Page 1 of 8 Rt-1989-296 (68-89) INSTANS: Høyesterett - dom DATO: 1989-03-15 PUBLISERT: Rt-1989-296 (68-89) STIKKORD: Skatterett. Selskapsrett. Stille deltakers rett til skattemessig fradrag og avsetning. SAMMENDRAG: Interessentene i et aksjeselskap som eiet en borerigg, inngikk en hovedavtale og en investeringsavtale, hvoretter de - foruten aksjekapitalen - forpliktet seg til å skyte inn tilleggskapital i selskapet. Dette ble ansett for å være et såkalt indre selskap etter selskapsloven av 21. juni 1985 nr. 83 1-2 (1) bokstav c hvor investorene er å anse som stille deltakere etter bokstav d. Deltakerne kom inn under bestemmelsen i skatteloven 20 annet ledd, hvoretter deres rett til individuelt fradrag avgjøres etter skattelovens øvrige bestemmelser. Høyesterett pekte på at den økonomiske realitet ved selskapsdeltakelsen kunne være den samme for kommandittister og fant ingen holdbar begrunnelse for å behandle dem forskjellig. SAKSGANG: L.nr 27/1989, nr 144/1988 PARTER: Oslo kommune (kommuneadvokaten v/ advokat Ola Trygve Holt - til prøve) mot 1. Platou Investment A/S 2. Skips A/S Hans 3. A/S Primanor 4. A/S Poseidon 5. A/S Scorpio 6. A/S Selvaagbygg 7. A/S Fjellbakke 8. Per Engeset 9. Kjell Faraasen 10. Frederik Steenbuch 11. Eivind Astrup (advokat Chr. Haneborg). FORFATTER: Dolva, Aasland, Hellesylt, Schei og Schweigaard Selmer. Dommer Dolva: Saken gjelder spørsmålet om åtte av ankemotpartene som investorer i det Singapore-registrerte selskap SAFE Drilling Pte. Ltd. har krav på fradrag ved ligningen for 1982 for deres andel av underskudd i selskapet. For tre av ankemotpartene gjelder saken også retten til å foreta avskrivninger. Fradrag og avskrivning ble nektet ved den ordinære ligningsbehandlingen, og standpunktet ble etter klage opprettholdt av ligningsnemnda og overligningsnemnda i Oslo. Platou Investment A/S og en rekke andre Side 297 investorer og aksjonærer i selskapet gikk deretter i 1984 til søksmål mot Oslo kommune for å få ligningen for 1982 opphevet og få fastslått at deres selvangivelser skulle legges til grunn ved den nye ligningsbehandlingen. Oslo byrett avsa den 28. november 1986 kjennelse og dom med denne slutning: "1. Saksanlegg fra Jan-Erik Dyvi, A/S Viul Tresliperi, A/S Kreditt-Finans, A/S Fjellbakke og Magne Reed avvises. 2. Oslo kommune frifinnes. 3. Platou Investment A/S, Skips A/S Hans, Jan-Erik Dyvi, A/S Primanor, A/S Poseidon, A/S Scorpio, A/S Viul Tresliperi, A/S Kreditt-Finans, A/S Selvaagbygg, A/S Fjellbakke, Magne Reed, Per Engeset, Kjell Faraasen, Frederik Steenbach og Eivind Astrup dømmes til - en for alle og alle for en - innen 2 - to - uker fra dommen og kjennelsens forkynnelse å betale saksomkostninger til Oslo kommune med kr. 33.000,- - kronertrettitretusen -." Avvisningen av søksmålet for fem parters vedkommende - domsslutningens pkt. 1 - skyldes at byretten la til grunn at partene ikke var skattepliktige til Oslo, og at søksmål vedrørende deres ligninger måtte reises på deres hjemsteder. For *n av disse saksøkerne, A/S Fjellbakke, var det imidlertid opplyst feil adresse. Selskapet er skattepliktig til Oslo og har derfor vært med som part for lagmannsretten og Høyesterett. Avvisningen av søksmålet for de fire øvrige er godtatt. De øvrige saksøkerne påanket byrettens dom. De søkte om tillatelse til å bringe saken direkte
Page 2 of 8 inn for Høyesterett, men dette ble avslått ved Høyesteretts kjæremålsutvalgs beslutning av 20. mars 1987. Eidsivating lagmannsrett avsa 11. desember 1987 dom med denne domsslutning: "1. Ligningen for 1982 oppheves for så vidt angår de ankende parters deltakelse i SAFE Drilling. 2. Ved ny ligning skal det legges til grunn at de ankende parter har individuell fradragsrett som stille deltakere hver for sin andel av underskudd i SAFE Drilling. 3. Oslo kommune betaler 244.963 - tohundreogfiritfiretusennihundreogsekstitre - kroner til Platou Investment A/S, Skips A/S Hans, A/S Primanor, A/S Poseidon, A/S Scorpio, A/S Selvaagbygg, A/S Fjellbakke, Per Engeset, Kjell Faraasen, Fredrik Stenbuch og Eivind Astrup, alle ved h.r.advokat Chr. Haneborg, innen 2 - to - uker etter domsavsigelsen." Saksforholdet og partenes anførsler for de tidligere retter framgår av byrettens og lagmannsrettens avgjørelser. Oslo kommune har påanket dommen til Høyesterett på grunn av feil bevisbedømmelse og rettsanvendelse. Det er ikke avgitt parts- eller vitneforklaringer i saken. Det er framlagt enkelte nye dokumenter for Høyesterett, særlig regnskapsmateriale som belyser de avskrivninger som er foretatt, og som det for de tidligere retter har vært uenighet om, men hvor partene nå er enige om saksforholdet. Oslo kommune har for de tidligere retter og i ankeerklæringen til Høyesterett prinsipalt hevdet at ankemotpartene er bundet av den selskapsform Side 298 som er valgt - at det er aksjeselskapet som står som eier av boreriggen. Oslo byretts dom bygger på dette grunnlag. Dette er imidlertid frafalt som selvstendig anførsel for Høyesterett. Videre har ankemotpartene for Høyesterett ikke opprettholdt sin tidligere subsidiære anførsel om såkalt gjennomskjæringsligning. For tre av ankemotpartene - Skips A/S Hans, A/S Primanor og A/S Scorpio - som bare er aksjeeiere i selskapet og ikke investorer, er det etter dette enighet mellom partene om at Oslo kommune må frifinnes. Det norske selskapet Dyvi Offshore A/S tok i 1980 initiativ til kontrahering av en borerigg ved et fransk verft og sluttet også en borekontrakt for 4 år for riggen på den britiske kontinentalsokkel. Eierforholdet til riggen og finansieringen av denne ble regulert i en hovedavtale av 15. mai 1981, inngått mellom Dyvi Offshore A/S og en rekke interessenter. Av hovedavtalen framgår at et Singapore-registrert aksjeselskap skulle være eier av byggekontrakten og part i en kredittavtale, som innebar at 80 % av byggekontraktsprisen ble dekket av fransk eksportkreditt. Selskapet - Dyvi Offshore Pte. Ltd., senere SAFE Drilling Pte. Ltd. - hadde en aksjekapital på 100.000 Singaporedollar (vel 300.000 norske kroner). Selskapet skulle stå som eier av boreriggen og leie den ut til Dyvi Offshore A/S, som hadde den britiske borekontrakten. Ved en investeringsavtale av samme dato som hovedavtalen og som er vedlegg til denne, inngått mellom Dyvi Offshore Pte. Ltd. og en rekke investorer, forplikter investorene seg til å yte kapitalinnskudd i selskapet med til sammen 140 millioner franske franc og 5.645.000 US-dollar. Jeg kommer nærmere inn på hovedavtalens og investeringsavtalens bestemmelser senere. I selskapet er 45 % av interessene norske. For ligningsåret 1982 var det følgende norske aksjeeiere og investorer i selskapet: A/S Primanor... 7,5 % Aksjeeiere Investorer Jan-Erik Dyvi Skipsreder 7,5 % Skips A/S Hans... 15,0 % Platou Investment A/S.. 15,0 % A/S Skorpio... 5,0 % 5,0 %
Page 3 of 8 A/S Poseidon... A/S Kreditt-Finans 5,0 % A/S Viul Tresliperi... 5,0 % A/S Selvaagbygg.. 10,0 % A/S Selvaagbygg... 10,0 % A/S Fjellbakke... 1,1 % A/S Fjellbakke... 1,1 % Magne Reed... 0,5 % Magne Reed... 0,5 % Per Engeset... 0,2 % Per Engeset... 0,2 % Kjell Faraasen... 0,1 % Kjell Faraasen... 0,1 % Frederik Steenbuch 0,1 % Frederik Steenbuch... 0,1 % Eivind Astrup... 0,5 % Eivind Astrup... 0,5 % Det framgår av oversikten at de fleste er aksjeeiere og investorer i samme forhold. Dette er ikke tilfelle for de fire øverste i hver rekke. Det er imidlertid opplyst at det her dreier seg om interesser innen samme gruppe. Ifølge Finansdepartementets brev av 20. desember 1983 kan selskapet ikke anses som "bosatt" i Singapore i forhold til den skatteavtalen som er inngått mellom Norge og Singapore. Det er enighet mellom partene om at de skatterettslige spørsmål som saken reiser, i sin helhet må avgjøres etter reglene i norsk skattelov. I forbindelse med kontraheringen Side 299 av boreriggen og etableringen av selskapet i Singapore ble det ført korrespondanse om nødvendige tillatelser m.v. mellom Dyvi Offshore A/S og Handelsdepartementet, som jeg senere vil komme tilbake til. Av SAFE Drilling Pte. Ltd.'s regnskap - "regnskap for norske deltagere pr. 31. desember 1982" framgår at selskapet hadde et underskudd i 1982 på 10.139.665 norske kroner. De norske investorer har i sine selvangivelser for 1982 krevd skattemessig fradrag for en forholdsmessig del av dette underskuddet. Tre av ankemotpartene - A/S Selvaagbygg, Per Engeset og Frederik Steenbuch - har også foretatt kontraktsavskrivning (saldoavskrivning) for en forholdsmessig del av byggekontrakten vedrørende boreriggen. Saken dreier seg om retten til disse fradrag og avskrivninger. Oslo kommune hevder prinsipalt at investorene må anses som långivere i selskapet og ikke som deltakere - kommandittister eller stille deltakere - i en felles virksomhet. Det dreier seg her om såkalt ansvarlig lånekapital. Dette følger av en helhetsvurdering av det omfattende avtaleverk som foreligger. Kommunen legger særlig vekt på investeringsavtalens pkt. 2 om utbytte av kapitalinnskudd og tilbakebetaling og bestemmelsen i pkt. 10.03 om at innskuddene ved likvidasjon av selskapet skal dekkes etter annen gjeld, men før aksjekapitalen. Også pkt. 3 som viser investorenes meget begrensede innflytelse på selskapets drift, trekker sterkt i retning av at investorene er långivere.
Page 4 of 8 Subsidiært - dersom retten skulle komme til at investorene er selskapsdeltakere - må det etter kommunens syn i så fall være som deltakere i et stille selskap. Også under denne forutsetning må de lignes som långivere, og har ikke rett til fradrag eller avskrivning som følge av selskapsdeltakelsen. Overensstemmende med den vanlige oppfatning i selskapsrettslig teori - som blant annet har lagt vekt på at den stille deltaker i motsetning til kommandittisten ikke er medeier i en felles selskapsformue - behandles den stille deltaker etter ligningspraksis som en långiver. Finansdepartementet har i brev av 3. juli 1987, trykt i Utv. 1987 410, opprettholdt sitt syn også etter professor Aarbakkes artikkel om "Inntektsbeskatning av stille deltaker (interessent)", trykt i Sk-tter-tt 1986 211 flg. hvor han gir uttrykk for et annet syn. Selv om långiversynspunktet vel ikke kan opprettholdes i alle tilfelle, er det etter kommunens syn i hvert fall dekkende i det foreliggende tilfellet. Spørsmålet om beskatningsmåten er ikke - slik lagmannsretten synes å legge til grunn - avgjort ved at investorene anses som stille deltakere og således omfattes av skatteloven 20 annet ledd siste punktum. Etter kommunens syn har investorenes selskapsdeltakelse karakter av passiv kapitalforvaltning - ikke næringsutøvelse. De må følgelig også under denne forutsetning beskattes på samme måte som långivere. Atter subsidiært anføres at investorene er avskåret fra inntektsfradrag, fordi de ikke er påført noen andel av selskapets underskudd i det aktuelle tidsrom. Det er riktignok på det rene at de ikke i 1982 har fått utbytte som nevnt i investeringsavtalens pkt. 2.01, men deres kapitalinnskudd er fortsatt i behold, og noen belastning av underskudd er ikke foretatt. Inntil forholdet avvikles etter reglene i avtalens pkt. 10, er realiteten at investorene bare deltar i eventuelt overskudd. For så vidt gjelder de tre ankemotparter som har foretatt kontraktsavskrivning, Side 300 kan de ikke anses som parter i byggekontrakten med det franske verftet, og de kan da ikke foreta avskrivning av noen andel av denne. Man må her holde seg til det som uttrykkelig framgår av hovedavtalen, nemlig at det er SAFE Drilling Pte. Ltd. som er eier av byggekontrakten. Oslo kommune har nedlagt denne påstand: "1. Oslo byretts dom av 28. november 1986 pkt. 2 og 3 stadfestes. 2. Oslo kommune frifinnes for så vidt gjelder krav om opphevelse av inntektsligningen av A/S Fjellbakke for inntektsåret 1982. 3. Oslo kommune tilkjennes saksomkostninger for lagmannsrett og Høyesterett." Bakgrunnen for påstandens pkt. 2, er som nevnt innledningsvis, at søksmålet for byretten uriktig ble avvist for A/S Fjellbakkes vedkommende, slik at byrettens frifinnende dom - som ikke er blitt formelt rettet senere - ikke omfatter forholdet til dette selskap. Ankemotpartene, Platou Investment A/S m.fl., er enige i lagmannsrettens resultat og begrunnelse. Det foreligger et selskapsforhold som etter selskapsloven av 1985 er et indre selskap, hvor investorene er stille deltakere. Virksomheten drives for deltakernes felles regning og risiko. Den økonomiske realitet i deltakelsen er den samme for investorene som stille deltakere som for kommandittister. Det er da ingen grunn til skattemessig forskjellsbehandling, og investorene må ha krav på deltakerligning etter skatteloven 20 annet ledd på samme måte som kommandittister. At investorene skal lignes som næringsdrivende, følger av at hovedmannen er næringsdrivende. Etter ankemotpartenes syn har investeringsavtalen alle de særpreg og karakteristika som en kommandittselskapsavtale vanligvis har. Dette viser en detaljert sammenligning mellom investorenes stilling etter investeringsavtalen og en standardavtale for kommandittselskap - "Platou-kontrakten". Når selskapet ikke ble registrert som kommandittselskap, skyldtes dette at slik registrering ikke var mulig i Singapore. Uklarheten omkring ligningen av stille deltakere har sammenheng med den tvetydighet som ligger i den juridiske terminologi på dette område, og som kan lede til misforståelser. Etter tradisjonell lære omfatter stille selskaper også tilfeller hvor den stille deltaker bare deltar i gevinst -
Page 5 of 8 og ikke også i tap. Dette ble først lansert av Platou i en studie i Rt-1882-469, og har senere blitt fulgt opp helt til den avklaring som er skjedd ved selskapsloven av 1985. Den økonomiske realitet innenfor stille selskaper varierer derfor betydelig avhengig av det nærmere avtaleforhold, og det er de reelle forhold som må være avgjørende. I tilfelle hvor den stille deltaker bare deltar i gevinst, kan det være dekkende å si at han ikke er medeier i selskapsmassen, mens den økonomiske realitet er annerledes hvor han deltar både i tap og gevinst. Man kan derfor komme galt ut ved å foreta slutninger ut fra de begreper som benyttes uten å ta tilstrekkelig hensyn til den underliggende realitet. Dette preger også Finansdepartementets uttalelse av 3. juli 1987 som kommunen har vist til. Det foreligger imidlertid ikke bindende praksis for skattemyndighetenes syn. De synspunkter som professor Aarbakke gir uttrykk for i Side 301 artikkelen om "Inntektsbeskatning av stille deltaker (interessent)" i Sk-tter-tt 1986 211 flg. må således antas i gi uttrykk for gjeldende rett. Ankemotpartene, Platou Investment A/S m.fl., har nedlagt denne påstand: "1. Oslo kommune frifinnes for så vidt angår Skips A/S Hans, A/S Primanor og A/S Scorpio. 2. Ligningen for 1982 oppheves for så vidt angår Platou Investment A/S, A/S Poseidon, A/S Selvaagbygg, A/S Fjellbakke, Per Engeset, Kjell Faraasen, Frederik Steenbuch og Eivind Astrup for så vidt angår deres deltagelse i SAFE Drilling. 3. Ved ny ligning for 1982 for de ankemotparter som er nevnt under pkt. 2 legges til grunn at de lignes direkte som deltagere for sin deltagelse i SAFE Drilling med rett til fradrag for underskudd, herunder individuelle avskrivninger for de av dem som har krevet det. 4. Ankemotpartene nevnt under pkt. 2 tilkjennes saksomkostninger for byrett, lagmannsrett og Høyesterett, samt for omkostninger i forbindelse med ligningsbehandlingen med kr 338.163,-. Av den del av beløpet som ble tilkjent av lagmannsretten, kr 244.963,-, betales renter av Oslo kommune med 18 % regnet fra 18. januar 1988 inntil betaling skjer." Jeg er enig i lagmannsrettens resultat og i det vesentlige i dens begrunnelse. Som lagmannsretten finner jeg at en samlet vurdering av hovedavtalen og investeringsavtalen sammen med de opplysninger som ble gitt til norske myndigheter i forbindelse med prosjektet, viser at investorene må anses som stille deltakere i et selskap hvor SAFE Drilling Pte. Ltd. er hoveddeltaker. Som jeg skal komme nærmere tilbake til, har selskapet mange felles trekk med et kommandittselskap. Det er imidlertid ikke formelt betegnet slik, og det har heller ikke opptrådt utad som selskap. Det er derfor et såkalt indre selskap etter selskapsloven av 1985 1-2 (1) bokstav c hvor investorene er å anse som stille deltakere etter nevnte bestemmelse bokstav d. Jeg antar at det heller ikke er naturlig å anse selskapet som et kommandittselskap i forhold til tidligere regler. Innledningsvis vil jeg peke på trekk ved korrespondansen mellom Dyvi Offshore A/S og Handelsdepartementet som jeg mener underbygger det resultat jeg har kommet til. I Dyvis søknad av 20. november 1980 om valutalisens for byggekontrakten, ble det holdt åpent om eierselskapet skulle være norsk eller utenlandsk. Det framgår imidlertid av Dyvis brev 23. januar 1981 at det da var på det rene at eierselskapet ville bli utenlandsk, og som vedlegg til brevet gis en nærmere "Redegjørelse for dannelse av eierselskap for borefartøy Bingo fra fransk verksted". Det gis her uttrykk for at man ville danne utenlandsk eierselskap "på samme måte" som for to angitte nybygninger som Handelsdepartementet hadde behandlet kort tid tidligere. Det er på det rene at eierselskapene her ble organisert som kommandittselskaper. I den senere søknad av 30. mars 1981 om deltakelse i utenlandsk selskap søkes det om tillatelse til å tegne "eierandeler" i selskapet, og tilsvarende språkbruk benyttes i Handelsdepartementets tillatelse 27. april 1981. Det må på dette tidspunkt ha vært klart at det måtte satses betydelig større beløp i prosjektet enn aksjekapitalen i Side 302 det aksjeselskap som utad kom til å stå som eier av boreriggen. Det er på denne bakgrunn naturlig å legge til grunn at interessentene tok sikte på at deres engasjement skulle skje i form av selskapsdeltakelse - også ut over det som kom til å bli formell aksjekapital. Skillet mellom aksjekapital og investorenes kapitalinnskudd framgår av Hovedavtalen av 15.
Page 6 of 8 mai 1981 pkt. 3, slik at deltakerne i tillegg til aksjekapitalen på 100.000 Singapore-dollar forplikter seg til å stille "til disposisjon for Selskapet, tilleggsmidler (heretter kalt "Kapitalinnskudd") med de beløp og på de betingelser som angitt i vedlagte Investeringsavtale...". Det heter her videre at "Hver Deltager som yter Kapitalinnskudd... kalles heretter en "Investor". Dog skal ingen Deltager selv direkte være både Aksjonær og Investor.. ". Dette siste - som for øvrig ble forlatt i praksis - tok sikte på å unngå at aksjonærer og investorer skulle identifiseres i skattemessig henseende. Det framgår videre at Hovedavtalen betegner også investorene som deltakere, og ankemotpartene har vist til Hovedavtalens pkt. E som gir uttrykk for at deltakerne "har samtykket til å delta i å anskaffe, eie og drive riggen...". Jeg er likevel enig med lagmannsretten i at det ikke kan legges avgjørende vekt på uttrykksmåten her. Det er investeringsavtalen som konkret regulerer investorenes stilling. Som lagmannsretten finner jeg at avtalen på mange punkter er lagt opp som vanlig for et kommandittselskap og at det ikke er naturlig å se dette som et låneforhold. Investorenes plikt til å foreta kapitalinnskudd - til sammen 140 millioner franske franc og 5.645.000 US-dollar - reguleres i pkt. 1. Det skilles mellom kontantinnskudd - som kan innkalles med 14 dagers varsel - og garantiinnskudd. I pkt. 1.04 heter det: "Ut over de Kapitalinnskudd som er nevnt i ovenstående punkt 1.01 har Investorene ingen plikt til å bidra kapital til selskapet, og ingen Investor er ansvarlig for selskapets gjeld eller forpliktelser." Den sistnevnte formulering må ses i sammenheng med avtalens øvrige innhold, og gir etter mitt syn uttrykk for at investorenes ansvar er begrenset til kapitalinnskuddet. Investorenes rett til andel av overskudd og ansvar for underskudd er nærmere regulert i pkt. 2 og 10.3 - som er sitert i byrettens dom. Det endelige oppgjør vil først skje når selskapet avvikles etter 15 år eller ved tidligere salg av boreriggen. Ved avviklingen dekkes etter pkt. 10.03 først selskapets gjeld til tredjemann, og deretter investorenes kontantinnskudd før aksjekapitalen. Som påpekt av kommunen er det typisk også for ansvarlig lånekapital at den dekkes etter de øvrige kreditorene. Det er imidlertid andre sider av forholdet som taler avgjørende mot lånesynspunktet. Jeg peker her på at det av samme pkt. 10.03 framgår at investorene deltar på like fot med aksjonærene ved den forholdsmessige fordeling av eventuelt overskudd etter at gjeld, kapitalinnskudd og aksjekapital er dekket. Retten til utbytte mens avtalen består, framgår av pkt. 2, hvoretter utbytte av innbetalt kontantinnskudd skal beregnes med 5 % pr. år, men bare utbetales av likviditetsoverskuddet. Av beregningsreglene framgår at det skal utbetales 15 % utbytte til aksjonærene før det utbetales utbytte til investorene. Dette innebærer at investorene her står tilbake for aksjonærenes rett til utbytte - noe som ville harmonere dårlig dersom investorenes Side 303 innskudd skulle anses som lån. Retten til årlig utbytte må imidlertid ses i sammenheng med oppgjøret når forholdet avvikles. I tillegg har investeringsavtalen bestemmelser som gir investorene atskillig medinnflytelse ved forvaltningen av selskapets midler, blant annet ved krav om samtykke for visse disposisjoner, innsyn i selskapets regnskaper m.v. Ved den samlede vurdering av forholdet finner jeg det etter dette lite tvilsomt at det foreligger et selskapsforhold, hvor investorene deltar sammen med SAFE Drilling Pte. Ltd. for felles regning og risiko, og at investorene må anses som stille deltakere som nevnt i skatteloven 20 annet ledd siste punktum. Deres rett til individuelt fradrag for underskudd må da avgjøres etter skatteloven øvrige bestemmelser. Kommunen har i denne forbindelse pekt på flere forhold som etter dens mening medfører at investorene likevel ikke har rett til fradrag og avskrivning som nevnt. Etter kommunens syn kan man, uansett om investorene er stille deltakere i relasjon til 20 annet ledd, ikke anse dem som medeiere i selskapsformuen overensstemmende med den oppfatning som Finansdepartementet har gitt uttrykk for i uttalelsen av 3. juli 1987. Jeg finner at anførselen ikke kan føre fram. Den økonomiske realitet i investorenes selskapsdeltakelse, som jeg har redegjort for, må føre til at de heller ikke ved den videre vurdering kan likestilles med långivere. Jeg er her enig med Aarbakke i Sk-tter-tt 1986 214-215 som framholder at det ikke er treffende når det i skatterettslige kilder ofte sies at en stille deltaker ikke er medeier i selskapets eiendeler. "Utsagnet gir under ingen
Page 7 of 8 omstendighet noen god økonomisk karakteristikk av deltakelsen, og i skatterettslig sammenheng er det jo de økonomiske aspekter som er de viktige." Den økonomiske realitet kan være den samme for en stille deltaker som for en kommandittist, og jeg kan da ikke se noen holdbar begrunnelse for skatterettslig å behandle dem forskjellig. Til støtte for sitt standpunkt har kommunen påberopt seg en fast ligningspraksis. En slik praksis er imidlertid ikke dokumentert. Jeg viser i denne forbindelse til Finansdepartementets uttalelse i Ot.prp. nr 6 for 1988-89 side 36, hvor det i tilknytning til redegjørelsen for praksis heter at det "foreligger få rettskilder vedrørende den ligningsmessige behandling av stille interessenter". Slik også Aarbakke i Sk-tter-tt 1986 224. Jeg peker også på at Finansdepartementet i Ot. prp. nr 6 for 1988-89 side 36 spalte 1 reiser spørsmål "om fordringssynspunktet kan opprettholdes for alle typer stille interessenter". Kommunen har videre hevdet at investorene ikke kan anses som næringsdrivende, idet deres deltakelse i selskapet må anses som kapitalforvaltning. Jeg finner det avgjørende at hoveddeltakeren her klart driver næringsvirksomhet, og at investorene da må anses å ta del i denne. Jeg viser til Aarbakke i Sk-tter-tt, 1986 side 221 og i "Inntektsbeskatning av ansvarlig selskap og kommandittselskap", 1979 side 31 og Zimmer, "Bedriftsbeskatning", 2. utgave, 1988 side 123. Jeg er heller ikke enig i kommunens anførsel om at investeringsavtalens ordning innebærer at investorene ikke har andel i underskuddet for 1982, og at de derfor ikke kan kreve fradrag for denne perioden. Investorene er deltakere i et selskap som drives for deltakernes felles regning og risiko, og fradragsretten må da kunne gjøres gjeldende også for 1982. Side 304 Heller ikke for de tre ankemotparter som har foretatt kontraktsavskrivning, kan kommunens anførsler føre fram. Byggekontrakten omfattes av selskapsforholdet mellom SAFE Drilling Pte. Ltd. og investorene på samme måte som selskapets øvrige aktiva, og det forhold at SAFE Drilling Pte. Ltd. står som eier utad, kan ikke føre til at de stille deltakerne nektes rett til avskrivning når vilkårene for slik avskrivning for øvrig er oppfylt, se skatteloven 44 A og 50. Som nevnt innledningsvis er det enighet mellom partene om at Oslo kommune må frifinnes i forhold til de 3 ankemotpartene som bare er aksjonærer, se domsslutningens pkt. 1. Også for øvrig må ankemotpartenes påstand tas til følge - med enkelte formelle endringer. Anken har ikke ført fram for det som er sakens hovedspørsmål, og den ankende part må pålegges å betale ankemotpartenes saksomkostninger for Høyesterett etter hovedregelen i tvistemålsloven 180 første ledd. Overensstemmende med omkostningsoppgaven fastsettes beløpet for Høyesterett til kr 93.200, hvorav kr 3.200 for omkostninger. Dette kommer i tillegg til det beløp som lagmannsretten har tilkjent for byretten og lagmannsretten, og som jeg er enig i. Den del av saken hvor kommunen frifinnes, antas ikke å ha medført meromkostninger, og saksomkostninger tilkjennes ikke. Jeg stemmer for denne dom: 1. Oslo kommune frifinnes for så vidt angår Skips A/S Hans, A/S Primanor og A/S Scorpio. Saksomkostninger tilkjennes ikke. 2. Ligningen for 1982 oppheves for så vidt angår Platou Investment A/S, A/S Poseidon, A/S Selvaagbygg, A/S Fjellbakke, Per Engeset, Kjell Faraasen, Frederik Steenbuch og Eivind Astrup for deres deltakelse i SAFE Drilling. 3. Ved ny ligning for 1982 for de ankemotparter som er nevnt under pkt. 2 legges til grunn at de lignes individuelt som deltakere i SAFE Drilling med rett til fradrag for sin andel av underskudd, samt avskrivninger for de av dem som har krevet det. 4. I saksomkostninger for byretten, lagmannsretten og Høyesterett betaler Oslo kommune til Platou Investment A/S, A/S Poseidon, A/S Selvaagbygg, A/S Fjellbakke, Per Engeset, Kjell Faraasen, Frederik Steenbuch og Eivind Astrup i fellesskap 338.163 - trehundreogtrettiåttetusenetthundreogsekstitre - kroner. Av den del av beløpet som ble tilkjent av lagmannsretten, 244.963 - tohundreogførtifiretusennihundreogsekstitre - kroner, betales 18 - atten - prosent årlig rente fra 18. januar 1988. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra
Page 8 of 8 forkynnelsen av Høyesteretts dom.