STAVANGER TINGRETT DOM Avsagt: Saksnr.: 12.07.2013 i Stavanger tingrett, Stavanger 13-001932TVI-STAV Dommer: Tingrettsdommer Richard Saue Saken gjelder: Tvist om begrenset skatteplikt til Norge for deltaker i kommandittselskap - gyldigheten av ligningen for inntektsårene 2009-2011. Odfjell Rig Ltd Advokat Henning Naas mot Skatt vest Advokat Jan Syversen Ingen begrensninger i adgangen til offentlig gjengivelse
DOM Saken gjelder gyldigheten av saksøkerens ligning for inntektsårene 2009, 2010 og 2011. Saksøkeren Odfjell Rig Ltd er et foretak hjemmehørende på Bermuda. Selskapet er 100 % eiet av Odfjell Drilling Ltd, som også er et foretak hjemmehørende på Bermuda. Selskapet er direkte og indirekte eiet av personer som ikke er hjemmehørende i Norge. Saksøkeren kom i 2006 inn på eiersiden som kommandittist med nær 53 % i det norske kommandittselskapet Deep Sea Drilling Company II KS. Kommandittselskapets vesentlige eiendel var og er oljeriggen Deepsea Bergen. Komplementaren i selskapet er Deep Sea Drilling Company II AS med 10 % eierandel. De øvrige kommandittistene er KS AS Bergen Drillpart med 11,9 % og Deepsea Bergen Invest AS med vel 25 % eierandel. Kommandittselskapet og komplementaren har selv ingen ansatte, og har kontoradresse samme sted som det norske managementselskapet Odfjell Drilling AS. Riggen har siden stiftelsen av selskapet været leid ut på Bareboat-vilkår til det norske kommandittselskapet Deep Sea Drilling Company KS. Så vidt skjønnes, er dette selskapets eneste aktivitet å drifte riggen Deepsea Bergen. Komplementaren i selskapet er det norske foretaket Deep Sea Drilling Company AS, med 10 % eierandel. Kommandittistene i selskapet er KS AS Bergen Drillpart, med 11,9 %, Deep Sea Bergen Invest AS, med vel 25 %, og Odfjell Rig AS med nær 53 % eierandel. Kommandittselskapet og komplementaren har selv ingen ansatte, og har kontoradresse samme sted som det norske managementselskapet Odfjell Drilling AS. Partene har i begrenset grad gått inn på hva som ligger i at riggen er utleid på bareboatvilkår. Kontrakter er ikke fremlagt, og det er stort sett angitt at det dreier seg om utleie av riggen utstyrt til det formål den skal tjene, men uten mannskap og uten kontrakter, slik at det ligger til leietakeren å bemanne riggen og å skaffe oppdrag til den. Retten kommer senere inn på ligningsmyndighetenes oppsummering av kontraktpliktene til eieren som utleier, i den grad de har betydning for avgjørelsen. Frem til 2006 hadde Deepsea Bergen vært eid og drevet av Deep Sea Drilling Company KS. Deltakerne i kommandittselskapet hadde vært undergitt rederibeskatningsordningen i skatteloven kapittel 8. Fra 2006 ble rederibeskatningsreglene endret, slik at selskaper som eide oljerigger ikke lenger omfattes av ordningen. Ved en omstrukturering av Odfjellkonsernet ble Deep Sea Drilling Company KS fisjonert i et eierselskap og et driftsselskap for riggen, og saksøkeren kom inn som betydelig kommandittist i eierselskapet. I kommandittselskapsavtalen for eierselskapet Deep Sea Drilling Company II KS fremgår i 5 blant annet at selskapets forretninger ledes av komplementaren, men at avgjørelser som etter selskapets forhold er av usedvanlig art eller av viktighet, treffes av selskapsmøtet: - 2-13-001932TVI-STAV
"Avgjørelser som etter kommandittselskapets forhold er av usedvanlig art eller særlig viktighet, herunder salg og pantsettelse av plattformen, opptakelse av større lån, mer omfattende reparasjon eller ombygging av plattformen samt bortfraktning av plattformen for lengre tid enn 12 måneder, avgjørelse av selskapsmøte etter reglene i 8 og 9. Salg og pantsettelse av plattformen og opptakelse av større lån krever tilslutning av deltakere som representerer minst 70 % av eierandelene." Kommandittselskapet har ikke eget styre, og mer enn 70 % av eierne er ikke hjemmehørende i Norge. Selskapsmøtene har etter det opplyste vært lagt til steder utenfor Norge. Før fisjonen hadde Odfjell Drilling AS siden 1980 hatt en managementavtale med Deep Sea Drilling Company KS, som omfattet drift, bemanning og utleie av riggen. Avtalen fikk i 1998 et tillegg om vederlagsberegningen, men ble ikke endret ved fisjonen. Eierselskapet anses etter det opplyste som part i managementavtalen hva angår de rene eierbeføyelsene, og faktureres særskilt for disse tjenestene av Odfjell Drilling AS innenfor avtalens økonomiske ramme. Deepsea Bergen har siden 2006 alene vært utleid til operatører på den norske kontinentalsokkelen, og deltakerne i driftsselskapet Deep Sea Drilling Company KS har i denne perioden uomtvistet vært skattepliktige til Norge for utleieinntekter etter regler i Petroleumsskatteloven. Petroleumsskatteloven skattlegger ikke virksomhet som består i ren bareboat-utleie, og skatteplikt til Norge for deltakerne i eierselskapet Deep Sea Drilling Company II KS beror alene på reglene i skatteloven. Saksøkeren har ikke alminnelig skatteplikt til Norge, jf. skatteloven 2-2, og Norge har ingen skatteavtale med Bermuda. Det er enighet mellom partene om at skatteplikt for saksøkeren for inntekter generert gjennom riggutleien gjennom Deep Sea Drilling Company II KS, bare kan etableres gjennom reglene i skatteloven 2-3 første ledd bokstav b), som etablerer begrenset skatteplikt i Norge for utlendinger for inntekter av "virksomhet som vedkommende utøver eller deltar i og som drives her eller bestyres herfra". Det er enighet om at saksøkeren selv har antatt at han ikke hadde skatteplikt til Norge etter denne bestemmelsen, og han har selv heller aldri av eget tiltak inngitt selvangivelse til Norge. I en redegjørelse til norske skattemyndigheter i 2006 ble bakgrunnen endringen i eierskapet for riggen forklart, og det ble anført at saksøkeren ikke var skattepliktig til Norge for inntekter vunnet på bareboat-utleie gjennom Deep Sea Drilling Company II KS. - 3-13-001932TVI-STAV
Høsten 2011 reiste Skatt vest, med grunnlag i mottatte selskapsoppgaver fra Deep Sea Drilling Company II KS, spørsmål ved om saksøkeren hadde skatteplikt til Norge for de inntekter denne mottok som eier av andeler i kommandittselskapet. Selskapet innga svar til Skatt vest og bestred skatteplikt til Norge for disse inntektene. Skattekontoret fant 22. september 2012 at saksøkeren var skattepliktig til Norge for sin andel av inntektene fra riggutleien, og påla ham å inngi selvangivelse for inntektsårene 2006-2010. Selvangivelse ble inngitt, og under ligningsbehandlingen innga skattyteren flere innlegg der han dels bestred grunnlaget for skatteplikt til Norge, og dels anførte at opplysninger om de faktiske forhold ble gitt skattemyndighetene allerede i 2006, hvoretter det uansett ikke var grunnlag for å foreta endring for mer enn to år tilbake i tid. I skattekontorets vedtak i endringssak 29. juni 2012 ble saksøkeren funnet å være skattepliktig for sin andel av inntektene fra kommandittselskapets bareboat-utleie av Deepsea Bergen etter reglene i skatteloven 2-3 første ledd bokstav b, dog slik at etterberegningsperioden ble avgrenset til to år omfattende inntektsårene 2009 og 2010. Saksøkeren ble funnet å være deltaker i utleievirksomhet som ble drevet i Norge, idet den daglige drift av riggen dvs. alle funksjoner som gjorde at utleien og de forpliktelser som lå i denne overfor leietakeren rent faktisk ble utøvet gjennom Odfjell Drilling AS gjennom managementavtalen, og som saksøkeren ble å identifiseres med. Den samme rettsoppfatningen ligger til grunn for ligningen av saksøkeren for de tilsvarende inntekter for inntektsåret 2011. Odfjell Rig Ltd reiste ved stevning inngitt til Stavanger tingrett 20. desember 2012 søksmål mot Staten ved Skatt vest, med påstand om at ligningen for inntektsårene 2009, 2010 og 2011 oppheves. Staten ved Skatt vest har til rett tid tatt til motmæle, og har nedlagt påstand om frifinnelse. Hovedforhandling ble holdt i Stavanger tinghus 4.-5. juni 2013. Prosessfullmektigene møtte, og det ble foretatt slik dokumentasjon som fremgår av rettsboken. Dommen er som følge av dommerens arbeidsprogram ikke avsagt innenfor lovens to-ukers frist. Saksøkeren Odfjell Rig Ltd har i det vesentlige gjort gjeldende: Det bestrides at saksøkeren er skattepliktig til Norge for sine inntekter vunnet fra utleie av Deepsea Bergen gjennom Deep Sea Drilling Company II KS. Ligningen må derfor oppheves i sin helhet for årene 2009, 2010 og 2011, som saken gjelder. Privatrettslig eies riggen av kommandittselskapet, men dette er ikke et eget skattesubjekt etter norsk rett. Selskapets nettoinntekter skal derfor tilordnes den enkelte deltaker etter det underliggende forhold, og inntektene skal undergis en selvstendig skattemessig bedømmelse på hver enkelt deltakers hånd. - 4-13-001932TVI-STAV
Bareboat-utleie av oljerigger er ikke skattepliktig etter Petroleumsskatteloven. Oppdeling av eierskap til rigger i et eierselskap og et driverselskap er en vanlig og akseptert ordning også innenfor rederinæringen, og gir ikke grunnlag for identifikasjon mellom eierselskaper og driverselskaper, selv om det er de samme eierinteressene som direkte eller indirekte står bak disse. Det vises om dette blant annet til avgjørelsen inntatt i Rt. 1997 side 1646 Trinc og Trag. Saksøkeren er et selskap hjemmehørende på Bermuda, og er ikke i alminnelighet undergitt norsk beskatning for sine inntekter, jf. skatteloven 2-2. Norge har ikke skatteavtale med Bermuda. Skal saksøkeren undergis beskatning til Norge for inntektene fra riggutleien må det i tilfelle bygge på reglene om begrenset skatteplikt i skatteloven 2-3. Det bestrides at det er grunnlag for å ilegge saksøkeren skatteplikt til Norge av rigginntektene etter skatteloven 2-3 første ledd bokstav b), slik ligningen bygger på. Det bestrides ikke at utleien av riggen til driftsselskapet på Bareboat-vilkår er "virksomhet" i skattelovens forstand. Det bestrides imidlertid at saksøkeren har deltatt i noen virksomhet som har vært drevet i Norge eller bestyrt herfra, hvilket etter bestemmelsen er et krav for at inntekten skal beskattes i Norge. Ligningen bygger formelt på at det gjennom managementselskapet har vært drevet utleievirksomhet i Norge, ikke at den har vært bestyrt herfra. Dette er to forskjellige vilkår, men forståelsen av- og praksis rundt bestyrelsesvilkåret i nåværende og tidligere skattelov, anføres å ha betydning for hvordan drive-vilkåret skal forstås i skipsfartssammenheng, som riggforhold er en del av. Skatteplikt til Norge med grunnlag i bestyrelse av virksomhet herfra, må bygge på en konkret vurdering av hva virksomheten går ut på, herunder en analyse av hva som er de sentrale funksjoner ved virksomheten. Det følger av etablert praksis at det avgjørende er hvor de sentrale funksjoner utøves, dvs. de vedtak som regulært fattes av styret. I skipsfartssammenheng kan en tenke seg to typetilfeller: 1) Dersom et utenlandsk eiet skip settes under norsk bestyrelse, vil det ikke inntre norsk beskatning for utlendingen dersom bestyreren ikke har fullmakt til å treffe avgjørelse om kjøp, salg, finansiering, forsikring eller langsiktig befraktning av fartøyet. De sentrale beslutninger fattes da i sin helhet i utlandet. 2) Dersom en utlending deltar i norsk shipping-samarbeid, hvor sentrale funksjoner utøves av et styre eller selskapsmøte, vil de sentrale beslutninger i samarbeidet delvis fattes av utlendingen i utlandet. Det oppstår da ikke skatteplikt på utlendingens andel, med mindre dennes myndighet i samarbeidet er delegert til norsk bestyrer. Det vises til gjennomgangen av dette emnet i Ot. Prp. 16 (1991-92) under punkt 7.2.1, og som anføres å være dekkende for rettstilstanden også etter gjeldende skattelov 2-3 første ledd. - 5-13-001932TVI-STAV
Kommandittistavtalen for Deep Sea Drilling Company II KS bygger på at de sentrale beslutninger treffes av selskapsmøtet som holdes utenfor Norge og med et kvalifisert flertall av eierne som verken direkte eller indirekte er undergitt alminnelig norsk beskatning. Kommandittselskapet som ikke er eget skattesubjekt har heller ikke eget styre, og komplementarens myndighet i samarbeidet er svært begrensede. De oppgaver som ligger til Odfjell Drilling AS i forhold til eierselskapet etter managementavtalen, angår den daglige drift, og inneholder ingen funksjoner som etter loven antas å ligge i begrepet bestyrelse. Det er således åpenbart at det ikke foreligger bestyrelse av virksomheten fra Norge. Hva gjelder drives-kriteriet, presiseres det som en selvfølgelighet at en virksomhet kan drives i Norge uten at den bestyres herfra. Typiske eksempler på dette er salgs- og produksjonsvirksomhet. Om dette vises det for eksempel til en rekke avgjørelser om forsikringsvirksomhet i tiden rundt og etter første verdenskrig. Det gjør heller ingen forskjell om arbeidet i Norge utføres med egne ansatte eller ved bruk av underentreprenør, jf. blant andre avgjørelsen inntatt i Rt. 2001 side 512 Safe Services, Rt. 2011 side 999 Allseas og Rt. 2013 side 421 Tronviken. I den foreliggende sak er som nevnt alle beslutninger av viktighet om forvaltningen av eierskapet av plattformen og utleien av denne formelt lagt til og reelt truffet av selskapsmøtet i utlandet, og hvor de utenlandske eierne har klar majoritet. Riggens oppdrag vil ellers alltid foregå utenfor norsk sjøterritorium og følgelig utenfor riket også i skatterettslig sammenheng. Det kan derfor ikke sees å være riktig når det i vedtaket er lagt til grunn at utleievirksomheten av plattformen skjedde i Norge. Det vises også til en fortolkningsuttalelse fra Finansdepartementet opp mot aktiv kapitalforvaltning, publisert i Utv. 2006 side 1750. Subsidiært gjøres det gjeldende beskatning av inntektene på saksøkerens hånd i Norge ikke kan skje, idet unntaksbestemmelsen i skatteloven 2-34 første ledd kommer til anvendelse. Etter denne bestemmelsen gjøres det unntak for begrenset skatteplikt etter 2-3 for inntekter vunnet av eget borefartøy i "internasjonal virksomhet". Ettersom kommandittselskapet, som privatrettslig er eier av plattformen, ikke er et eget skattesubjekt, vil den enkelte deltaker etter skatteloven sees som eier av plattformen. Det gjøres gjeldende at offshore borevirksomhet etter sin karakter er internasjonal. Plattformen oppholder seg i internasjonalt farvann når den utfører arbeid på norsk kontinentalsokkel. Sokkelen er heller ikke Norge i forhold til skatteloven. Begrepet internasjonal virksomhet benyttes ikke i skatteavtalen og er i begrenset grad søkt presisert i forarbeidene. Lovgrunnen er likevel å tiltrekke seg utenlandsk kapital og skape bedre forutberegnelighet. Det er akseptert av skattemyndighetene at unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse dersom plattformen utfører oppdrag på britisk kontinentalsokkel. Det er ingen saklig grunn til at bestemmelsen skal forstås slik at oppdrag på norsk sokkel ikke er internasjonal - 6-13-001932TVI-STAV
virksomhet, når oppdrag på britisk sokkel anses som internasjonal virksomhet. Dette ville også skape en svært lite forutsigbar tilværelse for eiere som ikke har kontroll på hvor operatøren anvender fartøyet. Det vil derfor være i best samsvar med bestemmelsens formål dersom riggutleie også mot norsk sokkel anses som internasjonal virksomhet. Saksøkeren nedla slik påstand: 1. Ligningen for Odfjell Rig Ltd for inntektsårene 2009-2011 oppheves. 2. Odfjell Rig Ltd tilkjennes saksomkostninger for tingretten. Saksøkte Staten v/skatt vest har i det vesentlige gjort gjeldende: Det er ingen vesentlig uenighet mellom partene om det faktum som ligningen bygger på. Retten skal i denne saken ta stilling til to hovedspørsmål: For det første må retten ta stilling til om Deep Sea Drilling Company II KS driver virksomhet i riket. Dette er et spørsmål hvor selve utleievirksomheten drives fra, ikke hvor utleieobjektet riggen befinner seg til enhver tid. Besvares spørsmålet bekreftende, foreligger det i utgangspunktet plikt for saksøkeren til å svare inntektsskatt til Norge for dennes andel av inntektene i kommandittselskapet, jf. skatteloven 2-3 første ledd bokstav b. Forutsatt at retten kommer til at utleievirksomheten drives i Norge, må retten ta stilling til om unntaket i skatteloven 2-34 første ledd bokstav b) får anvendelse for saksøkeren som utenlandsk deltaker i Deep Sea Drilling Company II KS. Det avgjørende vil her være hvorvidt riggen benyttes i "internasjonal virksomhet", som igjen er avhengig av at den anvendes utenfor norsk jurisdiksjon. Ligningen av saksøkeren for inntektsårene 2009, 2010 og 2011 angår alene saksøkerens inntekter fra utleien av Deepsea Bergen, og bygger på at de sentrale funksjoner i virksomhet med kommandittselskapets eie og utleie av riggen utføres fra manager Odfjell Drilling AS kontor i Bergen, og at kommandittselskapet må identifiseres med denne oppdragstakeren. Utleievirksomheten er følgelig drevet i Norge. Videre bygger ligningen på at riggen ikke kan sees å ha vært benyttet i internasjonal virksomhet når den utfører oppdrag på norsk sokkel av en viss lengde. Idet det ikke foreligger noen skatteavtale mellom Norge og saksøkerens hjemstat Bermuda, er intern norsk rett avgjørende for om saksøkeren er skattepliktig til Norge. Om vilkårene i skatteloven 2-3 første ledd for å for ilegge saksøkeren begrenset skatteplikt til Norge, er det ikke omtvistet mellom partene at Deep Sea Drilling Company II KS utleie av Deepsea Bergen på bareboat-vilkår utgjør en økonomisk aktivitet som går ut over passiv kapitalforvaltning, og at det således foreligger en utleievirksomhet på eierselskapets hånd. Ligningen bygger også på dette. - 7-13-001932TVI-STAV
Ligningen bygger videre på at dersom et deltakerlignet selskap driver virksomhet i Norge, vil utenlandsk deltaker i dette også delta i virksomhet som drives her. Det er uten betydning om deltakelsen er av aktiv eller passiv karakter. Dette rettslige utgangspunktet kan ikke sees å være bestridt av saksøkeren. Ligningen bygger videre på at utleievirksomheten "drives" i Norge. Ligningen tar ikke stilling til det alternative vilkåret om at utleievirksomheten bestyres herfra, og det blir fra saksøktes side heller ikke prosedert på at det vilkåret er innfridd i saken. "Drives" og "bestyres" er to forskjellige vilkår, men i saksøkerens prosedyre blir disse i realiteten fremstilt som identiske kriterier. De uttalelser og den praksis som saksøkeren har trukket frem, gjelder så å si utelukkende kriteriet "bestyrelse", idet det har dreid seg om internasjonal befraktningsvirksomhet, hvor virksomheten foregår hvor skipene befinner seg, og skatteplikt til Norge følgelig er avhengig av om det foreligger bestyrelse her. Den foreliggende sak dreier seg imidlertid utelukkende om et uteleieforhold hvor eier ikke er involvert i bruken av riggen. Og da er kriteriet "drives" relevant for spørsmålet om skatteplikt for utenlandsk deltaker, uavhengig av hvor riggen befinner seg. Drift av en utleievirksomhet kan skje i Norge uten at den bestyres herfra. Saksøkerens henvisning til kilder som går på bestyrelse er derfor ikke relevant for saken hvis utleievirksomheten kan anses å være drevet i Norge. Det kan heller ikke være slik som anført av saksøkeren at det bare er alternativet bestyrelse som er aktuelt for internasjonal skipsfart. Det er bare hvis virksomheten foregår utenfor Norge, som er det typiske for eier som påtar seg transportoppdrag internasjonalt, at "bestyrelse" blir det avgjørende vilkåret for skatteplikten. Eier av fartøy med virksomhet bestående i utleie av dette på bareboat-vilkår, driver ingen transportvirksomhet, men alene utleievirksomhet. Deep Sea Drilling Company II KS har valgt å ikke drifte Deepsea Bergen, men driver altså ren utleievirksomhet. Spørsmålet i saken er derfor alene hvor selve utleievirksomheten drives fra. Det spiller da ingen rolle hvor selve utleieobjektet befinner seg, sml. Rt. 1997 side 1646 Trinc og Trag. Dersom de sentrale deler av utleievirksomhetens innhold drives i Norge, er det lovens ordning at alle inntektene fra virksomheten skal beskattes i Norge. Det anføres at utleievirksomhet i alminnelighet må sies å foregå fra det sted hvor de viktige administrative funksjoner, som er nødvendige for overhodet å kunne drive slik virksomhet, foregår. Verken kommandittselskapet eller komplementaren har noen ansatte og det foreligger for virksomheten ingen selvstendig administrasjon til å utføre de oppgaver som er nødvendige for å kunne drive en utleievirksomhet. Det er sikker rett at kommandittselskapet må identifiseres med oppdragstakere som benyttes for å utføre de funksjoner som ligger til - 8-13-001932TVI-STAV
komplementaren eller kommandittselskapet som sådan. Det vises om dette blant annet til avgjørelsene inntatt i Rt. 2001 side 512 Safe Services og i Rt. 2013 side 421 Tronviken. Idet utleievirksomheten drives for kommandittselskapets regning og risiko, er det likevel tilstrekkelig for å kunne konstatere at det drives virksomhet i Deep Sea Drilling Company II KS. De administrative funksjoner, som er en nødvendig del av det å kunne utøve utleie av et komplekst driftsmiddel som en borerigg, er satt bort til en oppdragstaker Odfjell Drilling AS. Alle administrative funksjoner som er knyttet til den operative siden av rigguteleien altså den daglige drift er satt bort til og utføres av Odfjell Drilling AS fra dets kontor i Bergen. At viktige beslutninger herunder utleie av riggen i mer enn 12 måneder - i henhold til kommandittselskapsavtalen 5 skal treffes på selskapsmøter, kan ha betydning for hvor ledelse tilsvarende styrenivå foregår, og dermed hvor "bestyrelsen" av virksomheten må sies å foregå. Men stedet hvor beslutninger av usedvanlig betydning foregår, sier intet om hvor den faktiske virksomheten utøves. Det avgjørende for hvor utleievirksomheten foregår, må følgelig være hvor de aktiviteter som utgjør det vesentlige innhold ved selve utleien foregår, dvs. hvor daglig ledelse av kommandittselskapets utleievirksomhet foregår. Det kan bare være der hvor Odfjell Drilling AS har sitt kontor og utfører de sentrale aktiviteter knyttet til utleien i henhold til managementavtalen. Det fremgår også av årsberetningene fra Deep Sea Drilling Company II KS at selskapet drives fra Bergen. Det drives således en utleievirksomhet for riggeierens regning og risiko i Norge, hvoretter alle vilkår i 2-3 for beskatning av inntekten på saksøkerens hånd i Norge er til stede. Ligningen bygger endelig på at unntaket i skatteloven 2-34 første ledd bokstav b) ikke kommer til anvendelse, idet Deepsea Bergen ikke kan sees å ha vært eiet av verken av kommandittselskapet eller av saksøkeren i "internasjonal virksomhet" for noen av de inntektsår ligningen gjelder. At havet over norsk sokkel er internasjonalt farvann, har ingen betydning for saken, idet det avgjørende må være at riggen i hele perioden har arbeidet opp mot forekomster på kontinentalsokkelen, som er undergitt fullstendig norsk suverenitet. Det er uten betydning for vurderingen hva saksøkeren eventuelt har gjort på andre lands kontinentalsokkel med andre rigger, idet det er virksomhet knyttet til Deepsea Bergen som skal vurderes. Ettersom riggen utelukkende har vært i arbeid på Norsk sokkel siden 2006 og etter det opplyste har kontrakter her gjennom driftsselskapet i overskuelig fremtid, foranlediger saken ingen grensegang opp mot lovkravets yttersoner der et borefartøy har arbeid både på norsk og utenlandsk kontinentalsokkel. Saksøkte nedla slik påstand: 1. Staten v/skatt vest frifinnes. 2. Staten v/skatt vest tilkjennes sakskostnader med tillegg av renter fra forfall til betaling skjer. - 9-13-001932TVI-STAV
Retten bemerker: 1. Innledning tvisten og enkelte rettslige utgangspunkter Retten tar for avgjørelsen utgangspunkt i at Deep Sea Drilling Company II KS etter selskapsloven er et rettssubjekt adskilt fra sine eiere, hvor komplementaren har ubegrenset ansvar for selskapets forpliktelser, mens de øvrige deltakernes har begrenset ansvar til en fastsatt sum. Dette innebærer at eiendeler i kommandittselskapet i privatrettslig forstand anses som kommandittselskapets eiendeler, og at det det er kommandittselskapet som i første omgang er berettiget og forpliktet for den virksomhet som drives i selskapets navn. Retten legger således til grunn for avgjørelsen at riggen Deepsea Bergen er eiet av kommandittselskapet og at det ligger til selskapet å disponere over riggen, herunder ved salg og utleie. Av samme grunn finner retten at det ikke er noe privatrettslig hinder for at eierselskapet kan leie riggen ut til et annet kommandittselskap i vår sak Deep Sea Drilling Company KS, og at den drift som skjer av riggen i det selskapet, skal sees adskilt fra den drift som skjer i eierselskapet, også der de kan være de samme eierinteressene som direkte eller indirekte står bak begge selskapene. Retten antar en også i relasjon til beskatningen i utgangspunktet er forpliktet til å respektere de privatrettslige konstruksjoner, så lenge de er anerkjent i lovgivningen. På allment grunnlag antar retten at det normalt heller ikke i relasjon til beskatningen er grunnlag for å identifisere virksomheter som er drevet gjennom separate rettssubjekter, selv om de kan ha sammenfallende eierinteresser. Det vises om dette blant annet til avgjørelsen inntatt i Rt. 1997 side 1646, Trinc og Trag, som begge parter støtter seg på. Heller ikke disse utgangspunktene sees å være omtvistet mellom partene. Partene er også enige om at inntekter vunnet ved bareboat-utleie av en rigg som av andre benyttes til leting etter eller utvinning av petroleumsforekomster på norsk kontinentalsokkel, ikke omfattes av noen skatteplikt etter Petroleumsskatteloven. Skatteloven 2-1 og 2-2 bestemmer at fysiske personer som er bosatt i riket og selskaper som er hjemmehørende i riket, har allmenn skatteplikt til Norge. Det fremgår imidlertid av 2-2 annet ledd at kommandittselskaper ikke anses som egne skattesubjekter, og av tredje ledd fremgår det at selskapsdeltakerne lignes hver for seg av sin andel av selskapets formue og inntekt. De særlige regler for beregning av hver enkelt deltakers andel av kommandittselskapets inntekt, slik de fremkommer i skatteloven 10-40 flg. behandles ikke, idet ligningens tallstørrelser ikke er gjenstand for tvist. - 10-13-001932TVI-STAV
Konsekvensen av at kommandittselskapet ikke er et eget skattesubjekt og at den enkelte selskapsdeltaker skal lignes for seg for sin andel av selskapets inntekter, er at dersom vedkommende deltaker ikke har alminnelig skatteplikt til Norge, etter reglene i skatteloven 2-1 eller 2-2, vil skatteplikt til Norge for vedkommendes andel av inntekter fra kommandittselskapet måtte bygge på andre regler. Saksøkeren Odfjell Rig Ltd, som er deltaker i Deep Sea Drilling Company II KS med 53 %, er et foretak hjemmehørende på Bermuda, og omfattes således ikke av skatteloven 2-2. Norge har heller ikke noen skatteavtale med Bermuda. Ligningen av saksøkeren bygger derimot på at saksøkeren har skatteplikt til Norge for sin andel av inntektene fra virksomheten i Deep Sea Drilling Company II KS, med grunnlag i skatteloven 2-3 første ledd bokstav b). Bestemmelsen omhandler begrenset skatteplikt til Norge for virksomheter som ikke er hjemmehørende riket, og har denne ordlyden: "(1) Person, selskap eller innretning, som ikke har skatteplikt etter 2-1 eller 2-2, plikter å svare skatt av [ ] b. formue i og inntekt av virksomhet som vedkommende utøver eller deltar i og som drives her eller bestyres herfra, herunder virksomhet hvor arbeidstaker stilles til rådighet for andre innen riket [ ]" Vedtaket bygger som nevnt på at kommandittselskapets utleie av Deepsea Bergen på bareboat-vilkår, er en virksomhet i skattelovens forstand, og at de aktiviteter som er satt bort til managementselskapet i Bergen og utføres derfra, medfører at utleievirksomheten "drives" i riket, og hvor saksøkeren, som eier i kommandittselskapet, da i lovens forstand "deltar" i denne virksomheten. Så vidt retten kan se, har saksøkeren mot ligningen på dette punkt alene gjort gjeldende at bestemmelsen ikke kommer til anvendelse, fordi utleievirksomheten, som følge av organiseringen av virksomheten og bruken av riggen utenfor norsk sjøterritorium, ikke kan sees å drives i Norge. Retten behandler dette anføreselsgrunnalaget mot ligningen nedenfor, under punkt 2. Ligningen av saksøkeren bygger videre på at skatteloven 2-34, om begrensning av skatteplikt for utenlandsk eid skip under norsk drift, ikke kommer til anvendelse. Bestemmelsen første ledd har denne ordlyden: - 11-13-001932TVI-STAV
"(1) Person, selskap eller innretning som ikke har skatteplikt etter 2-1 første eller annet ledd eller 2-2 første eller annet ledd, skal ikke svare skatt av formue i og inntekt vunnet ved eie og drift av a. eget eller innleid skip i internasjonal fart, eller b. eget eller innleid bore- og entreprenørfartøy i internasjonal virksomhet." De nærmere avgrensninger av unntaket i 2-34 første ledd i bestemmelsens øvrige ledd er ikke omtvistet mellom partene, og det sentrale tvistepunktet mellom partene er om vilkåret "i internasjonal virksomhet" i første ledd bokstav b) er innfridd. Ligningen bygger på at dette vilkåret må vurderes opp mot bruken av vedkommende fartøy, og at oppdrag bare på norsk kontinentalsokkel ikke kan anses som "internasjonal virksomhet". Dette er bestridt av saksøkeren. Retten vil behandle dette anførselsgrunnlaget nedenfor, under punkt 3. Krav om sakskostnader behandles til slutt, under punkt 4. 2. Hvorvidt saksøkeren har begrenset skatteplikt til Norge etter skatteloven 2-3 første ledd bokstav b. Hvorvidt det gjennom eierselskapet "drives" virksomhet i riket? Retten konstaterer at partene har en grunnleggende forskjellig rettslig tilnærming til spørsmålet om kommandittselskapets utleievirksomhet drives i Norge eller ikke, idet skattyteren tilnærmer seg dette vilkåret via bestyrelseskriteriet og det forhold at plattformen settes i arbeid utenfor riket, mens ligningsmyndighetene tilnærmer seg vilkåret via virksomhetsbegrepet. Retten finner det rimelig opplagt at omorganiseringen av Odfjellkonsernets eierskap og drift av Deepsea Bergen i 2006, i forbindelse med at riggen måtte ut av skipsbeskatningsordningen i skatteloven kapittel 11, også ble gjort med tanke på forholdet til størrelsen av fremtidig norsk beskatning gjennom petroleumsskatteloven og skatteloven. Retten peker på organiseringen av eierskapet gjennom et kommandittselskap; at en vesentlig deltakerpost ble lagt til saksøkeren, som ikke er undergitt alminnelig norsk beskatning; at beslutningsreglene i kommandittselskapsavtalen 5 er rigget for at virksomheten med utleie av riggen på bareboat-vilkår, ikke skulle anses å være undergitt norsk bestyrelse i henhold til skatteloven 2-3 første ledd. Disse forholdene er rimelig parallelle med den skissen for organisering av eierskap som i Ot. prp. nr. 16 (1991-92) ble gitt for at en skulle styre klar av bestyrelseskriteriet i daværende skattelov 15 første ledd bokstav c). Retten understreker for ordens skyld at det normalt ikke vil være illojalt i forhold til lovgivningen å organisere et eierskap med sikte på å tilpasse seg skattereglene, og på den - 12-13-001932TVI-STAV
måten oppnå ingen eller redusert norsk beskatning. Den foreliggende sak gir ingen foranledning for retten å gå inn på gjennomskjæringsbetraktninger. Det er ikke for retten nødvendig å gå konkret inn på anvendelsen av bestyrelsesvilkåret i den foreliggende sak, idet ligningen ikke bygger på dette og saksøkte heller ikke har prosedert på det. Om de grunnleggende vurderingene opp mot "drives"-vilkåret, heter det i endringsvedtaket på side 7-8: "Drives virksomheten i Norge? Begrepet "drives" tar sikte på tilfeller der det som er virksomhetens innhold foregår i Norge, jf. Ot. prp. nr. 16 (1991-92) punkt 7.2.1. I følge Zimmer (Internasjonal inntektsskatterett, 4. utgave Oslo 2009 side 170) må en viss aktivitet med økonomisk karakter finne sted (bl.a.) her, for skattyters regning og risiko. [ ] Skattekontoret er av den oppfatning at ORLs og ODLs innflytelse på selskapsmøtet ikke er avgjørende for hvor virksomheten drives, men at det kun er ved vurderingen av bestyrelses-kriteriet det er avgjørende hvor selskapets ledelse på styrenivå befinner seg. Selskapets henvisning til NOU 1986:9 pkt. 6.5, Ot. prp. nr. 16 (1991-92) pkt. 7.2.1 og til uttalelsene fra Finansdepartementet inntatt i Utv. 1993 side 1589, som vedrører bestyrelses-kriteriet, vil således ikke være avgjørende for saken. Til støtte for sitt syn viser skattekontoret til Aarbakke, (Virksomhetsbegrepet i norsk skatterett, Oslo 1967 2.44), som uttaler at loven forutsetter at en virksomhet kan drives her i riket uten at den bestyres herfra. I forhold til om bareboat-utleie drives i Norge, bemerker skattekontoret at man må ta stilling til hvilke elementer i virksomheten som skal tillegges avgjørende vekt i forhold til begrepet "drives", dvs. enten hvor ledelsen av selskapet befinner seg, eller hvor driftsmiddelet, riggen, befinner seg. Skattekontoret er av den oppfatning at riggens lokalisering ikke er av betydning for skatteplikten. Skattekontoret mener dette fremgår av Trinc og Trag-dommen (Rt. 1997 side 1646) hvor skatteplikten for bareboat-utleien ble vurdert på basis av felles virksomhet, og ikke etter hvor driftsmiddelet faktisk var. Det legges således til grunn at det er ledelsen av selskapet som må befinne seg i Norge. - 13-13-001932TVI-STAV
I forhold til hva det vil si at en virksomhet drives i riket uttaler Aarbakke, (Virksomhetsbegrepet i norsk skatterett, Oslo 1967 2.45) følgende om dette: "Det er tilstrekkelig at virksomheten utøves fra fast eiendom eller fast anlegg i riket, eller at utøvelsen har annen slik stedlig tilknytning som er angitt i L 18." Det vises videre til rettspraksis, jf. Safe Service-dommen (Rt. 2001 side 512, inntatt i Utv. 2001 side 725) hvor det kan utledes at det å "drive virksomhet" ikke krever egen fysisk tilstedeværelse av utlendingen i Norge, så lenge utlendingen selv bærer økonomisk risiko for virksomheten som utøves i Norge. I denne saken er det inngått en management avtale med OD AS i Bergen som manager av riggen. Managementavtalen inneholder bestemmelser knyttet til både eie og drift av riggen. Det følger av managementsavtalens bestemmelser knyttet til eie av riggen at OD blant annet skal utføre tjenester knyttet til forsikring, innkjøp av utstyr, vedlikehold, klassifikasjoner, regnskap, budsjett betaling av avdrag og renter på lån, motta leie, holde eier nøye underrettet av hendelser som forårsaker eller kan forårsake krav fra tredjemann mot riggen, ta rettslige og andre forholdsregler for å beskytte riggen eller sikre eventuelle krav mot tredjemann og foreta eventuelle forhandlinger om salg og pantsetting. I forhold til tjenestene som OD AS utfører knyttet til daglig drift i anledning eie av riggen, er dette aktiviteter av økonomisk karakter og en del av innholdet i virksomheten. Sammenholdes dette med uttalelser fra Aarbakke og Safe Servicedommen, er skattekontoret av den oppfatning at daglig drift av bareboat-utleie kan begrunne skatteplikt til Norge etter drive-begrepet." Virksomhetsbegrepet i norsk skatterett uttrykkes gjerne med utgangspunkt i Aarbakkes definisjon av dette etter skatteloven 1911 42, om at det må angå en aktivitet med økonomisk karakter utøvet av skattyteren selv eller andre som må likestilles med ham (Aarbakke, skatt på inntekt, 4. utg. side 125). Retten antar uttrykket virksomhet i skatteloven 2-3 første ledd må forstås på samme måte, og de oppgaver som gjennom managementavtalen som er satt ut til Odfjell Drilling AS, derfor må sees som del av Deep Sea Drilling Company II KS virksomhetsutøvelse ved utleien av riggen på bareboatvilkår. Managementavtalen er fremlagt for retten, uten at retten finner det nødvendig å gjengi fra denne. Retten konstaterer at saksøkeren ikke har bestridt skattekontorets gjengivelse av de oppgaver som etter denne er lagt til Odfjell Drilling AS på vegne av eierselskapet, og som altså blant annet omfatter utførelse av tjenester knyttet til "forsikring, innkjøp av utstyr, vedlikehold, klassifikasjoner, regnskap, budsjett betaling av avdrag og renter på lån, motta leie, holde eier nøye underrettet av hendelser som forårsaker eller kan forårsake krav fra - 14-13-001932TVI-STAV
tredjemann mot riggen, ta rettslige og andre forholdsregler for å beskytte riggen eller sikre eventuelle krav mot tredjemann og foreta eventuelle forhandlinger om salg og pantsetting". De oppgaver som etter managementavtalen er lagt til Odfjell Drilling AS i Bergen og som ubestridt utøves derfra, er etter rettens vurdering oppgaver som naturlig ligger til den daglige ledelse av kommandittselskapet og som er helt grunnleggende for den løpende driften av utleievirksomheten, og peker klart i retning av at utleievirksomheten drives fra Norge. Retten har merket seg at saksøkeren i sitt muntlige innlegg for retten antydningsvis har vært inne på at det kan ha betydning for avgjørelsen at videreføringen av managementavtalen er gjort eller forutsatt i selve kommandittselskapsavtalen, og at det kan tenkes at det er kommandittselskapet som sådan, og ikke komplementaren, som er part i denne. En slik sondring har etter rettens vurdering ingen betydning for saken, idet oppgavene uansett gjelder kjerneoppgaver opp mot den daglige ledelse av utleievirksomheten, som da uansett forestås for kommandittselskapets regning og risiko. Hvorvidt de øvrige eierne ved dette har avgrenset komplementarens oppgaver i strid med reglene i selskapsloven 3-9, har såldes ingen betydning for det spørsmål retten skal ta stilling til. De oppgaver som etter kommandittselskapsavtalen 5 gjengitt i dommens innledende del er lagt til selskapsmøtet, og som avgrenser komplementarens kompetanse som daglig leder i selskapet, er etter rettens syn ikke usedvanlig, og er oppgaver som normalt tilligger enten et styre eller selskapsmøtet. At disse oppgavene ikke er lagt til et eget styre, men utøves av eierne, som ved et styrende flertall er utlendinger, har etter rettens vurdering for det vesentlige sin betydning i forhold til lovens alternative vilkår om bestyrelse av virksomheten fra Norge. De kilder som saksøkeren har fremhevet i sin prosedyre, angår stort sett internasjonal skipsfart, hvor virksomhetens innhold transportoppdragene - sett hen til den norske handelsflåtens tradisjonelle størrelse, stort sett har involvert også utenlandske havner. Retten finner det i så måte illustrerende når det i NOU 1986: 9, om beskatning av utlendinger som investerer i norsk skipsfartsvirksomhet, under behandlingen av skatteloven 1911 15 c på side 9, uttaler: "Alternativet "drives" tar sikte på de tilfeller der virksomhetens innhold foregår i Norge, jfr. Aarbakke op.cit. s. 77. Siden mandatet gjelder internasjonal skipsfart, er dette alternativ ikke aktuelt. Det er derfor alternativet "bestyres", som er aktuelt som mulig hjemmel for å beskatte de utenlandske interessenter i Norge." Tilsvarende uttales det om det samme spørsmålet i Ot. prp. nr. 16 (1991-92) på side 90: - 15-13-001932TVI-STAV
"Utlendinger som eier skip, er videre skattepliktige hit når skipsfartsvirksomheten "drives eller bestyres her i riket", jf. skatteloven 15 første ledd c. Da alternativet "drives" tar sikte på tilfeller der det som er virksomhetens innhold foregår i Norge, er det alternativet "bestyres" som er aktuelt for internasjonal skipsfart." Tilnærmingen til drivespørsmålet synes i disse tilfellene å innebære en vekting av drivekravet i favør hvor driftsmidlene skipene befinner seg, fremfor hvor selskapets ledelse befinner seg. Retten oppfatter saksøkeren slik at han gjør gjeldende at det tilsvarende perspektiv som for internasjonal skipsfart, også skal legges til grunn ved vurderingen av hvor riggutleievirksomheten drives; at det avgjørende ikke bør være hvor den daglige ledelse utøves fra, men hvor driftsmiddelet befinner seg. I artikkelen "Utenlandske skipsredere og norsk skatt" av Trond Sanfelt og Mariann Andersen, inntatt i Skatterett, 1992 side 181 flg., oppsummeres på side 187 blant annet med grunnlag i ovennevnte proposisjon og uttalelser i forarbeidene til den da siste endringen av skatteloven 23 annet ledd: "På bakgrunn av det foreliggende rettskildemateriale, må det legges til grunn at rettstilstanden i dag er klar. Utgangspunktet er at alternativet "drives" ikke kan benyttes for å hjemle skatteplikt til Norge ved deltakelse i skipsfartssamarbeide. Unntak gjelder hvor virksomheten, eller deler av den, ennå ikke har fått karakter av å være internasjonal skipsfartsvirksomhet. [ ]." Retten antar, blant annet med grunnlag i disse uttalelsene, at spørsmålet det er lokaliseringen av driftsmidlene eller ledelsen som er det sentrale ved avgjørelsen av om utleievirksomheten drives i riket eller ikke, er mer sammensatt enn hva skattekontoret har gitt uttrykk for i ligningsavgjørelsen, hvor det heter: "Skattekontoret er av den oppfatning at riggens lokalisering ikke er av betydning for skatteplikten. Skattekontoret mener dette fremgår av Trinc og Trag-dommen (Rt. 1997 side 1646) hvor skatteplikten for bareboat-utleien ble vurdert på basis av felles virksomhet, og ikke etter hvor driftsmiddelet faktisk var. Det legges således til grunn at det er ledelsen av selskapet som må befinne seg i Norge." Retten kan, i motsetning til skattekontoret, ikke se at Trinc og Trag-dommen avgjør dette spørsmålet. Ligningen av Trinc som ble underkjent av Høyesterett bygget på at det liberiaregistrerte eierselskapet til boreriggen drev felles virksomhet med driverselskapet Trag, som utførte boreoppdrag på norsk kontinentalsokkel, og som var skattepliktig til Norge etter petroleumsloven for inntektene fra boreoppdraget. Den anførte felles - 16-13-001932TVI-STAV
virksomhet for disse selskapene, var da nettopp boreoppdraget med Trincs rigg som i navnet til Trag ble utført på norsk sokkel. Retten finner det således ikke innlysende at denne dommen gir noe vesentlig bidrag til forståelsen av skatteloven 2-3 opp mot den foreliggende sak. Retten har merket seg at Deep Sea Drilling Company II KS eneste virksomhet siden opprettelsen i 2006, har vært å stille Deepsea Bergen til rådighet på bareboat-vilkår til det norske kommandittselskapet Deep Sea Drilling Company KS, som også har adresse i Bergen, og hvor den daglige driften av dette uøves av samme Odfjell Drilling AS i Bergen. Retten finner at det er en svakhet ved ligningen at det ikke er redegjort nærmere for avtaler og de nærmere betingelser i disse mellom de to kommandittselskapene, som i saksøkerens redegjørelse til skattekontoret er opplyst å være basert på standard Barecon 2001. Retten antar imidlertid at også utleie av rigger på bareboat-vilkår etter omstendighetene kan ha internasjonal karakter, også fordi riggenes eier gjennom betingelser i leieavtalen antas å ha herredømme over hvilke i farvann leieren kan anvende riggen. Riggen har likevel siden 2006, og således i alle de tre inntektsår saken gjelder: 2009, 2010 og 2011, utelukkende vært satt inn i oppdrag på norsk kontinentalsokkel. Den har i denne perioden således utelukkende operert i havområder som i relasjon til den virksomhet riggen er konstruert for og brukt i er undergitt norsk eksklusiv jurisdiksjon, jf. kontinentalsokkelloven og petroleumsloven. Selv om riggen, i forhold skattelovens geografiske avgrensning til riket, utelukkende skjønnes å ha vært satt i oppdrag utenfor riket, har den altså ikke vært benyttet utenfor norsk kontinentalsokkel. Denne bruken av riggen har saksøkeren forutsetningsvis hatt herredømme over gjennom klausuler i utleien. Disse forhold fratar utleievirksomheten ethvert preg av den intensjonalitet som i det fremlagte rettskildematerialet opp mot skipsfart fremheves som grunnlag for å slutte at virksomheten utøves der driftsmidlene fartøyene befinner seg. Retten bemerker for øvrig at den ikke kan se at Finansdepartementets generelle betraktninger vedrørende forståelsen av skatteloven 2-3 første ledd bokstav b), opp mot norsk aktiv forvaltning av utlendings aksjeportefølje, inntatt i Utv. 2006 side 1750, har overføringsverdi av betydning for den foreliggende sak. Retten bemerker endelig at de særlige hensyn som eventuelt gjør seg gjeldende for å skape en forutsigbar skattesituasjon for utlendinger som investerer i norsk skipsfart og i norsk riggnæring, i første rekke anses ivaretatt gjennom unntaksbestemmelsene i skatteloven 2-34. I lys av ovennevnte, og det forhold at den daglige ledelsen av utleievirksomheten, med de plikter som ligger på eieren i det løpende leieforhold og som gjennom managementavtalen - 17-13-001932TVI-STAV
er lagt til Odfjell Drilling AS, uomstridt innebærer et betydelig og mangesidig aktivitetsnivå på eierens vegne utøvet i Norge, har retten blitt stående ved at virksomheten i Deep Sea Drilling Company II KS drives fra Bergen og således i riket i henhold til skatteloven 2-3. Retten er etter dette kommet til at det var korrekt av ligningsmyndighetene å legge til grunn for ligningen av saksøkeren at vedkommende i utgangspunktet har skatteplikt til Norge, for sin andel av inntektene fra Deep Sea Drilling Company II KS utleie av Deepsea Bergen til Deep Sea Drilling Company KS. 3. Hvorvidt unntaket i skatteloven 2-34 første ledd bokstav b) kommer til anvendelse Retten må nå ta stilling til om skatteloven 2-34 kommer til anvendelse, slik at saksøkerens andel av inntekten fra riggutleien likevel ikke kommer til beskatning i Norge. Bestemmelsens første ledd hjemler enkelte unntak for begrenset skatteplikt som ellers etablerers etter reglene i skatteloven 2-3, og hvor saksøkeren har anført at bokstav b) kommer til anvendelse: "(1) Person, selskap eller innretning som ikke har skatteplikt etter 2-1 første eller annet ledd eller 2-2 første eller annet ledd, skal ikke svare skatt av formue i og inntekt vunnet ved eie og drift av a. eget eller innleid skip i internasjonal fart, eller b. eget eller innleid bore- og entreprenørfartøy i internasjonal virksomhet." Om skattekontorets tolkning og anvendelse av bestemmelsen på den foreliggende sak, heter det i endringsvedtaket på side 10 blant annet: "Skattekontoret bemerker at hovedproblemstillingen vedrørende sktl. 2-34 er om vilkåret "internasjonal virksomhet" er til stede. Det er ikke omstridt at ORL er eier av et borefartøy. Skattekontoret kan ikke se at det er av betydning for vurderingen av vilkåret at selskapet gjennom flere år har drevet virksomhet med forskjellige borefartøyer på forskjellige lands kontinentalsokler. Det er riggen Deepsea Bergen som isolert sett må vurderes. At ORL har direkte og indirekte fullstendig kontroll på Deepsea Bergen og bestemmer hvorledes riggen skal inngå i sin øvrige virksomhet, kan heller ikke ha betydning for om unntaket kommer til anvendelse. Verken Ot. prp. nr 30 (1983-84) eller Ot. prp. 16 (1991-92) gir anvisning for tolkningen av uttrykket. Sktl. 2-34 er imidlertid grundig behandlet av Sanfelt og Andersen (Utenlandske skipsredere og norsk skatt, Skatterett 1992 side 181). - 18-13-001932TVI-STAV
I følge Sanfelt og Andersen må det legges til grunn at den praksis som gjaldt for tidligere sktl. 23, 3 ledd, fortsatt må gjelde. Dette innebærer for det første at transport med skip mellom norske havner ikke omfattes av "internasjonal fart". I forhold til begrepet "internasjonal virksomhet med bore- og entreprenørfartøyer" hadde dette en uklar rekkevidde. Men, med reservasjon for opphold av usedvanlig lengde, kunne et opphold innenfor norsk sektor neppe diskvalifisere for skattefritak. På bakgrunn av dette avvises selskapets anførsel om at "internasjonal virksomhet" lest isolert åpenbart må omfatte virksomhet på norsk sokkel, selv om det isolert er gitt unntak for virksomhet som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven. Skattekontoret er enig med selskapet at det ikke finnes holdepunkter for å hevde at en rigg ikke lenger er tilknyttet en internasjonal virksomhet straks den tas inn på norsk sokkel. Skattekontoret er imidlertid av den oppfatning at det må være begrensninger for hvor lenge en rigg kan oppholde seg på norsk sokkel før den ikke lenger er i "internasjonal virksomhet". Skattekontoret bemerker at endringssaken vedørende inntektsårene 2009 og 2010, og at Deepsea Bergen har vært i oppdrag på norsk sokkel sammenhengene siden våren 2006. I forhold til reservasjonene som gjøres for opphold av usedvanlig lengde og transport med skip mellom norske havner, jf. artikkel av Sanfelt og Andersen henvist til ovenfor, mener skattekontoret at dette må innebære at lovens vilkår om "internasjonal virksomhet" ikke er oppfylt i denne saken. Skattekontoret kan for øvrig ikke se at beskatning av bareboat-utleien vil være i strid med bestemmelsens formål, slik selskapet anfører. Det fremgår klart av saken at ORLs inntekter fra bareboat-utleien er skattepliktig etter sktl. 2-3 (1) bokstav b og at rekkevidden av unntaket i 2-34 (1) bokstav b begrenses av at riggen nyttes i "internasjonal virksomhet". Så vidt retten kan bedømme, anfører saksøkeren det samme for retten som han gjorde overfor ligningsmyndighetene, og som ligningsmyndighetene har behandlet og tatt stilling til i vedtaket, og som partene er enige om også er dekkende for grunnlaget for ligningen av saksøkeren for inntektsåret 2011. Om riggens oppdrag på norsk sokkel i årene fremover, bemerker retten at saksøkeren ikke bestred saksøkerens opplysninger i skranken, om at riggen er engasjert av Statoil på norsk sokkel frem til 2017. Retten har vurdert saksøkerens anførsler, men kan ikke se at det hefter mangler av betydning ved den tolkning og anvendelse av skatteloven 2-34 som fremgår av begrunnelsen for ligningen, slik den er gjengitt i det foregående. Retten kan for sitt vedkommende slutte seg til den lovforståelse og som på dette punktet fremgår av vedtaket. Retten kan således ikke se at en økonomisk aktivitet som i beskatningsperioden alene har - 19-13-001932TVI-STAV
vært undergitt norsk jurisdiksjon, kan sees som "internasjonal virksomhet" etter sitt innhold. Retten er etter dettekommet til at unntaket i skatteloven 2-34 ikke kommer til anvendelse, og at det ikke knytter seg noen ugyldighetsgrunner ved ligningen av saksøkeren for inntektsårene 2009, 2010 og 2011, så langt ligningene er angrepet av saksøkeren. Det gis dom for at Staten v/skatt vest frifinnes. 4. Sakskostnader Det er nedlagt påstand om saksøkte Staten v/skatt vest tilkjennes erstatning for sine sakskostnader i anledning saken. Med det resultat retten er kommet til, har Staten fullt ut vunnet saken, og har etter hovedregelen i tvisteloven 20-2 første jf. annet ledd krav på erstatning for sine saksomkostninger. Retten har vurdert unntakene i bestemmelsens tredje ledd, men har ikke funnet disse å komme til anvendelse. Retten bemerker særskilt at selv om det juridiske landskapet fremstår som innfløkt, har ikke avgjørelsen budt på tvil. Saksøktes prosessfullmektig har fremlagt oppgave over de sakskostnader som kreves dekket under omkostningspåstanden. Opprinnelig oppgave ble fremlagt i retten, og senere undergitt enkelte rettelser i eget prosesskrift til retten, med kopi til motpartens prosessfullmektig. Saksøkerens prosessfullmektig har verken i retten eller senere tilkjennegitt innsigelser mot omkostningskravets størrelse eller de poster det bygger på. I den justerte omkostningsoppgaven er kostnadene som kreves erstattet 409 580 kroner, hensyntatt øreavrunding. Av dette utgjør 318 150 kroner salær til prosessfullmektigen eks. mva., 9 514 kroner kostnader til reise og opphold for prosessfullmektigen, og 81 916 kroner merverdiavgift på salær og utlegg. Retten finner at de kostander som er påløpt på saksøktes hånd, har vært nødvendig for en betryggende ivaretakelser av saksøktes nødvendige tarv i anledning rettergangen. Det gis dom for at saksøkeren innen to uker plikter å erstatte statens saksomkostninger med 409 580 kroner. Idet saksøkeren er utlending og det ikke kan utelukkes at inndrivelse av idømte sakskostnader må skje i utlandet, finner retten at det i samsvar med påstanden skal gis dom for plikt til å betale forsinkelsesrenter ved forsinket betaling. - 20-13-001932TVI-STAV