KMVA 8677 Klager AS Ingress: KMVA 8677. Klagenemndas avgjørelse av 26. oktober 2015 Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx. Klagedato: 5. mai 2015 Klagenemnda stadfestet innstillingen Saken gjelder: Tilleggsavgift med 20 % - kr 22 200 Påklaget beløp utgjør kr 22 200 Stikkord: Tilleggsavgift Bransje: Frisering og annen skjønnhetspleie Mval: 21-3 Skatteetaten.no: Tilleggsavgift 1
Innstillingsdato: 11. september 2015 KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT Avgjørelse i møte 26. oktober 2015 i sak KMVA 8677 Klager AS. Skatt x har avgitt slik I n n s t i l l i n g : Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret f.o.m. 1. termin 2015. Klager er registrert for frisør- og annen skjønnhetsvirksomhet. På bakgrunn av oppgavekontroll for 1. termin 2015, fattet skattekontoret den 14.04.2014 vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift. Klage fra selskapet innsendt av styrets leder ble mottatt 08.05.2015. Klagefristen er overholdt. Kun tilleggsavgiften er påklaget og utgjør: Termin Tilleggsavgift 1/2015 22 200 Sum 22 200 Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Klager har mottatt innstillingen for gjennomlesning. Det er ikke mottatt noen merknader til innstillingen. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt: Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om fastsettelse 26.03.15 2 Svar på varsel om fastsettelse 13.04.15 3 Vedtak om etterberegning 14.04.15 4 Klage på vedtak om etterberegning 08.05.15 2
Klagen gjelder Tilleggsavgift med 20 %, kr 22 200, vedrørende for mye fradragsført inngående merverdiavgift på kostnader som delvis er viderefakturert, feilaktig ført viderefakturert omsetning som avgiftsfri omsetning og fradragsført inngående merverdiavgift på faktura stilet til en annen virksomhet. Sakens faktum Klager sendte inn hovedoppgave for 1. termin 2015 den 06.03.2015 som viste en total omsetning på kr 642 126 hvor kr 244 826 var opplyst å være avgiftspliktig omsetning mens kr 397 300 var avgiftsfri omsetning. Oppgaven viste merverdiavgift til gode med kr 263 681. Oppgaven var innsendt av selskapets regnskapsfører. På bakgrunn av den mottatte tilgodeoppgaven varslet skattekontoret i brev av 09.03.2015 om kontroll av omsetningsoppgaven. Regnskapsfører tok kontakt med skattekontoret 11.03.2015 og ba om å få kopi av varselet om kontroll og opplyste samtidig at hun trodde innsendte oppgave var feil og at hun skulle kontakte revisor. Skattekontoret mottok etterspurt dokumentasjon 14.03.2015. Den innsendte dokumentasjonen viste at det var oppført avgiftsfri omsetning i hovedoppgaven som ikke var omsetning samt fradragsført inngående merverdiavgift som ikke var fradragsberettiget. Varsel om fastsettelse ble sendt virksomheten 26.03.2015. 13.04.2015 mottok skattekontoret e-post fra regnskapsfører hvor det fremkom at virksomheten ikke hadde noen merknader til skattekontorets varsel om etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift, og at de med dette håpet at saken kunne avsluttes og tilgodebeløpet utbetales. Skattekontoret fattet 14.04.2015 vedtak om etterberegning og ileggelse av i tilleggsavgift i samsvar med det som var varslet. 08.05.2015 mottok skattekontoret klage på vedtaket om ileggelse av tilleggsavgift da denne oppfattes som urimelig. Det vises til at regnskapsfører tok kontakt med skattekontoret for å få avklart feil, og evt rettet dette, innen utløpet av oppgavefristen som er 10.04.2015. 3
Deler av denne historikken nevnes i vedtaket. Øvrig faktum fremgår av vedtaket inntatt nedenfor. Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak av 14.04.2015: "Vedtak Skattekontoret har med hjemmel i merverdiavgiftsloven (mval) 18-1 første ledd bokstav b etterberegnet avgift med kr 111 006. Se nærmere om begrunnelsen nedenfor. Skattekontoret har videre med hjemmel i mval 21-3 ilagt tilleggsavgift med 20% av etterberegnet beløp.tilleggsavgiften utgjør kr 22 200. Se nærmere om begrunnelsen nedenfor. I tillegg har skattekontoret ilagt lovbestemte renter etter skattebetalingsloven 11-2. Totalbeløpet fremgår av vedlagt betalingsinformasjon. Begrunnelse for vedtaket om etterberegning Faktum/saksforhold Virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret f.o.m. 1. termin 2015 med 2 månedlig oppgaveplikt og formålet er frisering og annen skjønnhetspleie. Virksomheten har regnskapsfører og revisor. Hovedoppgaven for 1. termin viser en total omsetning på kr 642 126. Kr 244 826 er avgiftspliktig omsetning, og kr 397 300 er avgiftsfri omsetning. Det er fradragsført kr 324 887 i inngående merverdiavgift. Hovedoppgaven for 1. termin 2015 ble mottatt 06.03.2015. Virksomheten ble varslet om kontroll i brev av 09.03.2015. Skattekontoret mottok svar den 14.03.2015 og 25.03.2015. Kopi av følgende regnskapsmateriell er fremlagt ved kontrollen: Bilag, kontospesifikasjon, saldobalanse, kunde- og leverandørspesifikasjon, kontoutskrift fra bank og redegjørelse av virksomheten. Innsendt dokumentasjon med forklaring viser at det er oppført avgiftsfri omsetning i hovedoppgaven som ikke er omsetning og det er fradragsført inngående merverdiavgift det ikke foreligger fradragsrett for. Dette gjelder bilag: 1000002 utgående faktura kr 397 300 ført som avgiftsfri omsetning 90003 fra Selskap 1 stilet til annen virksomhet Faktura fra Selskap 2 nr 103671 og 103630 det er ført fullt fradrag for inngående merverdiavgift, det samme gjelder faktura nr. 10879 fra Selskap 3. Anførsler/forklaringer I brev fra regnskapsfører datert 14.03.2015 blir det opplyst at innsendte hovedoppgave er feil. Kr 397 300 ført som avgiftsfri omsetning er viderefakturering av kostnader til gårdeier. 4
Disse fakturaene er også feilaktig ført med fullt fradrag for inngående avgift. Klager AS vil kun ha rett til fradrag på sin andel av kostnaden. Etter korrigeringer vil netto avgiftspliktig omsetningen være kr 244 826, og fradrag for inngående avgift være kr 213 881 I epost av 13.04.2015 bekrefter regnskapsfører at de er enige i korrigeringene og aksepterer tilleggsavgiften. Skattekontorets vurdering Hjemmelsgrunnlaget for etterberegningen Det skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester, jf merverdiavgiftsloven (mval) 3-1. I henhold til mval 8-1 kan næringsdrivende som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Vurderingen om anskaffelsen anses å være til bruk i virksomheten tas ut fra om anskaffelsen er relevant for og har en naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Dersom varer og tjenester anskaffes under ett til bruk i virksomheten og til andre formål foreligger rett til fradrag for inngående avgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten og inngående merverdiavgift skal fordeles, jf mval 8-2. Inngående merverdiavgift må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget, jf mval 15-10. Inngående bilag skal tilfredstille kravene i lov om bokføring av 19 november 2004 10 og forskriftom bokføring av 1. desember 2004 kapittel 5. Bokføringslovens krav til dokumentasjon Et salgsdokument skal minst inneholde følgende opplysninger: nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen angivelse av partene ytelsens art og omfang tidspunkt og sted for levering av ytelsen vederlag og betalingsforfall eventuell merverdiavgift og andre avgifter knyttet til transaksjonen som kreves spesifisert i lov ellerforskrift. Merverdiavgift skal angis i norske kroner angivelse av kjøper skal minst inneholde kjøpers navn og adresse eller organisasjonsnummer angivelse av selger skal minst omfatte selgers navn og organisasjonsnummer som er tildelt i henhold tillov av 3. juni 1994 nr. 15 om Enhetsregisteret 23. Dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret,skal organisasjonsnummer etterfølges av bokstavene MVA salgsdokumentasjon skal være forhåndsnummerert på trykte blanketter eller ved maskinelt tildelte nummer med en kontrollerbar sekvens, eller være merket på annen måte slik at fullstendig registrering av utfakturerte salg kan etterprøves på en enkel måte 5
Skattekontorets konkrete vurdering Virksomheten har ført viderefakturering av kostnader som avgiftsfri omsetning. Dette er ikke omsetning,jf mval 3-1. Det anses ikke som omsetning av varer eller tjenester, når virksomheten har betalt for en tjeneste som blir viderefakturert uten noe påslag. Det er også fradragsført for mye i inngående merverdiavgift på kostnader som delvis er viderefakturert. Her skulle det kun vært ført fradrag for den andel som de selv bruker i sin avgiftspliktige virksomhet, jf mval 8-2. Virksomheten har fradragsført inngående avgift på faktura som er stilet til annen virksomhet, Selskap 4 AS, dette er ikke i henhold til regelverket, jf mval 15-10 og bokføringsloven 10. Her foreligger det ikke rett til fradrag av inngående avgift. Mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig. Vilkårene for å etterberegne etter mval. 18-1 første ledd bokstav b er dermed oppfylt. Skattekontoret tilbakefører inngående avgift på følgende bilag: Tekst Stilet til Inngående avgift Begrunnelse Bilag 90003 Selskap 4 AS Kr 11 681 Fakt tilfredstiller ikke bokføringsforskriftens krav til salgsdokumentasjon Skattekontoret tilbakefører for mye fradragsført inngående merverdiavgift på følgende bilag: Tekst Faktura nr 103630 fra Selskap 2 Faktura nr. 103671 fra Selskap 2 Faktura nr. 10879 fra Selskap 3 Fradragsført inngående avgift 100% Korrekt inngående avgift 1/3 For mye ført til fradrag 2/3 Kr 37 500 Kr 12 500 Kr 25 000 Kr 45 187 Kr 15 063 Kr 30 125 Kr 6 300 Kr 2 100 Kr 4 200 Det er feilaktig ført fradrag for inngående avgift på " Gårdeierbidrag som er fakturert fra virksomheten til Selskap 5 AS faktura nr 1000002 beløp kr 160 000 (inngående avgift kr 40 000) dette må tilbakeføres Konklusjon Det er fradragsført kr 111 006 for mye i inngående merverdiavgift. Begrunnelse for ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har på bakgrunn av det faktum som fremkommer ovenfor ilagt tilleggsavgift med 20%,som utgjør kr 22 200 Skattekontorets vurdering Hjemmelsgrunnlaget for ileggelse av tilleggsavgift 6
Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. 21-3. Bestemmelsen siteres: (1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og veddet har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter 18-1 og 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger. Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikrelik behandling i saker om tilleggsavgift. Retningslinjene er sist revidert 21. oktober 2014. Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt uaktsomt eller forsettlig. Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist vanlig uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfelleter at den avgiftspliktige plikter å settes seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, anses i seg selv som uaktsomt. Det følger videre av mval 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet. Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til defaktiske forhold. Mval. 21-3 er en kan bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt, se retningslinjene pk-t.3. Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap. Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 %tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i 7
utgangspunktet de samme, men valg av den satsen som skal benyttes i den konkrete saken avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektetsforhold. Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes. Skattekontorets konkrete vurdering av de objektive vilkår På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført bilag som ikke tilfredstiller kravene i bokføringsforskriften og har fradragsført for mye i inngående avgift ved viderefakturering av kostnader i sin omsetningsoppgave og at bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap. Skattekontorets konkrete vurdering av det subjektive vilkår Virksomheten burde vært kjent med regelverket for fradragsføring av inngående merverdiavgift, slik at det ikke blir fradragsført inngående avgift der det ikke foreligger rett til dette. Det er fradragsført inngående avgift på faktura som ikke er stilet til virksomheten. Videre er det ført fullt fradrag for inngående avgiftder det bare er en 1/3 som som er til bruk i virksomhetens avgiftspliktige virksomhet. Skattekontoret legger etter dette til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det subjektivevilkåret er oppfylt. Utregning Det er fradragsført kr 111 006 for mye i inngående merverdiavgift. 20% tilleggsavgift utgjør: kr 22 200 Konklusjon Skattekontoret anser at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt og ilegger tilleggsavgift med en sats på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet." Klagers innsigelser Klager ved styrets leder anfører i klage av 05.05.2015 at omsetningsoppgaven for 1. termin 2015 ble sendt inn 06.03.2015 da det var viktig for selskapet å få tilbake inngående merverdiavgift så raskt som mulig. Videre opplyses at virksomheten etter at oppgaven var sendt ble i tvil om utfaktureringen (til gårdeier) var behandlet riktig i bokføringen/omsetningsoppgaven og at regnskapsfører derfor tok kontakt med skattekontoret 11.03.2015 for å søke råd vedrørende dette og foreta eventuelle korreksjoner. Klager skriver at regnskapsfører da fikk opplyst at det 9.3.2015 var sendt ut «Varsel om kontroll av omsetningsoppgaven for januar-februar» og at eventuell korrigering ikke ville bli 8
hensyntatt i denne kontrollen p.g.a. at en eventuell korreksjon ville foretas av skattekontoret i rapport. På bakgrunn av dette anfører klager at den ilagte tilleggsavgiften er urimelig. Regnskapsfører tok kontakt for å få avklart og eventuelt rettet feil lenge før 10.4.2015 som er frist for innsendelse av omsetningsoppgaven for 1. termin. Hadde klager fått denne muligheten ville innberetning ha blitt foretatt på riktig termin og omsetningsoppgaven for 1. termin ville blitt korrekt. Det vises til at når varsel om kontroll allerede var utsendt fikk klager ikke mulighet til å rette det vi antok kunne være feil. Klager ber med dette om at tilleggsavgiften fjernes. Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret har gjennomgått saken på nytt, og kan ikke se at klager har kommet med nye anførsler eller opplysninger som tilsier at den ilagte tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort. Det vises til vedtaket både hva angår vilkårene for tilleggsavgift og den konkrete begrunnelsen for utmålingen. Vi vil ytterligere bemerke at ettersom merverdiavgiftssystemet bygger på selvdeklarering, stilles det strenge krav til aktsomhet ved innsendelse av omsetningsoppgaver. Etter skattekontorets syn var det å sende inn den aktuelle omsetningsoppgaven uaktsomt, i den forstand at virksomheten burde forstått at oppgaven inneholdt feil av en art som ville innebære at en utbetaling iht innsendt oppgave ville innebære en overtredelse av loven. Virksomhetens daglige leder har drevet andre avgiftspliktige virksomheter i flere år og vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Virksomheten burde således være godt kjent med regelverket og avgiftspliktiges plikter. Virksomheten svarer også for medhjelperes handlinger, se mval. 21-3, 2. ledd. Etter Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.6 skal det ikke ilegges tilleggsavgift når feil i innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville ha blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende. I Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 s. 940 utdypes unntaket slik: 9
«Dette vil også kunne gjelde de tilfeller hvor det er på det rene at avgiftssubjektet har iverksatt tiltak for å rette opp feil på tidligere terminer, for eksempel ved å gi ekstern regnskapsfører eller revisor fullmakt til å rette regnskapet og sende korrigert oppgave, men hvor avgiftsmyndighetene varsler kontroll før arbeidet er ferdig. Se SKD 6/11 pkt. 9.2 i om "frivillig retting". Det er imidlertid ikke befriende om rettingen er initiert av avgiftsmyndighetenes kontrolltiltak eller når rettingen kan anses fremkalt ved kontrolltiltak som er eller vil bli satt i verk eller ved opplysninger avgiftsmyndighetene har fått fra andre. Det vises til KMVA 7955» Kontrollen ble varslet i brev av 09.03.2015. Regnskapsfører ringte 11.03.2015 og ba om å få kopi av varselet og opplyste samtidig om at hun tror innsendte oppgave er feil og at hun skal kontakte revisor. Skattekontoret ser at regnskapsfører reagerte raskt etter at virksomheten ble varslet om kontroll, men skattekontoret antar at bakgrunnen for at regnskapsfører tok kontroll var at skattekontoret hadde varslet kontroll og at vi derfor ikke er i et tilfelle hvor det er snakk om frivillig retting. Skattekontorets vurdering er at det ikke er på det rene at virksomheten hadde iverksatt tilstrekkelige tiltak for å rette oppgaven for 1. termin 2015 før de ble varslet om skattekontorets kontroll. Skattekontorets konklusjon er derfor at en ileggelse av tilleggsavgift med 20 % etterberegnet avgift fremstår som en riktig reaksjon i dette tilfellet. Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt V e d t a k : Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig i skattekontorets anførsler om at det ikke anses som omsetning av varer eller tjenester når virksomheten har betalt for en tjeneste som blir viderefakturert uten noe påslag. 10
Det følger av Rt 2002 s. 1469 Eksakt Regnskap AS, at fakturering uten påslag anses som omsetning. Jeg viser videre til Skattedirektoratets nylige prinsipputtalelse av 1. september 2015 hvor prinsippet i Eksakt regnskap-dommen stadfestes: "Vi legger videre til grunn at når fakturamottaker viderefakturerer de øvrige virksomhetene for deres andel av innkjøpte varer uten påslag, skjer en omsetning i avgiftsmessig forstand. Det følger av forvaltnings- og rettspraksis at det skal lite til før man kommer til at en vare eller tjeneste anses omsatt i næring. Kjøp og salg av varer (innsatsfaktorer mv.) er også virksomhet av en art som objektivt sett er egnet til å gå med overskudd. Det vises til Skattedirektoratets uttalelse 27. november 2001, 6. november 2003 og Merverdiavgiftshåndboken 11. utg. avsnitt 1-3.2.14. I avsnittet uttaler direktoratet i tilknytning til omtalen av Eksakt Regnskap-dommen at dommen må tolkes slik at den stadfester prinsippet om at man ikke kan unngå å beregne avgift ved å unnlate å bake inn et fortjenesteelement ved fakturering av tjenester."" Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig i ilagt tilleggsavgift. Kontroll lenge før utløpet av oppgaveterminen undergraver retten til og muligheten for egenretting, jf. retningslinjene pkt. 3.6. Selskapet (regnskapsfører) tok selv kontakt med skattekontoret lenge før utløpet av oppgaveterminen, men fikk avvist korrigering pga igangsatt kontroll." Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling. Det ble etter dette fattet slikt V e d t a k: Som innstilt. 11