Fakultetsoppgave skatterett H10

Fakultetsoppgave skatterett H10 Peder Ås eier en enebolig i Storeby som han selv bor i med sin familie. I sokkeletasjen er det en hybelleilighet som han leier ut. Han har tatt opp et banklån for å finansiere kjøpet av boligen. En bekjent har sagt til Peder at han bør opprette et aksjeselskap og overføre boligeiendommen til selskapet. Peder er i tvil om dette er noe lurt og ber deg om en utredning om de inntektsskatterettslige konsekvensene av å eie boligeiendommen gjennom et heleid aksjeselskap (både under forutsetning at han skal betale leie til selskapet og at han ikke skal gjøre det) sammenlignet med å eie eiendommen selv. Utredningen skal også omfatte inntektsskatterettslige konsekvenser av å overføre eiendommen til aksjeselskapet (med eller uten vederlag) og av å ta den ut av selskapet igjen senere. Utredningen skal avsluttes med en anbefaling. Skriv utredningen! Momenter til fakultetsoppgave skatterett H10 Oppgaven har en noe uvanlig form; i bunn og grunn er det en teorioppgave, men utgangspunktet er altså en praktisk situasjon. Kan være spørsmål hvor langt man skal gå i å redegjøre for reglene. Det er ikke nødvendig å gå langt i denne retning for å besvare oppgaven godt. Det viktigste er å få frem sammenligningsperspektivet, altså hvordan reglene avviker eller ikke avviker fra hverandre avhengig av om boligen eies av Ås eller selskapet. Oppgaven innbyr ikke til å utlede regler eller til å drøfte grensespørsmål. Oppgaven reiser spørsmål i flere retninger kapitalbeskatning, boligbeskatning, skattlegging av aksjeselskap, betydning av overføring til selskap og av å ta verdier ut av selskapet igjen. Tyngdepunktet ligger imidlertid i en sammenlignende fremstilling av skattereglene som kommer til anvendelse ved å eie boligen direkte eller via et AS. Kand. kan med fordel slå fast innledningsvis at aksjeselskap og (ene)aksjonær er to forskjellige skattesubjekter. Dette innebærer at regler som gjelder for den ene, ikke kan anvendes for den andre, på tross av det nære økonomiske fellesskap. Oppgaven kan gripes an på flere måter. Én er å ta for seg skattleggingen av løpende bruk først, dernest konsekvenser ved salg av eiendommen og endelig stillingen ved overføring til og fra selskapet. Denne disposisjonen følges her. Oppgaven ber uttrykkelig om en sammenligning, og uansett hvordan kand legger opp besvarelsen, er det sentralt at dette kommer godt frem. 1

Noen vil kanskje trekke inn sktl. 7-3 om boligselskaper. I den grad den kan anvendes, vil flere spørsmål i oppgaven komme i et annet lys. Det er imidlertid en klar (administrativ) tolking at denne ikke gjelder for enpersonsaksjeselskap (selv om løsningen etter ordlyden ikke er opplagt), se Lignings-ABC 2009/10 s. 186 og Utv. 1995 s. 687 FIN. Sktl. 7-3 spiller liten rolle i pensum, og det er ikke forventet at den overhodet nevnes. Etter borettsloven (lov 39/2003) 1-4 kan selskap med samme formål som borettslag, ikke stiftes som aksjeselskap. Bestemmelsen skal visstnok forstås slik at den ikke hindrer stiftelse av slike énpersonaksjeselskaper som det i oppgaven. Noen trekker inn omgåelsesnormen. Men den passer ikke inn i oppgaven. En klar konklusjon er jo at det ikke lønner seg å overføre boligen til aksjeselskap, og når skattyter ikke har noe å tjene på en transaksjon, kan det heller ikke bli aktuelt å anvende omgåelsesnormen. 1. Løpende skattlegging 1.1 Ved direkte eie er fordel ved egen bruk skattefri, sktl. 7-1 (som unntak fra sktkl. 5-1, 1. ledd). Dette er et sentral punkt, som ikke alle får like godt frem. Inntekt av utleie av hybelleilighet og lignende er skattefri, sktl. 7-2, 1. ledd a. Lærebok s. 160 ff. Til gjengjeld kan det ikke kreves fradrag for driftutgifter (vedlikeholdsutgifter, eiendomsskatter, forsikringspremier osv.), sktl. 6-11, 2. pkt.(som for så vidt er overflødig). Gjeldsrenter er fradragsberettiget selv om inntekten er skattefri, sktl. 6-40. 1.2 Hvor selskapet eier eiendommen, og Peder skal betale leie Leieinntekten er skattepliktig for selskapet etter sktl. 5-1 (skattesats 28 %), og Peder har ikke fradragsrett for leiebetalingen (privatutgift, jf. sktl. 6-1, 2. ledd, men følger allerede av 1. ledd fordi ikke inntektstilknytning). Leieinntekten for hybelleiligheten er også skattepliktig. Selskapet har krav på fradrag for driftsutgifter (sktl. 6-1, 1. ledd, 6-11, 1. pkt.). 2

(Flere kand drøftet spørsmålet om inntekten var virksomhets- eller kapitalinntekt hos selskapet. Dette spørsmålet har imidlertid ingen praktisk betydning inntekten skattlegges som alminnelig inntekt i begge tilfeller og tidfestes etter samme regler så det er best ikke å ta det opp.) Utdeling av inntekt til Ås skattlegges som aksjeutbytte, sktl. 10-11. Samlet innebærer dette at om Peder tar inntekt ut av selskapet, blie inntekten skattlagt med til sammen 48,16 % over skjermingsfradraget. At selskapet står som eier, har ingen konsekvenser for Peders rett til fradrag for gjeldsrenter, jf. sktl. 6-40. Gjeldsrenter er bare fradragsberettiget i alminnelig inntekt, ikke personinntekt. (Og blir lånet overført til selskapet, har dette naturligvis fradragsrett.) 1.3 Hvor selskapet eier eiendommen, og Peder ikke skal betale leie Peder vil her bli skattlagt for verdien av fri bruk (fritaket i sktl. 7-1 gjelder bare for eiers bruk av eiendommen som egen bolig, og Ås er ikke eier; selskapet kan ikke bruke eiendom som bolig og kan derfor ikke utbytte skattefritaket). Skattleggingen kan enten skje med hjemmel i sktl. 5-20, 3. ledd (og for så vidt også kapitalregelen i sktl. 5-1, 1. ledd) eller sktl. 10-11 om aksjeutbytte (Lærebok s. 297). Siden Peder er eneaksjonær, må det antas at det er i denne egenskap han har bruksretten og at utbyttebestemmelsen er mest nærliggende. Fordelen skal verdsettes til omsetningsverdi, sktl. 5-3 (dvs. det det vil koste å leie tilsvarende bolig). Dette reiser spørsmålet om Peder har krav på skjerming, sktl. 10-12.Spørsmålet er om utdelingen er lovlig. Her vet vi for lite til å ta endelig standpunkt, men kand kan med fordel få frem at avtaler som den aktuelle (om Peders bruk) sjelden inngås etter de saksbehandlingsregler som gjelder for aksjeutbytte, og utbyttet vil derfor gjennomgående ikke oppfylle lovlighetsvilkåret (Lærebok s. 302). Verdien av bruksretten må også ligge innenfor selskapets frie egenkapital. Videre skal selskapet uttaksbeskattes etter sktl. 5-2, jf. Lærebok s. 263. Bruksrett er tjeneste. Verdsettelsen vil normalt være den samme som ved utbyttebeskatningen. 3

Dette punktet vil sikkert falle vanskelig for mange, ikke minst at det blir aktuelt med både utbytte- og uttaksbeskatning. Dette kan synes som en urimelig streng skattlegging, men resultatet er riktig : Løsningen blir den samme som om selskapet leide ut huset til andre og betalte utbytte til Ås. Regelen er altså nødvendig for å sikre nøytral skattlegging og innebærer altså ingen overbeskatning. Mht. leieinntekt fra hybelleilighet og fradragsrett gjelder det samme som under 1.2. 2. Konsekvenser ved salg av eiendommen til tredjemann (Mange behandlet ikke dette som en selvstendig problemstilling, men bare implisitt i sammenheng med Ås overdragelse til selskapet. Men salg til tredjemann er viktig selvstendig problemstilling.) 2.1 Peder eier boligen selv Her vil han typisk oppfylle vilkårene for skattefrihet i sktl. 9-3, 2. ledd. Selges eiendommen med tap, er det ikke fradragsrett (med mindre han leier ut boligen i ett år forut for salget), sktl. 9-4. 2.2 Selskapet eier eiendommen Selskapet kan ikke påberope seg til sktl. 9-3, 2. ledd (kan ikke oppfylle bo-vilkåret), og gevinsten er derfor skattepliktig etter sktl. 5-1, 2. ledd eller 5-30 (avhengig av om selskapet driver virksomhet). Selv om selskapet er heleid, er identifikasjon med eneaksjonær ikke aktuelt (Lærebok s. 101-02). Hvis boligen selges med tap, får selskapet tilsvarende fradrag. Selskapets inngangsverdi er klar hvis selskapet har betalt fullt vederlag til Peder ved overføringen. Har selskapet ikke betalt noe vederlag, eller underpris, er det spørsmål om selskapet likevel kan regne omsetningsverdien av eiendommen ved ervervet som sin inngangsverdi. Det er neppe noe grunnlag for å gjøre unntak fra prinsippet om diskontinuitet her (jf. Lærebok s. 281). 4

3. Virkninger av overføring av eiendommen til og fra selskapet 3.1 Peder selger eiendommen til selskapet til full pris Gevinsten likevel typisk skattefri etter sktl. 9-3, 2. ledd. Det samme gjelder om han skyter den inn som aksjeinnskudd (noe som er realisasjon). 3.2 Peder overfører eiendommen til selskapet vederlagsfritt Overfører han den vederlagsfritt, kunne det bli tale om for uttak etter sktl. 5-2, men denne er ikke anvendelig av flere grunner (ikke avskrivbar eiendel, ikke brukt i inntektsskapende aktivitet) (Lærebok s. 265). Uttaksreglene er vanskelige og noe perifere, så det forventes ikke så mye her. Peder får inngangsverdi basert på omsetningsverdien. 3.3 Overføring av huset tilbake til Peder til full pris Hvis til full pris, da gevinstbeskatning av selskapet. Ingen skattemessig konsekvens for Peder (men får inngangsverdi basert på kjøpesummen). 3.4 Overføring av huset tilbake til Pedet vederlagsfritt Hvis vederlagsfritt, da skattepliktig utbytte for Peder. Noen kan tenkes å få med seg at utbyttebeskatning kan unngås hvis og i den grad det skjer som ledd i kapitalnedsettelse, sktl. 10-11, 2. ledd, 2. pkt. (fx slik at eiendommens verdi ved stiftelsen var innbetalt aksjekapital, i så fall er bare verdistigning etter overføring utbytte hvis gjøres ved kapitalnedsettelse; hvis ved innløsning av enkeltaksjer, er det gevinstbeskatning, men aksjenes inngangsverdi vil typisk være lik aksjekapitalen dette kan man ikke forvente noe om). Videre blir det uttaksbeskatning av selskapet etter sktl. 5-2 hvis overføres fritt eller til underpris (for fra AS kreves ikke av at gjenstanden avskrevet for at uttaket skal være skatteplilktig). Problemstilling og begreunnelse er i prinsippet den samme som under 1.3 foran, bortsett fra at det gjelder eiendommens verdi, ikke verdien av bruken. 4. Anbefaling Anbefalingen må entydig være at Peder ikke bør overføre eiendommen til aksjeselskaps form. Først og fremst taper Ås skattefritak for verdi av egen bruk, av leieinntektene på 5

hybelleiligheten og for gevinst ved salg. Fradragsrett for driftskostnader og for evt. tap ved realisasjon kan åpenbart ikke veie opp for dette (kanskje med unntak av situasjoner hvor man mener å stå foran en markert nedgang i boligprisene). 27.10.10 F Zimmer 6