Kvalitetssikring av årsregnskapet Hurtigguider - rammeverk Sist redigert 10.01.2012 Vær sikker på at du vet hva du leverer fra deg. Her har du et rammeverk med tilhørende sjekkliste for gjennomgang av årsregnskap og årsberetning. Ajour i henhold til kravene for 2011-regnskapet. Resultatregnskap Marianne Hamre Partner i BDO AS Balanse Noteopplysninger Årsberetning Innhold Ansvaret ligger hos styret... 4 Om modellen... 4 Gjennomgang av resultatregnskapet... 5 Gjennomgang av balansen... 8 Gjennomgang av noteopplysningene... 10 Gjennomgang av årsberetningen... 11
Kvalitetssikring av årsregnskapet 2 av 12
Introduksjon Uansett hvem som har utarbeidet årsregnskapet og årsberetningen, er det styret som sitter med ansvaret for det som formidles. Anbefalinger Regnskapsloven 3-5 [Kan åpnes via lederkilden.no] Reglene for underskrift av årsregnskapet er gitt av Regnskapsloven 3-5. For regnskapspliktige som har styre, skal årsregnskapet og årsberetningen underskrives av samtlige styremedlemmer. For regnskapspliktige som har daglig leder, skal også daglig leder underskrive. For regnskapspliktige som verken har styre eller daglig leder, skal deltakerne eller medlemmene underskrive. Det er med andre ord du som sitter i styret eller er daglig leder som sitter med ansvaret. Men vet du egentlig hva du underskriver på? Gir årsregnskapet et riktig bilde av virksomheten? Kan du stole på det som et grunnlag for styringen av virksomheten? 1.1 Har du pakket bagasjen din selv? Dette spørsmålet blir du møtt med ved innsjekkingen på flyplassen. Gjennom noen flere spørsmål blir du minnet på at det er du som står ansvarlig for innholdet. Du har ikke lov å ta med deg hva som helst på fly, og heller ikke mellom land. Stort sett har vi kontroll, men den lille usikkerheten ligger alltid der, spesielt om du ikke har hatt oversikt over bagasjen hele tiden. Det nytter lite å prøve å forklare seg den dagen du står der og ser på at tollbetjentene haler fram det ene etter det andre. I motsetning til reisebagasjen vår, er normalsituasjonen ved årsoppgjør at vi ikke "pakker bagasjen" selv. I de aller fleste tilfeller vil det være flere involverte i utarbeidelsen av årsregnskapet, som for eksempel økonomisjef Kvalitetssikring av årsregnskapet 3 av 12
og eventuelt en regnskapsfører. Like fullt står styret og daglig leder ansvarlig. Dersom noe ikke er som det skulle ha vært, er "de i Brønnøysund" heller ikke så interessert i å høre på at du peker rundt omkring på mulige skyldige i bedriften din. 1.1.1 Ansvaret ligger hos styret Det er med andre ord svært vesentlig for styret og daglig leder å kjenne til både gamle og nye krav i regnskapslov, bokføringslov og aksjelov for å ivareta rapporteringskravene. Merk også at det er flere og flere som innhenter og bruker regnskapsinformasjon fra Regnskapsregisteret, og det er følgelig økt risiko for at styret blir holdt ansvarlig ved brudd på loven som fører til tap for den som stolte på regnskapet. Styret og daglig leder kan ikke bare lene seg på revisor eller regnskapsfører. Det er nødvendig å være klar over "fallgruvene" i årsregnskapet. Om modellen Dette rammeverket er sjekket og ajourført i henhold til kravene for årsregnskapet 2014. Med basis i mange års erfaring med å lese regnskap, presenterer jeg her et rammeverk som kan benyttes til å kvalitetssikre tallene i regnskapet. Dette rammeverket er understøttet av en detaljert sjekkliste som kan benyttes for en konkret gjennomgang av et regnskapet. Sjekklisten finner du på en arkfane for dette verktøyet. Det sentrale er å sikre at de som står ansvarlig ansvarlig for avleggelsen av regnskapet vet hva de sender fra seg, og at det gir et riktig bilde av virksomheten. Årsregnskapet er imidlertid ikke bare en rapporteringsplikt til offentlige myndigheter. I utarbeidelsen av sjekklisten som resten av denne guiden er bygget rundt, har vi derfor hatt tre "bruksområder" for årsregnskapet i tankene: 1. Innrapportering i henhold til lover og krav 2. Profilering ovenfor interessenter 3. Styringsverktøy for styret og den operative ledelsen Kvalitetssikring av årsregnskapet 4 av 12
Innrapportering Profilering Styring Ikke minst er årsregnskapene en offentlig kilde til selskapsinformasjon som benyttes av mange ulike interessenter. Det være seg samarbeidspartnere, kunder, leverandører, konkurrenter, aksjonærer eller andre. Derfor utgjør årsregnskapet en viktig del av profileringen av selskapet. Det finnes ikke noe fasitsvar på hvordan dette skal gjøres. Det som er det grunnleggende, er at selskapet selv, og styret spesielt, har kontroll på hvordan de profilerer seg utad, også i denne sammenhengen. I tillegg er årsregnskapet et viktig styringsredskap. Et grunnleggende prinsipp i all styring, er å basere seg på faktisk kunnskap om nåsituasjonen. Det at man baserer veivalg og beslutninger på riktige forutsetninger og sikrer seg mot overraskelser underveis. Jeg har delt opp kvalitetssikringen i følgende delområder: resultatregnskap balanse noter årsberetning Kontantstrømoppstillingen er ikke inkludert i denne gjennomgangen. Gjennomgang av resultatregnskapet Anbefalinger Resultatoppstilling for årsregnskapet [Kan åpnes via lederkilden.no] Resultatregnskapet er kanskje den delen av årsregnskapet som blir sett på og vurdert først og av flest. Dermed er det også viktig å være klar over at det er flere fallgruver i forbindelse med både utarbeidelse og tolkning av et resultatregnskapet. Jeg skal her kommentere noen av de områdene du bør være oppmerksomme på for å sikre at ditt resultatregnskap gir et riktig bilde av verdiskapningen i din virksomhet. Kvalitetssikring av årsregnskapet 5 av 12
Driftsinntekter Driftsinntektene skal spesifiseres i salgsinntekter og annen driftsinntekt. Du bør også finne ut hvor mye av salget som er kredittsalg av hensyn til beregning av hvilken kredittid man reelt sett opererer med. Dersom reell kredittid overstiger kredittbetingelsene, er dette en indikasjon på at man binder for mye kapital i kundefordringer og dermed får et press på likviditeten. Årsaken kan ofte være mangelfulle inkasso- og faktureringsrutiner. Det bør også undersøkes hva som inngår i annen driftsinntekt. Er det eksempelvis inntekter som ikke har noe med driften å gjøre (for eksempel gevinst ved salg av eiendom), vil regnskapet kunne gi et fullstendig feilaktig bilde av selskapets drift og dermed villede regnskapsbrukeren. Informasjon om slike poster kan gis i noter til regnskapet. Bruttofortjenesten Årsregnskapet viser normalt salgsinntektene og vareforbruket. Bruttofortjenesten må regnskapsbrukeren beregne selv. Dette er imidlertid et svært viktig tall for den som skal lese regnskapet da de postene som påvirker bruttofortjenesten ofte lett kan manipuleres og være avgjørende for om regnskapet ser "godt" eller "dårlig" ut. Den kanskje viktigste posten i denne sammenheng er varelageret. Hvordan er varelageret vurdert? Har alle varer blitt talt? Foreligger det skriftlige rutiner for opptelling hvor både kurante og ukurante varer medtas? Foreligger det gode rutiner for innleggelse og kontroll av kostpriser og korrekt periodisering? I følge skatteloven gis det ikke skattemessig fradrag for tap pga prisfall eller ukurans før varen er solgt, tilintetgjort eller kastet. Dersom man på grunn av at det ikke gis skattemessig fradrag heller ikke teller opp og medtar slike varer i årsregnskapet, vil dette gi et feilvurdert varelager, hvilket medfører feil regnskapsmessig resultat og egenkapital. For å avdekke mulige feil i regnskapet eller få indikasjoner på at inntjeningen kan forbedres, kan det være nyttig å kjenne følgende årsaker til endringer i bruttofortjenesten: Er kontantrabatter til kunder ført som fradrag i salgsinntektene eller under finansposter? Særlig må endring i prinsipp fra i fjor opplyses. Endring i produktmix eller markedsmix. Har vi vridd over på mer lønnsomme produkter eller kunder? Endringer i betingelser fra leverandører. Er kontantrabatter fra leverandører ført som fradrag i varekjøpet eller under finansposter? Særlig må endring i prinsipp fra i fjor opplyses. Kvalitetssikring av årsregnskapet 6 av 12
Driftskostnader Generelt kan det være nyttig å sammenligne de enkelte kostnadene med tilsvarende poster for i fjor. Avviker kostnadene fra normalnivå? NB! Regnskapsloven har ikke noe krav til spesifikasjon av tap på krav. Hvor mye av tapsavsetingen er bekreftet ved konkurs, akkord eller annet? Hvor mye av tapsavsetningen gjelder konkrete kunder, og hvor mye er generell avsetning? Er det i regnskapet kostnadsført tilstrekkelig beløp for å møte fremtidige tap på krav? Har man i årsregnskapet bare brukt den skattemessige sjablongregelen som skatteloven tilsier? Skattemessig er det svært lite man kan få fradrag for når det gjelder mulige tap på krav. Det må foretas nødvendig regnskapsmessig avsetning til påregnelig tap på krav, uavhengig av skattemessige regler. Da gir regnskapet et korrekt bilde av selskapets eiendeler, herunder kundefordringer som er en del av omløpsmidlene. Garanti-og serviceforpliktelser er eksempler på avsetninger som skal gjøres etter god regnskapsskikk men hvor skatteloven ikke åpner for skattemessig fradrag. Det kan derfor være "lett" å unnlate å ta med slike poster i årsregnskapet som da vil vise et for godt resultat og for god egenkapital. Avskrivninger er en ikke betalbar kostnad, men størrelsen på avskrivningene vil påvirke resultatet. I skatteregnskapet (selvangivelsen) skal det benyttes skattemessige saldoavskrivninger på anleggsmidler. Regnskapsmessig benyttes som regel lineære avskrivninger. Det innebærer at man fordeler kostprisen på eiendelen på antall antatte leveår og avskriver med samme beløp hvert år. I enkelte tilfeller kan det være korrekt å benytte saldoavskrivninger også regnskapsmessig hvis verdifallet er vesentlig høyere de første bruksår. Uansett må selskapet ha en bevisst holdning til avskrivninger da disse skal vise verdifallet av eiendelene. Det bør alltid utarbeides et anleggskartotek som oppdateres løpende. Finansposter Sjekk hvilke renteinntekter og rentekostnader vi har. Spiser rentekostnadene en for stor del av overskuddet? I så fall bør man kanskje vurdere en annen finansiering som står i forhold til inntjeningsevnen. Er det blant rentekostnadene høye morarenter (strafferenter som skyldes for sen betaling) fra leverandørene, kan dette være et krisetegn som bør forfølges. Likeledes vil også store kontantrabatter til kundene kunne være et krisetegn da dette kan være uttrykk for en anstrengt likviditet. Kvalitetssikring av årsregnskapet 7 av 12
Gjennomgang av balansen Anbefalinger Balanseoppstilling for årsregnskapet [Kan åpnes via lederkilden.no] Anleggsmidler Anleggsmidler skal (RL 5-3) vurderes til anskaffelseskost og avskrives etter en fornuftig avskrivningsplan. Loven sier ikke noe om hvor store disse avskrivningene skal være, så her vil det være rom for subjektivt skjønn. Men det skal avskrives etter en plan, d.v.s. at man kan ikke sjonglere med avskrivningene fra år til år avhengig av hvilket resultat man ønsker! Anleggsmidler skal videre nedskrives ved verdifall som forventes ikke å være forbigående. Nedskrivningen skal reverseres hvis forutsetningene for nedskrivningen ikke lenger er til stede. Under anleggsmidler er det åpnet plass for såkalte immaterielle eiendeler. Eksempel på dette kan være goodwill. Det må her vurderes om man virkelig har den goodwill-verdien som balansen gir uttrykk for. Hvis ikke vil regnskapet vise en for høy egenkapital. En annen post som vi nå ser i mange regnskaper er utsatt skattefordel. Utsatt skattefordel kan aktiveres og medfører således større egenkapital. Eksempelvis vil 28% av fordelen av et fremførbart underskudd nå kunne føres opp som eiendel og øker egenkapitalen tilsvarende!! Men verdien av denne posten (og dennes andel av egenkapitalen) vil jo være helt avhengig av om bedriften vil få store nok skattemessige overskudd i fremtiden til å kunne utnytte denne skattefordelen. Slike vurderinger er det viktig at du som regnskapsbruker foretar når du skal vurdere holdbarheten i de regnskapstallene som er presentert. Videre bør det innhentes takster på fast eiendom for å få vurdert realismen i de bokførte tallene som fremgår av regnskapet. Er eventuell mindreverdi av forbigående art (jfr. nedskrivningsplikten)? Er driftsmidlene oppskrevet og hvor mye? (Nå er adgangen til generell oppskrivning på driftsmidler bortfalt). For langsiktige fordringer skal lån til selskap i samme konsern skilles ut og vises som egen post. Betales normal rente eller drives det subsidiering? Foreligger det skriftlig avtale som regulerer lån, nedbetaling og rente? Er det noe som tilsier at vi ikke får tilbakebetalt slike lån? Husk også å sjekke at man ikke har gitt lån som er i strid med aksjelovens 8-7 til aksjeeiere eller deres nærstående. Dette kan bare gjøres innenfor rammen av de midler som selskapet kan benytte til utdeling av utbytte og bare når det stilles betryggende sikkerhet for kravet på tilbakebetaling. Kvalitetssikring av årsregnskapet 8 av 12
Omløpsmidler Omløpsmidler skal etter regnskapsloven 5-2 vurderes etter laveste verdis prinsipp. Dette betyr at omløpsmidler ikke skal vurderes høyere enn laveste verdi av anskaffelseskost og virkelig verdi. Dette prinsippet gir en forsiktig resultatvurdering. (Det er dog spesielle vurderingsregler for markedsbaserte finansielle omløpsmidler.) Det vises til hva som er sagt tidligere om vurdering av varelageret og kundefordringene. Dersom disse postene overvurderes ved at det avsettes for lite til ukurans på varelageret eller tap på krav vedr. kundefordringene, vil årsregnskapet vise et for godt resultat og en for høy egenkapital. Også under omløpsmidlene bør det undersøkes om det er gitt lån i strid med aksjelovens 8-7 jfr. hva som er sagt ovenfor under anleggsmidler. Egenkapital Aksjelovens 3-4 og 3-5 er to av de mest omtalte bestemmelsene i aksjeloven. Her åpner lovteksten for en rekke nye vurderinger styret må foreta. En ting er å tolke loven, en annen ting er den praktiske anvendelsen av de nye bestemmelsene. Styret er nå pålagt å sørge for at egenkapitalen til enhver tid er forsvarlig ut fra risikoen ved og omfanget av virksomheten. Er egenkapitalen mindre enn 50 % av aksjekapitalen, har styret handleplikt. Dette innebærer at de straks skal behandle saken, og innen rimelig tid innkalle til generalforsamling og om mulig foreslå tiltak for å bringe egenkapitalen opp på et forsvarlig nivå igjen. Egenkapitalsituasjonen ligger for øvrig klart innenfor daglig leders rapporteringsplikt til styret (aksjeloven 6-15). Det er også på det rene at det ikke er den bokførte egenkapital men den reelle egenkapital lovgiverne snakker om når de bruker begrepet "forsvarlig egenkapital". Den ene siden som styret må avklare, er hva som ligger i begrepene "til enhver tid", "forsvarlig" og "reell egenkapital". Det neste spørsmålet er den praktiske anvendelsen av de nye reglene. Når årsregnskapet viser at mer enn 50 % av den bokførte egenkapital er tapt, må styreberetningen omtale handlingsplan og tiltak for å sikre fortsatt drift av selskapet. Revisor vil vurdere behovet for presisering i sin revisjonsberetning i slike tilfeller. Vi minner om at det i Norge fortsatt er lov til å vurdere feil, men det er ikke lov til å la være å vurdere! Derfor er det viktig at dette tas alvorlig og at vurderingene dokumenteres bl.a. i form av gode styrereferater!! Kvalitetssikring av årsregnskapet 9 av 12
Gjeld Ved vurderingen av så vel kortsiktig- som langsiktig gjeld brukes reglene om anleggsmidler og omløpsmidler analogt. Merk at alle foretak unntatt de små nå skal føre pensjonsforpliktelser. Man får dermed inn ting som ikke har vært med før, og regnskapet vil plutselig se annerledes ut. Gjennomgang av noteopplysningene Anbefalinger Regnskapsloven kap 7 [Kan åpnes via lederkilden.no] Store og små bedrifter - ulike krav Det første du må få avklart, er om din bedrift faller inn under det Regnskapsloven definerer som store eller små selskaper. Dette vil ha betydning for hvordan årsregnskapet skal utarbeides da reglene er noe forskjellige for disse to kategoriene. Definisjonen av små foretak er endret med virkning for regnskapsår påbegynt 1. januar 2004 eller senere. Som små foretak regnes nå de som på balansedagen ikke overskrider grensen for to av følgende tre vilkår: Salgsinntekt 70 millioner Balansesum 35 millioner Gjennomsnittlig antall ansatte i regnskapsåret: 50 årsverk Dette er hovedregelen. For detaljer, se regnskapslovens 1-6. Morselskap vurderes etter konsernets størrelse. Ingen av selskapene betraktes som små dersom morselskapet ikke er det. ASA-selskaper er aldri små. Kravene til noteopplysninger finner vi for store selskaper i regnskapslovens 7-1 til 7-34 og for små selskaper i 7-35 til 7-45. Se Eksempel på noter. Over 90 % av norske bedrifter faller inn under kategorien små foretak Merk at det stilles vesentlig mindre krav til små selskaper. Noteopplysningene skal gi utfyllende informasjon til resultatregnskapet, balansen og for store selskaper kontantstrømoppstillingen. Notene skal opplyse om "forhold som er nødvendige for å bedømme den regnskapspliktiges stilling og resultat" (se opplisting i loven). Dersom det ikke finnes slike "forhold" ut over det som for øvrig fremgår av regnskapet, kan de utelates. Dog må følgende noteopplysninger alltid gis: antall aksjer, aksjeeiere og egne aksjer i selskapet antall sysselsatte årsverk obligatorisk tjenestepensjon ytelser til ledende personer Kvalitetssikring av årsregnskapet 10 av 12
lån og sikkerhetsstillelser til ledende personer, aksjeeiere m.v. Ytelser til ledende personer omfatter bl.a.: lønn, pensjonsforpliktelser og annen godtgjørelse til daglig leder og styret bonusordninger, opsjoner og vederlag ved endring eller opphør av arbeidsavtale I store selskaper skal disse opplysningene spesifiseres på de enkelte personer. Gjennomgang av årsberetningen Anbefalinger Årsberetning [Kan åpnes via lederkilden.no] I regnskapsloven 4-5 fremgår det at årsregnskapet skal utarbeides under forutsetning av fortsatt drift i selskapet. Hvis dette ikke er sannsynlig, pliktes dette opplyst og eiendeler og gjeld vurderes til virkelig verdi ved avvikling. Da vil nok regnskapet se helt annerledes ut enn dersom fortsatt drift forutsetningen er til stede. I regnskapsloven 4-6 presiseres det at regnskapet skal settes opp etter "god regnskapsskikk". Dette er regler som er fastsatt for de forskjellige delene av regnskapet og som vi her i denne guiden ikke skal gå i dybden på. Forsikre deg om dette er gjort ved å ta en prat med revisor. Fra 2006 er det kommet nytt krav om å gi opplysninger om forsknings- og utviklingsaktiviteter i årsberetningen. Fra 1.1.2009 er det innført et nytt krav: Årsberetningskravet er en redegjørelse/rapportering om tiltak som er iverksatt og tiltak som planlegges iverksatt. Ordlyden i den nye bestemmelsen som er tilføyd i regnskapsloven 3-3 og 3-3a er: Foretak som jevnlig sysselsetter mer enn 50 ansatte, skal redegjøre for tiltak som er iverksatt og tiltak som planlegges iverksatt for å fremme formålet i diskrimineringsloven og i diskriminerings- og tilgjengelighetsloven. Det er gjennomsnittlig antall ansatte i løpet av siste kalenderår som legges til grunn i vurderingen. Kvalitetssikring av årsregnskapet 11 av 12
Dette dokumentet er hentet fra lederkilden.no Din guide til EFFEKTIV styring og utvikling av bedriften. Ekspertene gir deg veiledning, inspirasjon og praktiske verktøy for å LYKKES. Daglig ledelse Eierendringer Selskapsetablering og kapitalendringer Strategi og virksomhetsutvikling Styrearbeid Økonomi og rapportering www.lederkilden.no - Utgiver: Nettopp Media AS - Tlf: 4000 2886 - E-post: kontakt@lederkilden.no Kvalitetssikring av årsregnskapet 12 av 12