Masseuttak debitor for eiendomsskatt

1 Masseuttak debitor for eiendomsskatt KOMMUNESEKTORENS ORGANISASJON The Norwegian Association of Local and Regional Authorities

2 Utarbeidet av KS Eiendomsskatteforum v/tom Venstad Januar 2012, revidert november 2016 Innholdsfortegnelse 1. Innledning / problemstilling... 3 2. Bygninger, maskiner mv.... 3 3. Selve masseuttaket... 3 3.1 Utgangspunkt eieren er debitor... 3 3.2 Samme løsning som ved formuesskatt (jf. Lignings-ABC)?... 4 3.3 Særlig om deling mellom rettighetshaver og grunneier... 6 3.4 Oppsummering og konklusjon debitor masseuttak... 7 4. Særlig om situasjonen hvor det er flere grunneiere... 7

3 1. Innledning / problemstilling Eiendomsskatt på masseuttak reiser særlige problemstillinger: En problemstilling er verdsettelsesmetoden. Masseuttak verdsettes til avkastningsverdi, se KSEs notat om verdibegreper og takseringsprinsipper i eiendomsskatten punkt 4.8. Verdsettelse av masseuttak behandles ikke i dette notatet. En annen problemstilling er hvem som skal være debitor for eiendomsskatten når grunneier og rettighetshaver er forskjellig subjekt. Det er den sistnevnte problemstillingen som behandles videre i notatet. 2. Bygninger, maskiner mv. En rettighetshaver som utnytter en forekomst i grunnen på en annens eiendom, må svare eiendomsskatt av egne eiendeler som inngår i skattegrunnlaget. Det er sikker rett at når tomt og bygning/annet som skal medtas ved beregning av eiendomsskatt, er på forskjellige hender, skal hver av partene svare eiendomsskatt for det vedkommende selv eier. Et masseuttak som er i drift, vil normalt være å anse som et «verk og bruk» etter eiendomsskatteloven. Begrepet «verk og bruk» omfatter mer enn den vanlige tingsrettslige definisjonen av fast eiendom. Blant annet vil større maskiner som må anses som en integrert del av anlegget, inngå i eiendomsskattegrunnlaget. Når rettighetshaveren eier bygninger eller slike maskiner mv., vil vedkommende være debitor for skattekrav på disse eiendelene. 3. Selve masseuttaket 3.1 Utgangspunkt eieren er debitor Videre i dette notatet behandles spørsmålet om hvem som er debitor for eiendomsskatt på selve masseuttaket. Eiendomsskatteloven har bestemmelser i 14, 17, 19 og 31 som bygger på at eiendomsskatten skal skrives ut på «eigaren». Loven har imidlertid ikke bestemmelser som sier noe om hvem som i ulike sammenhenger skal betraktes som eier.

4 Finansdepartementet har i en uttalelse av 26. januar 2009 til Bergen kommune vist til at eiendomsskatt generelt skal skrives ut på den som er faktisk eier av eiendommen, og at registrerte opplysninger om eierskap i grunnboken ikke er avgjørende. Det uttales videre at kommunen ved innkrevingen likevel må kunne forholde seg til grunnboken ut fra en presumsjon om at de registrerte opplysningene samsvarer med det faktiske/reelle eierskapet til eiendommen. Tilsvarende gjelder dersom eiendomsforholdene ikke er avklart overfor kommunen. Et utgangspunkt er altså at kommunen må kunne forholde seg til den som står oppført som eier i grunnboken, hvis det ikke foreligger holdepunkter for at reell eier er en annen. Men spørsmålet er hva kommunen skal gjøre dersom det foreligger slike holdepunkter, for eksempel supplerende opplysninger om eier- og avtaleforhold. Det samme spørsmålet oppstår når partene krever en annen fordeling. Problemstillingen er da hvem som skal betraktes som eier. På dette området er det rettskilder som trekker i forskjellig retning. Det er hensyn som taler for at eiendomsskatten på selve masseuttaket kan pålegges enten grunneier, rettighetshaver eller begge to etter en fordeling. De forskjellige løsningene drøftes i punkt 3.2 og 3.3. I punkt 3.4 gis en oppsummering av debitorspørsmålet med konklusjon. 3.2 Samme løsning som ved formuesskatt (jf. Lignings-ABC)? Spørsmålet er om rettighetshaveren/driveren skal behandles som eier av masseuttaket. Her er det aktuelt å sammenlikne med løsningen som praktiseres for formuesskatt. Ved utskriving av formuesskatt vil det i enkelte tilfeller være rettighetshaver som skattlegges. I Lignings-ABC 2010/11 heter det i punkt 2.4 på s. 977: «I noen tilfeller innebærer en tidsbegrenset bruksrettsstiftelse i realiteten overføring av en del av eiendommens substans. Rettighetshaveren skattlegges da som eier av substansen, f.eks. ved rettigheter som knytter seg til gruver, steinbrudd, torvtak, sandtak o.l. Forutsetningen er at vedkommende rettighetshaver er tilstått rett til å ta ut hele, eller en bestemt mengde av forekomsten. Rettighetshaveren skal formueslignes som eier av de verdiene vedkommende har overtatt, og det selv om substansen ikke er fraskilt den faste eiendommen. Til gjengjeld skal han ha fradrag for den del av vederlaget som ikke er betalt. I praksis ses bort fra begge deler når de er like store.» Lignings-ABC utarbeides av Skattedirektoratet. Hensikten med utgivelsen er i første rekke å gi Skatteetatens ansatte tilgang på en håndbok med oversikt over aktuelle skatteregler og løsninger på skatterettslige problemstillinger. Anvisningene er ikke uten videre relevante for praktiseringen eller forståelsen av eiendomsskatteloven, og heller ikke bindende.

5 Dette reiser spørsmål om den samme løsningen skal eller kan benyttes ved utskriving av eiendomsskatt. Når det skal tas stilling til dette, må det for det første tas i betraktning at det er en del forskjeller mellom formuesskatt og eiendomsskatt: Det er prinsipielle forskjeller: Eiendomsskatten er en objektskatt (skatten skrives ut på eiendommen som sådan), mens formueskatt er en subjektskatt (skatten skrives ut på den som eier eiendommen). Utgangspunktet er at eiendomsskatt skrives ut på grunnlag av eiendommens bruttoverdi, uten hensyn til hvordan rettighetsforholdene til eiendommen er ordnet. Ved utskriving av formuesskatt vil derimot rettighetsforholdene til eiendommen kunne ha betydning for skattens størrelse. Men når det gjelder spørsmålet om hvem som skal være debitor for eiendomsskatt for på en eiendom med sammensatte rettighetsforhold, bør ikke det prinsipielle skillet mellom objektskatt og subjektskatt ha betydning. Det er vanskelig å se rent prinsipielle grunner som tilsier at løsningen som her brukes i formuesskatten, ikke også kan brukes i eiendomsskatten. Rettsreglene er forskjellige i formuesskatten og i eiendomsskatten. Formuesskatt reguleres i skatteloven kapittel 4, hvor det blant annet er bestemmelser om at det skal ses bort fra betingede rettigheter/forpliktelser og tidsbegrensede rettigheter/ forpliktelser (jf. 4-2 og 4-3). I eiendomsskatten finnes ikke tilsvarende bestemmelser om rettigheter/forpliktelser, kun bestemmelsene i loven (nevnt nederst på side 3 foran) som forutsetter at eiendomsskatt skrives ut på «eigaren». I det tilfellet som er beskrevet i Lignings-ABCen, legges det til grunn at eiendommens substans er gått over, etter en mer generell tingsrettslig vurdering. Det er vanskelig å se at forskjellen i regelverket innebærer at en tilsvarende tingsrettslig vurdering ikke også skal kunne legges til grunn ved utskriving av eiendomsskatt. En dom av Hålogaland lagmannsrett av 24. august 2000 synes å gi støtte for at rettighetshaveren kan pålegges eiendomsskatten i det nevnte tilfellet. I dommen ble kommunens skattlegging av driveren for verdien av et kalksteinsbrudd han hadde uttaksrett til, opprettholdt. Dommen kan leses som at kommunen etter omstendighetene også kan forholde seg til driveren i slike tilfeller. Men det er ikke noe sted i dommen uttalt at man ville være avskåret fra å skattlegge grunneieren for kalksteinsverdiene. Spørsmålet om eiendomsretten var gått over ble i det hele tatt ikke berørt, selv om uttaksretten var presist angitt i kontrakten. Dommen kan ikke leses som om den avskjærer muligheten for at kommunen kan velge en annen løsning. På et liknende område praktiseres identisk løsning i formuesskatten og eiendomsskatten. Det gjelder for tomtefeste. Ved begge typer skattlegging er det prinsipielle utgangspunktet at fester skal betale eiendomsskatt for verdien av bygningen, mens bortfester (grunneier) skal betale eiendomsskatt for verdien av tomten. Fra dette utgangspunktet gjelder unntak

6 for festeavtaler med lengre varighet enn 99 år, eller når festeren har en ensidig rett til å forlenge avtalen uten tidsbegrensning. I disse tilfellene anses festeren som eier av tomten når det gjelder skattekravet. At en slik løsning (også) skal benyttes ved utskriving av eiendomsskatt, ble første gang lagt til grunn i en fortolkningsuttalelse fra Finansdepartementet fra 1992. Prinsippet er senere slått fast av Høyesterett i en dom inntatt i Rt. 2002 side 1411. Denne løsningen er basert på en lignende tingsrettslig vurdering av eiendommens overgang, som ligger til grunn for standpunktet i Lignings-ABC. Dette er et argument for at løsningen som er angitt i ABCen, også bør kunne legges til grunn ved utskriving av eiendomsskatt. Samtidig må det tas i betraktning at de forskjellene som foreligger mellom eiendomsskatt og formuesskatt, kan tilsi at løsninger som benyttes i formuesskatten ikke uten videre må benyttes ved utskriving av eiendomsskatt. Ut i fra vår kjennskap til praksis, følger ikke alle kommuner den løsningen som Lignings-ABC anviser for formuesskatt. Utgangspunktet om at kommunen må kunne forholde seg til hjemmelshaver, vil også ha betydning for eiendommer som er masseuttak. Oppgjørstekniske og administrative hensyn tilsier også at kommunen må kunne velge en løsning som ikke gjør det nødvendig å tolke private avtaler om uttaksrett for å kunne avgjøre hvem som skal være debitor for eiendomsskatten. Det må også tas i betraktning at privatrettslige avtaler om dette kan være uklare, noe som kan gjøre det vanskelig å håndheve en slik praksis på en konsekvent måte. I tillegg må det tas i betraktning at grunneier og driver seg imellom har mulighet for å avtale hvem som skal belastes økonomisk for eiendomsskatten. Det kan også vises til Høyesterettsdommen i Rt. 1998 s. 1756, hvor grunneieren hadde fått utskrevet eiendomsskatt på sandressursene i et sandtak som ble drevet av et selskap som leide grunn til driften og hadde en tilsvarende uttaksrett til sanden som beskrevet i Lignings- ABC. Også i den saken ble vederlag betalt i form av en fast årlig arealleie og en årlig variabel uttaksavgift. Høyesterett fant at anlegget var et verk og bruk, og opprettholdt overtakstnemndas (klagenemndas) vedtak. Det synes heller ikke i den saken å ha vært reist spørsmål om uttaksretten kunne innebære at driveren hadde overtatt eiendomsretten til ressursene, og om det i tilfelle avskar muligheten for å skrive ut skatten på grunneier. Delkonklusjonen i dette punktet blir derfor at kommunen må kunne velge å følge den løsningen som er angitt i Lignings-ABC, men at kommunen ikke bør være bundet til en slik løsning. I en slik situasjon må kommunen kunne velge å forholde seg til den faktiske grunneieren for hele skattekravet, eller legge til grunn en fordeling som omtalt i neste punkt. 3.3 Særlig om deling mellom rettighetshaver og grunneier KS Advokatene er kjent med at enkelte kommuner praktiserer en deling av skatteansvaret for masseuttak hvor rettighetshaver og grunneier er forskjellige subjekter. En slik løsning vil typisk innebære en 50/50 fordeling av skattegrunnlaget, og er administrativ enkel.

7 I fravær av nærmere regler i eiendomsskattelovgivningen om hvem som skal være debitor for skatten, bør en slik praksis med deling av skatteansvaret anses som lovlig. Metoden er som nevnt etablert i praksis og støttes av administrative hensyn. 3.4 Oppsummering og konklusjon debitor masseuttak Det fremgår av drøftelsene foran at kommunene må kunne velge mellom ulike løsninger ved utskriving av eiendomsskatt på masseuttak. Kommunen må kunne velge å forholde seg til grunneier. I det tilfellet som er regulert i Lignings-ABC, må kommunen kunne benytte samme løsning som ved formuesskatten (rettighetshaver). Kommunen må også kunne velge å fordele skatten mellom grunneier og rettighetshaver som beskrevet i punkt 3. Hensynet til likebehandling tilsier at det i den enkelte kommune legges opp til en mest mulig konsistent og helhetlig praksis. Hvor de private partene er omforent om hvem som skal være debitor for eiendomsskatten på selve masseuttaket, bør kommunen kunne forholde seg til partenes avtale. 4. Særlig om situasjonen hvor det er flere grunneiere Hvor det er flere grunneiere til et masseuttak, oppstår spørsmålet om hvordan skatten skal fordeles mellom disse. Eies samme gårds- og bruksnummer av flere som et sameie, vil kommunen kunne forholde seg til en av sameierne for hele eiendomsskatten som skal tilordnes grunneierne. I en uttalelse av 14. desember 2007 uttaler Finansdepartementet at sameieren med størst eierbrøk kan være hovedadressat for skatteseddelen (med bankgiro vedlagt), mens de øvrige eierne får tilsendt en kopi av skatteseddelen. På skatteseddelen kan alle eierne av eiendommen føres opp. I andre tilfeller, må skatteseddel sendes til hver enkelt av grunneierne. -o0o- Kontoradresse: Haakon VIIs gate 9, 0161 Oslo Postadresse: Postboks 1378 Vika, 0114 Oslo Telefon: 24 13 26 00 E-post: ks@ks.no Nettside: www.ks.no Bilde forside: Scanstockphoto.com