NRS 13. Gjeld, avsetninger og forpliktelser

Transkript

1 NRS 13 Gjeld, avsetninger og forpliktelser

2 Agenda Kortsiktig og langsiktig gjeld Definisjon/klassifisering og vurering Noter Hendelser etter balansedagen (NRS 3) Usikre forpliktelser og betingede eiendeler (NRS 13) Definisjon og klassifisering Verdivurdering/estimering Lovbestemmelser og noter Internasjonale regnskapsstandarder (IAS 10 og 37) IAS 10 Events after the Reporting Period Avsatt utbytte pr ? IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets

3 Generelt om gjeld og forpliktelser Definisjon Enhver forpliktelse som kan kreves dekket i foretakets formue eller foretakets spesifikke eiendeler Avsetning til forpliktelser Omfatter usikkerhet mht. tid og/eller beløp Øvrig gjeld Normalt ingen usikkerhetsaspekter

4 Klassifisering av gjeld RL 5-1 Klassifisering av eiendeler anvendes analogt iht. RL 5-13, 1. ledd Bestemt til varige eie eller bruk. Andre omløpsmidler (les: annen gjeld) er omløpsmidler (les: kortsiktig gjeld). Fordringer (les: gjeld) som skal tilbakebetales innen et år, kan ikke klassifiseres som anleggsmidler (les: langsiktig gjeld) RL 5-13, 3 ledd: Første års avdrag på langsiktig gjeld kan klassifiseres som kortsiktig gjeld (les: kan bli stående som langsiktig gjeld)

5 Klassifisering av gjeld (forts.) Gjeld knyttet til varekretsløpet er kortsiktig Annen gjeld som skal tilbakebetales innen et år etter opptakstidspunktet er kortsiktig Valgfrihet mht. neste års avdrag på langsiktig gjeld Små foretak kan klassifisere på balansetidspunktet (NRS 8) Fornybar gjeld bør klassifiseres som langsiktig

6 Forsiktighetsprinsippet (RL 4-1 nr. 4) Urealisert tap skal resultatføres I arbeidet med utarbeidelsen av regnskapet må regnskapsprodusenten ta hensyn til usikkerhet om fremtiden Må vurderes i forhold til kravet om beste estimat for å unngå konflikt med sammenstillingsprinsippet RL 5-2 laveste verdis prinsipp ved vurdering av omløpsmidler RL 5-3 nedskrivningsplikt for anleggsmidler Tapskontrakter (avsetning) Restruktureringsutgifter (avsetning) Vedlikehold (avsetning/balanseføring) Garantier (avsetning)

7 Vurdering av gjeld (forts.) Kortsiktig gjeld Høyeste verdis prinsipp (HVP) tilsvarende OM (LVP) Langsiktig gjeld Anskaffelseskost som for anleggsmidler (transaksjonsverdi) Betinget oppskrivning dersom ikke-forbigående verdiøkning, samt reverseringsplikt

8 Sikring (RL 4-1, nr. 5) Symmetrisk behandling Ved sikring skal gevinst og tap resultatføres i samme periode Sikring er et forhold mellom to posisjoner som i andre henseender er atskilt. Den ene er posisjonen som skal sikres - siktingsobjektet. Den andre er posisjonen som skal sikre - sikringsinstrumentet. Ikke krav om faste kontrakter eller perfekt korrelasjon. Krav til sannsynlighet og korrelasjon må utvikles gjennom GRS For at sikringsinstrument skal virke som sikring på sikringsobjekt, må de ha motgående likviditetsvirkninger. Streng individuell anvendelse av LVP som ignorerer sikring er i strid med sammenstillingsprinsippet og feil forståelse av forsiktighetsprinsippet

9 Case: Valuta og sikringsrelasjoner Opptak av lån 100 USD Kurs 7,0 og skal innfris Kjøp valutatermin 100 USD om kjøp pr til kurs 7,2 Kurs : 7,5 Urealisert tap lån: (100 x 0,5 =) 50 (sikringsobjekt) Urealisert gevinst valutatermin: (100 x 0,3) = 30 (sikringsinstrument) Mulige løsninger Sikring: Bare netto urealisert tap (100 * 0,2) = 20 kostnadsføres Uten sikringsinstrumentet: Urealisert valutatap 50 (gjeld 750)

10 Nærmere om renteendring RL ledd Kravene til resultatføring av urealisert tap gjelder ikke urealisert tap som følge av renteendring på annen langsiktig gjeld og kortsiktig gjeld, jf. RL 6-2 første ledd D II og III (konvertible lån, obligasjonslån, sertifikatlån, gjeld til kredittinstitusjoner) dvs. unntak for plikten til å skrive opp gjeld / registrere urealisert tap som følge av fall i markedsrenten (fordi lavere rente gir høyere nåverdi og dermed høyere virkelig verdi av gjelden)

11 Case: Anskaffelseskost = transaksjonsverdi Anta følgende Obligasjonslån på MNOK 1 (lik innbetalingen) Innfris i sin helhet om 5 år Avtalt rente (fast): 7 % pr. år Forventet markedsrente: 5 % Hva med endring i markedsrenten? Balanseverdi ? Rentekostnad i 2018?

12 Case: Anskaffelseskost = transaksjonsverdi løsning På lånetidspunktet: Rente 0,05 (dvs. 5 %) Virkelig verdi År 1 År 2 År 3 År 4 År År 1 År 2 År 3 År 4 År 5 Gjeld Rentekostnad Avdrag

13 Gjeld kortsiktig Debetsaldoer som representerer forskudd omklassifiseres som eiendel (gitt vesentlig) Avsetning for fakturaer som ikke er mottatt og som vedrører regnskapsåret (leverandørgjeld) Banklån inkl. renteavsetning (påløpt ikke bokført) Skattetrekk. mva og arbeidsgiveravgift Skyldige feriepenger Opparbeidet gjennom året, utbetales neste år Andre lønnskostnader Bonus, styrehonorar, overtid (opparbeidet, ikke utbetalt) Betalbar skatt

14 Gjeld kortsiktig Lån til kredittinstitusjoner Kassakreditt (kortsiktig pga. knyttet til varekretsløpet) Utbytte foreslått av styret Regnskapsmessig, men ikke skattemessig gjeld (før besluttet av generalforsamlingen) IFRS? Regnskapsmessige avsetninger Garantiansvar, serviceytelser, IKKE skattemessig gjeld (pga. ytelsen ikke realisert)

15 Gjeld langsiktig Lån til kredittinstitusjoner Konvertible (ombyttbare i aksjer) Obligasjon (som oftest større virksomheter pga. noterte) Gjeldsbrevlån (selvskyldnererklæring eller kausjon) Pantelån (sikret i eiendeler med særrett til realisasjon) Langsiktig gjeld til konsernselskap Lån fra morselskap Lån fra datterselskap i konsern Pensjonsforpliktelse Utsatt skatt Ansvarlig lån

16 Noteinformasjon 7-21 (40): Gjeld som forfaller til betaling mer enn 5 år etter regnskapsårets slutt 7-22 (36): Gjeld til konsernselskap Henger også sammen med transaksjoner med nærstående 7-28 (40): Garantiforpliktelser 7-32(45): Lån og sikkerhetsstillelser 7-33: Betingede utfall (mer om dette i fortsettelsen)

18 Hendelser etter balansedagen DEFINISJON: Avleggelse av regnskapet Hendelser som inntreffer mellom balansedagen og tidspunktet for avleggelse av regnskapet. TYPE 1: Ny informasjon om forhold som eksisterte TYPE 2: Forhold oppstått etter 31.12

19 Hendelser etter balansedagen (forts.) TYPE 1 Ny info om forhold på BAL Vedrører regnskapsperioden SKSAL innarbeides i regnskapet Både kostnadseffekter og inntektseffekter TYPE 2 Hendelsen innebærer et nytt forhold, evt. relaterer til forhold oppstått etter BAL Vedrører senere regnskapsperiode Resultatføres i framtidige regnskap Vesentlig? Forhold inntruffet etter styrets avleggelse av regnskapet, medfører hvis vesentlig plikt til utarbeidelse av nytt regnskap?

20 T1: Regnskapsmessig konsekvens Faller dom eller kjennelse i en rettsak etter balansedagen Informasjon om en eiendel er overvurdert eller beregnet nedskrivning er utilstrekkelig Konkurs Salg av varer Endelig beregning av resultatavhengig lønn (bonus) Oppdages misligheter eller feil som viser at regnskapet ikke var riktig

21 T2: Uten regnskapsmessig konsekvens Eiendeler med markedsverdi pr Valuta og børsnoterte aksjer INGEN endring pr hvis kursen har økt frem til avleggelsen av regnskapet Tap på eiendeler grunnet forhold inntruffet etter Underforsikret bygning Anleggskontrakt Påbegynt plan om avvikling/restrukturering Nedbemanning Endring i skattesatser eller skatteregler Avgitte garantier eller oppståtte rettslige prosesser

22 T2: Uten regnskapsmessig konsekvens noteinformasjon? Nødvendig å gi noteinformasjon om vesentlige hendelser når den er av en slik betydning at manglende informasjon om disse vil påvirke regnskapsbrukerens evne til å foreta korrekte vurderinger og beslutninger. Må informere om trekk ved hendelsen og estimat på finansielle konsekvenser eller en uttalelse om at dette ikke er mulig. Noen eksempler (se NRS 3) Foretaksintegrasjon Plan om avvikling, avhendelse eller endelige avtaler Anskaffelse av vesentlige eiendeler eller ekspropriasjon Brann Restrukturering Betydelige endringer i låneforhold Forpliktelser / rettslige prosesser

23 Fortsatt drift Foretaket skal ikke basere regnskapet på forutsetningen om fortsatt drift hvis det etter balansedagen vedtas en intensjon om å likvidere foretaket eller innstille driften, eller fortsatt drift ikke er et realistisk alternativ. Svekket driftsresultat eller finansiell stilling etter balansedagen Muligens endring iht. forslag til ny regnskapslov

25 Usikker Forpliktelse (NRS 13) Et foretak har en forpliktelse hvis det har plikt til å avgi økonomiske ressurser til en annen part på et fremtidig oppgjørstidspunkt Med plikt menes at foretaket ikke har noen annet realistisk alternativ enn å gjøre opp forpliktelsen Selvpålagt forpliktelse? Alltid utgangspunkt i en inntrådt hendelse Betyr at den på balansedagen ikke er betinget av foretakets fremtidige handlinger f.eks. tapskontrakt En usikker forpliktelse har ukjent størrelse eller oppgjørstidspunkt

26 Betinget forpliktelse og eiendel En betinget forpliktelse er en kategori usikker forpliktelse, hvor plikten til å avgi økonomiske ressurser avhenger av bestemte fremtidige hendelser (utløsende hendelser) som foretaket ikke har full innflytelse over F.eks. utfall av rettssak, politisk vedtak Internasjonale regnskapsbestemmelser og betingede forpliktelser En betinget eiendel er knyttet til en mulig rettighet for foretaket til å motta økonomiske resurser fra en annen part på et fremtidig tidspunkt

27 Nærmere om usikre forpliktelser Utarbeides på grunnlag av de forhold som eksisterer på balansedagen Usikre forpliktelse får kun betydning når forholdet eksisterte på balansedagen (T1) Rettskrav oppstått i januar, vedrørende hendelse funnet sted i november året før? Vanlige vurderingsregler gjelder Beste estimat

28 Sannsynlighetsbegreper Så godt som sikkert - sannsynlighet på nær 100 % Rimelig sikkert - sannsynligheter over 90 % Betydelig sannsynlighetsovervekt - sannsynligheter mellom % Sannsynlighetsovervekt - sannsynligheter mellom % Lite sannsynlig - sannsynligheter mellom % Svært lite sannsynlig - sannsynligheter under 10 %

29 Regnskapsføring Dersom sannsynlighetsovervekt for at usikker forpliktelse kommer til oppgjør og verdi kan måles pålitelig Skal bruke beste estimat og avsette Dersom sannsynlighetsovervekt for at usikker forpliktelse ikke kommer til oppgjør Skal IKKE regnskapsføres, men informasjon i note Kan unnlate noteopplysninger hvis det er svært lite sannsynlig at hendelse som medfører plikt til å avgi økonomiske resurser Dersom sannsynlighetsovervekt for at usikker forpliktelse kommer til oppgjør, men verdi ikke kan måles pålitelig => ikke regnskapsføres, dog noteinformasjon MEN kun i spesielle tilfeller ikke mulig å estimere (RARE)

30 Beste estimat (RL 4-2) Beste estimat Forventet verdi ?? 80,5 0? 10% ?

31 Betinget eiendel Betinget vinning resultatføres uansett ikke Opptjenings- og forsiktighetsprinsippet Dersom sannsynlighetsovervekt for oppgjør, skal store selskap gi noteopplysninger ikke plikt for små foretak Dersom samme hendelse gir både en betinget vinning typisk regressmulighet og et betinget tap, skal man balanseføre hele forpliktelsen og oppgjørsverdien for regresskravet hvis det er så godt som sikkert at regresskravet vil bli innfridd MEN ikke høyere enn forpliktelsen

32 Eksempler på usikre forpliktelser og betingede eiendeler Garantiansvar (som følge av etterarbeid knyttet garanti) Tapskontrakter Restrukturering Sluttvederlag (som følge av nedbemanning) Avvikling og avhendelse av virksomhet (forventede tap) Fjerning og opprydding (som følge av produksjonen) Vedlikehold (utover avskrivningsplanen) Erstatningskrav (som følge av kontraktbrudd/rettstvist)

33 Usikre forpliktelser - BEREGNING Rettssak avsluttet i desember, avventer domsavsigelse. 40 % sannsynlighet for tap og 60 % for frifinnelse Tap = MNOK 1 i utgift Frifinnelse dekkes saksomkostninger Avsette: 0, eller MNOK 1? Inntektsføre: 0 eller ?

34 Usikre forpliktelser - BEREGNING Rettssak avsluttet i desember, avventer domsavsigelse. 70% sannsynlighet for tap 40 % sannsynlighet for tap = MNOK 1 20 % sannsynlighet for tap = MNOK 0,5 10 % sannsynlighet for tap = MNOK 15 Avsette: 0 eller MNOK 1? Hvorfor ikke forvetningsverdien?

35 BEREGNING (forts.) Binomisk fordelt Nåverdi Ta hensyn til ny teknologi? Eksterne objektive eksperter har gitt klare uttalelser som gir holdepunkter for å anta en slik utvikling Regressrett Ovenfor en tredjepart F.eks. leverandørgarantier, forsikringsselskap Må trekke et skille mot krav til garantier, f.eks. byggeprosjekter IKKE alle er like oppmerksomme

36 Lovkrav usikre forpliktelser Grunnleggende prinsipper Utgifter skal resultatføres i samme periode som inntekten Urealisert tap skal resultatføres Ved usikkerhet skal benyttes beste estimat Fanebestemmelsen i RL 7-1, 2. ledd Det skal gis opplysninger som er nødvendige for å bedømme den regnskapspliktiges stilling og resultat og som ikke framgår av årsresultatet forøvrig F.eks. utbygging av leiligheter

37 Tilleggsopplysninger usikre forpliktelser RL 7-21, 3. ledd ( 7-40, 4. ledd for små foretak) RL 7-33 «det skal opplyses om forhold ved regnskapsårets slutt med betinget utfall» NRS 3 Forhold og beregninger som ligger til grunn for avsetning til eller informasjon om betingede tap, skal gis i noter. (dog konfidensialitetsbegrensning) Spesifikasjonskrav, se NRS 13 pkt. 4 og 5

38 Konkrete avgrensninger Varelager Brenner 15. februar Forsikring gir kun Kundefordring på Kunden går konkurs 6. mars Ingen dividende er forventet Ilagt bot 20. februar pga. ulovlig oppført leiligheter en rekke mangler iht. reguleringsplan for to år siden Kunde reklamerer 10.1 på varer levert i romjulen Børsnoterte aksjer balanseført til 900, men faller i verdi den 20. februar Børskurs 10. februar 600 Rettskrav oppstått i januar, vedrørende hendelse skjedd i desember

39 Mer om restrukturering En restruktureringsplan må inneholde Hvilken del av virksomheten som blir berørt, og lokalisering av denne Om lag hvor mange ansatte som vil motta kompensasjon ved oppsigelse, hvor disse nå er ansatt og hvilken funksjon de har Hvilke tiltak som vil bli iverksatt, og hva de vil koste Tidspunkt for implementering av planen

40 Mer om sluttvederlag Hvor mange ansatte som ordningen gjelder, hvor disse nå er ansatt og hvilken funksjon de har Hvilket sluttvederlag som gis eller blir tilbudt Tidspunkt for implementering av planen

41 Case: Opprydning av et avfallsdeponi Anta følgende Du investerer 100 mill. i et avfallsdeponi. Etter avtale med kommunen skal du bekoste fjerning av deponiet samt rehabilitere tomten til «opprinnelig» stand. Dette arbeidet er estimert til å koste 10 mill., men ved utgangen av år 2 er det nødvendig å øke dette estimatet til 20 mill. pga. strengere miljøkrav. Hvordan vil du behandle kostnadene til fjerning og rehabilitering på investeringstidspunktet? Hvordan vil du behandle estimatendringen i år 2? Anta bruk av anskaffelsesmetoden.

42 Case: Opprydning av et avfallsdeponi Løsning Løsning Kostprisen tilleggs direkte henførbare utgifter som er nødvendige for å frakte eiendelen til riktig sted og sette den i stand slik at den fungerer som tiltenkt av ledelsen, samt eventuelle fjerningsutgifter (inkl. rehabilitering av tomter etc.) pga. har forpliktet seg til dette ovenfor kommunen Anleggsmidlet = 110 mill. Langsiktig gjeld = 10 mill.

43 Case: Opprydning av et avfallsdeponi Løsning (forts.) Estimatavvik på 4 mill. i år 2 Anskaffelseskostmetoden Innregnes mot anleggsmidlet (10 mill.) MEN nedskrivningsindikasjon

44 Små foretak Kan fravike sammenstillingsprinsippet ved utgifter til vedlikehold, fjerning og opprydding, dvs. utgiftene regnskapsføres i den perioden vedlikeholdet, fjerningen mv. utføres (jf. NRS 8) Utleie av eiendom

46 Implikasjoner Fokuser på det som kan gå galt, men ikke avlegg et for konservativt regnskap Mindre forskjeller mellom norske og internasjonale regnskapsregler enn man skulle tro

47 Takk for oppmerksomheten! Kontaktdetaljer: Navn: Terje Heskestad Epost: Mobil: