Rt <noscript>ncit: 14:04</noscript> (Veritas I) Byskatteloven 10 b og 21 k første og annet ledd.

Transkript

1 Page 1 of 6 Rt INSTANS: Høyesterett - dom DATO: PUBLISERT: Rt STIKKORD: (Veritas I) Byskatteloven 10 b og 21 k første og annet ledd. SAMMENDRAG: Det norske Veritas ble ikke funnet skattepliktig til Oslo kommune etter byskatteloven 10 b, men som et almennyttig foretagende fritatt for skatt etter loven 21 k første ledd. Skatteplikt kunne heller ikke pålegges etter 21 k annet ledd, da inntektene i alt vesentlig skrev seg fra virksomhet som direkte gikk ut på å oppfylle institusjonens almennyttige formål. - Bestemmelsen i 1 fjerde ledd i den nå opphevede rentelov av 5. desember 1947 gjaldt også lovbestemte renter. SAKSGANG: L.nr. 15 B/1955 PARTER: Oslo kommune (overrettssakfører J.A. Dahl - til prøve) mot Det norske Veritas (høyesterettsadvokat I. Sundfør). FORFATTER: Helgesen, Skau, Berger, Nygaard og Soelseth. Dommer Helgesen: Saken gjelder spørsmålet om Det norske Veritas er skattepliktig til Oslo kommune i henhold til byskattelovens 10 b eller om denne institusjon nyter skattefrihet i medhold av bestemmelsen i byskattelovens 21 k. Spørsmålet Side 176 oppsto i forbindelse med Oslo kommunes ligning av Det norske Veritas for inntektsåret 1950 (budsjettåret 1951/52). Etterat ligningsbehandlingen vedrørende Det norske Veritas var avsluttet for dette år, ble institusjonen ilignet formues- og inntektsskatt til Oslo kommune med kr Skattebeløpet ble betalt til kommunen den 15. mai Det norske Veritas anla derpå sak mot Oslo kommune med krav om å få det ilignede beløp med renter tilbakebetalt. Oslo byrett avsa den 4. desember 1953 dom i saken med denne domsslutning: «1. Oslo kommune tilpliktes å betale til Det norske Veritas, Oslo, kr med 6 prosent årlig rente fra 15. mai 1952 til betaling skjer. 2. Saksomkostninger tilkjennes ikke.» Oslo kommune har påanket dommen, og med Høyesteretts Kjæremålsutvalgs samtykke er anken brakt direkte inn for Høyesterett. Som følge av foretatte korreksjoner vedrørende byskatten betalte kemneren i Oslo den 7. september 1953 tilbake til Det norske Veritas kr med 4 1/2 pst. rente fra 15. mai Det tilbakebetalingsbeløp tvisten nå dreier seg om er etter dette kr Dessuten er det tvist mellom partene om hvilken rentesats skal benyttes for det tilfelle kommunen blir dømt til å refundere skattebeløpet. Om saksforholdet viser jeg for øvrig til byrettens domsgrunner. For Høyesterett er det fremlagt en del nye dokumenter, blant andre Det norske Veritas' 50 års og 75 års beretninger. De nye dokumenter har ikke brakt saken i en annen stilling enn tidligere. Oslo kommune gjør gjeldende at byretten har tatt feil når den har funnet at Det norske Veritas ikke er skattepliktig for 1951/52 (for formuen pr. 1. januar 1951 og for inntekten i 1950). Kommunen hevder at institusjonen har erverv til formål og derfor ikke går inn under skattefrihetsbestemmelsen i byskattelovens 21 k første ledd. Kommunen mener at Det norske Veritas iallfall er skattepliktig etter bestemmelsen i byskattelovens 21 k annet ledd, fordi institusjonen etter kommunens oppfatning driver slik økonomisk virksomhet som omhandlet i denne lovbestemmelse. Oslo kommune har nedlagt denne påstand:

2 Page 2 of 6 «1. Prinsipalt: Oslo kommune frifinnes og tilkjennes saksomkostninger for byretten og Høyesterett. 2. Subsidiært: Oslo kommune tilpliktes å betale til Det norske Veritas kr med 4 1/2 pst. rente fra 15. mai 1952 til 15. desember 1953, med 6 pst. rente fra 15. desember 1953 til 1. juli 1954, og med 4 pst. rente fra 1. juli 1954 til betaling skjer.» Det norske Veritas, som gjør gjeldende de samme anførsler som for byretten, har nedlagt slik påstand: Side 177 «Prinsipalt: At Oslo kommune tilpliktes å betale Det norske Veritas: kroner med a) 1 1/2 prosent årlig rente av kroner fra 15. mai 1952 til 7. september b) 6 prosent årlig rente av kroner fra 15. mai 1952 til 1. juli 1954, og c) 4 prosent av kroner fra den sistnevnte datum til betaling skjer. 2. Sakens omkostninger for byretten og Høyesterett. Subsidiært: At Oslo kommune tilpliktes å betale Det norske Veritas kroner med a) 4 1/2 prosent årlig rente fra 15. mai 1952 til 15. desember 1953 og b) 6 prosent årlig rente fra 15. desember 1953 til 1. juli 1954 samt c) 4 prosent årlig rente fra sistnevnte datum til betaling skjer. 2. Som den prinsipale påstands punkt 2.» I spørsmålet om Det norske Veritas' skatteplikt er jeg kommet til samme resultat som byretten, hvis begrunnelse jeg i alt vesentlig tiltrer. Jeg er således på grunnlag av de foreliggende opplysninger om institusjonens formål, dens indre oppbygning og dens virksomhet, enig med byretten i at den må karakteriseres som en halvoffentlig institusjon, som fremmer almennyttige interesser og som ikke har erverv til formål i den forstand byskattelovens 21 k første ledd bruker dette uttrykk. Spørsmålet blir da om Det norske Veritas driver økonomisk virksomhet slik at institusjonen kan beskattes i medhold av byskattelovens 21 k annet ledd, jfr. 10 b. Jeg er også i dette spørsmål blitt stående ved samme resultat som byretten. Etter min oppfatning kan det ikke sies at den virksomhet Det norske Veritas driver - når man vurderer virksomheten under ett - er økonomisk virksomhet av en art, som bestemmelsen i byskattelovens 21 k annet ledd tar sikte på. I forbindelse med behandlingen av spørsmålet om skatteplikt for Det norske Veritas etter byskattelovens 21 k annet ledd uttaler byretten om Det norske Veritas' virksomhet: «All den virksomhet som Veritas utøver, tar etter rettens mening utelukkende sikte på å realisere institusjonens ikke ervervsmessige formål. Den driver ikke noen utenfor formålet liggende selvstendig næringsdrift.» Jeg mener at denne byrettens karakteristikk og bedømmelse av virksomheten i alt vesentlig er riktig. Jeg finner det godtgjort at den alt overveiende del av de inntekter som Det norske Veritas har, flyter av selve realisasjonen av det ikke ervervsmessige, almennyttige formål. Jeg anser dette avgjørende for at byskattelovens 21 k annet ledd ikke kan anvendes Side 178 overfor Det norske Veritas. Og det bevirker for så vidt ikke noen forandring i mitt syn på det foreliggende skatterettslige spørsmål om Det norske Veritas i tillegg til sine hovedinntekter i 1950 har hatt noen inntekter som etter en nærmere undersøkelse og bedømmelse måtte vise seg ikke å ha en nødvendig sammenheng med realisasjonen av formålet. Om så er tilfelle og om dette kan medføre en særlig skatteplikt for institusjonen for så vidt angår disse inntekter, tar jeg ikke standpunkt til. Det dreier seg i vår sak i alle tilfelle om uvesentlige beløp i forhold til den samlede inntekt. Det

3 Page 3 of 6 bestemmende for meg i den foreliggende tvist om skatteplikten er - som foran nevnt - at institusjonens formue og inntekter etter det dokumenterte i alt vesentlig skyldes virksomhet som direkte går ut på å oppfylle institusjonens almennyttige formål. Jeg bemerker for øvrig at partene er enige om å holde utenfor saken spørsmålet om det skulle bestå en særlig skatteplikt for Det norske Veritas for så vidt angår inntekter der den nødvendige sammenheng mellom inntektene og realisasjonen av formålet måtte mangle. Det siktes her til avgivelse av takster over skip, havaribesiktigelser for forsikringsselskaper og prøving av ikke maritimt materiell. Når det gjelder det omtvistede rentespørsmål, er jeg kommet til et annet resultat enn byretten. Partene er enige om at det skattebeløp som Oslo kommune etter sakens utfall vil være forpliktet til å betale tilbake til Det norske Veritas, skal forrentes med 4 pst. fra 1. juli 1954, jfr. den endring av blant annet skattelovens 104, som ble gjort ved lov av 30. juni 1954 nr. 3. Rentesatsen i 104, 6 pst., ble ved denne lov nedsatt til 4 pst. Videre faller partenes påstander med hensyn til rentesatsen for tidsrommet fra 15. desember 1953 til 1. juli 1954 sammen, nemlig 6 pst. At kommunen for dette tidsrom er villig til å betale 6 pst., henger sammen med at den midlertidige lovgivning om reguleringer av visse renter ble endret ved lov av 17. juli 1953 nr. 30 (den trådte i kraft 15. desember samme år), jfr. lovens 2, siste ledd. Derimot er det tvist om rentesatsen for tiden fra 15. mai 1952 til 15. desember Spørsmålet om hvilken rentesats skal benyttes i dette tidsrom, beror på tolkningen av loven av 5. desember 1947 om midlertidig regulering av visse renter m.v. Loven, som ble forlenget ved tilleggslover av 30. juni 1950 nr. 5, 25. mai 1951 nr. 5 og 19. desember 1952 nr. 4, bestemmer i 1 fjerde ledd at «uten vedkommende departements samtykke kan det ikke i noe tilfelle beregnes høyere rente enn 4 1/2 pst. p. a.». Av forarbeidene til loven av 1947 fremgår det uttrykkelig at det var lovgiverens mening med denne bestemmelse å fastsette maksimalrente for så vel kontraktsrenter som lovbestemte renter. Jeg finner dette sammenholdt med den siterte lovbestemmelses generelle ordlyd avgjørende for forståelsen av loven på det punkt det her gjelder. Side 179 Jeg antar at saksomkostninger bør tilkjennes både for byretten og Høyesterett. Etter sakens omfang og betydning mener jeg beløpet bør settes til kr Jeg stemmer for denne dom: Oslo kommune dømmes til å betale til Det norske Veritas åttiseks tusen seks hundre og syv - kroner med 4 1/2 - fire og en halv - prosent årlig rente fra 15. mai 1952 til 15. desember 1953, med 6 - seks - prosent årlig rente fra 15. desember 1953 til 1. juli 1954 og med 4 - fire - prosent årlig rente fra 1. juli 1954 til betaling skjer, samt tyvefem tusen - kroner i saksomkostninger for byretten og Høyesterett. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom. Dommer Skau: Jeg er i det Vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende. Dommerne Berger, Nygaard og Soelseth: Likeså. Av byrettens dom (dommer A. B. Steffensen): Det norske Veritas er en institusjon for klassifikasjon og besiktigelse m.v. av skip, opprettet i 1864 av gjensidige norske skipsassuranseforeninger. Som medlemmer er senere tatt opp norske fraktassuranseforeninger, sjøforsikringsselskaper, gjensidige foreninger for ansvars- og avdragsforsikring og Skipsbyggerienes Landsforening. Institusjonens sete og sentraladministrasjon er i Oslo og den har permanente avdelingskontorer med både fastlønnede og ikke fastlønnede besiktigelsesmenn i Norge og i utlandet. Antallet av besiktigelsesstasjoner er for tiden ca Det norske Veritas bestyres av et representantskap bestående av representanter for de innlemmede foreninger og selskaper. Antall representanter for hver enkelt organisasjon er nærmere bestemt i lovens 3. Lovens 2 - formålsparagrafen - er sålydende: «Det norske Veritas' formål er å tilveiebringe en pålitelig og ensartet klassifikasjon av skip, å virke for sikkerhet til sjøs og å fremme rasjonell sjøforsikring.» Det norske Veritas gir ut regler for bygging og klassifisering av skip og skipsmaskiner og fører

4 Page 4 of 6 tilsyn med bygging av skip og maskiner. Med visse mellomrom foretar institusjonen besiktigelse av skipene. Når skade er oppstått blir de besiktiget av Veritas' folk som også fører tilsyn med reparasjoner. Det norske Veritas gir årlig ut et skipsregister omfattende skandinaviske skip og en statistikk vedrørende Norges, Sveriges og Danmarks handelsflåte. Veritas gir også ut Norsk Sjøforsikringsplan. Side 180 Den norske stat har overdradd til Veritas å utføre visse offentlige besiktigelser i utenlandske havner av norske skip. Institusjonen er i lover og forskrifter og ved overenskomst med staten tildelt en rekke funksjoner som ledd i den offentlige skipskontroll. Den er bemyndiget til å fastsette fribord og utstede lastelinjesertifikater. Lignende bemyndigelse har den også fra en rekke utenlandske regjeringer. Veritas-takstene ansees som offentlige takster og er anerkjent som sådanne ved kgl. resolusjon av 24. oktober Til dekning av sine driftsutgifter i inn- og utland oppkrever Veritas salærer for besiktigelser m.v., selger institusjonens publikasjoner og mottar kontingent fra sine medlemmer. Inntil 1925 sto de gjensidige assuranseforeninger som garantister, og underskuddene før 1925 ble utlignet på foreningene i forhold til inntegnet bruttotonnasje. Fra 1925 opphørte foreningens garantier for eventuelle underskudd. Selv om salærtariffene i en rekke år har vært de samme, er det på grunn av konjunkturforholdene innen skipsfarten ikke til å unngå at det enkelte år måtte oppstå underskudd, mens andre år ga overskudd. I 1925 ble det foretatt en omlegging av Veritas' økonomi med henblikk på å skaffe balanse i regnskapet. Ved hjelp av kontingenter fra medlemmene ble det opparbeidet et drifts- og reguleringsfond, hvis formål var å yte den nødvendige driftskreditt og dekke eventuelle underskudd (jfr. lovens 19). I krigsårene fra 1940 og utover ble det store underskudd på virksomheten. Både reguleringsfondet og et tidligere, ved gaver opprettet reservefond ble brukt opp i sin helhet. Institusjonen måtte oppta lån for å holde det gående. De siste årene har imidlertid gitt solide overskudd. Når regnskapet for et år viser overskudd, blir en vesentlig del av dette overført til «drifts- og reguleringsfondet». En del av overskuddet går til funksjonærenes pensjonskasse og en del til en disposisjonskonto for forskning av teknisk-vitenskapelig art. Dette formål har for øvrig også vært tilgodesett med bidrag på de senere års ordinære driftsbudsjett. Det Norske Veritas deler ikke ut utbytte. I tilfelle oppløsning av institusjonen skal ifølge lovenes 20 eventuelle aktiva anvendes slik at det formål Veritas har søkt å tjene, best mulig tilgodesees. Det norske Veritas hadde aldri vært skattlagt, men i brev av 27. april 1951 fra Oslo ligningsvesen til Veritas ble spørsmålet om Veritas' skatteplikt tatt opp for første gang. Spørsmålet er formentlig kommet opp fordi det engelske klassifikasjonsbyrå Lloyds Register of Shipping, som hadde vært skattelagt her i landet helt siden 1923 eller 1924, nettopp på den tid hadde tatt opp overfor Oslo ligningsvesen spørsmålet om byråets skatteplikt i Norge. Veritas protesterte mot å bli skattlagt og påsto skattefrihet i medhold av byskattelovens 21 k. Men ved iigningsnemndas klagekjennelse av 27. november 1951 opprettholdt nemnda ligningen 1951/52. Ved kjennelse av 26. april fastholdt overligningsnemnda ligningsnemndas avgjørelse for så vidt angår det prinsipielle spørsmål om Veritas' skatteplikt. Nemnda bygget sin avgjørelse på at Veritas må sies å ha «erverv til formål», subsidiært at institusjonen iallfall må være skattepliktig etter 21 k annet ledd, jfr. 10 b, Side 181 fordi den «driver økonomisk virksomhet». Det norske Veritas har deretter reist nærværende sak Rettens bemerkninger: Som før nevnt er saken begrenset til å gjelde det prinsipielle spørsmål om Veritas er skattepliktig etter hovedregelen, i byskattelovens 10 b eller om institusjonen skal nyte skattefrihet i medhold av lovens 21 k første ledd. Det er ved rettspraksis fastslått at oppregningen i denne bestemmelse av institusjoner m.v. som er fritatt for skatteplikt, ikke kan ansees uttømmende. På den annen side må

5 Page 5 of 6 bestemmelsen om unntaksregel fortolkes strengt. Dens øyemed er å frita for skatteplikt humanitære, almennyttige og selskapelige institusjoner, hvor samfunnsnyttige, sosiale eller kulturelle formål er de fremherskende. Når det gjelder Veritas ser retten det slik at institusjonen aldri har hatt erverv til formål. Den har oppkrevet salærer og avgifter m.v. for å dekke driftsutgiftene. Det ideelle for institusjonen ville være om utgifter og inntekter balanserte så noenlunde til enhver tid. Men dette er selvsagt utelukket, særlig når det gjelder en institusjon som arbeider på et så konjunkturbestemt område som skipsfarten. Konjunkturene avspeiles tydelig i Veritas regnskaper gjennom årene. De betydelige overskudd skriver seg særlig fra årene etter siste krig. Retten finner det rimelig at institusjonen sørger for et reguleringsfond til dekning av eventuelle underskudd. Det ville være meget lite heldig - næringspolitisk sett - om man i nedgangstider for skipsfarten skulle være nødt til å forhøye salærer og avgifter for å få budsjettet til å balansere. Etter rettens mening har hverken «reservefondet» eller «drifts- og reguleringsfondet» annet formål enn å sikre nødvendig driftskreditt og dekke driftsunderskudd uten å måtte gå til forhøyelse av salærer og avgifter i underskuddsperioder. Fondsoppleggene tar kun sikte på å tilgodese Veritas' formål som er «å virke for sikkerhet til sjøs og å fremme rasjonell sjøforsikring». Ifølge institusjonens lover har ikke medlemmene noen økonomiske fordeler av overskuddene, f. eks. i form av utbytte eller lignende. Skulle institusjonen besluttes oppløst, skal mulige aktiva gå til fremme av de samme formål som den ifølge formålsparagrafen skal tjene. Når det gjelder spørsmålet om institusjonen, selv om den ikke direkte har erverv til formål, allikevel må sies å tjene som en hjelpeorganisasjon for spesielle næringsinteresser, knyttet til skipsfarten, særlig assurandører og redere, men også befraktere, skipsbygningsindustrien og institusjoner som yter lån mot sikkerhet i skip, skal retten bemerke: Det fremgår av Veritas' lover at det var spesielle næringsgrupper, knyttet til skipsfarten som med den norske skipsfarts oppsving i forrige århundre, følte behov for og fikk satt ut i livet denne institusjon. Det gjaldt særlig skips- og fraktassuranseforeninger, sjøforsikringsselkaper og skipsbyggeriene, og det er fortrinsvis innen disse næringsinteresser at institusjonen fremdeles har sine medlemmer. Det er da også disse som velger representanter til Veritas' representantskap. Det bemerkes i denne forbindelse at her er de spesielle rederinteresser ikke representert i motsetning til det engelske Lloyds Register of Shipping, Side 182 hvor skipsrederne er den næringsgruppe som er sterkest representert i «General Committee». Selv om Veritas' formål ifølge lovens 2 både opprinnelig og hele tiden siden starten har hatt det generelle formål å virke for sikkerhet til sjøs, mener retten at institusjonen de første årtier allikevel var en hjelpeorganisasjon for de forannevnte spesielle næringsinteresser. Men skipsfartens utvikling og den norske stats behov for en stadig mer omfattende kontroll med henblikk på trygging av sikkerheten til sjøs har ført til at Veritas' samfunnsmessige, almennyttige virksomhet er blitt dominerende og har trengt de spesielle næringsinteresser i bakgrunnen. Særlig tydelig er dette blitt etterat sjødyktighetsloven av 9. juni 1903 trådte i kraft. Ved denne lov og ved forskrifter m.v. i henhold til denne lov er Det norske Veritas av staten tillagt en lang rekke oppgaver, hvor Veritas ofte må gå imot spesielle næringsinteresser av hensyn til krav det offentlige stiller utfra almennyttige hensyn, blant annet krav om størst mulig sikkerhet for passasjerer, mannskap og last. Etter rettens mening er Veritas etterhånden løftet opp over de spesielle næringsinteresser. Den er blitt en halvoffentlig institusjon med plikt til objektivitet og til først og fremst å ivareta de almennyttige interesser uten hensyn til om den derved måtte komme til å opptre i strid med enkelte medlemmers særinteresser. Sikkerheten til sjøs er blitt et samfunnsanliggende og Det norske Veritas er blitt et samfunnsorgan. I et brev til Oslo ligningsvesen fra Industri-, Håndverk- og Skipsfartsdepartementet, Sjøfartsavdelingen uttaler dette departement at det av «uttalelser og av bestemmelser i sjødyktighetsloven og de i henhold til denne utferdigede forskrifter vil framgå at Det Norske Veritas er tillagt funksjoner som det ville ha vært naturlig å benytte offentlige institusjoner og tjenestemenn til å utføre og at institusjonen derfor nærmest må betraktes som et ledd i den offentlige kontroll med skips sjødyktighet og som sådan som en halvoffentlig bedrift». Når det gjelder det annet spørsmål - om Veritas allikevel må være skattepliktig ifølge byskattelovens 21 k annet ledd, jfr. 10 b, fordi institusjonen «driver økonomisk virksomhet», kan

6 Page 6 of 6 retten stort sett innskrenke seg til å henvise til det som foran er anført i forbindelse med spørsmålet om institusjonen har «erverv til formål». All den virksomhet som Veritas utøver, tar etter rettens mening utelukkende sikte på å realisere institusjonens ikke ervervsmessige formål. Den driver ikke noen utenfor formålet liggende selvstendig næringsdrift. Retten vil sluttelig ha bemerket at også alminnelige rimelighetsbetraktninger etter dens mening taler for det resultat som retten er kommet til. Da Veritas i tilfelle skatteplikt måtte bli å ligne som personlig skattyter, vine den vesentlige del av de overskudd som gode tider gir og som skulle tjene til å dekke underskudd i nedgangstiden, bli spist opp av skattene. Det økonomiske grunnlag for virksomheten ville bli høyst labilt, og usikkerheten vil bare tjene til å svekke det almennyttige arbeid institusjonen er satt til å utføre. Salær- og avgiftsberegningen måtte i så fall tas opp til revisjon hvert år, og i dårlige tider måtte salærer og avgifter forhøyes, hvilket ville bety en ekstrabeskatning av dem som skal betale salærene m.v. og i neste omgang Side 183 ville det føre til at disse personer, selskaper m.v. ville bli tilsvarende redusert som skatteobjekter for sine respektive skattekommuner. Retten er således etter det anførte kommet til det resultat at Det norske Veritas i henhold til byskattelovens 21 k første ledd må være fritatt for å betale formues- og inntektaskatt, og Oslo kommune vil i samsvar hermed bli tilpliktet å tilbakebetale de byskatter m.v. som institusjonen har betalt for budsjettåret 1951/52, tilsammen kr med renter fra 15. mai 1952 inntil betaling skjer. Med hensyn til rentesatsen bemerkes: Saksøkeren har påstått renter beregnet med 6 pst. pr år i medhold av byskattelovens 104. Saksøkte har påstått at renter i tilfelle bare kan beregnes med 4 1/2 pst. pr år i samsvar med byskattelovens 108. Retten antar at det må være bestemmelsen i byskattelovens 104, siste ledd, som kommer til anvendelse i dette tilfelle hvor ligningen er «bragt under prøvelse av domstolene». Ifølge denne bestemmelse har skattyteren krav på 6 pst. årlig rente av det for meget erlagte. Byskattelovens 108 gjelder så vidt skjønnes renter av innbetalt skatt i slike tilfelle hvor det er tvist eller tvil om hvilken kommune som er berettiget til skatt, og hvor skattyteren er ilignet skatt til flere enn én kommune av samme formue og inntekt