Page 1 of 5 Rt-1992-236 (59-92) - UTV-1992-1103 INSTANS: Høyesterett - Dom. DATO: 1992-02-22 PUBLISERT: Rt-1992-236 (59-92) - UTV-1992-1103 STIKKORD: Selskapsrett. Skatterett. Foreldelse. SAMMENDRAG: Et aksjeselskap ble avviklet i 1980 og aktiva og passiva ble overført til et personlig firma eiet av enestyre og eneaksjonær i det avviklede selskap. Før avviklingen var det foretatt bokettersyn som ledet til etterligning for årene 1975-78. Etterligningen forelå i 1986. Tidligere eneaksjonær hadde ved avviklingen av selskapet ikke gått frem etter aksjeloven kapittel 13, se særlig 13-7 og 13-12. Han hadde overtatt aktiva og passiva og ble ansvarlig for selskapets uoppgjorte krav, herunder de krav som måtte følge av den skattesak som var på gang etter foretatt bokettersyn. - Kravet var ikke foreldet, selv om søksmålet var reist med grunnlag i ansvarsbestemmelsen i aksjeloven 15-1. Etterligningen var tatt opp innen fristen etter ligningsloven 9-6 nr. 1. Etter skattebetalingsloven 48 a begynte foreldelsesfristen å løpe fra utgangen av det år da etterligning ble foretatt. - Uttalt at ansvar også kunne vært bygget på skatteloven 32, annet ledd. SAKSGANG: Høyesterett HR-1992-00028 A, nr 237/1990 PARTER: Asbjørn Breiland (Advokat Nils Aga - til prøve) mot Bodø kommune (Advokat John Steen Holm) FORFATTER: Hellesylt, Schei, Lødrup, Gjølstad og Christiansen Stemmegivning: Dommer Hellesylt: Saken gjelder økonomisk ansvar for styreformann og eneaksjonær i et avviklet aksjeselskap med bakgrunn i en etterlikning av selskapet på skjønnsmessig grunnlag. Asbjørn Breiland var fra stiftelsen i 1974 styreformann og flertallsaksjonær i Møbelhuset A/S, heretter benevnt selskapet. I 1977 overtok Breiland samtlige aksjer og var enestyre fram til selskapet ble avviklet i 1980 da aktiva og passiva ble overført til det personlige firma Møbelhuset, Asbjørn Breiland. På grunnlag av et bokettersyn i oktober 1979 ble det etterberegnet merverdiavgift i selskapet. Klagenemnda for merverdiavgift traff sin avgjørelse 29 august 1983. Avgiftskravet ble på grunn av at selskapet var avviklet aldri inndrevet. På grunnlag av de tall klagenemnda la til grunn når det gjaldt merverdiavgiften, ble det foretatt etterlikning av selskapet for årene 1975-78. Melding om endring av likningen ble sendt 26 september 1986. Beløpet med tilleggsskatt utgjorde kr 610.016,-. Dette kravet med renter hevdet kommunen at Breiland personlig var ansvarlig for, noe Breiland bestred. Bodø kommune reiste sak mot Breiland for Bodø byrett. Kravet ble fremmet som et erstatningskrav etter aksjeloven 15-1. Byretten som bestemte at det skulle forhandles særskilt om foreldelsesspørsmålet, Side 237 jf tvistemålsloven 98 annet ledd, fant at kravet var foreldet, og avsa 20 april 1988 dom med slik domsslutning: "1. Asbjørn Breiland frifinnes. 2. Bodø kommune v/ ordføreren dømmes til å erstatte Asbjørn Breiland saksomkostninger - prosessfullmektigens salær - med kr 7.000,- - sjutusenkroner -. Oppfyllelesfristen er 2 - to - uker." Kommunen anket byrettens dom. På grunnlag av skriftlig behandling av spørsmålet om foreldelse kom lagmannsretten med to mot en stemme til at kravet ikke var foreldet, og avsa 3 mai
Page 2 of 5 1989 dom med denne domsslutning: "Byrettens dom oppheves og hjemvises til fortsatt behandling. Avgjørelse om saksomkostninger utstår til den dom eller kjennelse som avgjør hele saken." Asbjørn Breiland anket lagmannsrettens dom. Høyesteretts kjæremålsutvalg fant at det ikke var adgang til å avsi deldom, og opphevet lagmannsrettens dom. Saken ble hjemvist til fortsatt behandling for lagmannsretten. Den 14 mai 1990 avsa Hålogaland lagmannsrett dom med følgende domsslutning: "1. Asbjørn Breiland dømmes til å betale til Bodø kommune kr 610.016,- - kronersekshundreogtitusenogseksten 00/100 - med tillegg av 15 - femten - % årlig rente fra forliksklagens forkynnelse til betaling skjer. 2. Saksomkostninger tilkjennes ikke." Lagmannsretten bygde sin avgjørelse på at det forelå en gjeldsovertakelse fra Breilands side som medførte at han personlig ble ansvarlig for selskapets forpliktelser. Dette var et nytt grunnlag som først ble tatt opp under hovedforhandlingen med basis i Breilands forklaring for lagmannsretten. Det nærmere saksforhold og partenes anførsler for de tidligere retter framgår av byrettens og lagmannsrettens dommer. Asbjørn Breiland har anket lagmannsrettens dom. Anken, slik den er presisert under forhandlingen for Høyesterett, gjelder bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen. For Høyesterett er det ikke bestridt at vilkårene for å foreta skjønnsmessig likning av selskapet forelå, men det hevdes at Breiland ikke er ansvarlig for skattekravet. For Høyesterett foreligger det flere nye dokumenter i saken. Det er holdt bevisopptak med forklaring av den ankende part og tre vitner. Den ankende part Asbjørn Breiland bestrider at det er grunnlag for å holde ham ansvarlig for krav som utspringer av etterlikningen av selskapet hva enten dette bygges på påstått gjeldsovertakelse, aksjeloven 15-1 eller skatteloven 32 annet ledd. Kommunen har ved den likvidasjonslikning som ble foretatt, som skjedde med kunnskap om at selskapet var avviklet, akkviescert ved den avvikling som ble foretatt. Selv om det erkjennes at man ved avviklingen av selskapet formelt Side 238 ikke gikk fram i samsvar med bestemmelsene i aksjeloven kapitel 13 om oppløsning og avvikling, var det med den oppstilling av aktiva og passiva som forelå, og de kunngjøringer som ble foretatt, reelt forholdt som ved en avvikling etter aksjeloven. Det var ingen fusjon eller sammensmelting mellom selskapet og Breilands personlige firma. Det foreligger ingen gjeldsovertakelse som skattekreditor kan gjøre gjeldende. En gjeldsovertakelse er i tilfelle begrenset til den gjeld som var med i oppstillingen som var grunnlaget for overtakelsen, og kan ikke omfatte skatteansvar på grunnlag av en etterlikning mange år senere. Det er ikke påvist noe ansvarsgrunnlag etter aksjeloven 15-1. Ansvar etter denne bestemmelse kan iallfall ikke omfatte tilleggsskatten. Kommunen har for øvrig ikke fullmakt i skatteinnbetalingsloven til å reise erstatningskrav som også omfatter statens tap. Heller ikke skatteloven 32 annet ledd gir grunnlag for ansvar for en slik etterlikning med tilleggsskatt som det her er tale om lang tid etter at selskapet var avviklet. Ansvaret vil under enhver omstendighet måtte begrenses til den netto som Breiland overtok fra selskapet. Subsidiært anføres at et mulig ansvar er foreldet. Dette gjelder hva enten det bygges på gjeldsovertakelse, aksjeloven 15-1 eller skatteloven 32 annet ledd. Det er her tale om forskjellige krav som er ulike i grunnlag og omfang og det er heller ikke full identitet på kreditorsiden. Forliksklagen kunne således bare avbryte foreldelsesfristen i forhold til erstatningskravet etter aksjeloven 15-1, som den gang var grunnlaget for søksmålet. Og for et slikt krav er kommunen kreditor, da den som nevnt ikke kan reise erstatningssak på statens vegne uten fullmakt.
Page 3 of 5 Om ansvar bygget på gjeldsovertakelse ikke er foreldet, må det anses bortfalt ved passivitet, særlig på grunn av den lange tid det tok fra likningskontoret mottok meldingen om klagenemndas avgjørelse og til det forelå etterlikning, og også under hensyn til den likvidasjonslikning som tidligere var foretatt. Den ankende part har nedlagt denne påstand. "1. Asbjørn Breiland frifinnes. 2. Asbjørn Breiland tilkjennes saksomkostninger for samtlige retter." Ankemotparten - Bodø kommune - mener at lagmannsrettens dom er riktig. Det forelå verken formelt eller reelt noen slik avvikling av selskapet som aksjeloven gir anvisning på etter bestemmelsene i loven kapittel 13. Lagmannsretten har med rette lagt til grunn at det foregikk en gjeldsovertakelse som kommunen kunne holde seg til ved den sammenslåing av selskapet og det personlige firma som fant sted i 1980. Likvidasjonslikningen for skatteåret 1980 som ble foretatt overfor Breiland bygget på hans egne oppgaver i hans personlige skattesak og kan ikke ha fratatt kommunen adgangen til etterlikning basert på de opplysninger som framkom ved klagenemndas avgjørelse i merverdiavgiftssaken. Breiland var klar over at denne saken var på gang. Både formen og realiteten i den løsning Breiland valgte ved opphør av aksjeselskapet medfører at han blir ansvarlig for de iliknede skatter. Bestemmelsen i aksjeloven 15-1 hjemler ansvar også for tap påført stat og kommune Side 239 ved at midler unndras beskatning, og også subjektivt sett foreligger det ansvarsgrunnlag for Breiland. Det er dessuten grunnlag for ansvar etter skatteloven 32 annet ledd, og dette ansvaret omfatter også tilleggsskatt. Breiland var ved avviklingen klar over at det kunne bli etterlikning. Men det erkjennes at ansvaret her må være begrenset til det som fantes av midler i boet. Men hvor meget som fantes i boet er det nå - på grunn av den måten avviklingen foregikk på - ikke mulig å si. Den oppstilling Breiland viser til, kan ikke legges til grunn. Kommunen bestrider at ansvaret er foreldet uansett hvilket rettslig grunnlag det bygger på. Det er ikke naturlig å tale om forskjellige krav. Innbetaling vil således måtte avregnes krone for krone uansett grunnlag. Også når grunnlaget er aksjeloven 15-1 må kommunen kunne representere også staten, siden det her er tale om ansvar for skattekrav. Det foreligger ikke en slik passivitet ved likningsbehandlingen at det kan medføre at krav i henhold til etterlikningen ikke kan gjøres gjeldende. Kommunen har nedlagt denne påstand: "1. Lagmannsrettens dom pkt. 1 stadfestes. 2. Bodø kommune tilkjennes saksomkostninger for alle retter." Jeg er kommet til samme resultat som lagmannsretten. For Høyesterett har det vært en omfattende prosedyre om en rekke juridiske spørsmål. Det blir for meg nødvendig bare å gå inn på noen få av disse. Mitt utgangspunkt for drøftelsen er at vi har for oss et tilfelle hvor et aksjeselskap, Møbelhuset A/S, ble avviklet. Aksjeloven kapittel 13 inneholder nærmere bestemmelser når det gjelder framgangsmåten ved oppløsning og avvikling av aksjeselskap. Disse tar bl a sikte på å få fram verdiene i selskapet og sikre en forsvarlig avvikling under varetakelse av både aksjonærenes og - særlig - kreditorenes interesser. Den ankende part har erkjent at han ikke overholdt de formelle regler som aksjeloven stiller opp, men hevder at reelt ble aksjeloven krav tilfredsstilt. Jeg finner det klart at så ikke har vært tilfelle. Uten å gå nærmere inn på enkelthetene nevner jeg som eksempel at den lite spesifiserte fortegnelse over selskapets bokførte aktiva og passiva pr 1 januar 1980 som er framlagt, ikke kan sies å fylle kravet etter aksjeloven 13-7. Det var heller ikke forholdt i samsvar med 13-12 når det gjelder dekning av selskapets forpliktelser. Det som har skjedd var - slik jeg ser det - at selskapets eneeier, av fullt legitime grunner, fant å ville opphøre med møbelhandel i aksjeselskaps form, og fortsette samme virksomhet gjennom det personlige firma som
Page 4 of 5 allerede var etablert. For dette formål fant han det hensiktsmessig å overta selskapets aktiva og passiva. Når han gjorde dette ble det faktisk etablert en kontinuitet i forholdet mellom selskapet og hans personlige firma. Ved på en slik måte å fortsette selskapets drift uten å foreta en avvikling i samsvar med aksjeloven, må han bli ansvarlig for alle selskapet uoppgjorte krav uansett hva han personlig kan ha forestilt seg om ansvaret. Det kan godt tenkes at Breiland på denne måte kommer dårligere ut enn om han hadde gått fram i samsvar med aksjelovens bestemmelser. Side 240 Dette vil vel særlig bero på hvilke midler som ved avviklingen fantes i selskapet til dekning av det skatteansvar som ville komme. Breiland har subsidiært anført at han iallfall ikke kan bli ansvarlig for mer enn verdien av den netto han overtok fra selskapet. Men når Breiland ved avviklingen har forholdt seg slik at det ikke nå er mulig realistisk å etterspore hvilke reelle verdier han overtok, er dette ikke en aktuell rettslig problemstilling. Breilands anførsel om at kravet er foreldet, kan etter min mening ikke føre fram. At ansvaret for selskapets skattegjeld gikk over på ham personlig, får ingen innflytelse på den ti års frist for adgangen til å foreta endring av likningen som dengang fulgte av skatteloven 122 nr 7, nå ligningsloven 9-6 nr 1. Etterlikningen ble tatt opp i mai 1985 og var således innenfor fristen. Vedtaket om etterlikning ble sendt Breiland i september 1986 og forfalt til betaling tre uker senere. Det følger av skattebetalingsloven 48 a at foreldelsesfristen da begynte å løpe fra utgangen av 1986. Det gjelder en tre års foreldelsesfrist, jf foreldelsesloven 2. Jeg antar at foreldelsen ble avbrutt ved inngivelse av forliksklage i mai 1987. Forliksklagen omfattet hele det krav som nå gjøres gjeldende, inkludert tilleggsskatten med renter. Selv om søksmålet ble reist med grunnlag i erstatningsansvarsbestemmelsen i aksjeloven 15-1, var kravet direkte knyttet til statens og kommunens skattekrav. Det foreligger etter min mening tilstrekkelig identitet i forhold til reglene om avbrytelse av foreldelse. I det jeg har sagt ligger dessuten at jeg anser at kommunen kunne representere også staten i søksmålet. Etter dette kan foreldelsesinnsigelsen ikke føre fram. Heller ikke kan jeg se at kommunen har tapt sin adgang til å foreta etterlikning på grunn av passivitet, selv om det må sies at saken ble gammel. Den likvidasjonslikning som ble foretatt for Breiland for skatteåret 1980 på grunnlag av hans oppgaver over det han hadde overtatt fra selskapet, kunne ikke gi ham en berettiget forventning om at all beskatning i forbindelse med selskapet var avsluttet. Han var klar over den merverdiavgiftssak som var på gang på grunnlag av bokettersynet i selskapet i 1979. Det kan videre ikke bebreides likningskontoret at det ventet til det forelå endelig avgjørelse i klagenemnda for merverdiavgift før etterlikningen ble tatt opp. Skulle likningskontoret selv gå inn i saken på et tidligere tidspunkt, ville det ha medført et ressursødende dobbeltarbeid. Heller ikke finner jeg grunnlag for å kritisere tidsforløpet fra etterlikningen ble tatt opp i mai 1985 til vedtaket forelå i september 1986. Det som det kan reises spørsmål ved, er den tid det tok fra klagenemndas avgjørelse forelå i september 1983 og til etterlikning ble tatt opp i mai 1985, for øvrig uten at likningskontoret da var oppmerksom på klagenemndas avgjørelse. Men jeg kan ikke se at dette tidsforløp medfører at etterlikning må anses avskåret på grunn av passivitet. Det må ved vurderingen her gis en forholdsvis rommelig margin av hensyn til de arbeidsoppgaver og de ressurser likningsvesenet har. Blant annet vil arbeidet måtte innpasses i likningsvesenets øvrige arbeid, noe som gjør at arbeidet med etterlikning vil kunne ta atskillig tid. Avslutningsvis finner jeg, på bakgrunn av den prosedyre som har vært holdt vedrørende skatteloven 32 annet ledd, å burde gi uttrykk for at Side 241 jeg antar at ansvar overfor Breiland for den etterliknede skatt, innbefattet tilleggsskatt, kunne ha vært bygget også på denne bestemmelse. De subjektive vilkår for ansvar etter første ledd, som annet ledd henviser til, forelå etter min mening for Breiland idet han var kjent med at de forhold som dannet grunnlaget for den senere etterlikning, var tatt opp i forbindelse med merverdiavgiftssaken. Ansvaret etter 32 ville imidlertid ha vært begrenset til de midler som fantes i selskapet.
Page 5 of 5 Anken har vært forgjeves og jeg finner at den ankende part i samsvar med hovedregelen i tvistemålsloven 180 første ledd må svare saksomkostninger for Høyesterett. Lagmannsrettens saksomkostningsavgjørelse finner jeg bør bli stående. Omkostningene settes i samsvar med oppgaven til kr 84.635,-, av dette er kr 9.635,- for utgifter. Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne dom: 1. Lagmannsrettens dom stadfestes. 2. I saksomkostninger for Høyesterett betaler Asbjørn Breiland til Bodø kommune 84.635,- - åttifiretusensekshundreogtrettifem - kroner. 3. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.