Gyldendal Rettsdata - Utskrift

Transkript

1 Side 1 av LG Utv 2014 s 185. Gulating lagmannsett - dom. Kilde: Rettsavgjørelser > Lagmannsrettene Gyldendal Rettsdata Skrevet ut LG Utv 2014 s 185. Gulating lagmannsett - dom. Stikkord: Skatter. Lov om skatt av formue og inntekt (skatteloven) (Skatteloven - sktl). Sammendrag: ConocoPhillips mfl fikk av Oljeskattekontoret endret ligning med hjemmel i sktl 13-1 (armlengdebestemmelsen) for leien som var betalt og fradragsført i sokkelinntekt for Drøftelser om hjemmelsspørsmålet og tolking av sktl Ligningene opphevet da lagmannsretten fant skjønnsutøvelsen vilkårlig. Bla a var leienivået beregnet ut fra kontorlokaler mens utgangspunktet måtte være vurdert som en base for drift av felt i nordsjøen. Avsagt: Saksnr.: ASD-GULA/AVD2 [Saksgang: TSTAV , LG ] Dommer: Lagdommer: Daniel Lunde. Kst. lagdommer: Jon Petter Rui. Ekstraordinær lagdommer: Ivar Oftedahl. Ankende part: Conocophillips Skandinavia AS. (Advokat Christian Bruusgaard.) Ankende part: Statoil Petroleum AS. (Advokat Christian Bruusgaard.) Ankende part: Statoil ASA. (Advokat Christian Bruusgaard.) Ankende part: Eni Norge AS. (Advokat Christian Bruusgaard.) Ankende part: Total E&p Norge AS. (Advokat Christian Bruusgaard.) Ankemotpart: Staten v/oljeskattekontoret. (Advokat Anders Wilhelmsen.) DOM: I skattesak avsa Stavanger tingrett den 5 juli 2012 dom med slik domsslutning: 1. Staten v/oljeskattekontoret frifinnes. 2. ConocoPhillips Skandinavia AS, Eni Norge AS, Total E&P Norge AS, Statoil ASA og Statoil Norge AS plikter innen 14 - fjorten - dager å betale saksomkostninger til Staten v/oljeskattekontoret med firehundreogtjuetotusenfirehundreogtjue-fem - kroner. ConocoPhillips Skandinavia AS, Eni Norge AS, Total E&P Norge AS, Statoil ASA og Statoil Norge AS (senere benevnt Phillipsgruppen) ved prosessfullmektig advokat Christian Bruusgaard har erklært anke i det de hevder at tingretten har tatt feil i bevisvurderingen så vel som i rettsanvendelsen. Staten ved prosessfullmektig Regjeringsadvokaten ved advokat Anders F. Wilhelmsen har tatt til motmæle og hevder at tingrettens dom er korrekt. Gulating lagmannsrett holdt ankeforhandling i Stavanger oktober Partene møtte med partsrepresentanter og sine respektive prosessfullmektiger. Det ble avhørt 3 vitner og 2 privat sakkyndige vitner. Det ble for øvrig foretatt slik bevisførsel og dokumentasjon som rettsboken

2 Side 2 av 15 viser. Lagmannsretten med parter og prosessfullmektiger var på befaring på ConocoPhillips-basen på Tananger. Saken gjelder overprøving av Klagenemnda for oljeskatts kjennelse for inntektsårene av 11 april 2011 som var behandling av klage over Oljeskattenemndas (endrings)vedtak av 28 april Kort sagt er bakgrunnen for saken at Phillips-gruppen i 1996 solgte sin base på Tananger til et eiendomsselskap og leiet den tilbake på en langsiktig kontrakt. Oljeskattenemda, senere ved Klagenemnda for Oljeskatts vedtak 28 mai 2003, godtok ikke fradrag for leien i det man mente den var betydelig over markedsleien, med det resultat at gevinsten på salget (i det salgsprisen var høy grunnet leieprisen) ble beskattet etter reglene for landbasert virksomhet (skattesats 28%) mens leien ble fradragsberettiget i sokkelinntekt (skattesats 78%). Ankende parter, ConocoPhillips Skandinavia AS, Total E&P Norge AS, Eni Norge AS, Statoil ASA og Statoil Petroleum AS, ved prosessfullmektig advokat Christian Bruusgaard, har i hovedsak hevdet: Når tillegget ut over markedsprisen ved ligningen er tilbakeført, er hele "overprisen" ved salget rettet opp, og det kan ikke være grunnlag for ytterligere tilbakeføringer. Det foreligger ikke da kenger et "interessefelleskap" og grunnvilkåret for bruk av sktl 13-1 bortfaller. Subsidiært er det ikke påvist at den avtalte leie ligger utenfor et naturlig armlengdes intervall for leieobjektet. Det er således ikke grunnlag for noen tilbakeføring overhodet, hverken med hjemmel i sktl 13-1 eller ligningsloven 8-1 eller alminnelige tilordningsprinsipper. Atter subsidiært lider skjønnet av vesentlige feil slik at ligningen må oppheves og nytt skjønn utøves. På basen drives en meget stor, kompleks og krevende virksomhet og den er støtteapparat for driften av Ekofisk. Avtalen fra 1996 sikret fleksibilitet og kapital i en svak periode. Avtalen fra 2000 ga vesentlig lavere leie for hele arealet samt sikret muligheten for drift forbi Det er et særlig behov for ett felles anlegg som muliggjør samhandling i hele organisasjonen for driften av Ekofisk. Det finnes ingen alternativ lokalisering ut over nybygg. Det må praktiseres et armlengdeintervall hvor man aksepterer en "feilmargin" på +/-10%, jf OECD guidlines. Staten har bevisbyrden og temaet er om det kan føres bevis for at en leie som er avtalt pr år ligger utenfor et naturlig armlengdeintervall i en tenkt forhandling mellom uavhengige parter. OPAK, som klagenemda bygger på, har fastsatt en tenkt leie uten hensyn til de særlige konkrete omstendigheter som gjelder for partene. Anlegget det betales leie for er ikke et alminnelig kontor, men et skreddersydd anlegg. Det er ingen reell drøftelse eller vurdering av såkalt særlig betalingsevne ei heller drøftelse av særlig langt leieforhold, man har bare vist til det. Det må vektlegges at anlegget er utformet nøyaktig etter brukers behov, forsyningsbasen ligger optimalt i forhold til logistikk og gangtid, en fordel at kontor og forsyningsbase ligger sammen, en oppdeling ville redusere effektiviteten. Oppjustering vedrørende Bygg M aksepteres selv om fellesutgiftene synes satt lavt. Det må tas hensyn til 650 parkeringsplasser (som er med i kontraktsleien - men som har en verdi som kommer i tillegg til vanlig markedsleie av lokaler). Det må foretas en oppjustering av opsjonsverdien.

3 Side 3 av 15 Samlet sett må det korrigeres med over kr 20 millioner årlig leie, noe som gjør at den reforhandlede leie fra 2001 gir uttrykk for en markedsleie og det da ikke er grunnlag for skattemessig korrigering etter sktl Under henvisning til ovennevnte hevdes at dette også viser at skjønnet har vært vilkårlig og det er påvist feil i skjønnsutøvelsen. Det ble nedlagt slik påstand: 1. Ligningen av ConocoPhillips Skandinavia AS, Total E&P Norge AS, Eni Norge AS, Statoil ASA og Statoil Petroleum AS for inntektsårene oppheves. Det utføres ny ligning for de ankende parter hvor selvangivelsens tall vedrørende betalt leie for Tanangerbasen legges til grunn. 2. De ankende parter tilkjennes saksomkostninger for tingrett og lagmannsrett. Ankemotparten, Staten v/oljeskattekontoret, ved prosessfullmektig advokat Anders F. Wilhelmsen, har i hovedsak hevdet: Det forelå i 2000 fremdeles en kobling mellom salget og tilbakeleien som ble gjort gjennom 1996 kontrakten. Utleier hadde krav på merleien fra 1996, og avtalen i 2000 kan ikke anses inngått på armlengdes avstand. Phillips-gruppen hadde et skattemessig incentiv til å fastsette en høy leie mot å få en høy pris ved salget av basen, gevinst ved salget ble beskattet med 28%, mens fradrag for leien i ellers 78% beskattbar inntekt (50% sokkelskatt pluss 28% alminnelig inntektsskatt). Det er naturlig å se det skattemessige som at bare kostnader pådratt i sokkelvirksomhet er fadragsberettiget i sokkelinntekt, fradrag må tilordnes det inntektsgrunnlaget kostnaden er tilknyttet. Dette forankres i skatteloven 6-1, jf petroleumsskatteloven 1, jf petroleumskatteforskriften 12. Hvor mye som skjønnsmessig skal vurderes som pådratt i sokkelvirksomheten vurderes etter ligningsloven 8-1. Subsidiært kan sktl 13-1 brukes og bestemmelsen gir uansett uttrykk for verktøyet ved vurderingen. Det er ingen terskel for oljeskattemyndighetens inngripen, intet vessetlighetskrav og i prisippet kan det gripes inn fra første krones avvik. Staten er enig i at OECDs retningslinjer kan brukes ved anvendelse av armlengdeprinsippet. Ved den konkrete vurdering av forholdet i denne saken må man, som i lagmannsrettens dom i Tanangerbasen I se bort fra koblingen mellom salget og tilbakeleien og holde transaksjonen mest mulig i ro. Man må forutsette at partene opptrer rasjonelt, derfor blir det lite aktuelt med en såkalt særlig betalingsvilje. Til syvende og sist blir det et spørsmål om sannsynlighetsvurdering. Fordi utleier hadde krav på en merleie etter leieavtalen fra 1996, er det utenkelig at prisen som ble avtalt i år 2000 ikke også inneholdt et merleieelement. Merleieelementet som ble avgjort ved Borgarting lagmannsretts dom i Tanangerbasen I ble ikke plutselig borte da leieforholdet ble reforhandlet i Mest sannsynlig ville en tenkt forhandling i 2000 tilsi at leien ville vært lavere enn hva som rent faktisk ble avtalt. Det er derfor grunnlag for å fastsette fradragsberettiget leie ved skjønn. Etter Rt 2012 s 1025 hjemler skatteloven 13-1 tredje ledd et fritt forvaltningskjønn. Utgangspunktet blir OPAKs vurderinger som så justeres for andre forhold som særpreger denne leieavtalen. OPAKs vurdering av markedsleien er konkret for dette bygget og er et grundig arbeid. Betydningen av at vurderingen er beheftet med usikkerhet gjør at man da får et armlengdeintervall. Det aksepteres at det må være en margin. Det påslag som er gjort er mer enn rimelig.

4 Side 4 av 15 I påslaget på 10% ligger både rabatt for langt leieforhold og særlig betalingsvilje. Det hevdes å være fortatt et forsvarlig og rimelig skjønn og fremstod også som for lagmannsrettens behandling under Tanangerbasen I som bedre begrunnet enn den avtalte leieprisen. Forhold rundt Bygg M på basen får ingen betydning for den samlede skjønnsutøvelsen. Parkeringsplassene er hensyntatt i OPAKs markedsleie og får heller ikke betydning for skjønnsutøvelsen. Den særlige betalingsviljen er belemret med stor usikkerhet, slik det var under Tanbangerbase I saken. Spørsmålet er egentlig hvor mye av den særlige betalingsviljen er det sannsynlig at ville blitt brukt i en armlengdes forhandling? Dette må og vurderes fra andre siden, om utleier ville fått bygget leiet ut til andre til en høyere pris enn markedspris. Da kaiområdet ble forhandlet særskilt fikk ikke utleier benyttet seg av den særlige betalingsviljen. Det anføres for øvrig at det ikke var så dramatisk om man måtte bygge nytt. Vedrørende opsjon for forlengelse som ble avtalt ved reforhandlingen i 2000 er spørsmålet om hvor mye er det sannsynlig at Phillipsgruppen betaler for opsjonen. Det hevdes at det ikke er sannsynlig at noen del av leiesummen kan anses som betaling form opsjonen. Om man skulle sette verdi på opsjonen er det uansett ikke et element som er tilstrekkelig til å oppheve klagenemndas skjønn. Det er enighet om at det skjer en nedjustering av leien for et langt leieforhold. Dette er det tatt hensyn til i skjønnet. Samlet sett hevdes det derfor at klagenemndas skjønn er forsvarlig. Som nevnt innledningsvis ovenfor har overprisen som ble oppnådd ved salget i 1996 i seg selv ingen betydning eller relevans for hvor stort det samlede beløp som nektes fradrag for. Det blir derfor feil innfallsvinkel om man ser på overprisen i 1996-salget og setter dette som et tak for den ligningsmessige korreksjon av de årlige inntekter. Det er merleiekostnaden som gir armlengdesvikten (inntektsreduksjonen). Interessefelleskapet består ikke mellom selger og kjøper av basen, men mellom Phillipsgruppens eier- og leietakerposisjon. Så lenge det kan påvises et merelement som har sin bakgrunn i salget og tilbakeleien i 1996, vil leien være påvirket av dette interessefelleskapet. Det ble nedlagt slik påstand: 1. Anken forkastes. 2. Staten v/oljeskattekontoret tilkjennes sakskostnadene. Lagmannsretten bemerker: For lagmannsrettens behandling har hjemmelsspørsmålet for å nekte fradrag (fullt ut) for leiebetaling i sokkelinntekten stått sentralt for partene. Lagmannsretten finner derfor grunn til å gå tilbake og rekapitulere om hjemmelsspørsmålet helt fra første gang skattemyndighetene traff vedtak om fravik av ligningen. Klagenemnda for oljeskatt traff vedtak vedrørende inntektsårene den 12 mai I kjennelsen gjengis store deler av oljeskattenemndas vedtak hvor også hjemmelsspørsmålet drøftes. Oljeskattenemnda stiller i denne forbindelse problemstillingen: "Hvorvidt det foreligger hjemmelsgrunnlag for eventuell differanse mellom faktisk leie og antatt ordinær markedsleie kan tilordnes annet inntektsgrunnlag enn særskattepliktig inntekt." Under drøftelse av hjemmelsgrunnlaget konkluderer Oljeskattenemnda med at "Følgelig må, under henvisning til sktl

5 Side 5 av 15 44, 1 ledd og alminnelige tilordningsprinsipper, denne differansen [mellom markedsleie og faktisk leie] henføres til samme inntektsgrunnlag som salgsvederlaget, dvs Sola kommune." Slik lagmannsretten ser det har man her ikke tatt utgangspunkt i armlengdebestemmelsen, men i alminnelige tilordningsprinsipper og hjemmelsgrunnlaget for dette. I Oljeskattenemndas klagenotat datert 30 april 2001, som gjengis i Klagenemndas kjennelse, er dette gjentatt ved at det fremheves at det rettslige utgangspunkt tas i den alminnelige fradragsbestemmelse i sktl 44 første ledd og krav om tilknytning mellom den aktuelle utgift og skattyters inntekt. Når Klagenemnda videre behandler hjemmelsspørsmålet (pkt 4.3 på side 78 flg i kjennelsen) viser man ikke uttrykkelig til sktl 44 men avslutter med henvisning til at "For denne delen foreligger ikke den nødvendige tilknytningen til sokkelinntekten Merleien kan således ikke fradragsføres mot sokkelinntekten, men må henføres til fradrag i inntekten i landkommunen." Om selve skjønnsutøvelsen har hverken Oljeskattenemnda eller klagenemnda fordypet seg i hjemmelsspørsmålet som sådan ut over å vise til at det er foretatt et skjønn hvor man kommer frem til ovennevnte differanse. Skjønnsutøvelsen finner ikke lagmannsretten grunn til her å gå inn på men bemerker at det ikke fremgår at man i vedtaket fra 2003 har tatt utgangspunkt i noe armlengdeprinsipp eller andre konkrete hjemler. Uansett får dette siste ikke betydning for nærværende sak. Oljeklagenemndas vedtak i 2003 ble brakt inn for domstolene, og Borgarting lagmannsrett avsa dom i saken den 4 juni 2007 hvor staten fikk fullt medhold. (Etter anke ble dommen nektet fremmet av Høyesterett ved kjennelse 28 september 2007). Borgarting lagmannsretts dom omhandler ligningen for årene 1996 til 2000, samme periode som behandlet av Klagenemnda. I Borgarting lagmannsretts dom er problemstillingen i saken formulert innledningsvis slik: "[O]m utgifter til leie av oljeforsyningsbase skal komme til fradrag ved beregning av sokkelinntekt, eller om del av utgiftene må tilordnes landinntekt som følge av brudd på armlengde-prinsippet i forbindelse med salg og tilbakeleie av basen." I Borgarting lagmannsretts doms premisser er dette nærmere drøftet og lagmannsretten tok utgangspunkt (på samme måte som Oljeskattekontoret og Klagenemnda jf foran) i skatteloven 44 og det alminnelige prinsipp om at inntekts- og fradragsposter skal tilordnes den inntektskategori utgiftene er tilknyttet, og henvisning til ligningsloven 8-1, jf 8-2 som gir ligningsmyndigheten skjønnsadgang [til endring]. Videre vises i dommen til at partene er enige i prinsippet om armlengdes avstand som bl.a. kom til uttrykk i skatteloven [på den tid] 54 første ledd og videre henvisning til OECDs retningslinjer. Ved den videre drøftelse i Borgarting lagmannsretts dom fremgår at man i realiteten "vrir" hjemmelsspørsmålet fra å være et rent tilordningsspørsmål med hjemmel i skatteloven 44 til å forankre avgjørelsen i at det foreligger en tilknytning (som armlengdeprinsippet krever, jf nåværende skattelov 13-1) og skjønnsmessig fravikelse av "overprisen". I dommens premisser, særlig på side 18, drøftes på hvilken måte det oppstår et interessefelleskap i armlengdebestemmelsens forstand. Slik lagmannsretten nå oppfatter drøftelsene skapes det et interessefellesskap mellom Phillips-gruppens eier og leietaker posisjon ved salg- og tilbaketransaksjonen. Dette hjemles ikke direkte i hverken lovens ordlyd eller rettspraksis, men snarere som en konsekvens av Phillips-gruppen ved å fastsette leien "kontrollerte" salgsprisen og at

6 Side 6 av 15 transaksjonen for øvrig hadde de kjennemerker som OECDs retningslinjer beskriver mht armlengdeprinsippet. Borgarting lagmannsretts dom er for øvrig i hovedsak viet selve skjønnsutøvelsen og argumenteringen mht både den faktiske leie og hva som ble ansett som markedsleie etc. Ved å stadfeste tingrettens dom ble staten gitt fullt medhold. For de neste inntektsårene endte ligningsbehandlingen (etter diverse varsler etc som ikke får betydning for nærværende sak) opp med at Oljeskattenemnda den 28 april 2009 traff vedtak i endringssak for I vedtaket ble det foretatt en skjønnsmessig endring i fradragsberettiget leieinntekt i sokkelinntekten. I Oljeskattenemndas kjennelse 28 april 2009 er hjemmelsspørsmålet i kjennelsen omtalt slik: "--- det rettslige grunnlaget for å overprøve den reforhandlede leiekontrakt i 2000 anses å være det samme som forelå til prøving i de opprinnelige leiekontraktene fra Nemnda oppfatter selskapene slik at de er enige i at det rettslige grunnlaget som ble lagt til grunn av Borgarting lagmannsrett i dom av 4 juli 2007 også gjelder ved vurdering av hva som er fradragsberettiget leie i sokkelinntekten etter den nye kontrakten." Etter dette siteres fra Borgarting lagmannsretts dom et avsnitt som omhandler OECDs retningslinjer og prinsippet om armlengdes avstand etter skatteloven 54 første ledd. Noe nærmere om hjemmelsspørsmålet, dvs hjemmel for å fravike de avtalte leieinntekter, drøftes ikke. Men Oljeskattenemnda går derimot inn på en drøftelse av det forhold at det var kommet inn ny eier av leieobjektet og at leiekontrakten ble reforhandlet i desember 2000 (for 2001 og videre). Grunnlaget for at Oljeskattenemnda anså å ha (fortsatt) hjemmel til skjønnsligning fremgår av nemndas kjennelse (på s 15) hvoretter nemda, etter henvisning til den nye leieavtalen hvor tidligere kontrakter videreføres, konkluderer med at: "Det kan m.a.o. påvises en klar sammenheng mellom gammel og ny kontrakt. Den kontrollerte transaksjonen som lå i den opprinnelige kontrakten er etter Oljeskattenemndas mening fremdeles i behold." Oljeskattenemnda går så over til selve skjønnsutøvelsen for fastsetting av leien som kan fradras i sokkelinntekten. Dette vedtaket ble påklaget og Klagenemnda for oljeskatt avsa den 11 april 2011 kjennelse for inntektsårene Det fremgår av Klagenemndas kjennelse at inntektsårene 2007 og 2008 (som ikke ble behandlet ved Oljeskattenemndas kjennelse) er foretatt (av klagenemnda) i samsvar med Oljeskattenemndas vedtak. Det er Klagenemndas kjennelse som ble brakt inn for domstolene og hvor Stavanger tingrett avsa dom 5 juli 2012 som er til overprøving i nærværende sak. Klagenemnda synes helt å ha forlatt de tidligere nemndavgjørelsenes forankring av saken i tilordningssynspunkter (sktl 44) som hjemmel for fravikelse av fradragsretten. Klagenemnda konstaterer at "Etter skatteloven (sktl.) 13-1 kan skattyterens inntekt fastsettes ved skjønn hvis inntekten er redusert på grunn av direkte eller indirekte interessefellesskap med en annen person eller selskap." Klagenemnda viser her til (Borgarting) lagmannsretts bemerkninger "slik disse er oppsummert i klagenotatet" som er gjengitt i klagenemndas kjennelse på s 17. I gjengivelsen er sitert fra Borgarting lagmannsretts dom hvor det bl.a. pekes på at man fjerner det element som skaper avhengighet og dermed setter de ordinære avtalemessige mekanismer ut av kraft, nemlig koplingen mellom salget og tilbakeleien. Lagmannsretten oppfatter dette slik at både Oljeskattenemda og Klagenemnda nå utelukkende forholder seg til skatteloven 13-1 som

7 Side 7 av 15 hjemmel for skjønn over fradragsretten. Og klagenemnda konstaterer også at Phillipsgruppen gir sin tilslutning til dette. Også i stevning til Stavanger tingrett er fokus nå (når det gjelder hjemmelsspørsmålet) på armlengdebestemmelsen i sktl 13-1 hvor saksøker "aksepterer at ligningsmyndighetene med hjemmel i 13-1 i utgangspunktet kunne prøve om armlengdekravet ved fastsettelse av den årlige leie er oppfylt". Men saksøker foretok den gang en viktig presisering av "enigheten", den strakk ikke lenger enn at det ble hevdet at 13-1 ikke kunne anvendes dersom det kun var leienivået som var gjenstand for Klagenemndas vurdering. Det ble hevdet at det bare var når man så den avtalte leie i sammenheng med den tidligere leie og det opprinnelige salg at det nødvendige hjemmelsgrunnlag kunne etableres etter Dette kommer også lagmannsretten tilbake til. I tilsvar til stevning fremhever staten at "spørsmålet om det er avtalt leie som avviker fra markedsmessig leie, betraktes som et tilordningsspørsmål", og at merleien "ikke har den nødvendige tilknytning til sokkelinntektene og kan dermed ikke fradragsføres der." Det synes som at staten i tilsvaret til stevningen kun anser 13-1 som å gi uttrykk for alminnelige tilordningsprinsipper. I Stavanger tingretts dom er hjemmelsspørsmålet behandlet ved å sitere fra Borgarting lagmannsretts dom. Tingrettens egne bemerkninger er korte og de gjengis her (fra dommens side 17 siste avsnitt): "Det som ovenfor er sitert, er dekkende for det rettslige utgangspunkt også i vår sak, men med den endring at det gjelder husleie for perioden og at regelen daværende skattelovens 54 i dag gjenfinnes i skattelovens I tillegg vil generelle tilordningsprinsipper og ligningsloven 8-1 supplere hjemmelsgrunnlaget." Etter at tingretten har vurdert om vilkårene for skjønnsmessig tilordning er oppfylt, konstateres (med hensyn til hjemmelsgrunnlaget) at; "Vilkårene for tilordning/skjønnsligning er etter dette oppfylt, enten man hjemler dette direkte i skatteloven 13-1 eller i alminnelige tilordningsprinsipper supplert med ligningsloven 8-1. En nærmere avgrensing/klarlegging av hjemmelsgrunnlaget anses uten betydning." Tingretten finner da også at den "nye" husleien (som ble reforhandlet i desember 2000 gjeldende fra 2001 og fremover) hadde en slik tilknytning til transaksjonen i 1996 at det foreligger et interessefellesskap, og den er ikke armlengdemessig. I anken til Gulating lagmannsrett hevder Phillipsgruppen at hjemmelen for fravik i saken er skatteloven 13-1 som gir grunnlag for eventuelt å konstatere skattemessig interessefellesskap slik bestemmelsen krever som ett av vilkårene. Anken må oppfattes slik at man mener at alminnelige tilordningssynspunkter ikke er anvendelig eller kan gi grunnlag for endring av leiebeløpene. Staten hevdet på sin side i tilsvar til anken at det riktige var å bruke "alminnelige tilordningsprinsipper som hjemmel, fremfor den spesielle regelen i 13-1, ettersom vilkåret om interessefellesskapet ikke nødvendigvis var oppfylt." Slik lagmannsretten oppfatter tilsvaret betyr ikke dette at staten hevder 13-1 ikke kan nyttes, tvert om vil bestemmelsen i 13-1 etter statens syn gi uttrykk for alminnelige tilordningsprinsipper og vil uansett "være verktøyet som brukes i vurderingen". Selv om saken for Gulating lagmannsrett er anke over tingrettens dom, er realiteten at det er Klagenemnda for Oljeskattesakers vedtak av 11 april 2011 som står til prøving. Dvs om vilkårene

8 Side 8 av 15 for endring av Phillips-gruppens ligning er oppfylt vedrørende spørsmålet om skjønnsmessig endring av leiebeløpet for Tananger-basen. For lagmannsretten har Staten (både i sluttinnlegget og i prosedyren) hevdet at det rettslige grunnlag for vurderingen er Skatteloven 6-1, hvoretter fradrag må tilordnes den inntektskategori kostnaden er tilknyttet. Hvor stor del av en kostnad som er pådratt i sokkelvirksomheten kan skjønnsmessig vurderes etter ligningsloven 8-1. Subsidiært hevdes at Skatteloven 13-1 (armlengdebestemmelsen) kan nyttes. Men selv om man bruker tilordningsbestemmelsen som rettslig grunnlag vil 13-1 måtte nyttes som grunnlag for en rent faktisk vurdering ved det skjønn som må utøves om det foreligger et avvik, og hvor mye. Staten har også bestridt ankende parts syn om en øvre grense for nektelse av å fradragsføre merleiekostnaden, ved at når "skattefordelen" er oppbrukt, eller i alle fall tilsvarende overprisen da basen ble solgt er nådd, så bortfaller adgangen til å nedsette leien. Dette er nærmere utdypet men har som grunnleggende forutsetning om at det i sin tid (ved den første kontraktsinngåelsen) bestod et interessefellesskap mellom Phillipsgruppens eier og leietakerposisjon. Med andre ord, slik lagmannsretten oppfatter dette, skattemessig grunnlag er å finne i armlengdebestemmelsen 13-1 (som forutsetter et interessefellesskap). De ankende parter, Phillipsgruppen, har på sin side for lagmannsretten anført at det rettslige utgangspunkt (og grunnlag) er skatteloven 13-1 (armlengdebestemmelsen). Da særlig som grunnlag for å hevde at vilkår for skjønnsligning i fra 2001 ikke er tilstede da bestemmelsens krav om interessefellesskap ikke (lenger) foreligger. I sluttinnlegget er det uttrykkelig sagt og hevdet at dette, 13-1, er den eneste hjemmel som kan anvendes i saken. Under prosedyren var også ankende part inne på bruken av skatteloven 6-1, men viste til Rt 2003 s 1324 hvoretter det ble hevdet at det derfor var armlengdebestemmelsen (nå 13-1) som skulle nyttes til å omfordele inntekt innen samme subjekt mellom land og sokkel. I så fall oppfatter lagmannsretten ankende parter slik at det hevdes at skatteloven 6-1 ikke kan nyttes, men at kun 13-1 kan være hjemmel som grunnlag for å fravike leiekostnadene i nærværende sak. Valg av hjemmelsgrunnlaget kan i nærværende sak få betydning. Staten er inne på dette i tilsvaret til anken til Gulating lagmannsrett hvor det sies at bruk av skatteloven 13-1 kan være problematisk "ettersom vilkåret om interessefellesskap ikke nødvendigvis var oppfylt". I nevnte høyesterettsdom, Rt 2003 s 1324 hevdet staten at reguleringen skulle skje som en tilordning og bruk av ligningsloven 8-1 hvoretter fordeling av inntekt mellom sokkel og land ble beregnet ved skjønn, dommens avsnitt 43. Høyesterett kom til at de beste grunner talte for å benytte (daværende) 54 og viste bl.a. til at ligningsmyndighetene som grunnlag for fravikelse hadde brukt armlengdebestemmelsen, dommens avsnitt 60, jf også avsnitt 87. I så måte er der en parallell til nærværende sak i og med at Klagenemnda for Oljebeskatning nettopp bruker armlengdebestemmelsen i 13-1 som grunnlag for å fravike Phillipsgruppens krav om fullt fradrag for leien. Det siste bl.a. på bakgrunn av at Borgarting lagmannsrett i sin dom forankrer sin avgjørelse i prinsippene i armlengdebestemmelsen. Ved anvendelse av 13-1 står vilkåret om interessefellesskap sentralt. For den opprinnelige kontrakt, dvs salg av Tananger-basen med tilbakeleie til selger, skapes denne tilknytning og interessefellesskap gjennom kontrakten hvor Phillipsgruppen er både selger og leietaker. Hvem som der er kjøper (og blir utleier) spiller i vår sammenheng ingen rolle for skattespørsmålet. Som avgjort ved Borgarting lagmannsretts dom, og som både Staten og de ankende parter er enige om, ble det ved avtalen om salg og tilbakeleie skapt en slik tilknytning og interessefellesskap som er

9 Side 9 av 15 nødvendig for å kunne anvende Dette er det ikke forsøkt rokket ved for lagmannsrettens behandling. Likevel finner lagmannsretten grunn til å bemerke følgende mht spørsmålet om interessefelleskap og tilknytningsvilkåret i forbindelse med hjemmelsspørsmålet: Hjemmelsspørsmålet kommer på spissen om man ser på ordlyden i 13-1 som krever et interessefellesskap med en annen person, selskap eller innretning. I Borgarting lagmannsretts dom, og for så vidt som partene synes enige om, tar man i nærværende sak utgangspunkt i salgs- og tilbakeleie-kontrakten og nærmest konstruerer en tilknytning og interessefellesskap ved at Phillipsgruppen her var både selger og kjøper. Dette er ikke i tråd med ordlyden i 13-1 som krever en annen, dvs forskjellige rettsubjekter i dette tilfelle på kjøper og selgersiden og et interessefellesskap mellom disse. I "Skatt på petroleumsutvinning", Jan Syversen, 1991, er han inne på denne problemstilling når det på s 164 påpekes at "Bestemmelsen i 54 første ledd får etter ordlyden ikke anvendelse på transaksjoner internt innen et selskap (altså mellom avdeling og hovedkontor, eventuelt mellom avdelinger)." Skulle man etter ordlyden i 13-1 nytte bestemmelsen i nærværende sak skulle det således være nødvendig å konstatere, i alle fall, et "indirekte" felleskap mellom kjøper(utleier) av basen og Phillipsgruppen som selger (og leietaker). Det er i så fall kontrakten om salg og tilbakeleie som danner tilknytningen, dvs interessefelleskapet. Slikt sett kunne det forsvares skatterettslig at det foreligger et interessefellesskap med et annet selskap. Som nevnt ble leiekontrakten reforhandlet i desember 2000 etter at det kom inn ny eier av Tananger-basen. Ankende parter har hevdet at tilknytningen og interessefellesskapet i armlengdebestemmelsens forstand opphørte ved dette, og at man derfor ikke kunne foreta skjønnsligning etter bestemmelsen i Det er hevdet at når det kommer ny leietaker og leiekontrakten reforhandles på forretningsmessige vilkår opphører interessefelleskapet og man kan ikke da "overføre" situasjonen fra 1996 til det nye kontraktsforholdet, i alle fall skattemessig forstand. Høyesterett har i samme dom som nevnt ovenfor, Rt 2003 s 1324, uttalt seg om en slik situasjon, som må ha mer allmenngyldig virkning i skattesaker hvor nettopp en kontrakt overdras. I dommen, avsnitt 103 og 104 drøftes situasjonen på bakgrunn av at en av partene i den saken var kommet inn i kontraktsforholdet (som opprinnelig ikke var inngått på armlengdes avstand) på et senere tidspunkt: "Etter mitt syn vil situasjonen kunne ligge slik an at den som erverver - trer inn i - en kontrakt som ikke er inngått på armlengdes vilkår, vil måtte identifiseres med overdrageren i forhold til bestemmelsen i skatteloven 54. Sentralt i vurderingen vil være om det vederlaget som erververen har betalt, er påvirket av at kontrakten opprinnelig ikke er inngått på armlengdes vilkår." For nærværende sak betyr det at det er sentralt om Phillipsgruppen, for det vederlag som er betalt (den nye leien fra 2001 og fremover) er påvirket av at kontrakten opprinnelig ikke var inngått på armlengdes vilkår. Det siste er uomtvistet, at den opprinnelige kontrakt ikke var inngått på armlengdes vilkår. At det er en sammenheng mellom den opprinnelige og den reforhandlede leiekontrakt følger også av at den reforhandlede kontrakt innledningsvis inneholder en passus om at de tidligere kontrakter mellom leietaker og utleier, Aker Base AS, "videreføres således på følgende betingelser; " (sitat fra Oljeskattenemndas avgjørelse s 15). Men dette i seg selv avgjør ikke hvorvidt armlengdebestemmelsens kommer til anvendelse.

10 Side 10 av 15 Det neste spørsmålet som reiser seg er om den opprinnelige kontrakt (som da ikke er inngått på armlengdes vilkår) har påvirket vederlaget som ble betalt under kontrakten som ble inngått i desember på en slik måte at armlengdeprinsippet er brutt. Dette blir en mer sammensatt vurdering hvor en sterk indikasjon vil være om leien som er avtalt ligger over markedsleien. Fra den nye utleiers ståsted, dvs den nye kjøper av eiendommen med en pågående leiekontrakt som sikrer avkastning, kan kjøpet med leiekontrakt fullt ut være markedsmessig. Så lenge han er sikret leieinntektene er det for ham et kalkulasjons- og risikospørsmål sammensatt av både vurdering av leieobjektets verdi med og uten leiekontrakt målt opp mot leiekontrakten og ikke minst leietakers soliditet og eierens avkastningskrav. Det har derfor liten verdi for nærværende sak å se hen til utleiers forhold for å fastsette om det er betalt over markedsleie eller ei. For kjøper av objektet som utleier vil normalt den pris som betales og leie han får (i et fritt marked) nærmest pr definisjon være markedet - for ham. Når den som eier leieobjektet med en leiekontrakt, og leietaker ber om reforhandling av leiekontrakten, vil situasjonen være at utleier har et utgangspunkt som han normalt ved en reforhandling ikke vil gi fra seg. Den eksisterende leiekontrakt vil her danne nærmest "bunnlinjen" slik at han samlet sett etter en reforhandling normalt vil komme omtrent like godt ut av situasjonen før og etter reforhandling. Særlig må det gjelde når reforhandlingen ikke skyldes leietakers dårlige økonomi eller betalingsevne. I nærværende sak er det opplyst at leietaker (Phillipsgruppen) ønsket å få leien ned, det oppnådde man ved bl.a. å forlenge leieperioden. Nettopp dette står for lagmannsretten sentralt når det skal vurderes hvorvidt den opprinnelige kontrakt (som da ikke er inngått på armlengdes vilkår) har påvirket vederlaget som ble betalt under kontrakten inngått i desember Lagmannsretten ser det da slik at det her kan påvises at nettopp ved at den nye utleier hadde nærmest "ryggdekning" og et "sikkerhetsnett" med basis i den opprinnelige kontrakt (som var overtatt og han trådte inn i da han kjøpte leieobjektet) så kan det konstateres at vilkåret i 13-1 om tilknytning og interessefellesskap er videreført over i det reforhandlede kontraktsforhold i desember Det blir da riktig å nytte skatteloven 13-1 som hjemmel for de videre drøftelser vedrørende ligningsendringene for Ankende parter har som en hovedinnvending mot at vilkårene for å nytte skatteloven 13-1 er oppfylt, anført at, selv om man som ovenfor i utgangspunktet anvender bestemmelsen, så må ligningsendringene for og tilbakeføring av fradragsretten ha ført til at den eventuelle merpris som i sin tid ble betalt for basen er tilbakeført før år 2001 og at det da ikke kan være grunnlag for ytterligere tilbakeføringer. Og uansett må det gå en grense for hvor lenge man kan tilbakeføre "merleiedelen" som til ytterste konsekvens gjør at hele salgssummen er "brukt". Armlengdebestemmelsen i 13-1 setter ikke noen slik grense. Dette kan nok ha sin årsak i at bestemmelsen antas i utgangspunktet bl.a. var ment å gjelde transaksjoner som for eksempel hvor selskap med virksomhet i Norge selger til underpris til utenlandsk søster- eller moderselskap, for på den måte at man unngår (høy) beskatning i Norge og overfører overskuddsdelen til utenlandsk skatteregime med lav eller ingen beskatning. Denne situasjon vil kunne vare i årevis uten begrensning i tid. For nærværende sak legger leiekontraktens varighet en begrensning på tidsaspektet. Dvs når leiekontrakten utløper, må det presumeres at ny leier betaler markedsleie

11 Side 11 av 15 (også selv om den opprinnelige leietaker skulle bli ny leier). Spørsmålet er egentlig om tilknytningsvilkåret, eller om man ser det som interessefellesskapet, opphører på et tidspunkt hvor den skattemessige fordel av salget er utjevnet. Staten har med styrke hevdet at salgsprisen, evt overprisen ved salget, overhode ikke får betydning i saken, man skal kun se hen til om det er betalt en merpris i forholdet til markedsprisen (riktignok innenfor et såkalt armlengdeintervall). Så lenge det kan konstateres en slik merpris, kan armlengdebestemmelsen (eller andre hjemler hvor prinsippet for armlengdebestemmelsen brukes) anvendes og merprisen nektes fradragsført. Hvorvidt dette fører til at det ligningsmessig tilbakeføres beløp som overstiger en eventuell merpris eller hele leieobjektets pris for den saks skyld, så får det ingen skattemessig relevans. Lagmannsretten finner spørsmålet vanskelig, og kan ikke se at det er drøftet hverken i rettspraksis eller i teorien. Rent faktisk førte Borgarting lagmannsretts dom til at Oljeskattekontoret fikk medhold i tilbakeføring av merleie for 1996 til 2000 med ca kr 128,8 millioner. Salgsprisen på basen var ca kr 495 millioner. Det har ikke vært nevneverdig bevisførsel for lagmannsretten om basens markedsverdi i 1996 ut over at man har vist til to tekniske takster hvor snittet ligger på ca kr 435 millioner, noe som etter ankende parters beregninger skulle tilsi en gjenanskaffelsespris på over kr 650 millioner. Selv om denne problemstillingen rent tallmessig ikke har vært særlig belyst, antar lagmannsretten at dersom de ankende parter skulle få medhold i sitt syn på denne problemstilling, legges det som mest sannsynlig til grunn at da vil merelementet overskride den "fordel" som Phillipsgruppen oppnådde ved salget, og ytterligere tilbakeføring må nektes. (Alternativet er at ligningen for årene oppheves og oljeskattekontoret må foreta et skjønn hvorvidt merleien overstiger merprisen ved salget.) Staten har bl.a. hevdet at man ikke kan se at en sammenheng mellom salgspris og leien får betydning i det det kun er til vurdering hvorvidt (og hvor mye) den betalte leie (som kommer til fradrag i sokkelinntekt) overstiger markedsleien (ut over armlengdeintervallet). Hvilken pris om ble satt på basen ved salget skulle ikke få betydning. Som nevnt foran får varigheten på tilbakeføringsbeløpene ingen betydning ved et såkalt ordinært armlengdesalg, for eks salg til underpris eller betaling for en rettighet over en lengre periode, eller evigvarende for den saks skyld, til annet rettsubjekt under selgers "kontroll". En tilsvarende transaksjon med begrenset varighet vil kun kunne tilbakeføres for de årene kontrakten varer. Når det skjer et salg med tilbakeleie, og prisene er satt over markedsleie som resulterer i inntektsforskyvning fra ett skatteregime til et annet, kunne man antagelig presumere at der er en slik balanse mellom pris og leie, at hele overpriselementet på leien skulle kunne skattemessig tilbakeføres. Ses kontrakten som gjaldt for skatteårene i lys av hele perioden kontrakten løp i, ville man antagelig - om man legger til grunn en videreføring av tallene fra Borgarting lagmannsretts dom - komme til at tilbakeføringen samlet sett ville nærme seg eller overstige hele salgsprisen. (Tilsvarende om man fra 2001 legger til grunn den reforhandlede kontrakten og tilbakeføringstallene for videreføres til den reforhandlede kontrakts utløp). Motstykket kunne være at det på kjøpersiden, hvor det for overprisen på objektet, skjer en tilsvarende skattemessig tilbakeføring. Skaar m.fl. Norsk Skatteavtalerett s 342 er inne på dette,

12 Side 12 av 15 men på den annen side fremheves på s 354 at det er ikke er nødvendig at skattefundamentet for begge de impliserte parter sett under ett er redusert for at bestemmelsen skal kunne anvendes. I nærværende sak er begge "de impliserte parter" samme subjekt, Phillipsgruppen. Dvs det er de som både har oppnådd en høy pris (gevinstbeskattes med 28%) og fradrag for leie (henføres som sokkelutgifter med skattesats 78%). Både de tidligere nemndavgjørelsene, klagenemndavgjørelsene og Borgarting lagmannsrett har vektlagt at Phillipsgruppen tok et utgangspunkt ved å fastsette leievilkårene og så gikk i markedet for å få best mulig pris for basen basert på en leie som ikke skulle forhandles. Som det fremgår av drøftelsene i forannevnte avgjørelser har Phillipsgruppen i liten eller ingen grad kunne belyse nærmere omstendighetene mht den opprinnelige salgsprosess. Også lagmannsretten legger til grunn at Phillipsgruppen gikk frem på denne måten for å få en høyere pris for basen enn det som ellers skulle være mulig i et fritt marked (hvor da leien ble satt til et markedsnivå). Men armlengdebestemmelsen, om den brukes som hjemmel for tilbakeføring slik ankende parter hevder (og Staten subsidiært også hevder) gir ikke anvisning på en slik "avkortning" basert på at justering til (den årlige) markedsleie opphører når skattefordelen for salget er nådd. Bestemmelsen anviser kort sagt at overpris kan tilbakeføres så lenge den eksisterer. Betydningen av dette fører med seg at den som gjennomfører en armlengdetransaksjon lett kan forregne seg og må ta konsekvensene av det når det gjøres avtaler med skattemessige virkninger som man kanskje ikke opprinnelig var fullt ut oppmerksom på. Lagmannsretten finner derfor ikke at ankende parter kan få medhold i sitt syn på en såkalt øvre grense for tilbakeføring ut fra nærværende saks faktum. Selv om Syversen på s 164 synes å mene at det ved transaksjoner innen samme subjekt er mer naturlig å nytte tilordningsreglene pga ordlyden (i armlengdebestemmelsen), så må reglene som skal brukes bero på en fortolkning av de enkelte bestemmelser. Lagmannsretten er på basis av foranstående drøftelser kommet til at også det mest naturlige, og de beste grunner taler for, at det er skattelovens armlengdebestemmelse i 13-1 som vil være hjemmelen, noe som også Oljeskattekontoret har nyttet for tilbakeføring av leiebeløpene i nærværende sak. Ankende parter har hevdet at på grunn av at leiekontrakten ble reforhandlet i desember 2000 er det ved dette skjedd en justering til markedsleie i det forhandlingene skjedde mellom uavhengige parter. Dette i seg selv må bety at det ikke foreligger noen overpris, men at den nye leien er markedsleie fremforhandlet mellom uavhengige parter. Det skulle derfor ikke være grunnlag for å nytte 13-1 på forholdet. Lagmannsretten viser her til hva som foran er drøftet mht spørsmålet hvorvidt tilknytning eller interessefellesskapet kan "overføres" fra den opprinnelige kontrakt til nye parter. Så lenge leietaker, Phillipsgruppen, i "bunnen" er bundet av den opprinnelige kontrakt man ønsket å reforhandle, kan det ikke sies at de nye forhandlinger skjer på et fritt markedsgrunnlag. Den nye eier vil under en reforhandling ha den gjeldende leiekontrakt å kunne henholde seg til, nærmest som et sikkerhetsnett som han om reforhandlingene strander, vil kunne falle tilbake på. Det blir imidlertid en (skjønns)vurdering om og hvor stort elementet av overpris det er og som kan skattemessig tilbakeføres under den reforhandlede avtalen. Lagmannsretten går så over til å vurdere det skjønn som er utøvd i saken. ***

13 Side 13 av 15 Ved skjønnsutøvelsen består denne både i om "skattyters formue eller inntekt er redusert på grunn av indirekte interessefelleskap med annen person, selskap eller innretning" - og at i så tilfelle - kan inntekten fastsettes ved skjønn, jf Skoghøy, TfR 2002 s 109 (på side 124) [som gjengitt i Rt 2012 s 1025 under avsnitt 61]. Poenget er at avgjørelse av om inntekten er redusert også inneholder et skjønn, og at hvor mye man (til slutt) kommer til at inntekten er redusert og derved ligningsinntekten må justeres [ved skjønnsutøvelse], er et skjønn bygget dels på samme grunnlag. Høyesterett uttaler i Rt 2012 s 1025 avsnitt 62 at etter skatteloven 13-1 tredje ledd hjemles det her et fritt forvaltningskjønn. Det følger også av Skoghøys oppfatning gjengitt i nevnte Høyesterettsdom at domstolene [derimot] har full kompetanse hvorvidt vilkårene for å foreta skjønnsfastsettelse er tilstede etter bestemmelsen, mens for skjønnsutøvelsen av hvor "riktig" nivå ligger er under forvaltningens frie skjønn. Uansett vil det ved domstolenes prøving av skjønnet ligge begrensninger på domstolene slik det bl.a. er formulert i praksis; Rt 2001 s 1265 (Agip): "Mindre feil i skjønnsutøvelsen fører ikke til at det oppheves" og i Rt 2009 s 105 (Enskilda) avsnitt 112: "Dersom det skjønn som ligningsmyndighetene har utøvd, er godt overveid og begrunnet, bør domstolene vise tilbakeholdenhet med å fravike det skjønnsresultat ligningsmyndighetene er kommet frem til". Når ligningsmyndigheten kom til at det forelå et misforhold mellom markedsleie og betalt leie bygger dette først og fremst på den vurdering som OPAK gjorde. OPAK er et selskap med lang erfaring innen eiendomsmarkedet og vurdering av markedsleie. Ankende parter har for så vidt ikke hatt innsigelser mot OPAK som sådan og deres generelle faglige dyktighet på området. Klagenemnda i sitt vedtak 28 april 2009 bygget på OPAKs leievurderinger slik de fremkom i OPAK rapporten fra september Det vises til Oljeskattenemndas bemerkninger inntatt i klagenemndas vedtak på side 17: "Nytt i forhold til saken er at OPAKs leievurdering av Tanangerbasen nå foreligger.. Oljeskattenemnda mener av den grunn at det mest relevante utgangspunkt for markedsleien i 2001 som nå foreligger ber OPAKs leievurdering." Også ved klagebehandlingen er utgangspunktet vurderingene foretatt av OPAK, det er vist til både OPAKs rapport fra 2004 og til leieprisvurdering av 26 mai 2005 (i forbindelse med rettssaken). I denne forbindelse peker lagmannsretten på at OPAK også før den rettslige behandling hadde (datert mai 2012) utarbeidet en vurdering av markedsleie for Tanangerbasen som bl.a. var basert 2004 rapporten. Under 2012-rapportens post fremgår at ifølge mandatet skal husleiekostnadene vurderes, og ikke om verdsettelse av basen kan ha hatt betydning for den leiefastsettelsen som er gjort. For lagmannsretten fremstår dette som tvilsomt. Noe av hovedargumentasjonen fra de ankende parter vedrørende skjønnet over leiefastsettelsen er nettopp at det ikke er tatt tilbørlig hensyn til at Tanangerbasen må vurderes ut over rene kontorlokaler, men at det har en særlig verdi som base for Ekofisk (og derfor et annet leienivå enn kontorlokaler isolert sett skulle tilsi). Det kan hevdes, og er i realiteten gjort under hva som i argumentasjonen er benevnt "særlig betalingsvilje", at baseproblematikken og ekstra leie pga dette, tas hensyn til her. I OPAKs 2012-rapport er det likevel konkludert med at "Det neppe er grunnlag for dette på Tanangerbasen". Et annet moment som det har vært uenighet om mellom partene er betydningen av at da man reforhandlet kontrakten i 2000 fikk inn en opsjon på forlengelse av leie og leietid. OPAK har ikke ansett denne opsjon for å ha noen verdi, mao det antas at markedsleien med og uten opsjon ville vært den samme.

14 Side 14 av 15 Lagmannsretten kommer til at både Klagenemnda, og OPAK som klagenemnda bygger på, ikke har tatt tilstrekkelig hensyn til det forhold at leieforholdet i realiteten dreier seg om utleie av en base og ikke rene kontorlokaliteter. Selv om en del av kontorlokalene nok kunne ha vært plassert på andre områder (og uavhengig av baseområdet) så er det en slik nær og sterk tilknytning til virksomheten som base for Phillipsgruppens Ekofisk operasjoner/drift at dette ville ha måtte få en vesentlig betydning ved fastsettelse av leienivået i den perioden det her er tale om. Lagmannsretten var på befaring på baseområdet og i lokalitetene, og fikk et visst inntrykk av den nære tilknytningen til Ekofiskoperasjonene det var på stedet, sammen med nærheten til en rekke av samarbeidspartnere/leverandører i området. Lagmannsretten ser det slik at alternativet for Phillipsgruppen, ved reforhandlingene i 2000, var flytting og nybygg, fremdeles med sjøatkomst. Når både OPAK og klagenemnda "legger på" 10% på hva OPEK har funnet er markedsleie og sier her er innbakt usikkerhet både mht særlig betalingsvilje, rabatt for langt leieforhold, så fremstår dette for lagmannsretten som et vilkårlig valgt tall, mer som et alminnelig uttrykk for at en 10% margin må holde. Da har man i realiteten ikke tatt hensyn til at det er en base man vurderer leien for, og ikke rene kontorlokaler (med et påslag for alle tilfellers skyld). Ved fastsettelse av en markedsleie for Tanangerbasen kan det således ikke tas utgangspunkt i et såkalt alminnelig leienivå i området som i hovedsak synes basert på ren kontorleie. Alternativet for Phillips-gruppen var reelt sett kun nybygg, dvs flytting til et tilsvarende baseanlegg, men da "fra grunnen" av som nybygg. Det har vært anslått at det ville medført investering nærmere en milliard kroner, som med fradrag for fordel nyanlegg, antagelig kalkulasjonsmessig måtte ligge rundt 650/750 millioner kroner. Dette siste har i liten grad vært utdypet under ankeforhandlingene ut over at teknisk verdi på anleggene tilbake til den opprinnelige kontrakt fra 1996 har vært antydet å være ca 435 millioner kroner. Også ut fra slike betraktninger (nybygg alternativet) synes den reforhandlede leie i seg selv å kunne avspeile et tenkt markedsnivå, og som et realistisk alternativ, for Phillips-gruppen. Det har under ankeforhandlingene vært fokusert på at armlengdeprinsippet, og anvendelse av dette i tråd med OECD reglene på samme område, skal omfatte et såkalt "armlengdeintervall". Det vil si at om man "finner" et nivå som omtrentlig skulle tilsvare markedsleien, så skal det legges på et intervall, også benevnt "naturlig armlengdeintervall". Det blir da kun betalt leie ut over dette intervall som det eventuelt skal korrigeres for ved inntekts/fradragsfastsettingen. Det synes ikke som at partene i prinsippet er uenige om dette. Ankende parter har særlig vist til at dette intervallet må man ta med spesielt i situasjoner hvor det kan være vanskelig å fastsette en markedsleie på grunn av mangel på sammenlignbare enheter. Lagmannsretten bemerker at det her, i nærværende sak, kan synes som om at Klagenemnda, og for så vidt OPAK i sine leievurderinger, baker sammen armlengdeintervallet med den såkalte "særlig betalingsvillighet" (dvs at man er villig til å betale en særlig høy leie for å unngå å måtte flytte/bygge nytt). Slik lagmannsretten ser det kan det være grunn til å holde disse to "prinsippene" fra hverandre. En ting er at man må vurdere leienivået ut fra det særlige forhold at det er en driftsbase for Ekofiskanlegget - som da etter lagmannsrettens oppfatning tilsier en høyere leie enn vanlig kontorleievurderinger skulle tilsi. Noe annet er, når man først vurderer leien ut fra en baseleie, når man kommer til denne, så - legger på et armlengdeintervall. I tillegg til dette kommer det forhold at opsjonen som Phillips-gruppen oppnådde ved reforhandlingen i 2000 av både OPAK og Klagenemnda er satt til ikke å noen verdi. Dette kan lagmannsretten ikke være enige i. I forretningsforhold vil en opsjon i seg selv, særlig når opsjonen ligger langt frem i tid, som regel ha en verdi. Lagmannsretten kan være enig i at det kan være

15 Side 15 av 15 vanskelig å sette verdi på opsjonen. Men at det er vanskelig å tallfeste verdien, betyr ikke at den ikke er uten verdi. Den verdi som opsjonen vil ha for leietaker, er i denne sammenheng, hvilken verdi man så på den da avtalen ble inngått. Det må kunne legges til grunn at jo større verdi man la til grunn at opsjonen hadde, desto høyere leie ville man være villig til å betale. Dvs man legger inn en "premie" på leien som "betaling" for å få en opsjon. Samlet sett er derfor lagmannsretten kommet til at i hovedsak kan de beregninger som Phillipsgruppen har lagt frem, og som slik det er opplyst deres ligningsoppgaver bygger på (med en del mindre korrigeringer som det skal være enighet mellom partene om) legges til grunn. De ankende parter har etter dette vunnet frem med sin anke, og ligningen for årene blir å oppheve. *** Ankende parter har vunnet frem og bør bli tilkjent sakskostnader, jf tvisteloven 20-2 (1) og (2). Advokat Chr. Bruusgaard har innlevert kostnadsoppgave for lagmannsrettens behandling med kr Av dette utgjør kr salær, resten er utgifter. I tillegg kommer rettsgebyr for lagmannsretten med kr ,-. Samlet kreves kr ,-. Kostnadskravet tilkjennes som nødvendige kostnader med å få saken forsvarlig utført. Ankedomstolen legger sitt resultat til grunn når den avgjør krav på sakskostnader for lavere instanser, jf tvisteloven For tingretten ble krevd omkostninger med kr Av dette utgjorde kr salær. I tillegg kom rettsgebyr til tingretten med kr Samlet ble det krevd kr ,-. Lagmannsretten har ingen bemerkninger til oppgaven og den legges til grunn. Dommen er enstemmig. DOMSSLUTNING: 1. Ligningen av ConocoPhillips Skandinavia AS, Total E&P Norge AS, Eni Norge AS, Statoil ASA og Statoil Petroleum AS for inntektsårene oppheves. 2. I sakskostnader for lagmannsretten betaler Staten v/oljeskattekontoret til ConocoPhillips Skandinavia AS, Total E&P Norge AS, Eni Norge AS, Statoil ASA og Statoil Petroleum AS kr ,- kronerfemhundreogåttisyvtusenognitten 00/100 innen 2 - to - uker fra forkynnelse av denne dom. 3. I sakskostnader for tingretten betaler Staten v/oljeskattekontoret til ConocoPhillips Skandinavia AS, Total E&P Norge AS, Eni Norge AS, Statoil ASA og Statoil Petroleum AS kr ,- kronerfemhundreognittifiretusenogtjueåtte 00/100 innen 2 - to - uker fra forkynnelse av denne dom.