Rt (273-84) <noscript>ncit: 3:03</noscript>

Transkript

1 Page 1 of 8 Rt (273-84) INSTANS: Høyesterett - dom DATO: PUBLISERT: Rt (273-84) STIKKORD: Skatterett. Skatteloven 50. SAMMENDRAG: Skattyteren avskrev kr ,- som uerholdelige utestående fordringer. Ved ligningen ble ansettelsen redusert til kr ,-. Ligningen ble opprettholdt i alle instanser. Uttalt at avskriving på usikre fordringer etter skatteloven 50 skal motsvare virkelig inntrådt - i tilfelle skjønnsmessig ansatt - svikt i fordringene. Skattyterens skjønnsmessige ansettelse i regnskapet kan prøves fullt ut av ligningsmyndighetene, jfr. skatteloven 83 nr. 1 og 7 slik disse lød før ligningsloven. Ligningsmyndighetenes skjønn i det konkrete tilfelle var holdbart. SAKSGANG: Dom 24. august 1984 i l.nr. 118 B/1984 PARTER: Skarrud & Rabben A/S (advokat Torjus Gard - til prøve) mot Staten v/ Finansdepartementet (regjeringsadvokaten v/ h.r.advokat Arne Fliflet). FORFATTER: Philipson, Hellesylt, Sandene, Løchen og Tønseth. Dommer Philipson: For regnskapsåret 1978 avskrev Aage Skarrud A/S kr som uerholdelige utestående fordringer. Ved ligningen ble ansettelsen redusert til kr Ligningen ble påklaget til ligningsnemnda og senere til overligningsnemnda. Begge nemnder fastholdt ligningen. Aage Skarrud A/S uttok stevning mot Drammen kommune 15. september 1980, og Drammen byrett avsa dom 23. september 1981 med slik domsslutning: «1. Drammen kommune frifinnes. 2. Aage Skarrud A/S betaler innen 14 - fjorten - dager saksomkostninger til Drammen kommune med kr. 8800,- - kroneråttetusenåttehundre.» Selskapet, som senere har skiftet navn og nå bærer navnet Skarrud & Rabben A/S, påanket dommen til Eidsivating lagmannsrett som satt med to sakkyndige domsmenn 13. desember 1982 avsa dom med slik domsslutning: «1. Byrettens dom, punkt 1 i domsslutningen, stadfestes. 2. Saksomkostninger for byretten og lagmannsretten tilkjennes ikke.» Saksforholdet og partenes anførsler for de tidligere instanser fremgår av byrettens og lagmannsrettens domsgrunner. Skarrud & Rabben A/S har påanket dommen til Høyesterett. Anken retter seg mot lagmannsrettens rettsanvendelse. Bortsett fra en ny anførsel som imidlertid senere er frafalt, har Skarrud & Rabben A/S i det vesentlige gjort gjeldende de samme anførsler som for lagmannsretten. Skarrud & Rabben A/S har i det vesentlige fremholdt: Ligningsmyndighetene må respektere det skjønn Skarrud & Rabben A/S har lagt til grunn ved ansettelsen av fradraget en bloc på utestående fordringer, dersom det fra selskapets side er utvist et forsvarlig skjønn. Dette følger av skatteloven 50, annet ledd. Avgjørende er det om regnskapet er oppgjort etter god regnskapsskikk. Bestemmelsene i de etterfølgende deler av 50, annet ledd, litra a til d, Side 892 må anses som utfyllende forskrifter som må underordnes den forutgående hovedbestemmelse i 50, annet ledd. Dette gjelder også siste punktum i 50 litra a:

2 Page 2 of 8 «De utestående fordringers pålydende må ikke nedsettes med større beløp enn det som antas å ville bli uerholdelig.» At bestemmelsen i litra a til d må anses underordnet hovedbestemmelsen i 50 annet ledd, fremgår blant annet av siste setning i den innledende hovedbestemmelse i annet ledd: «Ved beregningen av utbyttet gjelder ellers...» Også bestemmelsene i dagjeldende skattelovs 83, nr. 1 og nr. 7 om ligningsmyndighetenes adgang til å prøve skjønnsmessig ansatte poster i en selvangivelse, må stå tilbake for 50. Lagmannsretten har derfor tatt feil når den bygger på at bestemelsene i skatteloven 83 er avgjørende. Særlig er det lagt vekt på 83 nr. 7. Denne bestemmelse kom inn i 1955 ved revisjon av jordbruksligningen og innebar bare en presisering av at jordbruksregnskap ikke kom i noen annen stilling enn andre regnskap. Skarrud & Rabben A/S har også vist til at 83 nr. 1 angår «fradragsposter som det trenges skjønn for å ansette i penger», mens dette, slik selskapet ser det, ikke er treffende for fradrag i kundefordringer. Det blir videre sterkt understreket at vurderingen av den risiko som foreligger ved kundefordringer, må anses som et periodiseringsproblem som eksklusivt er regulert i skatteloven 50. Dersom ansettelsen er for høy i ett år, vil dette reguleres i det etterfølgende år. Hensynet til ordentlig forretningsførsel og den forsiktighet som følger av dette, kommer sterkt inn. Sterke reelle hensyn taler etter Skarrud & Rabben A/S' oppfatning for at det skjønn som skal utvises, bør foretas av den næringsdrivende som vil ha den nødvendige innsikt, og ikke av ligningsmyndighetene. Det hevdes også å være feil av lagmannsretten å legge til grunn at det har etablert seg en ligningspraksis på grunnlag av dommen i Rt , en dom som etter selskapets oppfatning ikke er avgjørende, fordi de uttalelser det er henvist til, var i overensstemmelse med skatteyterens eget syn, og det som ble avgjort var noe annet. Bedriftens ansettelse er det ikke noe i veien med. Ved den fremtidsrettede vurdering av det fradrag som skal gjøres, må det ut fra forsvarlig regnskapsførsel tas hensyn til den risiko for tap som må anses å foreligge. Lagmannsrettens synspunkter her er for restriktive, slik Skarrud & Rabben A/S ser det. Subsidiært anfører Skarrud & Rabben A/S at det hefter feil så vel ved saksbehandlingen som ligningsmyndighetenes skjønn. Det er lagt for stor vekt på gammelt materiale, således bruken av aksjelister. Skjønnet er helt skjematisk og derfor ikke tilstrekkelig konkret. Disse forhold må føre til ugyldighet. Skarrud & Rabben A/S har nedlagt slik påstand: Side 893 «1. Ligningen av Aage Skarrud A/S for 1978 oppheves i den utstrekning den er påanket. 2. Ved den nye ligning innrømmes Aage Skarrud A/S en nedskrivning av utestående fordringer med kr ,-, subsidiært fastsettes nedskrivningens størrelse ved et nytt skjønn. 3. Skarrud & Rabben A/S tilkjennes saksomkostninger for byrett, lagmannsrett og Høyesterett.» Med hjemmel i skattebetalingsloven 48 nr. 2 har Staten v/ Finansdepartementet overtatt saken i Høyesterett. Ankemotparten henholder seg til lagmannsrettens dom og hevder at den er riktig både i resultatet og i begrunnelsen. Staten har i det vesentlige anført: Bestemmelsene i skatteloven 50 må suppleres med bestemmelsen i skatteloven 44 d som er i overensstemmelse med bestemmelsen i 50, annet ledd, litra a, siste punktum. Avskrivning kan ikke skje med større beløp enn det som må antas å bli uerholdelig. Størrelsen av den avskrivning Skarrud & Rabben A/S har foretatt for 1978, gir grunnlag for tvil med hensyn til om selskapet har forstått loven riktig på dette punkt. At ligningsmyndighetene helt ut kan prøve det skjønn bedriften har foretatt ved ansettelsen, fremgår av skatteloven 83 nr. 1 og nr. 7. Og dette gjelder uansett om bedriftens ansettelse er basert på en misforståelse av loven eller ikke. Ligningsmyndighetens saksbehandling og det skjønn som er utøvet er ikke beheftet med feil. Det er ikke fra motpartens side fremkommet opplysninger som gir grunnlag for kritikk, og det er ikke påvist konkrete feil. Det blir i denne forbindelse vist til at forvaltningsloven ikke gjelder for

3 Page 3 of 8 ligningsbehandlingen og til den bestemmelse en hadde i skatteloven 55 på ligningstidspunktet. Ankemotparten har nedlagt slik påstand: «1. Lagmannsrettens dom, domsslutningens punkt 1, stadfestes. 2. Drammen kommune og staten v/ Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for byrett, lagmannsrett og Høyesterett.» Ved bevisopptak til bruk for Høyesterett er avhørt fire vitner, hvorav ett er nytt. Som nytt materiale for Høyesterett er fremlagt uttalelse fra Norges Statsautoriserte Revisorers Forening av 1. februar 1983 og korrespondanse i tilknytning til denne samt styreberetning til årsregnskapet for 1978 og revisors beretning til årsregnskapet for I det vesentlige står saken for Høyesterett i samme stilling som den gjorde for lagmannsretten. Jeg er kommet til samme resultat som de tidligere retter og kan i det vesentlige slutte meg til lagmannsrettens begrunnelse. Det er i hovedsak to spørsmål som foreligger. Det ene er om ligningsmyndighetene har kompetanse til å prøve den skjønnsmessige ansettelse av det fradrag Skarrud & Rabben A/S foretok på utestående kundefordringer i årsregnskapet for Det andre spørsmål er om det skjønn ligningsmyndighetene har utøvet, er holdbart. Side 894 Som lagmannsretten kan jeg med hensyn til sakens faktum vise til den ganske utførlige fremstilling i byrettens dom. Det er for Høyesterett fremlagt en oppstilling som blant annet viser godkjent delkredereavsetning, utgiftsførte tap og avsetningene i prosent av debitormassen for årene 1972 til Oppstillingen viser: Godkjent delkredere Utg. ført som tap Avsetning i prosent avsetning: på fordringer: av Netto: debitormasse: 1972: ,05% 1973: ,86% 1974: ,36% 1975: ,73% 1976: ,98% 1977: ,72% 1978: ,77%(19,6%) (750000) 1979: ,93% 1980: ,67% Det realiserte tap i de foregående år har som det fremgår av denne oppstilling over hele linjen vært betydelig mindre enn de respektive avskrivninger. Den skjønnsmessige reduksjon Skarrud & Rabben A/S foretok for året 1978 på kr innebar en meget sterk økning i avsetningen sammenlignet med de foregående år. Dette må ha vært bakgrunnen for at ligningsmyndighetene fant grunn til å ta saken opp. For så vidt angår den skjønnsmessige ansettelse av Skarrud & Rabben A/S foretok og grunnlaget for denne, viser jeg til vitneforklaringen avgitt av selskapets revisor, hvor det heter:

4 Page 4 of 8 «Vitnet opplyser at samarbeidet med ledelsen i Skarrud & Rabben om årsoppgjøret og at posten på kr ,- er fastsatt i samråd med vitnet. Beløpet er fastsatt skjønnsmessig, det kunne like gjerne vært ,-, 600,000,- eller ,-. Vitnet presiserer at de fant ,- som et passende beløp, et fornuftig skjønn.» Jeg merker meg at Skarrud & Rabben A/S' revisor her gir uttrykk for at rammen for selskapets skjønn var meget vid. Angående de to rettslige hovedspørsmål skal jeg foranlediget av prosedyren i Høyesterett spesielt bemerke: Jeg legger til grunn at avskrivning på usikre fordringer etter skatteloven 50 skal motsvare virkelig inntrådt - i tilfelle skjønnsmessig ansatt - svikt i fordringene. Dette mener jeg følger allerede av bestemmelsene i skatteloven 50, annet ledd litra a, siste punktum. Denne regel ser jeg også som samsvarende med den generelle bestemmelse i skatteloven 44 d. At Skarrud & Rabben A/S' skjønnsmessige ansettelse i regnskapet må kunne prøves fullt ut av ligningsmyndighetene, mener jeg følger Side 895 direkte av loven, jfr. bestemmelsene i skatteloven 83 nr. 1 og nr. 7, slik de gjaldt for det år ligningen ble foretatt. Skatteloven 50 gir som anført av Skarrud & Rabben A/S bestemmelser om periodisering. Men jeg kan ikke se at man av disse bestemmelser kan utlede noen begrensning i prøvelsesadgangen. Det ville i tilfelle være tale om en begrensning i prøvelsesadgangen på et område hvor selve skjønnstemaet - avskrivning på utestående fordringer - ofte vil være svært usikkert og skjønnsbetont. Jeg viser i den forbindelse til at Høyesterett i dommen inntatt i Rt flg. uttrykkelig henviste til at skatteyterens anslag bare var «at betragte som en anslags- eller forslagssum, som det tilkommer Ligningsraadet endelig at bestemme efter sit eget skjøn», og at dette fremkom som et sentralt ledd i begrunnelsen for at Høyesterett ikke fant å kunne godta kommunens anførsel om «at det var i strid med skatteloven at foreta avskrivninger paa fordringer saaledes som gjort underett eller procentvis...». Jeg kan videre ikke se at Skarrud & Rabben A/S har fremkommet med konkrete momenter som rokker ved det skjønn overligningsnemnda har foretatt. Det er heller ikke fremkommet noe som gir grunnlag for kritikk mot ligningsmyndighetenes saksbehandling. Skarrud & Rabben A/S fikk anledning til å uttale seg før avgjørelsen ble truffet, og de bemerkninger som fremkom blant annet fra Skarrud & Rabben A/S' revisor, gav, slik jeg ser det, ikke foranledning for ligningsmyndighetene til å innhente ytterligere opplysninger. For så vidt angår skjønnet, må det vel kunne sies at den senere utvikling langt på vei har vist at selskapets egen vurdering var rent for negativ, og at også det skjønn ligningsmyndighetene har foretatt, har vært gunstig for Skarrud & Rabben A/S. Som nytt grunnlag for Høyesterett ble bebudet en anførsel om at ligningsmyndighetenes skjønnsansettelse er ugyldig som følge av at ligningsmyndighetene uriktig har unnlatt å ta hensyn til Skarrud & Rabben A/S' opplysning under klagebehandlingen om ikke bokført ansvar for bestilte annonser og reklamearbeider for sine kunder i alt ca kr. 2,5 millioner. Under ankebehandlingen ble beløpet korrigert ned til ca kr. 1,3 millioner. Anførselen ble også frafalt, men Skarrud & Rabben A/S har opprettholdt sin tidligere anførsel om at man iallfall måtte ta hensyn til forholdet ved vurderingen av den avsetning selskapet hadde foretatt på utestående fordringer. Hensett blant annet til at denne post ikke er tatt med i regnskapet, finner jeg ikke å kunne legge noen vekt på denne anførsel. Anken har ikke ført frem, og jeg finner at Skarrud & Rabben A/S bør dekke motpartens saksomkostninger for alle retter. For byrett og lagmannsrett utgjorde de samlede omkostninger kr For Høyesterett er de samlede krav oppgitt til kr , hvorav kr er utlegg. Jeg stemmer for denne dom: 1. Lagmannsrettens dom, domsslutningens punkt 1, stadfestes. Side I saksomkostninger for byrett og lagmannsrett betaler Skarrud & Rabben A/S til Drammen kommune tjueen tusen fem hundre og femti - kroner, og i saksomkostninger for Høyesterett betaler Skarrud & Rabben A/S til Staten v/ Finansdepartementet tolv tusen

5 Page 5 of 8 åtte hundre og en - kroner, alt innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom. Dommer Hellesylt: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende. Dommere: Sandene, Løchen og Tønseth: Likeså. Av byrettens dom (dommer Grete Gørvell Halvorsen): Bakgrunnen for saken: For regnskapsåret 1978 avsatte Aage Skarrud A/S kr ,- som uerholdelige utestående fordringer. Ved brev av 23. august 1979 ble firmaet av Drammen ligningskontor underrettet om at det i ligningsoppgavene for 1978 var foreslått endringer i avsetning på kundefordringer slik at disse ble godkjent med 10% = kr ,-. Den 28. s.m. sendte selskapet en redegjørelse til ligningskontoret. Fra denne hitsettes: «Etter selskapets vurdering var følgende poster i debitormasse usikre: A kr ,- B kr ,- C kr ,- D kr , utsalget kr , A/S kr ,- E kr , senter kr ,- Norsk kr. 5861,- kr ,- A. Denne kunde har vært meget treg betaler. Selskapet har i meget stor utstrekning måttet benytte aksepter med akseptfornyelser. B. Denne kunde har vært meget treg betaler med betalingsproblem i 3/4 år. C. Denne kunde driver i caravanbransjen. Aage Skarrud A/S har vurdert denne bransje til problemfylt i 1978, noe som hadde sin begrunnelse i de restriksjoner som myndighetene gav for nybetalingssalg og som resulterte i en vesentlig reduksjon i caravansalget i Norge. I tillegg til dette var C en svært treg betaler som benytter aksepter i stor grad ved betaling. D. Aage Skarrud A/S vurderte denne kunde som tvilsom idet de hadde kjennskap til at F A/S var enedistributør for D's produkter. F A/S hadde i 1978 søkt om offentlig akkord, og dette forhold mente man kunne få alvorlige konsekvenser for D. Side utsalget. Denne kunde har vært meget treg betaler. Aksepter er benyttet i stor utstrekning og kunden har måttet skyve disse foran seg. I en del tilfeller har akseptene også blitt protestert.

6 Page 6 of A/S. Aage Skarrud A/S hadde kjennskap til at dette selskap var under omorganisering og at det hadde blitt påført store underskudd. Kunden drev i anleggsmaskinbransjen som i 1978 hadde støtt på store problemer. Kunden hadde dessuten vist treg evne til å betale sine fakturaer. E. Når det gjelder denne kunde, var forholdet det samme som for A/S senter. Denne kunde var meget treg til å betale. Aksepter var benyttet i stor grad. Norsk Denne kunde hadde innledet akkord. I tillegg til de saldoer som ovennevnte kunder viser, har Aage Skarrud A/S et ansvar for annonser i bestilling i uke- og dagspresse. Dersom en kunde skulle gå konkurs, vil Aage Skarrud A/S måtte gjennomføre annonsene i uke- og dagspresse. Det understrekes at det ved årsskiftet 1978/1979 var annonser for et vesentlig beløp i bestilling. Ut fra foranstående opplysninger finner selskapet det riktig at avsetning til dekning av tap på fordringer blir satt til kr ,-.» Ligningen ble påklaget til ligningsnemnda som i sin kjennelse uttalte: I nevnte brev er opplistet 9 debitorer som anses usikre for et samlet beløp på kr ,-. Av de navngitte debitorene er det for den med beløp på kr. 5861,- opplyst at han har innledet akkord, for øvrig er det stort sett bare anført at debitorene er trege betalere, og at for enkeltes vedkommende er aksepter blitt protestert. Det er også påpekt forholdet med at selskapet er ansvarlig for bestilte annonser uten at størrelsen av dette ansvar er gitt. Ligningsnemnda vil anføre at for å godta avsetninger utover den generelle prosentsats, må det foreligge eksakte påvisninger som tilsier at denne sats er for lav. For øvrig vil en da kunne få det forhold at hver enkelt debitor må vurderes for seg slik at det ikke gis fradrag for tapsrisiko på de fordringer som anses sikre. Ligningsnemnda finner etter en vurdering av saken at det ikke er gitt opplysninger som tilsier at det godkjente avsetningsbeløp er for lavt, hvorfor ligningen må bli å fastholde I brev av 14. januar 1980 til ligningskontoret redegjorde selskapet nærmere for de spesielle vilkår de autoriserte reklamebyråer arbeider under når det gjelder ansvar for kreditter og for bestilte reklamekampanjer vis à vis tredjemann. De har som oftest relativt store, men få kunder. Det nevnes eksempler på andre firmaer som har hatt vansker, og det redegjøres nærmere for de vanskene de kundene hadde hvis fordringer var regnet som uerholdelige. Til slutt presiseres nærmere det ansvar byråene har for bestilte annonser og reklamearbeider og i et siste punkt sies det: «Som nevnt ovenfor er de tap et reklamebyrå risikerer svært store hvis en kunde går konkurs. De avsetninger et firma med vår kundestruktur må få gjøre, må stå i forhold til den faktiske risiko. Hvis en av våre store kunder Side 898 skulle gå konkurs vil også vi gå den samme veien, hvis vi ikke har ressurser som er store nok til å tåle tapet. I de siste par årene er faren for at store firmaer skal gå overende betydelig større enn tidligere. Bedrifter som man alltid har trodd var sikre som banken - endog statseide - blir slått konkurs, mens i andre tilfelle er det bare redningsaksjoner som gjør at de kan drive videre. Etter vårt - og mange andres - skjønn har næringsbedrifter ikke bare en rett, men også en soleklar plikt til å føre en økonomisk drift som sikrer arbeidsplassene og skaper et sunt klima for videre utvikling. Dette kan utelukkende skje ved at man får anledning til å avsette beløp som står i forhold til den risiko man faktisk løper. Verken myndighetene eller våre ansatte kan være tjent med at avsetningene er så små at både de og egenkapitalen forsvinner ved én enkelt debitors konkurs.

7 Page 7 of 8 Dessuten er jo dette en form for avsetning som i alle fall en eller annen gang kommer til beskatning. Myndighetene kan jo gjerne når som helst regulere avsetningen nedover når risikoen for tap blir mindre.» Ligningsnemndas kjennelse ble påklaget til overligningsnemnda den 21. januar 1980 av selskapets revisor Åge Hansen. Han sier bl.a.: «For egen regning vil jeg få bemerke at ligningsnemnda i sine bemerkninger uttaler at selskapet stort sett bare har anført at debitorene er trege betalere. Etter min mening er nå dette det viktigste og gjerne det eneste kriteriet en har å bygge på når en skal vurdere sine debitorer. At en virksomhets stilling kan være vanskelig og kanskje prekær, blir i det lengste holdt hemmelig. Det blir sjelden annonsert overfor kreditorene. På bakgrunn av de opplysninger ligningsnemnda har fått om den usikre fordringsmassen selskapet hadde på i alt kr synes jeg det må være vanskelig for ligningsnemnda å sette seg inn i selskapets sted og vurdere fordringene. Nå er selskapet imidlertid kommet i den heldige situasjon at de kan «bevise» at avsetningen ikke var for stor. Den var tvert i mot i snaueste laget. I den 16. d. mnd. var det nemlig et større oppslag om A/S som viser at selskapet var på avgrunnens rand da Aage Skarrud A/S foretok sin avsetning. Av de opplistede, usikre fordringer på i alt kr ,- utgjorde fordringen på A/S hele kr ,-. Av vedlagte fotokopi av artikkelen i fremgår det at fordringen hang i en tynn tråd.» Ligningen ble fastholdt også av overligningsnemnda og fra dens kjennelse hitsettes: «I begrunnelsen for usikkerheten hos de opplistede debitorer er det «tregheten» som betalere som går igjen. Nå er ikke sen betaling å likestille med tap av fordringen, men en er enig med selskapet at dette kan indikere på vanskelige økonomiske forhold. Likesom ligningsnemnda - er også overligningsnemnda av den oppfatning at det i tilfeller som dette bør kunne foretas en avsetning en bloc for å møte eventuelle fremtidige tap. Avsetningens størrelse må fastsettes ved skjønn, - herunder hensett til de opplysninger selskapet har gitt om debitorenes økonomiske forhold. Ligningsnemnda har vurdert avsetningen til ca 10% av debitormassen hvilket overligningsnemnda etter de foreliggende opplysninger finner å kunne slutte seg til.» Av lagmannsrettens dom (lagdommerne Jørgen Wilberg, Råmund Stuhaug og ekstraordinær lagdommer T. Brun Fretheim med domsmenn): Lagmannsretten er kommet til samme resultat som byretten. Side 899 Etter skatteloven 50 skal til grunn for ansettelsen av det enkelte års utbytte av regnskapspliktig næring legges den skattepliktiges årsregnskap, for så vidt det er oppgjort overensstemmende med grunnsetningene for en ordentlig forretningsførsel. (Vilkåret er ved lovendringer blitt supplert med, senest erstattet med, henvisning til regler gitt i lov eller forskrift.) Paragrafen inneholder videre en rekke nærmere bestemmelser for beregningen av utbyttet, herunder bestemmelser om verdsetting av varebeholdninger og utestående fordringer og om avskrivning på driftsmidler. Om utestående fordringer er det bestemt at deres pålydende «må ikke nedsettes med større beløp enn det som antas å ville bli uerholdelig.» Det er i teori og praksis enighet om at 50 gjelder tidspunktet for inntektsog utgiftsføring. Hvilke fordeler som er skattepliktig inntekt og hva som kan trekkes fra ved ansettelsen av inntekten, følger av andre bestemmelser i loven. Etter skatteloven 83 nr. 1 skal skjønnsposter ansettes av likningsnemnda, eller prøves av den hvis de er ansatt i selvangivelsen. Etter nr. 7 gjelder det samme for årsoppgjør og andre vedlegg til selvangivelsen. Skarrud & Rabben A/S hevder at disse bestemmelsene ikke gjelder for skjønnsmessig avskrivning på utestående fordringer ved utbytteberegning etter loven 50. Det hevdes at likningsmyndighetene må godta slik avskrivning etter den skattepliktiges eget skjønn, med mindre de påviser at regnskapet ikke er oppgjort i samsvar med grunnsetningene for en ordentlig forretningsførsel eller at avskrivningen er utilbørlig. Selskapet har særlig vist til uttalelser i innstillingen fra Skattelovkomitéen av 1899, 95-96, og til Kvisli: Skatterett. Hovedreglene om inntektsansettelsen, 1957, For at regnskapet skal kunne legges til grunn, «maa det», sier komitéen, «selvfølgelig altid fordres, at der ikke er foretaget

8 Page 8 of 8 utilbørlige nedskrivninger af varers, udestaaende fordringers og andre aktivas værdi», og komitéen siterer fra preussiske bestemmelser som synes å hjemle avskrivninger etter den skattepliktiges eget skjønn innenfor gjeldende grenser og rimelige mål. Lagmannsretten kan ikke se at uttalelsen og sitatet gir tilstrekkelig grunnlag for selskapets lovforståelse. I merknadene til sitt utkast til 115, som svarer til 83 i nå gjeldende lov har komitéen ikke sagt noe om at likningsnemndas prøving av skjønnsposter vil begrenses ved bestemmelser som nå står i 50. I alle fall synes det klart at selskapets lovforståelse ikke har slått igjennom i praksis. Ved dommen i Rt er det avgjort at størrelsen på årlige avskrivninger på varige driftsmidler er undergitt likningsmyndighetenes skjønn i medhold av de foran nevnte bestemmelser i skatteloven 83. Her er altså ikke bestemmelsene i 50 tillagt noen begrensende betydning. Avgjørelsen er riktignok blant annet grunngitt med at regnskapspliktige ikke kan antas å ha en videregående rett til avskrivning på driftsmidler enn andre. Fradrag for avskrivning på usikre fordringer kan det ikke godt bli tale om for andre enn regnskapsførende skattepliktige. Dette kan tale mot å tillegge dommen betydning for avskrivning på fordringer. På den annen side er det grunn til å merke seg at det i byskatteloven 40, som den da lød, var sagt at avskrivning på driftsmidler ikke måtte overstige «det tilbørlige mål», og at retten ikke la annet i dette enn at beløpet ikke måtte overstige det likningsmyndighetene fant passende. Side 900 Høyesteretts dom i Rt gjelder for utestående fordringers vedkommende bare spørsmål om framgangsmåten ved avskrivningen. Dommen avgjør at det kan skrives av på fordringsmassen under ett. Domsgrunnene inneholder imidlertid uttalelser om at avskrivningssummen «efter skatteloven bare (er) at betragte som en anslags- eller forslagssum, som det tilkommer Ligningsraadet endelig at bestemme efter sit eget skjøn», og at rådet enten måtte godta avskrivningen eller «fastsætte beløpet ved eget skjøn». Selv om det går fram at dette var i samsvar med skattyterens påstand i saken, må en kunne gå ut fra at uttalelsene gir uttrykk for de voterende dommers lovforståelse. Denne forståelsen av skatteloven er ikke senere underkjent av Høyesterett, og den har trolig vært lagt til grunn av likningsmyndighetene gjennom de mange år siden Lagmannsretten finner ikke dommen i Rt avgjørende i motsatt retning. Den gjaldt et svært spesielt tilfelle, der Riksskattestyret hadde funnet at skattyterens skjønn «under disse omstendigheter» måtte respekteres. Byretten og Høyesterett sluttet seg til resultatet, begge uten nærmere begrunnelse. Lagmannsretten er etter dette kommet til at skatteloven 83 nr. 1 og 7 gjelder også for regnskapspliktig skattyters skjønnsmessige avskrivning på usikre fordringer. Det tilligger da likningsnemnda å prøve om avskrivningen overstiger det som antas å ville bli uerholdelig og i så fall å fastsette fradragsbeløpet ved eget skjønn