Agenda Regnskapsloven Regnskapsstandarder Varige driftsmidler Regnskapsmessig behandling fortolkninger Knekkpunkts- vs. reverseringsløsningen Dekompon

Transkript

1 Varige driftsmidler

2 Agenda Regnskapsloven Regnskapsstandarder Varige driftsmidler Regnskapsmessig behandling fortolkninger Knekkpunkts- vs. reverseringsløsningen Dekomponering påkost vs. vedlikehold Periodisk vedlikehold Internasjonale bestemmelser forenklet IFRS Kritisk vurdering Anbefalinger / implikasjoner

3 Resultatregnskapet Salgsinntekt Annen driftsinntekt Endring i beholdning av ViA og FV Endring i beholdning av egentilvirkede anleggsmidler Varekostnad Lønnskostnad Avskrivninger av varige driftsmidler og immaterielle eiendeler Nedskrivning av varige driftsmidler og immaterielle eiendeler Andre driftskostnader Driftsresultat

4 Balansen A. Anleggsmidler I. Immaterielle eiendeler II. III. Varige driftsmidler 1. Tomter, bygninger og annen fast eiendom 2. Maskiner og anlegg 3. Skip, rigger, fly og lignende 4. Driftsløsøre, inventar, verktøy, kontormaskiner og lignende Finansielle anleggsmidler

5 Regnskapsloven Sammenstillingsprinsippet (RL 4-1, pkt. 3) «Utgifter skal kostnadsføres i samme periode som tilhørende inntekt (sammenstillingsprinsippet)» Klassifisering av eiendeler (RL 5-1, pkt. 1) «Anleggsmidler er eiendeler til varig eie eller bruk. Andre eiendeler er omløpsmidler» Anleggsmidler (RL 5-3) Anleggsmidler skal vurderes til anskaffelseskost. Anleggsmidler som har begrenset økonomisk levetid, skal avskrives etter en fornuftig avskrivningsplan. Anleggsmidler skal nedskrives til virkelig verdi ved verdifall som forventes ikke å være forbigående. Nedskrivning reverseres i den utstrekning grunnlaget for nedskrivningen ikke lenger er til stede.

6 Regnskapsloven (forts.) Anskaffelseskost (RL 5-4) Anskaffelseskost ved kjøp er kjøpspris med tillegg av kjøpsutgifter. Anskaffelseskost ved tilvirkning omfatter variable og faste tilvirkningskostnader. Små foretak kan likevel unnlate å ta med faste tilvirkningskostnader.

7 Anskaffelseskost Hva inngår ikke i anskaffelseskost Utgifter til å åpne et nytt anlegg Utgifter til å introdusere nye produkter eller tjenester, herunder annonsering og salgsfremmende tiltak Utgifter relatert til å starte opp i nye lokaler eller mot ny kundegruppe, herunder utgifter knyttet til opplæring Administrasjonsutgifter og andre generelle fellesutgifter Tap i oppstartsfasen Offentlige tilskudd trekkes fra

8 Regnskapsstandarder Ingen norsk regnskapsstandard knyttet til varige driftsmidler NRS 8 Små foretak Kapittel Varige driftsmidler Skrevet for små foretak, men likevel for øvrige foretak? Enkelte spesielle forhold omtalt NRS 5 Spesifikasjon av særskilte poster mv. Endring av avskrivningsplan NRS 13 Usikre forpliktelser og betingede eiendeler Fjerningsutgifter og periodisk vedlikehold NRS (V) IFRS-løsninger innenfor GRS IAS 16

10 Sentrale spørsmål driftsmidler Hva er anskaffelseskost? Hva er virkelig verdi? Spesielt: Immaterielle eiendeler (ikke en del av kurset) RISIKO for at anskaffelseskost er overvurdert, undervurderte avskrivninger og/eller manglende «nedskrivning»

11 Avskrivningsmetoder Lineær metode Degressive- eller progressive metoder Saldometoden Produksjonsenhetsmetoden Kontantstrømtilpasset avskrivinger Valget bør ses i sammenheng med at avskrivningsplanen skal være fornuftig SPØRSMÅL: Er lineære avskrivninger alltid en fornuftige avskrivningsplan?

12 Avskrivningsplan og avskrivningstid Avskrivning oppfattes som en systematisk (planmessig) fordeling av eiendelens avskrivbare beløp over utnyttbar levetid Kan ikke «stoppe» å avskrive når virkelig verdi er større enn balanseført verdi I praksis settes levetiden ofte for kort eller at avskrivningene ikke revurderes hvis estimert levetid endrer seg Indikatorer på en betydelig endring i forventet levetid Revurdere gir mer «riktig» resultat og egenkapital Utrangeringsverdi Ikke ta hensyn til forventet prisstigning, dvs. at en skal bruke dagens pris på eiendelen i den stand den forventes å være ved utskiftningen. Med unntak av bygg, vil utrangeringsverdien derfor ofte være uvesentlig.

13 Revurdering Avskrivningsplan - må ses i relasjon til kravet om «fornuftig» Utnyttbar levetid og utrangeringsverdi bør vurderes ved avslutning av hvert regnskapsår Ved vurdering av utnyttbar levetid må følgende faktorer vurderes Forventet bruk av eiendelen (kapasitet eller fysisk produksjon) Forventet fysisk slitasje (avhenger av hvor mye eiendelen brukes og hvordan den vedlikeholdes mv.) Teknisk eller kommersiell ukurans (f.eks forbedringer i produksjonsprosessen eller endring i markedets etterspørsel etter produkt/tjeneste som genereres) Juridisk eller lignende begrensning på bruken av eiendelen Hvis forventningene skiller seg vesentlig fra tidligere estimater skal endringene regnskapsføres som estimatendring (NRS 5)

14 Ingen revurdering Neppe iht. god regnskapsskikk å holde faste på en avskrivningsplan når en innser at sannsynlig levetid er vesentlig lenger enn opprinnelig antatt Konsekvenser

16 Økt levetid knekkpunktsløsningen Verdi Opprinnelig avskrivningsplan Avskrivning Tidspunkt for estimatendring Knekkpunkt Lavere avskrivning neste år Ny avskrivningsplan Tid

17 Økt levetid reverseringsløsning Verdi Opprinnelig avskrivningsplan Ny UB Resultatføring Avskrivning Ny avskrivningsplan Tidspunkt for estimatendring Tid

18 Case: Økt levetid BYGG A Anskaffet for MNOK 20 Estimert levetid 50 år Balanseført verdi pr MNOK 9 Pr er markedsverdien MNOK 14 Endret estimert levetid til 60 år i 2011 Spørsmål: Hvordan bør økt levetid behandles? Beregne gjenværende bokført verdi bygg A per

19 Case: Økt levetid (forts.) MNOK 9 Verdi = 0? År 50 År 60

20 Case: Beregninger Steg 1: Beregne årlig avskrivning ved 50 års levetid /50 år = Steg 2: Beregne gjenværende levetid: ( * X år) = Dette gir X = 27,5 år (avskrevet bygget i 27,5 år) Gjenværende avskrivningstid er 22,5 år (50 27,5)

21 Case: Beregninger (forts.) Steg 3 Knekkpunktløsning ny avskrivning over gjenværende levetid: Ny årlig avskrivning / (22,5 + 10) år = Bokført verdi bygg er Reverseringsmetode Avskrivning: / 60 år = For høy avskrivning i 27,5 år: ( ) * 27,5 = Ny avskrivningsplan Bokført verdi = ( )

22 Case: Oppsummering Totaleffekten er lik for de to alternativene, men gir ulik periodisering: Knekkpunktløsning Lavere årlig avskrivning= = Antall år igjen med avskrivning = 60 år -27,5 år 32,5 Periodisert avskrivning Reversering "Inntektsføring" i 2011 ( )*27,5 år Lavere avskrivning resten av levetiden ( )*32,5 år Periodisert avskrivning Konsekvens av reverseringsløsningen er økt EK

23 Innvendinger mot reversering Med unntak av nedskrivninger er det begrenset praksis med «fleksible» avskrivningsplaner HVORFOR? Mer subjektiv rapportering Ledelsen og eierne har ulike preferanser! Ikke uvesentlige kostnader ved korrigeringen Kan muligens oppfattes som manipulasjon! Internasjonalt ikke tillatt med reverseringsløsningen

25 Påkost vs. vedlikehold regnskap Påkostninger er utgifter som fører til at de fremtidige økonomiske fordelene øker i forhold til det som ble lagt til grunn ved anskaffelsen Bedre stand enn når anleggsmidlet ble anskaffet Øker fremtidige kontantstrømmer ut over det som var planlagt (økte innbetalinger eller reduserte utbetalinger) Fortolkning: Det som ble lagt til grunn ved fastsettelsen av avskrivningsplanen Øvrige utgifter skal kostnadsføres som vedlikehold. Hva med miljøinvesteringer og andre type investeringer som strengt tatt ikke gir økt kontantstrøm?

26 Påkost vs. vedlikehold skatt Skattemessig vurdering iht. Skatte-ABC, hovedregel: «Vedlikehold, herunder reparasjon, er arbeider som utføres for å bringe formuesobjekter tilbake i den stand den tidligere har vært som ny. ( ) Ved denne bedømmelsen skal en også regne med den stand som nåværende objekt har vært i hos eventuelle tidligere eiere. Således vil en ny eier få bedømt som vedlikehold de samme arbeider som en tidligere eier ville fått». «Påkostninger er utgifter som fører til at de framtidige økonomiske fordelen (kontantstrømmen) øker i forhold til det som ble lagt til grunn ved anskaffelsen. Dette betyr at utgifter som fører til at driftsmidlet blir i en bedre stand enn da det var nytt for foretaket, er påkostninger».

27 Dekomponering Hvorfor oppstår problemstillingen? Årsaken er at (nesten) alle driftsmidler består av enkeltdeler (komponenter) med ulike levetid At enkeltdelene har ulik levetid, er også årsaken til at det ofte er vanskelig å fastsette en fornuftig avskrivningsplan løsninger: Dekomponering = oppdeling av et driftsmiddel i enkeltdeler Betydelig forskjell i levetid for vesentlige komponenter Kost/nytte betraktning tilsier at terskelen for å dekomponere ligger høyere for små foretak (jfr. NRS 8) enn for øvrige foretak Hva med saldogruppe j? MEN valg av løsning påvirker avskrivningsplan og skillet mellom vedlikehold og påkostning. Dekomponering gir vanligvis en høyere egenkapital etter vesentlige vedlikeholdsarbeider.

28 Case: Dekomponering bygg Et bygg anskaffes for 100 (alle tall i Euro) Teknisk installasjoner (f.eks. en heis, ) Utgjør 25 % av kostprisen, og forventet levetid på 25 år Forventet utskiftning 1. januar hhv. År 26 og 51 med kr 25 Resten av bygget har en forventet levetid på 75 år Hvordan bør totalutgiften på 150 fordeles over levetiden? Investering 100, og to ganger reinvestering på 25 (totalt 50)

29 Case: Dekomponering løsning Løsning med dekomponering: Årlig avskrivning blir 2 (100 25) / 75 år = 1 25 / 25 år = 1 Hver enkel komponent anses som et eget driftsmiddel «Vanlig praksis» for kort avskrivningstid, f.eks. 40 år gir: Balanseførte verdier Løsning 40 års levetid år år , år , år år år år

30 Case: Bygg Anta følgende (alle tall i tusen) Et selskap har kjøpt et bygg for Tomt, fasade, heis har ulik levetid. Disse tre komponentene blir derfor avskrevet hver for seg. I tillegg kommer en «diverse» kategori (resten av anskaffelseskost). En vesentlig komponent til heisen blir ødelagt etter 3 år (estimert levetid 10 år), hvor ny del (i dag) koster Denne defekte delen ble identifisert i forbindelse med en inspeksjon som utføres. Hvordan vil du behandle utskiftningen av komponenten?

31 Case: Bygg løsning Pris på ny del er antatt å være beste estimat på pris for del som må skiftes ut Balanseført verdi som skal fraregnes (kostnadsføres) blir da 700 [ * (3/10)] Praktisk tilnærming: 50 % balanseføring!

32 NRS 8 to ulike regelsett Ikke dekomponering Avskrive over levetiden til den vesentligste komponenten (anbefalt) eller veid gjennomsnittlig over levetiden Dekomponering Beskriver dekomponering når et driftsmiddel ikke er delt opp i anleggsregisteret Konklusjon Valg av regelsett påvirker avskrivningsplanen og skillet mellom vedlikehold og påkost

33 Ikke dekomponering Avskrivning over hovedkomponentens levetid (75 år) A kostnadsføring av utskiftningene AA balanseføring av utskiftningene Mulige løsninger: A AA IKKE "Vanlig" Over hoved- Alt. balanseføring DEKOMPONERING praksis komponentens av utskiftningene År 40 år levetid (75 år) og avskrivning 1 til 25 2,50 1,33 1, ,50 26,33 2,33 27 til 40 2,50 1,33 2,33 41 til 50-1,33 2, ,00 26,33 2,33 52 til 62-1,33 2, ,33 2,33 64 til 75-1,33 2,33 Når bygget avskrives over hovedkomponentens levetid, skal utskiftninger i sin helhet kostnadsføres om ikke kvaliteten eller forventet levetid øker som følge av utskiftningen (økning i kontantstrømmer vurdert ved anskaffelsen) (NRS 8)

34 Ikke dekomponering (forts.) Avskrivning over gjennomsnittlig levetid (62,5 år) B kostnadsføring av utskiftningene BB balanseføring av utskiftningene Mulige løsninger: B BB BBB IKKE Avskrivning Alt. balanseføring Alt. over gj.snittlig DEKOMPONERING over gj.snittlig av utskiftningene levetid, MEN År levetid (62,5 år) og avskrivning delvis bal.føring 1 til 25 1,60 1,60 1, ,60 2,60 17,00 27 til 40 1,60 2,60 2,00 41 til 50 1,60 2,60 2, ,60 2,60 7,40 52 til 62 1,60 2,60 2, ,80 2,60 1,60 64 til 75-1,00 0,80 Når betydelige komponenter skiftes ut, bør en i dette alternativet balanseføre forskjellen mellom kostpris for den nye komponenten og beregnet balanseført verdi av den utskiftede komponenten, der balanseført verdi beregnes ut fra avskrivningssatsen på driftsmidlet totalt

35 Forenkling små foretak (NRS 8) Små foretak kan legge til grunn det skattemessige skillet mellom vedlikehold og påkostning for regnskapet, unntatt når det etter anskaffelsen av et brukt driftsmiddel brukes vesentlige beløp på å oppgradere driftsmidlets stand ut over den stand det var i ved kjøpet

37 Case: Periodisk vedlikehold Vedlikeholdsutgifter periodisk vedlikehold Anta at vedlikeholdsutgifter på 10 forventes å bli pådratt i år 5 for å utnytte inntjeningspotensialet til et skip anskaffet for 100 med 10 års forventet levetid. Hvilken av følgende metoder er iht. IFRS: 1. Løpende kostnadsføring 2. Framskutt kostnadsføring (avsetningsmetoden) 3. Utsatt kostnadsføring (balanseføringsmetoden) 4. Periodisering gjennom avskrivninger (dekomponeringsmetoden)

38 Case: Periodisk vedlikehold mulige løsninger Løpende Avsetnings- Balanseførings Dekomponerings Periode 1-4 kostnadsføring metoden metoden metoden Avskrivning skip Avskrivning vedlikehold 2 Fremskutt kostnadsføring 2 Resultat (10) (12) (10) (11) Løpende Avsetnings- Balanseførings Dekomponerings Periode 6-10 kostnadsføring metoden metoden metoden Avskrivning skip Avskrivning vedlikehold 2 2 Resultat (10) (10) (12) (11) Løpende Avsetnings- Balanseførings Dekomponerings Periode 5 kostnadsføring metoden metoden metoden Avskrivning skip Avskrivning vedlikehold - 2 Fremskutt kostnadsføring 2 Løpende kostnadsføring 10 Resultat (20) (12) (10) (11) Løpende Avsetnings- Balanseførings Dekomponerings Akkumulert kostnadsføring metoden metoden metoden Avskrivning skip Avskrivning vedlikehold Fremskutt kostnadsføring 10 Løpende kostnadsføring 10 Resultat (110) (110) (110) (110)

39 Mer om fjerningsutgifter kan skje etter tre metoder Metode 1: Avsetningen bygges gradvis opp ved resultatføring i takt med driftsmidlets økonomiske levetid, slik at den på fjerningstidspunktet er stor nok til å dekke utgiften. Anses som god regnskapsskikk. Metode 2: Nåverdi av fjerningsutgiften tas med ved valg av avskrivningsplan, slik at netto utrangeringsverdi er negativ. Sammenlignet med metode 1 vil avskrivning av driftsmidlet skje hurtigere, men forpliktelsen vil ikke vises som en avsetning før driftsmidlets balanseførte verdi er lik null. Metode 3: Nåverdi av fjerningsutgiften balanseføres som en del av anskaffelseskost, og avskrives sammen med denne. Avsetningen tilsvarer nåverdi av forpliktelsen i hele den økonomiske levetiden for driftsmiddelet. I følge NRS 13 er dette eneste metode som samsvarer med hovedregelen for regnskapsføring av usikre forpliktelser

40 Små foretak Kan fravike sammenstillingsprinsippet ved utgifter til vedlikehold, fjerning og opprydding, dvs. utgiftene regnskapsføres i den perioden vedlikeholdet, fjerningen mv. utføres (jfr. NRS 8) Utleie av eiendom

42 Internasjonalt IAS 16 IAS 16 Property, Plant and Equipment Anskaffelseskostmetoden («cost model») Nedskrivning vurderes etter IAS 36 Impairment of Assets Verdireguleringsmetoden («revaluation model») Krav om at virkelig verdi må kunne måles pålitelig

43 Verdireguleringsmodellen (IAS 16) Virkelig verdi er prisen som ville blitt mottatt ved salg av eiendelen, eller prisen som ville blitt betalt for å overføre forpliktelsen (IFRS 13 Fair Value Measurement)

44 Verdireguleringsmodellen (forts.)

45 Case: Verdireguleringsmetoden Anta følgende informasjon knyttet til et bygg Anskaffelse 400 mill. Levetid 40 år Ingen utrangeringsverdi / fjerningsutgifter Avtalt med kommunen at de overtar bygget vederlagsfritt Verdijustering hvert 3 år Bygge er verdsatt til 407 mill. i år 3 (IKKE «kjent» før i år 3)

46 Case løsning Tidspunkt Anskaffelseskostmodellen: Balanseført Avskrivning Verdijustert modell: Balanseført Verdiregulerings -reserven Avskrivning

48 Varige driftsmidler - indikasjoner Må forstå virksomheten og bransjen RISIKO: INDIKASJON: Overvurdert balanseført verdi Lengere avskrivningstid enn konkurrentene Økt levetid og/eller utrangeringsverdi Ingen «spor» etter nedskrivning når det forventes Økt andel balanseføring av immaterielle eiendeler Fallende driftsresultat (reduserte marginer) Skattekostnader Midlertidige forskjeller

50 Anbefaling / implikasjoner Vurder alltid det som er relevant regnskapet betyr noe for en rekke aktører, spesielt banken mv. Overraskende endringer? Vurder Lav EK kan kompenseres ved å bytte til forenklet IFRS pga. tillater verdireguleringsmetoden

51 Takk for oppmerksomheten! Kontaktdetaljer: Navn: Terje Heskestad Epost: Mobil: