag med virkning fra 2016 og etterfølgende år 2015 KPMG Law Advokatfirma AS, a Norwegian member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with 155

144 Agenda Kort innledning om merverdiavgiftssystemet Statsbudsjettet: Prop. 1 LS ( ) Skatter, avgifter og toll Forslag til avgiftsvedtak og lovendringer og omtalesaker Utvalgte dommer og uttalelser fra avgiftsmyndighetene Sammenslåing av skatteetaten med deler av tolletaten 2015 KPMG Law Advokatfirma AS, a Norwegian member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with 156

145 Innledning om merverdiavgiftssystemet Merverdiavgiften er en generell avgift på innenlandsk forbruk av varer og tjenester Det beregnes merverdiavgift ved innenlandsk omsetning, innførsel og ved uttak av varer og tjenester fra avgiftspliktig virksomhet Merverdiavgiften er fiskalt begrunnet og anslås å gi inntekter på 263,5 mrd. kroner i KPMG Law Advokatfirma AS, a Norwegian member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with 157

146 Fiskale inntekter for stat og kommune 2015 KPMG Law Advokatfirma AS, a Norwegian member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with 158