Immaterielle eiendeler

Aktualisering Kilde: Skjølaas og Seierstad (2018)

Agenda Regnskapsloven Regnskapsstandarder Definisjon immaterielle eiendeler Avgrensning mot andre eiendeler FoU Kriterier for balanseføring Goodwill Utsatt skattefordel

Balansen A. Anleggsmidler I. Immaterielle eiendeler 1. Forskning og utvikling 2. Konsesjoner, patenter, lisenser, varemerker og lignende rettigheter 3. Utsatt skattefordel 4. Goodwill

Regnskapsloven Anleggsmidler (RL 5-3) Anleggsmidler skal vurderes til anskaffelseskost. Anleggsmidler som har begrenset økonomisk levetid, skal avskrives etter en fornuftig avskrivningsplan. Anleggsmidler skal nedskrives til virkelig verdi ved verdifall som forventes ikke å være forbigående. Nedskrivning reverseres i den utstrekning grunnlaget for nedskrivningen ikke lenger er til stede.

Regnskapsloven (forts.) Anskaffelseskost (RL 5-4) Anskaffelseskost ved kjøp er kjøpspris med tillegg av kjøpsutgifter. Anskaffelseskost ved tilvirkning omfatter variable og faste tilvirkningskostnader. Små foretak kan likevel unnlate å ta med faste tilvirkningskostnader.

Spesielle vurderingsregler og NRS 8 Forskning og utvikling (RL 5-6) Utgifter til egen forskning og utvikling kan kostnadsføres. Små foretak kan generelt kostnadsføre egne utgifter til utvikling av immaterielle eiendeler (NRS 8, pkt. 4.3.1.1) Goodwill (RL 5-7) Goodwill er differansen mellom anskaffelseskost ved kjøp av en virksomhet og virkelig verdi av identifiserbare eiendeler og gjeld i virksomheten. Goodwill skal vurderes etter vurderingsregelen for anleggsmidler i 5-3. Negativ goodwill?

Regnskapsstandarder (NRS) NRS 19 Immaterielle eiendeler FOKUS NRS 17 Virksomhetssammenslutning og konsernregnskap NRS (F) Resultatskatt NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak

Kilde: Revisjon og Regnskap, nr. 2, 2016

Behov for å tenke nytt? «Core & More» En overordnet rapport sammendragsrapporten eller KJERNEN (CORE) hvor selskapet inkluderer informasjon om de viktigste elementene i selskapets aktivitet og viktige økonomiske resultater Tilleggsinformasjon (MORE) er opplysninger om forhold som anses å være relevant og vesentlig for selskapets interessenter Bør bl.a. fokusere på selskapets verdidrivere: Hva er det som forklarer selskapets verdiskapning? Kilde: Revisjon og Regnskap, nr. 2, 2016

Agenda Regnskapsloven Regnskapstandarder Definisjon immaterielle eiendeler Avgrensning mot andre eiendeler FoU Kriterier for balanseføring Goodwill Utsatt skattefordel

Typiske eksempler immaterielle Varemerker Forretningsnavn Utgiverrettigheter Programvare Lisenser «Copy-rights» Patenter Franchise rettigheter Prototyper Resepter

Immaterielle verdier vs. eiendeler Immaterielle verdier omfatter alle ikke pengeposter uten fysisk substans som har en verdi for foretaket, og er et videre begrep enn immaterielle eiendeler. Immaterielle verdier Immaterielle eiendeler

Immaterielle eiendeler definisjon «Immaterielle eiendeler er ikke-pengeposter uten fysisk substans som foretaket benytter i tilvirkning av varer og tjenester, ved utleie til andre foretak, eller for administrative formål, og som: a) er identifiserbare, og b) kontrolleres av foretaket slik at de representerer fremtidige økonomiske fordeler som forventes å tilflyte foretaket» (NRS 19, pkt. 2.1.1 egen understrekning)

Identifiserbar Identifiserbar slik at den kan skilles fra goodwill Anskaffet separat? Egenutvikling? Kjøp av virksomhet? En eiendel anses å oppfylle kriteriet om identifiserbarhet hvis den er separerbar, eller stammer fra kontraktsmessige eller andre juridiske rettigheter

Kontroll Et foretak kontrollerer en eiendel dersom det kan sikre at de fremtidige økonomiske fordelene knyttet til eiendelen tilflyter foretaket og kan hindre at andre får tilgang til disse fordelene Juridisk beskyttelse ikke en nødvendig forutsetning, men uten er det vanskeligere å sannsynliggjøre kontroll

Case: Definisjonen tilfredsstilt? Varemerker Forretningsnavn Utgiverrettigheter Programvare Lisenser «Copy-rights» Patenter Franchise-rettigheter Prototyper Resepter

Case: Ansatte og markedsandeler Anta følgende: En virksomhet er usikker på om verdien av ansatte og markedsandeler oppfyller definisjonen til en immateriell eiendel. Den nyansatte utviklingssjefen hevder på det sterkeste at det er opplagt at denne type verdier må innarbeides i finansregnskapet noe annet er «høl i huet», pga. vi skal jo tross alt leve av dette i fremtiden. Vurder: Er definisjonen oppfylt av immaterielle eiendeler? Hva med utgifter til kompetansehevning?

Case: Kundeforhold Anta følgende: Et konsulentselskap ønsker å balanseføre utgifter knyttet til opparbeidelse av egne kundeforhold samt i forbindelse med et konkret oppkjøp av Consult AS. Det foreligger kontraktsfestede avtaler knyttet til enkelte kundeforhold. Vurder: Er definisjonen oppfylt av immaterielle eiendeler?

Avgrensning mot andre eiendeler Programvare? Operativsystemer Annen programvare I praksis viser det seg at mange foretak her gjør en klassifikasjonsfeil, ved at all programvare balanseføres som varige driftsmidler Masseproduserte dataprogrammer skal skattemessig behandles som fysisk driftsmiddel Forskning og utvikling på vegne av andre? Markedsføring?

Forskning definisjon Forskning er grunnleggende, planmessige undersøkelser som utføres med håp om å finne frem til tekniske eller vitenskapelige nyvinninger med mulig økonomisk anvendelse https://www.google.no/search?q=bilder+av+forskning&rlz=1c1ggrv_enno757no757&tbm=isch&tbo=u&source=univ&sa=x&v ed=0ahukewjl3j2cmpbbahuqpfakhxi2acwqsaqikq&biw=1164&bih=835

Eksempler forskning Aktiviteter som har til hensikt å frembringe ny viten av teknisk eller vitenskapelig art Søken etter anvendelsesmuligheter for forskningsresultater eller annen kunnskap Søken, herunder konseptuell utforming, etter mulige produkt-, produksjons- eller prosessalternativer

Utvikling definisjon Utvikling er bearbeidelse og videreføring av teknisk, vitenskapelig eller annen kunnskap med mulig økonomisk anvendelse med sikte på å frembringe nye eller vesentlig forbedrede produkter, prosesser, metoder, systemer eller tjenester, frem til oppstart av kommersiell produksjon eller bruk Problem: Forskning vs. utvikling

Eksempler utvikling Evaluering av alternative produkter eller produksjonsprosesser Arbeid knyttet til design, konstruksjon og testing av prototyper og modeller før disse blir satt i ordinær produksjon Engineering aktivitet påkrevd for å utvikle utformingen av produkt slik at det tilfredsstiller de spesifikke funksjonelle og økonomiske krav for kommersiell produksjon

Eksempler utvikling (forts.) Design av verktøy, sjablonger, former og lignende Design, konstruksjon og drift av en forsøksfabrikk ( pilot plant ) med en størrelse som gjør at den ikke er økonomisk drivverdig Forsøksproduksjon av nye eller vesentlig forbedrede produkter eller prosesser frem til beslutning om igangsettelse av kommersiell produksjon (prøvedrift)

Balanseføring regnskapsloven De generelle vurderingsreglene innebærer at anskaffelse av immaterielle eiendeler skal balanseføres, men adgang til å kostnadsføre utgifter til egen FoU (RL 5-6) Egen tilvirkning av immaterielle eiendeler Kun balanseføring hvis det er sannsynlig at utviklingen resulterer i en immateriell eiendel Vedlikehold Målbarhet Krav om pålitelig måte kan skille ut relevante utgifter

Kriterier for balanseføring Må tilfredsstille definisjonen av en immateriell eiendel, og oppfylle balanseføringskriteriene Sannsynlig at de økonomiske fordelene vil tilflyte foretaket Anskaffelseskost for eiendelen kan måles pålitelig Balanseføringen starter når kriteriene er oppfylt. Tidligere kostnadsførte utgifter, kan ikke reverseres (NRS 19, pkt. 2.2.4).

Mer om sannsynlig For at det skal være sannsynlig, må selskapet kunne demonstrere Hvordan den immaterielle eiendelen forventes å bidra til en økning av de fremtidige økonomiske fordelene for foretaket At foretaket har evne til og intensjon om å benytte den immaterielle eiendelen i sin virksomhet At foretaket har tilgang til tekniske, finansielle og andre ressurser som er nødvendig for å oppnå de forventede fremtidige økonomiske fordelene Sannsynlig at det finnes et marked Må løpende foreta vurdering av mulighetene for å lykkes

Separat kjøp Kravet til sannsynlig økonomisk fordel kan alltid anses å være tilfredsstilt, og balanseføring av anskaffelseskost (inkl. kjøpsutgifter og andre direkte utgifter) Sannsynlighet for å lykkes er lavere enn 50 %?

Case: Forhandleravtale Anta følgende: Kjedekonseptet AS betaler 10 ulike elektroforhandlere 100 for å inngå en forhandleravtale. Etter avtalen plikter forhandlerne å selge bare selskapets produkter, og markedsføringskampanjer og lignende skal samkjøres og skje etter instruks fra Kjedekonseptet AS. I tillegg til at forhandlerne får sin virksomhet begrenset av avtalen, skal de første fem årene etter avtaleinngåelsen betale Kjedekonseptet AS 1 % av driftsresultatet. Driftsresultatet for de ti forhandlerne er anslått til totalt 8 000 over femårsperioden, noe som gir en estimert provisjon på 80. Diskuter den regnskapsmessige behandlingen av avtalen.

Case: Forhandleravtale løsning I utgangspunktet virker det rimelig opplagt at Kjedekonseptet AS har kjøpt en immateriell eiendel til en anskaffelseskost på 1000 (10 * 100)? Men gjelder hele vederlaget en immateriell eiendel ettersom forhandlerne gjennom avtalen har forpliktet seg til å betale en andel av brutto omsetningen sin til Kjedekonseptet AS Estimert provisjon utgjør 80 Flere mulige løsninger i praksis

Oppkjøp av virksomhet Kravet til sannsynlig økonomisk fordel kan alltid anses å være oppfylt Pålitelig måling normalt oppfylt (jf. IAS 38) Må vurderes hvorvidt anskaffelseskost for en immateriell eiendel kan fastsettes med tilstrekkelig pålitelighet til at eiendelen kan balanseføres separat Samlet tilordning av anskaffelseskost kan benyttes Kost-/nytte-vurdering «Ved tilordning skal alle vesentlige immaterielle eiendeler identifiseres, jf. NRS(F) Immaterielle eiendeler, med mindre verdsettelse er vanskelig og identifisering derfor ikke kan forsvares ut fra en betraktning» (NRS 17, pkt. 6.1.5)

Immaterielle eiendeler og NRS 17 «Immaterielle eiendeler, eksempelvis patenter, lisenser og varemerker, måles primært til observerbare markedsverdier. Dersom det ikke eksisterer noe effektivt marked for eiendelen, måles den til det kjøper ville betalt dersom den var kjøpt separat i et fritt marked. Ved fastsettelse av en slik verdi skal nylige transaksjoner i lignende eiendeler tas i betraktning. For eksempel kan multipler som reflekterer nylige transaksjoner i markedet knyttet til eiendelens inntjening benyttes som verdsettelsesmetode» (NRS 17, pkt. 6.1.5)

Verdsettelsesteknikker NRS 17 Verdsettelsesmetoder som er relevant for bransjen Nåverdien av fremtidige kontantstrømmer fra eiendelen Estimat på kostnaden selskapet unngår ved å eie eiendelen fremfor å måtte lisensiere den eller gjenskape eiendelen (gjenanskaffelseskostmetoden)

Egenutviklet immaterielle eiendeler Balanseføring krever at den immaterielle verdien tilfredsstiller definisjonen på en immateriell eiendel (identifiserbarhet og kontroll) samt balanseføringskriteriene (sannsynlige økonomiske fordeler og pålitelig anskaffelseskost) Ofte stor usikkerhet knyttet til de fremtidige økonomiske fordelene, eller ikke mulig å skille utgiften fra utgifter til vedlikehold, øvrige immaterielle verdier eller daglig drift

Case: Kravene til balanseføring? NRS 19 (pkt. 2.2.3) er det en del aktiviteter som nesten aldri tilfredsstiller kravene til balanseføring Forskning Løpende eller periodisk innsats for å tilpasse eller forbedre et produkts kvaliteter Aktiviteter knyttet til å skape eller videreutvikle varemerker Opplæring av ansatte, og utvikling og implementering av endrede arbeidsprosesser eller endret organisasjon Oppstart av ny virksomhet

Case: IT-virksomhet En IT-virksomhet lokalisert på det «blide» Sørlandet ønsker å balanseføre en rekke type utgifter. Din oppgave er å vurdere balanseføring av følgende: Forprosjekt Utarbeidelse av konsept, vurdering av nødvendig teknologi og vurdering av og valg mellom alternativer Applikasjonsutvikling Systemdesign, programmering, installasjon og testing Oppfølging etter iverksetting Opplæring, justering og vedlikehold

Programutvikling (NRS 19, pkt. 2.7.3)

Måling av anskaffelseskost Direkte og indirekte utgifter kan balanseføres Kan velge å kostnadsføre låneutgifter Skattemessig behandling? Små foretak kan velge å løpende kostnadsføre faste kostnader, dog en prinsippendring Kan ikke balanseføre: Salgs- og administrasjon Kostnadsoverskridelser og driftstap i innkjøringsperioden Opplæringskostnader

Avskrivninger Avskrives etter en fornuftig avskrivningsplan Skal gjenspeile forventet profil på fremtidige økonomiske fordeler Økonomisk levetid er det tidsrommet de økonomiske fordeler knyttet til den immaterielle eiendelen tilflyter foretaket Den opprinnelige avskrivningsplanen skal justeres ved vesentlige endringer i forhold til opprinnelige forutsetninger

Case: FoU-prosjekter Alle tall i 1 000 kr

Case: FoU-prosjekter (forts.) Anta følgende: Balanseført verdi for FoU pr. 31.12.2017 var 23 000 Selskapet bruker lineære avskrivninger Det ble oppdaget en feil ved produktet Offshore i begynnelsen av år 2018, og det måtte trekkes fra markedet. Prosjektverdien anses for tapt Prosjektet Antisopp er lovende og forventes å gi fremtidige inntekter som gjør utvikling av produktet lønnsomt

Case: FoU-prosjekter (forts.) Anta videre følgende: Prosjektet Murens er helt nytt, og det er ved utgangen av 2018 stor usikkerhet om FoU-aktiviteten som er gjennomført til nå, vil bidra til en økning av de fremtidige økonomiske fordelene for selskapet. I 2017 kostnadsførte selskapet produktutviklingskostnader for 2750 som kunne vært balanseført i henhold til god regnskapsskikk. I forbindelse med avslutningen av 2018- regnskapet ønsker selskapet å tilbakeføre og balanseføre kostnadsføringen som ble gjort i 2017. Årsregnskapet 2018: Utarbeid resultat og balanseposter

Case: FoU løsning Antirust Avskrives som tidligere, dvs. med 2000 (= 6000/3 år) Offshore Feilen oppdages i begynnelsen av året. Det bør derfor ikke foretas noen avskrivning i 2018, men i stedet bør hele den balanseførte verdien på 5000 nedskrives.

Case: FoU løsning (forts.) Antisopp Basert på opplysningene i oppgaven er kriteriene for balanseføring oppfylt, og påløpte kostnader i 2018 kan balanseføres Ingen avskrivning i 2018 fordi prosjektet ikke er ferdig Murens Basert på opplysningene i oppgaven er kriteriene for balanseføring ikke oppfylt, og påløpte kostnader i 2018 kan ikke balanseføres

Case: FoU oppsummering

Eksempler oppsummering Kilde: Schwencke m.fl. (2017)

Eksempler (forts.) oppsummering Kilde: Schwencke m.fl. (2017)

Noter RL 7-2 og 7-12 RL 7-2 krever opplysninger om regnskapsprinsipper Det skal ifølge RL 7-12 gis opplysninger om Anskaffelseskost med spesifikasjon av balanseførte låneutgifter knyttet til egentilvirkede anleggsmidler Tilgang og avgang i første regnskapsåret Samlede avskrivninger, nedskrivninger og reverseringer av nedskrivninger Avskrivninger, nedskrivninger og reverseringer av nedskrivninger i regnskapet Det skal også opplyses om eventuelle endringer i avskrivningsplanen

Noter RL 7-14 RL 7-14 krever at det skal opplyses om økonomisk levetid og valg av avskrivningsplan for hver av følgende poster i balansen: FoU, konsesjoner, patenter, lisenser, varemerker og liknende rettigheter Arten av FoU som drives, skal angis, og det skal opplyses om utgifter til FoU i regnskapsåret, gitt at utgiftene kan måles pålitelig Det skal opplyses om forventet samlet inntjening på pågående FoU motsvarer akkumulerte utgifter, gitt at man kunne balanseført FoU utgifter

Case: Johannes Lunde 2008 2009 Utsatt skattefordel 24 166 14 591 Goodwill 11 983 330 228 Sum immaterielle eiendeler (IE) 36 149 344 819 Sum eiendeler 536 846 1 691 989 IE i % av eiendeler 6,7 % 20 % Sum egenkapital 220 282 308 527 IE i % av egenkapital 16,4 % 112% 2008 2009 Salgsinntekt 160 893 718 719 Sum driftsinntekt 195 342 771 969 Varekostnad 97 258 548 947 Driftsresultat (52 060) (40 700) Varelager 17 623 416 648 Omløpshastighet 5,52 1,32 Lagertid (dager) 65 273

Case: Johannes Lunde (forts.) Goodwill i konsernregnskapet ble avskrevet over 20 år, noe som det ikke finnes analyser eller beregninger som kan rettferdiggjøre. Noteinformasjon om avskrivningstiden på goodwill: «Avskrives over 20 år som følge av langsiktig tidshorisont på drift av selskapene. Selskapet mener at den økonomiske verdien vil være til stede så lenge eierskapet i de kjøpte virksomhetene opprettholdes» (Borevisors rapport, 2012, s. 48).

Utsatt skattefordel Typisk som følge av skattemessig underskudd Små selskaper kan ALLTID sette utsatt skattefordel lik null Konsekvens for egenkapital og utbyttemuligheter Krav til balanseføring Positivt skattepliktig resultat i fremtiden? Engangshendelse? Ordrereserver? Eiendeler med betydelige merverdier? Konsernbidrag Må eie mer enn 90 % for skattemessig virkning

Oppsummering refleksjoner IE = Immaterielle eiendel