Forslag til ny regnskapslov

Forslag til ny regnskapslov 1. Innledning Kvaal utvalget har lagt frem forslag til ny regnskapslov. Forslaget innebærer betydelige endringer sammenlignet med eksisterende lov. Grunnleggende regnskapsprinsipper og god regnskapsskikk er eksempler på regulering som tas ut av loven. Det legges opp til en tydelig og direktivlojal regnskapslov, som etter Revisorforeningens vurdering gjør lovforslaget til en vesentlig videre rammelov enn dagens regnskapslov. Hovedmålgruppen for lovforslaget er foretak med alminnelig regnskapsplikt (tidligere «øvrige foretak»), og regnskapsstandarden for denne foretakskategorien får en helt sentral rolle i norsk regnskapsregulering. Grunnen til dette er at lovforslaget på mange områder vil gi begrenset med svar på regnskapsmessige spørsmål. Regnskapsstandard for foretak med alminnelig regnskapsplikt skal baseres på IFRS for SMEs. Det foreslås et standardsettende organ som skal oppnevnes av Finansdepartementet. Utvalget legger opp til at regnskapsstandarder gjøres rettslig bindende. Utvalget legger opp til at det er mulig med økt differensiering av regnskapsregulering for de forskjellige foretakskategoriene, som henger nært sammen med mulighetene for å innføre forenklingsregler. Utvalget foreslår å dele inn de regnskapspliktige i fire kategorier, og gir tydelige føringer for hvordan regnskapsstandarder kan utvikles for ulike klasser av regnskapspliktige. Eksempelvis foreslår utvalget at det skal utarbeides en egen regnskapsstandard for små foretak, basert på standarden for foretak med alminnelig regnskapsplikt med tydelige forenklinger. Revisorforeningen er positive til lovforslaget, som langt på vei gjennomfører muligheten til innføre IFRS for SMEs som utgangspunkt for norsk regnskapsregulering en retning Revisorforeningen i lengre tid har ønsket. Revisorforeningen støtter utvalgets valg om å ha en tydelig og direktivlojal implementering av direktivet, detaljreguleringen foreslås overlatt til standardsetter. Det legges opp til betydelige endringer slik at det er viktig at de regnskapspliktige er godt forberedt. Det er derfor viktig å være ut i god tid, selv om det er grunn til å anta at ny regnskapslov trer i kraft tidligst fra og med 2017. 2. Om lovforslaget og vesentlige endringer Regjeringen oppnevnte den 19. september 2014 et utvalg som skal gjennomgå regnskapsloven med sikte på å modernisere og forenkle regelverket, samt tilpasse de norske reglene til nytt EØS regelverk på området. Utvalgets mandat er bredt, og er delt i to utredninger. Første delutredning ble publisert 26. juni 2015, og har som overordnet formål å utarbeide et lovforslag som ivaretar Norges forpliktelser etter nytt regnskapsdirektiv fra EU. Andre delutredning skal avgis i juni 2016. Enkelte deler av første delutredning har blitt flyttet til delutredning to, samt at det er identifisert enkelte temaer som utvalget mener det er hensiktsmessig å ta opp i andre delutredning. I tillegg til det som følge av mandatet, har utvalget arbeidet etter følgende overordnede prioriteringer som vil kunne være til hjelp ved vurdering av lovforslaget: 1. Tydelig og lojal implementering av direktivet 2. Regnskapskrav som ikke følger av direktivet skal hovedsakelig gis i regnskapsstandard 3. Lovgivningen skal legge til rette for internasjonalisering av norsk regnskapspraksis 4. Differensiering mellom grupper av regnskapspliktige gjøres hovedsak i regnskapsstandard flere regnskapsspråk 5. Forbindelsen mellom regnskapsspråkene skal være logisk og tydelig I det følgende gjennomgås det Revisorforeningen mener er de mest sentrale endringene i lovforslaget. For ytterligere detaljer henvises leseren til lovforslaget og NOU 2015: 10 1

Utvalget ledes av professor Erlend Kvaal ved Handelshøyskolen BI. Professor Kvaal er også leder av Fagorgan IFRS i Norsk RegnskapsStiftelse (NRS). NY LOV ELLER ENDRING AV EKSISTERENDE? Lovforslaget innebærer så betydelige endringer, både i innhold og omfang, at det blir en ny regnskapslov ikke endringer av eksisterende regnskapslov. I den forbindelse kan nevnes at utvalget legger opp til at dagens grunnleggende regnskapsprinsipper erstattes med alminnelige regnskapsprinsipper, som er noe mer enn en begrepsmessig endring. Utvalget foreslår å fjerne begrepet «god regnskapsskikk», og det foreslås å innføre rettslig bindende regnskapsstandarder, som får samme status som en forskrift. Det gjøres et klart skille ved at konsernregnskapet ikke lenger er en del av årsregnskapet, og det som i dag er kjent som «selskapsregnskapet» erstattes med begrepet «årsregnskapet». I tillegg til dette legges det til grunn en IFRS terminologi, som i stor utstrekning tilsvarer terminologien som er fastsatt for den offisielle norske versjonen av IFRS som gjengitt i forskrift. Etter Revisorforeningens oppfatning innebærer lovforslaget et helt nytt regime, og at det praktiske anvendelsesområde for regnskapsloven endres. Hovedårsaken til dette er etter vår oppfatning at utvalget har prioritert en direktivlojal implementering i ny regnskapslov. I likhet med dagens regnskapslov er lovforslaget en rammelov, men med betydelig videre rammer. Detaljreguleringen overlates i stor grad til regnskapsstandard, noe som medfører at vedtatte regnskapsstandarder får en mer sentral rolle ved løsning av regnskapsmessige problemstillinger enn i dag. Regnskapsstandard foreslås fastsatt av et standardsettende organ oppnevnt av Finansdepartementet. Regnskapsstandardstyret i Norsk Regnskapsstiftelse uttalte i sin årsrapport for 2014 at «innholdet i og ikrafttredelse av regnskapsstandarden vil bli tilpasset revidert regnskapslov, slik at regnskapsstandarden trer i kraft fra og med samme tidspunkt som endringene i regnskapsloven gjøres gjeldende». FORETAK MED ALMINNELIG REGNSKAPSPLIKT IFRS for SMEs Utvalget hovedprioritering nummer 3 er at lovgivningen skal legge til rette for internasjonalisering av norsk regnskapspraksis. Utvalget uttaler at den «praktiske konsekvensen av denne prioriteringen er at en ved utforming av lovbestemmelser som gjennomfører direktivets medlemslandsopsjoner, velger alternativer som er forenlige med IFRS for SMEs og eventuelt med full IFRS på særskilte områder». Foretak med alminnelig regnskapsplikt (FAR), tidligere benevnt «øvrige foretak» er foretak som verken er små foretak, store foretak eller foretak av allmenn interesse. Selv om foretak med alminnelig regnskapsplikt utgjør «resten», er det disse foretakene som er hovedmålgruppen for lovforslaget. Utvalget legger til grunn at FAR skal ha en regnskapsregulering som ligger tett opp mot IFRS for SMEs, og det er gitt klare føringer for når den norske reguleringen kan avvike fra IFRS for SMEs. Utover nødvendige endringer som tilpasning til direktivet, må særnorske bestemmelser i forhold til IFRS for SMEs være begrunnet med: Løsninger fra full IFRS skal kunne tas inn i standarden; Forenklinger i reglene om innregning og måling, med dokumentert kost/nytte gevinst Forenklinger i notekrav, ikke krav om dokumentert kost/nytte vurdering SMÅ FORETAK Som nevnt nedenfor er det foretatt et skille mellom årsregnskapet (tidligere selskapsregnskapet) og konsernregnskapet. Dette har også medført at det i lovforslaget er egne definisjoner av henholdsvis 2

«små foretak» og «små konsern». Terskelverdiene er like for disse to, og er tilsvarende som i dagens regnskapslov. Skillet åpner for separate vurderinger av størrelsen på morforetaket og konsernet som en enhet. Dette medfører en ikke uvesentlig endring ved at et morforetak anses som «små foretak», selv om konsernet ikke oppfyller vilkårene for å være «små konsern». I dag er det slik at konsernet må tilfredsstille vilkårene for «små foretak» som en enhet for at morforetaket anses som «små foretak». I dagens regnskapslov er det slik at et morforetak må utarbeide konsolidert resultat og balanse for å vurdere dette opp mot terskelverdiene. En betydelig praktisk endring er det derfor at små konsern kan unnlate å prøvekonsolidere, for å vurdere som vilkårene for å være et «små konsern» oppfylles. I slike tilfeller økes imidlertid terskelverdiene for salgsinntekter og balansesum til henholdsvis 84 og 42 millioner kroner. I lovforslaget fremkommer det også at foretak som ikke har salgsinntekter av betydning, skal inntekter fra andre kilder anses som salgsinntekt ved vurdering av terskelverdiene. Dette medfører eksempelvis at investeringsselskaper må inkludere inntekter fra sin hovedaktivitet når terskelverdiene skal vurderes. Dagens regnskapslov og NRS 8 inneholder flere forenklings / og unntaksregler for små foretak. Med unntak av at det i lovforslaget fremdeles er egne notebestemmelser for små foretak, er ikke disse reglene lenger å finne i regnskapsloven. Dette skal imidlertid ikke tolkes som at lovforslaget innebærer at regnskapsreglene for små foretak blir mer komplisert, snarere tvert imot. Forenklings / og unntaksregler for små foretak vil følge av egen regnskapsstandard for små foretak, som erstatter dagens NRS 8. Utvalget har foretatt en gjennomgang av forenklingsreglene som følger av loven og NRS 8, «og konkluderer med at det med svært få unntak vil være mulig å videreføre disse i regnskapsstandard. Det pekes også på noen få områder der ytterligere forenklinger kan vurderes av standardsetter». Revisorforeningen vurderer at mulighetsområdet for særregulering for små foretak er utvidet. En annen betydelig endring for små foretak er at disse foretakene ikke lenger har plikt til å utarbeide årsberetning. Dette gjelder også små konsern som fremdeles ikke har konsernregnskapsplikt, med mindre foretaket er et foretak av allmenn interesse. Foretak av allmenn interesse vil ikke være «små foretak» eller «små konsern». Lovforslaget innebærer ifølge utvalget forenklede notekrav for små foretak, selv om det innføres enkelte nye notekrav. Revisorforeningen mener lovutvalget kunne gått lenger med å forenkle notekravene for små foretak. Direktivet angir maksimumsregulering av noteopplysninger for små foretak. Dette innebærer i utgangspunktet at medlemsstatene ikke kan innføre ytterligere notekrav, men utvalget har benyttet såkalt regulert overstyring når det gjelder kravet om at små foretak må gi opplysninger dersom det er usikkerhet om fortsatt drift. Se mer om fortsatt drift nedenfor. Lovforslaget innebærer også at det i regnskapsstandard kan åpnes for at årsregnskapet til andre næringsdrivende foretak (kategori 2), som oppfyller vilkårene for «små foretak», kan bestå av et regnskapssammendrag basert på skattemessige verdier. Forslaget gjelder ikke for små foretak som er aksjeselskap. For morforetak gjelder denne muligheten dersom vilkårene for «små konsern» er oppfylt. STORE FORETAK OG FORTAK AV ALLMENN INTERESSE Det foreslås en egen foretakskategori for små foretak, som utelukkende vurderes ut fra terskelverdier. Som store foretak regnes foretak som overskrider 2 av 3 av følgende terskelverdier: 3

Salgsinntekt over 300 millioner kroner Balansesum over 150 millioner kroner, Antall årsverk over 250. Endringen innebærer blant annet at allmennaksjeselskap ikke automatiske blir store foretak som i dag, men at dette vurderes ut fra terskelverdiene. Det innføres en ny foretakskategori for foretak av allmenn interesse. Dette er børsnoterte foretak, finansforetak og andre foretak fastsatt i forskrift av Departementet. ÅRSREGNSKAP, KONSERNREGNSKAP og ÅRSBERETNING Etter dagens regnskapslov 3 1 (1) skal regnskapspliktige for hvert regnskapsår utarbeide årsregnskap og årsberetning. For morforetak følger det av 3 2 (3) at årsregnskapet består av selskapsregnskap og konsernregnskap. Utvalget opprettholder skillet mellom årsregnskapet og årsberetningen, men forslår at begrepet «årsregnskap» erstatter begrepet «selskapsregnskap». Det foreslås også at konsernregnskapet ikke lenger skal være en del av årsregnskapet. Utvalget har vurdert at det er hensiktsmessig å tilpasse seg direktivets terminologi på dette området. Det presiseres i utredningen at forslaget ikke er til hinder for at morforetakets årsregnskap og konsernregnskapet fremdeles kan presenteres i samme dokument. I tillegg til at skillet mellom årsregnskap og konsernregnskap fører til en enklere fremstilling av regelverket ved at all regulering av konsernregnskapet samles i ett kapittel, har dette også enkelte praktiske fordeler. Foretak som ikke har plikt til å avlegge konsernregnskap trenger ikke forholde seg til disse reglene, og det er ikke lenger påkrevd å avlegge morforetakets årsregnskap og konsernregnskapet på samme tidspunkt. Dagens krav om at årsregnskapet består av selskapsregnskap og konsernregnskap har medført enkelte utfordringer for enkelte konsernregnskapspliktige som avlegger konsernregnskapet på et annet tidspunkt enn morforetakets årsregnskap. Selv om det må avgis to revisjonsberetninger, mener Revisorforeningen at revisors utforming av revisjonsberetningen blir enklere i de tilfeller morforetakets årsregnskap og konsernregnskapet avlegges etter forskjellige regnskapsspråk. Innholdet i årsberetningen er utsatt til andre delutredning. Utvalget har i første delutredning bare uttalt seg om innholdet i årsberetningen så langt som det er nødvendig for sammenhengen med årsregnskapet. Som nevnt ovenfor foreslår utvalget at «små foretak» ikke plikter å utarbeide årsberetning. Det samme gjelder foretak som ikke har plikt til å avlegge konsernregnskap (eksempelvis små konsern). Ut over denne endringen er utvalgets forslag til endring i bestemmelsene om årsberetningens innhold begrenset til en konsekvensjustering som følge av forslag om endring i bestemmelsen om fortsatt drift. I tilfeller hvor morforetaket er et «små foretak», mens konsernet ikke er et «små konsern», plikter morforetaket å utarbeidet et konsernregnskap og en årsberetning som dekker konsernet. I disse tilfellene vil det ikke være krav om en egen årsberetning for morforetaket. ALMINNELIGE REGNSKAPSPRINSIPPER Det følger av mandatet at utvalget skal se på om det «innenfor de rammer direktivet tillater, i større utstrekning enn i dag skal kreves eller åpnes for løsninger som følger av internasjonale regnskapsstandarder, og i den forbindelse om og i hvilken utstrekning regnskapslovens grunnleggende regnskapsprinsipper bør videreføres, eventuelt for hvilke grupper av regnskapspliktige». 4

De grunnleggende regnskapsprinsippene i regnskapsloven kapittel 4 er svært sentrale under dagens regime. Utvalget skriver at prinsippene «er formulert på en generell og overordnet måte som gir dem anvendelse på alle økonomiske situasjoner som den regnskapspliktige involveres i, uavhengig av næringstype og formell organisering». Regnskapsprinsippene har vært et relevant utgangspunkt for å løse regnskapsmessige problemstillinger. GRP har hatt en svært viktig funksjon, men har etter hvert også skapt en del utfordringer. Utvalgets hovedprioritering nummer 3 er at lovgivningen skal legge til rette for internasjonalisering av norsk regnskapspraksis, og er bakgrunnen for at utvalget foreslår å fjerne en så sentral del av dagens regnskapslovgivning. Implikasjonene av forskjellen mellom regnskapslovens resultatorienterte grunnleggende regnskapsprinsipper og det balanseorienterte rammeverket i IFRS / IFRS for SMEs, kom klart frem i NRS sitt arbeid med høringsutkast til ny norsk regnskapsstandard. Særlig var det opptjenings og transaksjonsprinsippet som skapte utfordringene. I forbindelse med at de grunnleggende regnskapsprinsippene ikke lenger blir en del av norsk regnskapslovgivning, er det viktig å presisere at det er få eksempler på at de grunnleggende regnskapsprinsippene fører til andre løsninger enn det balanseorienterte rammeverket i IFRS/IFRS for SMEs. Tilpasning til internasjonale standarder har i flere år vært en prioritert oppgave, og utvalget uttaler at dette «ikke representerer et brått skift i norsk regnskapsutvikling». Døren stenges imidlertid ikke helt for dagens grunnleggende regnskapsprinsipper. Utvalget uttaler at selv om de grunnleggende regnskapsprinsippene «ikke skal lovfestes, har en ikke med hovedprioriteringene utelukket at grunnleggende regnskapsprinsipper kan fastsettes i standard». Utvalget diskuterer dette i kapittel 5 i utredningen. Så lenge den klare hovedretningen er internasjonal harmonisering (IFRS for SMES) anser Revisorforeningen det som lite sannsynlig at dagens grunnleggende prinsipper vil bli videreført i regnskapsstandard. Enkelte av dagens grunnleggende regnskapsprinsipper inngår fremdeles direktivet, og som en følge av prioriteringen om direktivlojal implementering inngår disse i forslag til ny regnskapslov. I lovforslaget inngår disse i «alminnelige prinsipper for utarbeiding av årsregnskapet» (alminnelige regnskapsprinsipper). Endringen fra alminnelige til grunnleggende regnskapsprinsipper representerer noe mer enn endret terminologi. Dagens grunnleggende regnskapsprinsipper er et utgangspunkt for å løse regnskapsmessige problemstillinger. Til forskjell er utvalgets forslag at de alminnelige regnskapsprinsippene ikke er ment «å gi føringer ved løsningen av spørsmål som ikke er uttrykkelig regulert i loven». Utvalget vurderer at de alminnelige prinsippene utgjør en «yttergrense for lovlig regnskapspraksis», og er ikke ment å tjene som en grunnlag for løsning av regnskapsmessige problemstillinger. Det overlates til standardsetter å fylle innholdet i de alminnelige regnskapsprinsippene. For nærmere informasjon om de alminnelige regnskapsprinsippene vises det til lovutredningen, men Revisorforeningen ønsker å knytte kommentarer til enkelte av prinsippene. Fortsatt drift: Slik Revisorforeningen ser det legges det opp til en betydelig forenkling når det gjelder forutsetningen om fortsatt drift. Årsregnskapet skal utarbeides under forutsetning om fortsatt drift, med mindre oppløsning er besluttet. Dersom oppløsning er besluttet, skal eiendeler og forpliktelser vurderes til verdien ved oppløsning. Lovutvalget foreslår altså en ubetinget forutsetning om fortsatt drift, med mindre foretaket er besluttet oppløst. I dag er det slik at forutsetningen om fortsatt drift skal legges til grunn så lenge det ikke er sannsynlig at virksomheten vil bli avviklet. Det er diskutert hva som ligger i «ikke er sannsynlig», og hvilken tidshorisont som skal legges til grunn. Med 5

lovforslaget slipper foretakene å foreta denne sannsynlighetsvurderingen. I årsberetningen er det krav om å redegjøre for forutsetningen om fortsatt drift. Små foretak er unntatt fra plikten til å utarbeide årsberetning, så for disse foretakene er det innført et notekrav som sier at foretak må gi opplysninger dersom det er usikkerhet om fortsatt drift. Periodiseringsprinsippet: Etter Revisorforeningens oppfatning kan periodiseringsprinsippet lett henlede oppmerksomheten til dagens opptjenings og sammenstillingsprinsipp, men det er helt klart at periodiseringsprinsippet ikke betyr annet enn at kontantprinsippet ikke kan legges til grunn. Substans foran form: Prinsippet sier at det ved innregning, måling og presentasjon av poster i årsregnskapet skal det tas tilbørlig hensyn til det reelle innholdet i en transaksjon eller en disposisjon. Substans foran form er ikke regulert direkte i dagens regnskapslov, men har ligget implisitt i de grunnleggende regnskapsprinsippene. Transaksjonsprinsippet har blitt benyttet for å kontinuitetsgjennomskjære enkelte transaksjoner, ut fra en vurdering av at den ikke innebærer en overføring av risiko og kontroll. Nå som transaksjonsprinsippet forsvinner må prinsippet om substans foran form benyttes som utgangspunkt for å innføre bestemmelser som regulerer denne type problemstillinger. REGNSKAPSPLIKT OG DIFFERENSIERING Utvalget foreslås å dele regnskapspliktige inn i fire kategorier, hvilket åpner for åpner for en ulik utvikling av regnskapsreglene mellom kategorier (differensiering). Kategoriene er som følger: Kategori 1: Foretak med begrenset ansvar Kategori 2: Andre næringsdrivende foretak Kategori 3: Finansforetak omfattet av særskilt lovgivning Kategori 4: Ikke næringsdrivende juridiske personer I kategori 1 omfatter foretak med full regnskapsplikt, og omfatter blant annet aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper og ansvarlig med deltakere med begrenset ansvar. Her er det ingen endringer sammenlignet med i dag. I kategori 2 inngår eksempelvis ANS og DA. Det foreslås ingen endring i forhold til at selskapet med deltakere med begrenset ansvar har regnskapsplikt, men terskelverdiene for andre selskaper etter selskapsloven 1 2 (1) bokstav a økes betydelig. Når det gjelder slike foretak, uten deltakere med begrenset ansvar, har disse i dag regnskapsplikt dersom salgsinntektene er overstiger 5 millioner kroner, eller gjennomsnittlig antall ansatte er overstiger fem årsverk og antall deltakere overstiger fem. I lovforslaget lempes grensen for regnskapsplikt for disse ved at regnskapsplikten inntreffer dersom salgsinntektene overstiger 40 millioner kroner, eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller antall ansatte tilsvarer mer enn 20 årsverk. Reglene for når regnskapsplikten faktisk inntreffer når grensene overskrides, eller ikke oppfylles, videreføres uten endring. I lovforslaget legges det opp til at indre selskap ikke lenger har regnskapsplikt, uansett størrelse. I kategori 2 inngår også økonomiske foreninger, og det foreslås endringer med betydning for disse. I dag har disse foretakene regnskapsplikt dersom salgsinntektene overstiger to millioner kroner, mens det i lovforslaget foreslås at alle økonomiske foreninger skal ha regnskapsplikt. Terskelverdiene for ikke økonomiske foreninger (inngår i kategori 4) er ikke foreslått endret. Enkeltpersonforetak er en del av kategori 2, og har i dag regnskapsplikt dersom det har eiendeler med verdi over 20 millioner kroner eller et gjennomsnittlig antall ansatte høyere enn 20 årsverk. Det 6

foreslås et tillegg for disse foretakene ved at enkeltpersonforetak med omsetning over 40 millioner kroner også er regnskapspliktig. Utvalget foreslår å skille næringsdrivende (kategori 2) og alminnelige stiftelser (kategori 4), et skille som åpner muligheten for økt differensiering mellom disse to typer stiftelser. Muligheten for økt differensiering fremkommer i forslag til 1 3 (2) siste punktum. Bestemmelsen sier at for foretak som komme inn under kategori 4 kan bestemmelsene i loven fravikes i regnskapsstandard. I tillegg til alminnelige stiftelser, omfatter kategori 4 regnskapspliktige ikke økonomiske foreninger og borettslag og eierseksjonssameier. BESTEMMELSER OM INNREGNING OG MÅLING UTVIDET ADGANG TIL VIRKELIG VERDI I lovforslaget foreslås en begrepsmessig endring ved at «bestemmelser om innregning og måling» erstatter dagens begrep «vurderingsregler». Utover dette foreslås en rekke endringer av ulik karakter. Revisorforeningen vurderer at den største endringen er at lovforslaget åpner for at flere regnskapsposter kan vurderes til virkelig verdi eller til beløp som har innslag av virkelig verdi i seg. Direktivet krever at det åpnes for at enkelte regnskapspliktige måler finansielle eiendeler og forpliktelser til virkelig verdi. Denne vurderingen blir overlatt til standardsetter. Det samme gjelder opsjonen i direktivet som tilsier at finansielle eiendeler og forpliktelser måles i samsvar med IFRS. Det er delte meninger om denne opsjonen tilsier delvis måling i samsvar med IFRS, eller IFRS som et sporvalg. Utvalget har vurdert at det er et sporvalg, slik at dersom finansielle eiendeler og forpliktelser skal måles i samsvar med IFRS, tilsier dette «full pakke». Dersom standardsetter åpner for måling i samsvar med IFRS, vil dette medføre at investeringer i datterforetak og tilknyttede foretak kan måles til virkelig verdi. Andre eiendeler enn finansielle eiendeler kan måles til virkelig verdi dersom det følger av regnskapsstandard. Dette åpner blant annet for at investeringseiendom og biologiske eiendeler kan måles til virkelig verdi dersom dette følger av regnskapsstandard. I den forbindelse er det verdt å merke seg at IFRS for SMEs krever at disse eiendelen måles til virkelig verdi dersom denne kan måles pålitelig uten «undue cost or effort». Videre åpnes det for at anleggsmidler kan måles til verdiregulert beløp dersom dette følger av regnskapsstandard. Dette er ikke det samme som den tidligere oppskrivningsadgangen, men ligner. Verdt å merke seg er det at IASB har vedtatt at et foretak kan velge mellom anskaffelseskostmodellen og verdireguleringsmodellen i oppdatert IFRS for SMEs (mai 2015). En annen endring er at det ikke lenger vil være anledning til å balanseføre forskningsutgifter. Utviklingsutgifter kan balanseføres dersom det åpnes for dette i regnskapsstandard. Som et utgangspunkt skal både forsknings og utviklingsutgifter kostnadsføres. STANDARDSETTENDE ORGAN OG RETTSLIG BINDENDE REGNSKAPSSTANDARDER Utvalget foreslår en betydelig endring i forhold til fastsettelse av regnskapsstandarder. I dag er det Norsk Regnskapsstiftelse, en privat stiftelse, som fastsetter regnskapsstandarder i Norge. Med bortfall av henvisningen til «god regnskapsskikk» og forslag til innføring av rettslig bindende regnskapsstandarder foreslås det innført en statlig kontroll med og finansiering av Norsk RegnskapsStiftelse. Det foreslås at Finansdepartementet skal oppnevne medlemmene av NRS øverste organ (Stiftelsesstyret) som skal være det organet som fastsetter standardene. Det foreslås at dagens standardsettende organer fremdeles utarbeider utkast for fastsettelse i Stiftelsesstyret. De rettslig bindende regnskapsstandardene fastsettes ikke som forskrift, men får samme status som en forskrift. 7

IFRS RAPPORTERENDE FORETAK og «Forenklet IFRS» Foretak som er omfattet av forordningen plikter å avlegge regnskapet etter internasjonale regnskapsstandarder (IFRS). Dette er uendret sammenlignet med i dag, uendret er også foretakenes adgang til frivillig å avlegge årsregnskap eller konsernregnskap etter IFRS. Adgangen til å anvende «forenklet IFRS» foreslås også videreført, men i form av en egen regnskapsstandard og ikke som forskrift. Et flertall i utvalget mener at virkeområdet skal begrenses. Et mindretall mener at dagens virkeområde ikke skal innsnevres, slik at forenklet IFRS kun kan anvendes i årsregnskapet og kun av foretak som skal rapportere videre til IFRS rapporterende konsern. Aksjeeiere som representerer minst 10 prosent av aksjekapitalen, kan kreve at årsregnskapet ikke utarbeides etter forenklet IFRS HVA KOMMER I DEL 2? Som nevnt er lovutvalgets mandat delt i to delutredninger, og andre delutredning består av følgende temaer: Presentasjon av ikke finansielle forhold Regler om delårsregnskap Regler om filialregnskap Reglene om avvikende regnskapsår Reguleringen av åpnings og mellombalanse i selskapslovgivningen I tillegg til dette har følgende problemstillinger fra del I, blitt utsatt til andre delutredning: Innholdet i årsberetningen Regulering av utbytte og konsernbidrag, herunder gjøre muligheten for gjennomgående utbytte uavhengig av regnskapsspråk Se mer om gjennomgående utbytte og konsernbidrag nedenfor. Utover dette har lovutvalget identifisert en del temaer som kunne vært en del av første delutredning, men som utvalget funnet det hensiktsmessig å ta opp i delutredning II, disse er: Regnskapsvaluta og funksjonell valuta Språk i årsregnskap, konsernregnskap og årsberetning Bestemmelser om offentlighet og innsendelsesplikt Regnskapsstandarder for foretak som ikke er omfattet av direktivet (eksempelvis ideelle organisasjoner) Regulering av IFRS rapporterende foretak (vurdering av regnskapsloven 3 9 tredje ledd, som vedrører selskapsregnskapet for foretak som omfattes av forordning og 3 1 tredje ledd som fritar foretak som anvender 3 9 fra en del bestemmelser i regnskapsloven) Internasjonalt arbeid (hvordan norsk arbeid inn mot internasjonale regnskapsorganer som for eksempel IASB og EFRAG skal organiseres). For ytterligere informasjon om andre delutredning henvises det til lovutvalgets mandat og kapittel 1.4 i dets utredning. GJENNOMGÅENDE UTBYTTE OG KONSERNBIDRAG Etter gjeldende norsk god regnskapsskikk avsettes foreslått utbytte på balansedagen som en forpliktelse. I konsernforhold inntektsfører mottaker utbytte fra datter i avsetningsåret, samt at god 8

regnskapsskikk også åpner for at utbytte fra tilknyttede foretak og felleskontrollert virksomhet kan inntektsføres i avsetningsåret dersom det foreligger betydelig sannsynlighetsovervekt. Etter IFRS for SMEs (som IFRS) kan som kjent utbytte ikke avsettes i givers årsregnskap, før det er godkjent av generalforsamlingen. Tilsvarende har ikke mottaker anledning til å inntektsføre før dette tidspunkt, siden det er på dette tidspunkt mottakers rett til å motta utbytte er vedtatt. Etter dagens selskapslovgivning vil dette hindre mulighetene for det som kalles gjennomomgående utbytte. Gjennomgående utbytte er de tilfeller hvor utbytte kanaliseres gjennom flere ledd i et konsern innenfor samme regnskapsår. Muligheten for gjennomgående utbytte er sterkt ønsket av regnskapsprodusentene. Muligheten er praktisk og gjør at kapital kan forflyttes i konsernet uten vesentlige forsinkelser. Dersom utbytte fra et datterforetak først kan tas med i neste ledds utbyttegrunnlag når det er vedtatt, kan det ta flere år før kapitalen blir kanalisert opp til for eksempel konsernspissen. Det er derfor et sentralt moment å innrette reguleringen på en slik måte at utbyttegrunnlaget gjøres nøytralt det vil si at utbyttegrunnlaget ikke påvirkes av valg av regnskapsspråk. I forbindelse med gjennomgående utbytte er det verdt å merke seg at forsinkelse beskrevet ovenfor kan reduseres ved å vedta ekstraordinært utbytte, men dette krever at det utarbeides en revidert mellombalanse. Forsinkelsen unngås med konsernbidrag. Konsernbidrag kan fritt avgis mellom foretak i samme konsern, med det forutsetter en eierinteresse på over 90 %. Lovutvalget skulle vurdere utbyttenøytralitet i første delutredning, men dette har blitt utsatt til andre delutredning. I andre delutredning vil derfor både utbyttenøytralitet mellom regnskapsspråk og spørsmålet om en varig løsning på spørsmålet om gjennomgående utbytte vurdert. Lovutvalgets utredning drøfter derfor kun hvordan et system med gjennomgående utbytte kan beholdes i en overgangsfase mellom «vedtak av en lov basert på utvalgets forslag i delutredning I og vedtak av nye utbytteregler etter behandling av forslag i delutredning II». Utforming av en eventuell overgangsregel som åpner for gjennomgående utbytte og konsernbidrag, er overlatt til standardsetter. 9