Aktuelle temaer innen regnskap. Terje Tvedt

Transkript

1 Aktuelle temaer innen regnskap Terje Tvedt

2 Agenda Forslaget til ny regnskapslov Etablering av borettslag av en utbygger Nye leiligheter i borettslag I egen regi Ved utbygger Omdannelse fra borettslag til sameie Avvikling av borettslag Aktivering av rehabilitering o.l. i sameier

3 Ny regnskapslov NOU NOU Prop. 160 L Side 3

4 Ny regnskapslov Bakgrunn Regnskapspliktige Regnskapsspråk Samspill lov og regnskapsstandarder Nasjonale tilpasninger av IFRS for SMEs Alminnelige prinsipper Vurderingsregler Delutredning 2 Kommende regnskapsstandarder Side 4

5 Bakgrunn EUs regnskapsdirektiv 2013/34/EU Delutredning I (26. juni 2015): Vurdere endringer som kreves for å gjennomføre regnskapsdirektivet Vurdere endringer utover de som er nødvendige pga regnskapsdirektivet Delutredning II (24. juni 2016) Opplysninger om ikke-finansielle forhold (inkl. årsberetning) Avvikende regnskapsår Valuta og språk Delårsregnskap Utbyttenøytralitet mm. Prop. L 160 (21. juni 2017) Forenklinger, ikke ny regnskapslov Begrenset regnskapsplikt Årsberetning for små foretak Åpningsbalanser for aksjeselskaper Ikke adgang til avvikende regnskapsår Side 5

6 Bakgrunn forts. Føringer i mandatet Regnskapet skal vise reelle perioderesultater og stilling etter sunne bedriftsøkonomiske prinsipper Offentlig regulering skal gjøres så enkel og lite byrdefull som mulig Utvalgets egne hovedprioriteringer Tydelig og lojal implementering av direktivet Regnskapskrav som ikke følger av direktivet, skal i hovedsak gis i regnskapsstandard Legge til rette for internasjonalisering Differensiering skal i hovedsak gjøre i regnskapsstandard Forbindelsen mellom de ulike regnskapsspråkene må være logisk Side 6

7 Endringer i regulering med virkning for 2017 Likestilling og diskriminering Regnskapsloven 3-3 sjette og syvende (små foretak) ledd og 3-3a tiende og ellevte ledd (andre enn små foretak) oppheves. Endringen skjer i forbindelse med at lov om likestilling og forbud mot diskriminering (likestillings- og diskrimineringsloven) trer i kraft fra 1. januar Basert på tidligere praksis legges det til grunn at dette for virkning for regnskap med balansedag Regnskapsdag 2017 Side 7

8 Noen innledende betraktninger Er mandatet internasjonal harmonisering egnet for boligselskaper Tilnærming til IFRS (for SME) Kreves det særregler? Side 8

9 Regnskapspliktige 4 kategorier Kategori 1: Foretak som omfattes av direktivet a) aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper b) ansvarlig selskap, kommandittselskap og partrederi som har deltakere med begrenset ansvar ++ Kategori 2: Andre næringsdrivende foretak (selskaper etter selskapsloven som har deltakere med ubegrenset ansvar og enkeltpersonforetak av en viss størrelse, samvirkeforetak og økonomiske foreninger, næringsdrivende stiftelser, boligbyggelag) Kategori 3: Finansielle foretak omfattet av særskilt lovgivning Kategori 4: Visse ikke-næringsdrivende juridiske personer Ikke-økonomiske foreninger av en viss størrelse, alminnelige stiftelser, borettslag og eierseksjonssameier Side 9

10 Regnskapsplikt for boligsameier Opprinnelig forslag var å oppheve regnskapsplikt for boligsameier Synspunkter fra høringsrunden Kommunal- og moderninseringsdepartementet vurderer saken Inntil videre foreslås dagens regler videreført Side 10

11 Regnskapspliktige - klasser Små foretak (70 salgsinntekt, 35 balansesum, 50 årsverk ) Store foretak (300, 150, 250) Foretak av allmenn interesse «Børsnoterte» regnskapspliktige Finansforetak Andre, dersom fastsatt i forskrift Foretak med alminnelig regnskapsplikt (FAR) Små konsern (70, 35, 50, evt. 84, 42, 50 uten konsolidering) Side 11

12 Regnskapsplikt Begrenset regnskapsplikt foreslått innført Kategori 2 små foretak = Regnskapssammendrag basert på skattemessige verdier, dersom dette følger av regnskapsstandard Full regnskapsplikt = For hvert regnskapsår utarbeide årsregnskap i samsvar med loven (loven legger opp til videreføring av dagens forskriftsregulering av kategori 3 og åpner for avvik for kategori 4 gjennom regnskapsstandard) Side 12

13 Regnskapsspråk ved full regnskapsplikt Full IFRS Norsk lov og regnskapsstandard basert på IFRS for SMEs Forenklet IFRS (for enkelte regnskapspliktige i selskapsregnskapet) Norsk lov og regnskapsstandard for små foretak (kategori 1 og 2, sannsynligvis også 4) Regnskapsstandard for ideelle organisasjoner og regnskapsstandard for borettslag (kategori 4) Side 13

14 Samspill lov og regnskapsstandarder Rammelov Hjemmel for utfylling av loven i rettslig bindende standarder, god regnskapsskikk utgår Hjemmel for avvik fra lovbestemmelser i rettslig bindende standarder (dersom dette framgår av den enkelte lovbestemmelse) Bruk av medlemsstatsopsjoner i loven for å legge til rette for løsninger i tråd med IFRS for SMEs for FAR og enklest mulig løsninger for små foretak Side 14

15 Nasjonale tilpasninger av IFRS for SMEs Føringer i utredningen for hvilke avvik fra IFRS for SMEs standardsetter kan gjøre: Løsninger som følger av full IFRS Forenklinger innregning og måling (krever dokumentasjon av nytte/kostnadgevinst) Forenklinger noteopplysninger Sammenheng med annet regelverk Alle avvik fra IFRS for SMEs må selvsagt være tillatt etter loven og direktivet Side 15

16 Alminnelige prinsipper Erstatter dagens grunnleggende regnskapsprinsipper. De følger av direktivet. Periodisering Forsiktighet Kongruens Fortsatt drift Enkeltvurdering Bruttopresentasjon Ensartet og konsistent prinsippanvendelse Rettvisende bilde Vesentlighet Substans foran form Side 16

17 «Vurderingsregler» Historisk kost fremdeles hovedregel for måling Større mulighet for vurdering til virkelig verdi: Finansielle eiendeler og forpliktelser (med mindre annet følger av r-standard) Andre eiendeler enn finansielle eiendeler og forpliktelser (dersom dette følger av r-standard) Mulighet for vurdering av anleggsmidler til verdiregulert beløp (dersom dette følger av r-standard) Side 17

18 Finansielle eiendeler 4-11 Måling av finansielle eiendeler og finansielle forpliktelser til virkelig verdi Finansielle instrumenter som nevnt i direktiv 34/2013/EU artikkel 8 nr.1 bokstav a, kan måles til virkelig verdi, med mindre annet følger av regnskapsstandard. Regnskapsstandard kan kreve måling til virkelig verdi og forby måling til virkelig verdi. Kundefordringer og leverandørgjeld Andeler i DS, TS og FKV Side 18

19 «Vurderingsregler» forts. Eksempler på andre endringer: Kun krav om planmessig avskrivning over økonomisk levetid Balanseføring av finansieringsutgifter kun tillatt om det følger av r-standard Balanseføring av egne utviklingsutgifter kun tillatt om det følger av r-standard forskningsutgifter kan ikke balanseføres FIFO-metoden kan brukes for tilordning av anskaffelseskost for ombyttbare finansielle eiendeler Reglene for eiendeler gjelder ikke lenger analogt for forpliktelser, to egne bestemmelser tatt inn om avsetninger og differanse ved låneopptak (kapitalrabatt) Side 19

20 Noteopplysninger Hovedsakelig krav som følger av direktivet Lovkapittelet er inndelt i fire underavsnitt: Notekrav for alle regnskapspliktige Notekrav for små foretak Notekrav for FAR, store foretak og foretak av allmenn interesse Notekrav for store foretak og foretak av allmenn interesse Side 20

21 NOU 2016:11 Årsberetning mv Likevel ikke fritak fra regnskapsplikt for eierseksjonssameier Regnskapsåret kan være et annet enn kalenderåret Regnskapsdokumentene kan være på svensk, dansk eller engelsk Konkretisering av hva begrenset regnskapsplikt innebærer Ikke plikt til å utarbeide årsberetning for små foretak og ideelle organisasjoner Elektronisk signering tillates Endret frist for innsending til Regnskapsregisteret (6 måneder) Urealisert verdistigning kan deles ut Begrensninger i adgangen til gjennomgående utbytte Kravet om åpningsbalanser oppheves Kravet om mellombalanser kan fravikes dersom om alle aksjonærer samtykker Side 21

22 Hva betyr lovforslaget Ny struktur på norske regnskapsstandarder Ny NRS NRS 8 GRS for små foretak NRS God regnskapsskikk for ideelle organisasjoner 22

23 Hva med NRS 8 Små foretak Små foretak: Standardsetter står friere til å avvike fra IFRS for SME Regnskapsstandard for små foretak skal ta utgangspunkt i regnskapsstandarden for foretak med alminnelig regnskapsplikt. For små foretak som er omfattet av direktivet, sies det i utredningen at de aller fleste av dagens forenklingsregler for små foretak kan videreføres, og at det kan være rom for noen flere. Side 23

24 Hva med NRS 8 Små foretak Unntak fra reglene om finansiell leasing vs Alminnelig prinsipp - Substans foran form Side 24

25 Hva med ideelle organisasjoner Ikke næringsdrivende (ideelle organisasjoner): Standardsetter kan avvike fra IFRS for SME og lov og direktivet Egen standard basert på engelsk standard for samme type foretak Side 25

26 Egen standard for borettslag - føringer Ta ut krav til vedlikeholdsavsetning Noteopplysninger om påkostninger i forhold til opprinnelig kostpris Krav til årsberetning tilrettelagt for borettslag Side 26

27 Oppsummering Rammelov Standarder mer avgjørende Tilpasning av IFRS for SME Betydelige endringer på enkelte områder Ikrafttredelse usikkert ( xx)

28 Når en utbygger etablerer borettslag Side 28

29 Caset Utbygger AS Stifter Kjøper aksjer Fusjonerer Kjøper Eiendom AS Borettslag Borettslag

30 Transaksjonene 1. Utbygger AS kjøper aksjer i Eiendom AS 2. Utbygger stifter Borettslag 3. Borettslag kjøper aksjene i Eiendom AS fra Utbygger AS 4. Borettslag og Eiendom AS fusjonerer Dette kan også gjennomføres før salg av aksjer til Borettslag 5. Utbygger rehabiliterer eiendommen for Borettslag 6. Utbygger selger andelene i Borettslag til kjøpere av leiligheter Side 30

31 Noen aktuelle problemstillinger Stiftelse av borettslag Foreligger bygge- og finansieringsplan? Er borettsinnskudd dokumentert og er pant tinglyst? Salg av aksjer er en transaksjon mellom nærstående parter Er prisingen objektiv? Gevinsten er skattefri for utbygger etter fritaksmetoden Representerer fusjonen en transaksjon? Ja, eiendommen verdsettes da til prisen på aksjene Utbygger må betale felleskostnader for alle andeler inntil andelene er solgt Borettslaget påvirker ikke av salgssum på andelene som selges fra utbygger Utbygger bærer risikoen Side 31

32 Hvordan blir regnskapsføringen i borettslaget Forutsetninger Ti andeler i borettslaget Andelene verdsettes til 3 mill Andelskapital kr Ingen fellesgjeld Verdi på eiendommen før rehabilitering 18 mill Side 32

33 Bokføringen Bank Andelskapital Borettsinnskudd 1) 30 mill 2) 18 mill 1) 0,2 mill 1) 29,8 mill 4) 12 mill Eiendom Aksjer 3) 18 mill 4) 12 mill 2) 18 mill 3) 18 mill 1 Stiftelse 2 Kjøp av aksjer 3 Fusjon 4 Rehabilitering Side 33

34 Nye leiligheter i et borettslag Side 34

35 Utbygging av loft egen regi Generalforsamlingsvedtak tilstrekkelig med alminnelig flertall Ikke krav til bygge- og finansieringsplan Borettslaget etablerer en finansieringsløsning Borettslaget inngår avtale med utbygger Utbygger innreder loftet til nye leiligheter Borettslaget utsteder nye andeler som selges til ny andelshavere

36 Egenregi utstedelse av nye andeler Ved avtale med utbygger? Vil gi skatteplikt ved salg Er det mulig? Kan nye andeler utstedes uten innbetaling? Krav om innbetaling ved stiftelse Ingen regulering av kapitalutvidelse Hva er motpost Bygning? Kostnader? Annen egenkapital? Hva er konsekvensen av en ugyldig kapitalutvidelse ved et etterfølgende salg? Side 36

37 Fordeling av fellesgjeld Ny fellesgjeld I sin helhet henførbar til nye leiligheter Vil heftelse for gamle andelseiere redusere deres gevinst? Naturlig at bare de nye andelseierne betaler ny fellesgjeld Gammel fellesgjeld Gjelder både leiligheter og fellesarealer Nye andelseiere har rettigheter til bruk av fellesarealer Naturlig at gammel fellesgjeld fordeles på samtlige Diskusjon om andelsbrøk? Ny fellesgjeld vil da representere en implisitt IN-ordning Side 37

38 Hvordan blir regnskapsføringen i borettslaget Forutsetninger Ti andeler i borettslaget Andelskapital kr Borettsinnskudd Fellesgjeld før rehabilitering 15 mill Verdi på eiendommen før rehabilitering 30 mill 5 nye leiligheter ved utbygging av loftet Forventet salgssum 3 mill pr leilighet Forventet kostnad ved rehabilitering 13 mill Ny fellesgjeld 7,5 mill Side 38

39 Transaksjonene 1. Opptak av byggelån 2. Rehabilitering av loft ved entreprenør 3. Borettslag selger nye andeler til kjøpere av leiligheter 4. Deler av byggelån betales 5. Rest byggelån konverteres til ny fellesgjeld 6. Gammelt byggelån nedbetales med gevinst Side 39

40 Bokføringen Bank Andelskapital Borettsinnskudd Annen innskutt egenkapital 1) 13 mill 2) 13 mill 3) 0,1 mill 3) 4 mill 3) 3,4 mill 3) 7,5 mill 4) 5,5 mill 6) 2,0 mill Eiendom Byggelån Ny fellesgjeld Gammel fellesgjeld 2) 13 mill 4) 5,5 mill 1) 13 mill 5) 7,5 mill 6) 2,0 mill 5) 7,5 mill 1 Låneopptak 2 Rehabilitering 3 Salg av andeler 4, 5 Oppgjør byggelån 6 Nedbetaling fellesgjeld Side 40

41 Utbygging av loft bruk av utbygger Generalforsamlingsvedtak tilstrekkelig med alminnelig flertall Ikke krav til bygge- og finansieringsplan Borettslaget selger bruksrett uten andel til utbygger Borettslaget selger nye andeler til utbygger ved godkjent regulering Utbygger innreder loftet til nye leiligheter Utbygger selger sine andeler til nye andelseiere

42 Salg av bruksrett til utbygger «Salgssum» dvs. brutto eiendomsinvestering Gjøres opp ved Andelsinnskudd Borettsinnskudd Ny fellesgjeld tilordnet nye andeler Gevinst for borettslaget Side 42

43 Salg av andeler til utbygger - problemstillinger Borettslagsloven krever innbetaling av andelsinnskudd kan ikke gjøres i annet enn penger Kapitalforhøyelse er ikke regulert Må dette forstås analogt? Ikke krav til innbetaling av borettsinnskudd i penger Oppgjør i annen form må da være akseptabelt? Side 43

44 Hvordan blir regnskapsføringen i borettslaget Forutsetninger Ti andeler i borettslaget Andelskapital kr Borettsinnskudd Fellesgjeld før rehabilitering 15 mill Verdi på eiendommen før rehabilitering 30 mill 5 nye leiligheter ved utbygging av loftet Forventet salgssum 3 mill pr leilighet Forventet kostnad ved rehabilitering 13 mill Ny fellesgjeld 7,5 mill Side 44

45 Beregning av «gevinsten» Salgssum dvs. brutto eiendomsinvestering Gjøres opp ved Andelsinnskudd 0,1 mill Borettsinnskudd 4 mill Ny fellesgjeld tilordnet nye andeler 7,5 mill 13 mill Gevinst for borettslaget 1,4 mill Hvordan regnskapsføres «gevinsten»? Side 45

46 Transaksjonene 1. Salg av bruksrett 2. Utstedelse av nye andeler og etablering av ny fellesgjeld 3. Rehabilitering av loft ved utbygger 4. Utbygger selger nye andeler til kjøpere av leiligheter Side 46

47 Bokføringen Bank Andelskapital Borettsinnskudd Forskuddsbetalt langsiktig finansiering 2) 0,1 mill 3) 0,1 mill 2) 0,1 mill 2) 4 mill 2) 11,5 mill 1) 11,5 mill Eiendom Krav på utbygger Ny fellesgjeld Annen innskutt egenkapital (forskudd?) Forskuddsbetalt andelskapital 3) 13 mill 1) 13 mill 2) 0,1 mill 2) 7,5 mill 3) 12,9 mill 1) 1,4 mill 2) 0,1 mill 1) 0,1 mill 1 Salg av bruksrett 2 Utstedelse av andeler 3 Rehabilitering Side 47

48 Fordeler ved egen regi Hele gevinsten tilfaller borettslaget og andelseierne Borettslaget har selv kontroll med hele prosessen Side 48

49 Fordeler ved salg til utbygger Utbygger overtar risiko ved salg av andelene Ikke avhengig av egen kapasitet og kompetanse Mindre behov for mellomfinansiering Langt mindre intern administrasjon Side 49

50 Omdannelse av borettslag til sameie Side 50

51 Omdannelse Normalt uproblematisk regnskapsmessig ren omdannelse til regnskapsmessig kontiuitet Krever fastsettelse og kategorisering av egenkapitalen Omdannelse fra borettslag til sameie kan ikke gjennomføres til regnskapsmessig kontinuitet Borettslaget har eiendommen i balansen Sameiet har ikke eiendommen i balansen Det betyr at man må gå veien om avvikling og nyetablering

52 Avviklingsprosessen Generalforsamlingsvedtak To vedtak med minst 4 ukers mellomrom, én skal være ordinær generalforsamling Krav om 2/3 flertall i begge generalforsamlingene Generalforsamlingen velger avviklingsstyre Melding til foretaksregisteret kreditorvarsel Årsregnskap avlegges som normalt i avviklingsperioden Oppstilling over eiendeler og forpliktelser og balanse med sikte på avvikling - revideres Endelig avviklingsoppgjør - revideres Side 52

53 Omdannelse utdeling og etablering av sameie Egenkapital på avslutningstidspunktet deles ut til andelseiere etter andelsbrøk Eiendeler og gjeld, unntatt verdi av eiendom, vil utgjøre åpningsbalanse i nytt sameie Såfremt kreditorene godtar det Såfremt ingenting deles ut til andelseiere direkte Naturlig å videreføre andelsbrøk som eierbrøk i nytt sameie Side 53

54 Viktig å huske Omdanning har i utgangspunktet ingen skattemessig effekt for andels-/ seksjonseiere Hvis det etableres nye seksjoner i forbindelse med omdanningen Ingen skattemessig effekt hvis dette gjøres ved utstedelse av nye andeler i borettslaget Skattepliktig gevinst for seksjonseiere dersom det etableres nye seksjoner i sameiet Det vil således være gunstig for andelseiere at utbyggingen skjer i borettslaget før omdannelse til sameie Side 54

55 Avvikling av borettslag uten omdannelse Side 55

56 Når er det aktuelt Utbygger kjøper tomt av kommunen for å bygge omsorgsboliger Kommunen godkjenner planene Borettslaget stiftes av utbygger Tiden går Omgjøring av vedtak om godkjenning Ev salg av eiendom til kommunen før avvikling

57 Avviklingsprosessen Som beskrevet tidligere Alle eiendeler realiseres og omgjøres til penger Utdeling vil her skje tilbake til utbygger Side 57

58 Aktivering i et boligsameie er det mulig? Side 58

59 Hva er egentlig et boligsameie Et selvstendig rettssubjekt? En administrativ innretning? En avregningssentral? En form for forening? Kan det eie noe? Uansett regnskapsplikt etter regnskapsloven

60 Sameie og regnskapsplikt Sameiet er pliktig til å avlegge regnskap etter regnskapsloven Dette betyr at et sameie må kunne ha: Eiendeler Gjeld Egenkapital Inntekter Kostnader Eiendeler må også kunne inkludere anleggsmidler, herunder varige driftsmidler Side 60

61 Hva kan da aktiveres i sameiets regnskap Maskiner som traktor, snøfreser osv. Søppelskur o.l. Aktivering av bygningsmessige installasjoner krever ikke at regnskapsavlegger også eier bygget Det aktiveres f.eks. i leide lokaler med avskrivning over leieperioden Hva med oppgraderinger av eiendom Tomt/utearealser Bygningsmessige oppgraderinger Avgjørende tilhører det seksjonen eller er det et felleseid objekt med ideelle andeler Side 61

62 Noen eksempler Balkonger Tilhører hver seksjon og aktiveres ikke Dørcallinganlegg Tilhører hver seksjon og aktiveres ikke Vannmålere Hvis målet er å sikre en bedre administrativ oppfølging og måling og fordeling, kan aktivering forsvares, hvis hver seksjon betaler avgift direkte aktiveres det ikke Ny boder Tilhører hver seksjon og aktiveres ikke Oppgradering av felleslokaler Aktiveres i sameiets regnskap Utbygging av loft for seksjonering og salg Vil representere «varelager», ikke varige driftsmidler for sameiet Side 62

63 Regnskapsmessig behandling når sameiet finansierer investeringer knyttet til enkeltseksjoner Sameiet regnskapsfører en fordring på sameierne som samsvarer med regnskapsført lån Avdragsbetaling fra sameiere føres til fradrag i fordringen Renter inntektsføres fra sameiere og kostnadsføres ved betaling til långiver Side 63

64 Innbytte en liten felle Side 64

65 Kjøp av traktor ved innbytte Selgers kjøpesum for brukt traktor trekkes fra prisen for ny Selger kan etter bokføringsreglene utstede ett salgsdokument Både kjøp og salg må fremgå av dokumentet Dersom selger beregner mva av nettobeløpet, legges det implisitt til grunn at det er avgiftsplikt hos begge parter Sameiet er ikke avgiftspliktig og må betale mva for full bruttopris på ny traktor