Påtalemyndighetens henleggelsesadgang i saker som kan sanksjoneres med tilleggsskatt

Transkript

1 Påtalemyndighetens henleggelsesadgang i saker som kan sanksjoneres med tilleggsskatt Kandidatnummer: 522 Leveringsfrist: 25. april 2018 Antall ord:

2 Innholdsfortegnelse 1 INNLEDNING Tema og problemstilling Avgrensninger Språklige avklaringer og prinsipper Rettskildesituasjonen Fremstillingen videre UTGANGSPUNKTER Innledning Påtalemyndighetens straffeforfølgningsplikt og henleggelsesadgang Forvaltningens forfølgningsplikt Samordningsplikt Begrunnelsen for det tosporede sanksjonssystem i saker om skattesvik Rekkevidden av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning ULIKE REAKSJONER, SAKSBEHANDLINGSREGLER OG ANSVARSVILKÅR VED SKATTESVIK Innledning Sammenligning av reaksjoner i forvaltnings- og straffeprosessen Sammenligning av saksbehandlingsregler i forvaltnings- og straffeprosessen Hjemler for informasjonstilgang Anklage- og inkvisisjonsprinsippet Overprøvelse og prosessrisiko Beviskrav Sammenligning av ansvarsvilkår i forvaltnings- og straffeprosessen Innledning Sanksjonsfrihetsgrunner Tilregnelighet Skyldkravet OVERSIKT OVER REGULERINGEN AV HENLEGGELSESADGANGEN STRAFFEPROSESSLOVEN 71 C Generelle vilkår i bestemmelsen Begrunnelsesplikt Klageadgang i

3 4.4 Forslag til ny straffeprosesslov Hvilke overtredelser som blir anmeldt til påtalemyndigheten NÆRMERE OM TO ALTERNATIVE GRUNNVILKÅR FOR HENLEGGELSESADGANGEN Innledning Vilkårene for straff eller offentlig påtale er ikke oppfylt første alternativ Hensiktsmessighetskravet andre alternativ Hensiktsmessighetskravet i lys av forarbeidene Kapasitets- og ressurshensyn Administrativ sanksjon er mest forholdsmessig Forvaltningens kjennskap tilsier administrativ forfølgning Administrativ forfølgning er en mer egnet forfølgningsform Omstendigheter av betydning for hensiktsmessighetsvurderingen KRAV TIL RETTSSIKKERHET OG FORSVARLIG SAKSBEHANDLING SOM SKRANKE FOR HENLEGGELSESADGANGEN SAMMENFATNING OG VURDERING LITTERATURLISTE ii

4 1 Innledning 1.1 Tema og problemstilling I norsk rett er det påtalemyndigheten som straffeforfølger overtredelser av straffelovgivningen. Forvaltningen utøver på sin side ulike typer kontrollvirksomhet og kan i noen tilfeller ilegge administrative sanksjoner. Én og samme overtredelse kan dermed omfattes av både forvaltningens kompetanse til å ilegge sanksjoner og påtalemyndighetens kompetanse til å straffeforfølge. Dette kalles et tosporet sanksjonssystem. Et eksempel på et tosporet sanksjonssystem er reglene om skattesvik. Skattemyndighetene kan ilegge tilleggsskatt for opplysningssvikt etter skatteforvaltningsloven 14-3, mens påtalemyndigheten kan straffeforfølge slik opplysningssvikt etter straffeloven 378. For slike tilfeller bestemmer straffeprosessloven 71 c: «Påtalemyndigheten kan beslutte at saken henlegges og overføres til forvaltningen når en overtredelse kan medføre administrativ sanksjon, hvis vilkårene for straff eller offentlig påtale ikke er oppfylt, eller hvis det for øvrig er mest hensiktsmessig at forholdet forfølges administrativt.» Avhandlingen redegjør for denne henleggelses- og overføringskompetansen i saker om skattesvik. Straffeprosessloven 71 c analyseres ved at det redegjøres for vilkårene for henleggelsesbeslutningen. Hensikten er å kartlegge henleggelsesadgangen i saker om skattesvik og virkningene av en slik henleggelse. 1.2 Avgrensninger Etter straffeprosessloven 71 c gjelder påtalemyndighetens henleggelsesadgang alle overtredelser som kan medføre en administrativ sanksjon. I avhandlingen vil det bare redegjøres for henleggelsesadgangen i saker om skattesvik. Skattesvik er valgt istedenfor andre administrative sanksjoner, slik som eksempelvis overtredelsesgebyr i henhold til verdipapirhandelloven. 1 Bakgrunnen for valget er at omfanget av saker om skattesvik er stort, noe som gir oppgaven aktualitet. En analyse av henleggelsesadgangen i saker om skattesvik har dessuten overføringsverdi for påtalemyndighetens henleggelses- og overføringsadgang i andre saker som kan medføre administrativ sanksjon. En ytterligere avgrensning er at det ikke skal redegjøres for ileggelse av skjerpet tilleggsskatt. Skjerpet tilleggsskatt er, ut fra overtredelsens art og sanksjonens karakter, nærmere straff enn 1 Verdipapirhandelloven 17-4 (1). 1

5 ordinær tilleggsskatt. Denne sanksjonen gis samtidig eller i tillegg til ordinær tilleggsskatt, jf. skatteforvaltningsloven 14-6 (2) første punktum. Avgrensningen skyldes at skjerpet tilleggsskatt blant annet har et annet bevis- og skyldkrav. Det er ikke forsøkt å gi en uttømmende redegjørelse for forskjellene mellom prosessporene i kapittel 3. De utvalgte temaene illustrerer at det er forskjeller. Disse kan begrunne en henleggelsesbeslutning og virkningene av denne. Det er heller ikke en målsetting å drøfte enhver omstendighet som kan begrunne en henleggelsesbeslutning, jf. kapittel 5. Formålet er å gi en teoretisk analyse av ulike sider ved bestemmelsen i lys av at det ikke finnes tilgjengelig praksis som klargjør innholdet. Avhandlingen vil i avsnitt 2.6 vise at parallell forfølgning og en samlet sanksjonering ikke nødvendigvis er i strid med forbudet mot gjentatt strafforfølgning. Hensikten med avsnittet er ikke å redegjøre for forbudet mot gjentatt straffeforfølgning i sin helhet, da det vil kreve en egen avhandling. Målet er å belyse rettstilstanden som er bakgrunnen for vedtakelsen av straffeprosessloven 71 c. 1.3 Språklige avklaringer og prinsipper 2 Administrative sanksjoner er reaksjoner på lovovertredelser med et pønalt formål og ilegges av et forvaltningsorgan. Tilleggsskatt vil omfattes av dette uttrykket som behandles nærmere i avsnitt 4.1. Når avhandlingen anvender uttrykket straff menes reaksjoner angitt i straffeloven 29 (1). Straff ilegges bare av domstolene, jf. Grunnloven 96 (1). Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) har et videre straffebegrep. På de punkter i avhandlingen hvor straff etter EMK behandles, vil det bli presisert. Uttrykket sanksjoner omfatter både straff i straffelovens forstand og etter EMK, samt administrative sanksjoner. Etter norsk rett gjelder det et forbud mot gjentatt straffeforfølgning (ofte noe misvisende omtalt som et forbud mot «dobbeltstraff»). En sammenfatning av rettstilstanden på området blir presentert i avsnitt 2.6. Påtalemyndigheten er en fellesbetegnelse for påtalemyndighet i politiet og Den høyere påtalemyndighet, det vil si statsadvokatene og riksadvokaten. Påtalemyndigheten leder etterforskning av straffbare handlinger og avgjør om det skal reises tiltale. Med forvaltningsprosess menes 2 Høgberg (2015) side 17. 2

6 fremgangsmåten og saksbehandlingsreglene forvaltningen må overholde ved ileggelse av administrative sanksjoner. Forvaltningsorganer er alt fra regjeringen til skattemyndighetene, men ikke Stortinget eller domstolene. Et forvaltningsorgan treffer myndighetsvedtak. 3 Påtalemyndigheten etterforsker saker, mens forvaltningen undersøker saker. Avhandlingen bruker forfølgning som en fellesbetegnelse for begge typene virksomhet. For forståelsen av uttrykket rettssikkerhet vises til kapittel 6. Rettssikkerhet anses ofte å stå i et spenningsforhold til effektivitet. Med effektivitet siktes det i denne sammenheng til at flest mulig overtredelser blir sanksjonert på rimeligst og raskest mulig måte Rettskildesituasjonen Utgangspunktet for avhandlingen er straffeprosessloven 71 c. Et gjennomgående eksempel for å belyse denne henleggelseshjemmelen er reglene om skattesvik i skatteforvaltningsloven 14-3 og straffeloven 378. EMK er relevant fordi tilleggsskatt omfattes av straffebegrepet i EMK art. 6. Tilsvarende gjelder EMKs tilleggsprotokoll 7 art. 4 nr. 1 (TP-7) om forbud mot gjentatt straffeforfølgning som behandles nærmere i avsnitt Ulike lovforarbeider bidrar til å belyse straffeprosessloven 71 c. Sanksjonsutvalget fikk mandat om å foreta en «grunnleggende gjennomtenkning av hvordan det bør reageres mot lovbrudd», herunder utrede ulike alternative sanksjoner til straff. 6 Sanksjonsutvalgets utredning ble fulgt opp av en proposisjon til Stortinget om «å legge til rette for mer enhetlig behandling av saker om administrative sanksjoner». 7 På denne bakgrunnen ble straffeprosessloven 71 c og 229 vedtatt. Også forslaget til ny straffeprosesslov bidrar til å belyse dagens rettstilstand. 8 3 Eckhoff (2014) side Eckhoff (2014) side 60 og Berg (2005) side Menneskerettsloven 2 nr. 1 bokstav b og 3 bestemmer at EMK og TP-7 gjelder som norsk lov og skal ved motstrid gå foran. 6 NOU 2003: 15 punkt Prop.62 L ( ) kapittel 1. 8 NOU 2016: 24. 3

7 En utredning avgitt av Tilleggsskatteutvalget drøfter de ulike reglene ved prosessene. 9 Denne utredningen ble etterfulgt av en proposisjon til Stortinget for å sikre at lovgivningen var i overenstemmelse med kravene etter EMK. 10 Ligningsloven har i ettertid blitt endret til skatteforvaltningsloven. Forarbeidene til skatteforvaltningsloven belyser også forholdet mellom prosessporene. 11 Finansdepartementet har gitt en instruks om når skattesvik skal anmeldes til påtalemyndigheten. 12 Denne belyser departementets syn på når en overtredelse skal forfølges i straffe- eller forvaltningsprosessen. I tillegg foreligger et rundskriv fra Riksadvokatembetet som redegjør for påtalemyndighetens kompetanse til å henlegge saker. 13 Rundskrivet gjelder henleggelsesadgangen på bakgrunn av manglende saksbehandlingskapasitet mv., og ble gitt før vedtakelsen av straffeprosessloven 71 c. I mangel av mer autorative rettskilder belyser rundskrivet noen sider ved henleggelsesadgangen etter den nye bestemmelsen. Riksadvokatembetet har opplyst at det foreløpig ikke er laget en henleggelseskode for bruk av straffeprosessloven 71 c. 14 Det betyr ikke at slike henleggelsesbeslutninger ikke kan treffes av påtalemyndigheten på det nåværende tidspunktet, men det vil ikke være mulig å innhente statistikk vedrørende bestemmelsen. Skattemyndighetene opplyste at de ikke gir ut opplysninger til akademisk forskning før de har innarbeidet den nye personvernforordningen. 15 Det har dermed heller ikke vært mulig å innhente informasjon om anmeldelsespraksisen, og hvor mange saker som blir overført tilbake til organet. En metodisk utfordring har dermed vært begrenset tilgang på rettskilder vedrørende straffeprosessloven 71 c, herunder blant annet manglende tilgang på praksis vedrørende henleggelseshjemmelen og anmeldelsespraksis fra skattemyndighetene. Tilgang på slik informasjon ville klargjort innholdet av straffeprosessloven 71 c i større grad og gjort det mulig å sammenligne den teoretiske drøftelsen med anvendelsen av bestemmelsen i praksis. Det har altså foreløpig ikke vært mulig. 9 NOU 2003: 7 kapittel Ot.prp. nr. 82 ( ). 11 Prop.38 L ( ). 12 Instruks om anmeldelse til påtalemyndigheten. 13 Riksadvokaten (2016). 14 Riksadvokaten (2018). 15 Skatteetaten (2018). Dette ble informert å gjelde fra 6. mars til 31. juli

8 1.5 Fremstillingen videre I kapittel 2 fremstilles flere utgangspunkter for avhandlingen. Først drøftes påtalemyndighetens og skattemyndighetenes forfølgningsplikt. Deretter redegjøres det for samordningsplikten fordi organenes samordning er en forutsetning for å oppfylle vilkårene etter straffeprosessloven 71 c. Videre presenteres bakgrunnen for det tosporede sanksjonssystem i saker om skattesvik. Det redegjøres så for hvorvidt et slikt system er i overenstemmelse med forbudet mot gjentatt straffeforfølgning. I kapittel 3 sammenlignes de ulike prosessporene ved skattesvik. Ett av to alternative vilkår etter straffeprosessloven 71 c må være oppfylt for at påtalemyndigheten skal kunne henlegge og overføre saken. Sammenligningen av regelverket i de to spor gir grunnlag for å forstå når vilkårene kommer til anvendelse. For eksempel kan en overføring være «hensiktsmessig» fordi saksbehandlingsreglene er forskjellige i prosessporene. Dessuten illustrerer ulikhetene virkningene av en henleggelse, herunder at den forfølgningen er rettet mot blir ivaretatt av andre rettigheter. I kapittel 4 gis en oversikt over de generelle vilkårene i straffeprosessloven 71 c. Det vises til forslaget til ny straffeprosesslov, og hvilke endringer som følger hvis den blir vedtatt. Hoveddelen for avhandlingen er kapittel 5. Her drøftes vilkårene for påtalemyndighetens henleggelses- og overføringsadgang. Omfanget av henleggelsesadgangen fremgår ved å analysere bestemmelsens innhold, både i lys av lovteksten og forarbeidene, samt ved ulike praktiske eksempler. I kapittel 6 drøftes det om kravet til rettssikkerhet og forsvarlig saksbehandling kan begrense henleggelsesadgangen. Avhandlingen vurderer eksempler som tilsynelatende omfattes av ordlyden etter straffeprosessloven 71 c, og om det likevel skal innfortolkes en begrensning i henleggelsesadgangen. I kapittel 7 vurderes det om henleggelsesadgangen har den virkningen den er ment til å ha, og det foretas en sammenfatning av innholdet til bestemmelsen. 2 Utgangspunkter 2.1 Innledning I det følgende skal det redegjøres for hvorvidt henholdsvis påtalemyndigheten og skatteforvaltningen har forfølgningsplikt i saker om skattesvik, jf. avsnitt 2.2 og 2.3. Det redegjøres så i avsnitt 2.4 for organenes samordningsplikt. Dernest følger en begrunnelse for det tosporede sanksjonssystem på området i avsnitt 2.5. Endelig gis det i avsnitt 2.6 en oversikt over rekkevidden av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning i slike saker. 5

9 2.2 Påtalemyndighetens straffeforfølgningsplikt og henleggelsesadgang Etter straffeprosessloven 62 a (1) «skal» den offentlige påtalemyndighet påtale straffbare handlinger når ikke annet er bestemt ved lov. Straffeprosessloven 62 a (1) kan sees i sammenheng med at straffeprosessloven 224 som utgangspunkt oppstiller en etterforskningsplikt «når det er rimelig grunn» til å etterforske om det foreligger et «straffbart forhold». Utgangspunktet i norsk rett er altså at påtalemyndigheten har en alminnelig plikt til å straffeforfølge, herunder både å etterforske og å påtale straffbare handlinger. 16 Utgangspunktet om påtalemyndighetens straffeforfølgningsplikt er moderert av opportunitetsprinsippet. Opportunitetsprinsippet innebærer et unntak fra den alminnelige straffeforfølgningsplikten og betyr at påtalemyndigheten har en adgang til å avstå fra forfølgning selv om overtredelsen har skjedd. 17 Opportunitetsprinsippet kommer blant annet til uttrykk i straffeprosesslovens 62 a (2). En straffbar overtredelse av et straffebud med en strafferamme på to år eller lavere kan henlegges dersom «allmenne hensyn» ikke tilsier påtale. Ved vurderingen av om allmenne hensyn foreligger skal det etter bestemmelsens annet ledd annet punktum legges vekt på «overtredelsens grovhet, hensynet til den alminnelige lovlydighet og om den fornærmede, en annen som har lidt skade ved overtredelsen, eller vedkommende berørte myndighet ønsker påtale». Også reglene om påtaleunnlatelse og henleggelse kan ses som et utslag av opportunitetsprinsippet. Påtalemyndigheten har adgang til å beslutte påtaleunnlatelse, selv om straffansvar foreligger, jf. straffeprosessloven 69 og 70. Påtaleunnlatelse kan for eksempel gis hvor en ung førstegangsforbryter overtrer en narkotikabestemmelse. I tillegg kan påtalemyndigheten henlegge saker. En henleggelse er en beslutning om at en straffesak, som har vært etterforsket eller anmeldt, ikke skal straffeforfølges. 18 En henleggelse kan skyldes at påtalemyndigheten ikke finner overtredelsen bevist. En opplisting av henleggelsesgrunnene fremgår av politiets kodeverk til henleggelsesgrunner (STRASAK). 19 Siden skattesvik etter straffeloven 378 har en strafferamme på inntil to år, kan slike saker henlegges dersom allmenne hensyn ikke tilsier påtale. Derimot kan ikke saker om grovt skattesvik etter straffeloven 379 henlegges på dette grunnlag, fordi slike saker har en strafferamme på inntil 6 år. Alle saker om skattesvik kan likevel henlegges dersom påtalemyndigheten ikke finner overtredelsen bevist, jf. forutsetningsvis straffeprosessloven 74 (1) første komma. 16 Andenæs (2004) side 534, Kjelby (2017) side 96. Hov (2009) side Hov (2010) side Hov (2010) side Hov (2010) side

10 Straffeprosessloven 71 c er et eksempel på et henleggelsesgrunnlag. Etter denne bestemmelsen har lovgiver gitt påtalemyndigheten adgang til å henlegge en sak når forvaltningen kan sanksjonere isteden. Henleggelsen medfører at saken avsluttes hos påtalemyndigheten og videre forfølgning overlates til forvaltningen. Bestemmelsen oppstiller ingen strafferammebegrensning. Følgelig kan også saker som har en strafferamme utover to år henlegges på dette grunnlag. En mer utførlig analyse av henleggelsesadgangen etter straffeprosessloven 71 c er hovedtemaet for oppgaven. 2.3 Forvaltningens forfølgningsplikt Siden saker om skattesvik er underlagt et tosporet sanksjonssystem, er det av betydning om også skattemyndighetene har en forfølgningsplikt. Forvaltningsloven 17 pålegger forvaltningsorganer en utredningsplikt. Bestemmelsen sikter seg inn mot omfanget av undersøkelsene som skal foretas, og ikke hvorvidt undersøkelser skal iverksettes. Heller ingen andre bestemmelser tilsier at forvaltningen har en generell forfølgningsplikt. Forarbeidene til endringer i forvaltningsloven uttaler at det ikke foreligger noen plikt til å forfølge, selv om påtalemyndigheten overfører en sak etter straffeprosessloven 71 c. 20 Sanksjonsutvalget anbefalte at administrative sanksjonshjemler ble underlagt opportunitetsprinsippet, ved at sanksjonshjemler utformes som kan-regler. 21 Der hvor kan-hjemler er gitt, tilsier det at det skal gjelde et opportunitetsprinsipp. I og med at det ikke foreligger noen generell lovbestemt forfølgningsplikt for et forvaltningsorgan, blir det avgjørende med en konkret tolkning av den aktuelle sanksjonshjemmelen. Etter skatteforvaltningsloven 14-3 følger det at «[t]illeggsskatt ilegges skattepliktig» dersom vilkårene er oppfylt. Som det fremgår, er dette verken en uttrykkelig skal- eller kan-norm: Bestemmelsen benytter passivformen at det «ilegges» en sanksjon dersom vilkårene objektivt er oppfylt. Rent språklig er det vel mest nærliggende å forstå bestemmelsen slik at skattemyndighetene skal forfølge enhver overtredelse. I forarbeidene om endringer til ligningsloven heter det: «Etter gjeldende rett er det altså ikke opp til ligningsmyndighetenes skjønn om tilleggsskatt skal ilegges der vilkårene er oppfylt.» 22 Professor Gjems-Onstad argumenterer imidlertid for at det i realiteten uansett vil skje en skjønnsmessig vurdering av om det ilegges tilleggsskatt, selv 20 Prop.62 L ( ) punkt NOU 2003: 15 punkt Ot.prp. nr. 82 ( ) punkt

11 om forarbeidene uttaler noe annet. 23 En plikt til å forfølge enhver overtredelse vil være kostnadskrevende. Det fremgår da også av forarbeidene at «det må aksepteres at ligningsmyndighetene på grunn av ressurssituasjonen til en viss grad prioriterer hvilke saker som skal vurderes med hensyn til tilleggskatt». 24 Når lovbruddet først er avdekket, vil det imidlertid ha formodningen for seg at forvaltningen skal sanksjonere. 25 Konklusjonen må derfor bli at det ikke foreligger en generell sanksjoneringsplikt, men at det i utgangspunktet skal ilegges tilleggsskatt når overtredelsen er bevist. Det er på det rene at skattemyndighetene kan anmelde overtredelser til påtalemyndigheten. En sanksjoneringsplikt overholdes såfremt saken blir anmeldt til påtalemyndigheten. Plikten til administrativ sanksjonering må således forstås som betinget av at påtalemyndigheten ikke straffeforfølger, herunder i tilfeller der påtalemyndigheten henlegger og overfører saken tilbake til skattemyndighetene. Da vil den administrative forfølgningsplikten igjen gjøre seg gjeldende. 2.4 Samordningsplikt Som en konsekvens av et tosporet sanksjonssystem kan to organer samtidig forfølge en overtredelse. På denne bakgrunn gjelder det en samordningsplikt. Samordningsplikten skal sikre en hensiktsmessig arbeidsdeling og motvirke utilsiktet forfølgning i to spor. Organene skal dermed avklare hvilket organ som skal forfølge, eventuelt om begge organene skal gjøre det. Straffeprosessloven 229 (3) lyder: «Dersom påtalemyndigheten har grunn til å anta at både straff og administrativ sanksjon kan være en aktuell reaksjon mot samme forhold, må påtalemyndigheten i samråd med forvaltningsorganet avklare om forholdet skal forfølges strafferettslig, administrativt eller både strafferettslig og administrativt.» Samordningsplikten inntrer dersom det er «grunn til å anta» at både straff og administrativ sanksjon kan være aktuelt. Det foreligger altså en samordningsplikt såfremt forholdet kan sanksjoneres strafferettslig og administrativt. De administrative sanksjoner det siktes til er de samme som følger av straffeprosessloven 71 c, som forklares i avsnitt 4.1. Det er uomtvistet at saker om skattesvik omfattes av samordningsplikten. 23 Gjems-Onstad (2011) side Ot.prp. nr. 82 ( ) punkt Berg (2005) side

12 Tidligere gjaldt ingen lovbestemt plikt for organene til å samordne sin forfølgning. Innholdet i samordningsplikten har derfor ingen bakgrunn i tilsvarende bestemmelser fra tidligere. Riktignok gjaldt det også tidligere et forbud mot gjentatt straffeforfølgning, slik at det måtte skje en viss grad av samordning for at dette skulle unngås. I forarbeidene heter det om begrunnelsen for samordningsplikten: «Reglene om samordningsplikt, som foreslås innført i straffeprosessloven 229 i tillegg til i forvaltningsloven, skal bidra til å sikre at sanksjonering av ett og samme forhold i størst mulig grad skjer samlet. Dette vil bidra til å unngå unødig ressursbruk, redusere belastningen for den private parten og sikre at EMKs forbud mot dobbel straffeforfølgning etterleves.» 26 Det fremgår videre av forarbeidene at samordningsplikten ikke griper inn i påtalemyndighetens «eksklusive kompetanse til å avgjøre påtalespørsmålet.» 27 Det vil si at det er påtalemyndigheten som bestemmer om forholdet skal forfølges av påtalemyndigheten eller ikke. Dersom samordningsplikten ikke overholdes av organene, vil konsekvensen kunne bli at en sak parallellforfølges eller at det skjer en gjentatt straffeforfølgning. Departementet drøftet om manglende overholdelse skulle få ugyldighetsvirkninger, uten å finne det nødvendig. 28 Samtidig vil en plikt uten konsekvenser lett kunne miste sin funksjon. Det gjenstår å se i hvilken grad samordningsplikten etterleves. 2.5 Begrunnelsen for det tosporede sanksjonssystem i saker om skattesvik Skatteforvaltningsloven 14-3 er en videreføring av den tidligere ligningsloven 10-2 og 10-3, mens straffeloven 378 er en videreføring av ligningsloven Ligningsloven avløste den tidligere skatteloven, hvor både tilleggsskatt og straff var hjemlet. 29 Ifølge Stub ble bestemmelser om tilleggsskatt allerede vedtatt med land- og byskattelovene fra Historien til det tosporede system på skatterettens område går altså langt tilbake i tid. 26 Prop.62 L ( ) punkt Prop.62 L ( ) punkt Prop.62 L ( ) punkt Ot.prp. nr. 82 ( ) punkt Stub (2011) side 38, jf. landskatteloven 122 (2) og byskatteloven 114 (2). 9

13 Tidligere har det ikke eksistert en egen hjemmel for å henlegge saker som kan forfølges administrativt. Dette endret seg ved vedtakelsen av straffeprosessloven 71 c som trådte i kraft 1. juli Også tidligere kunne saker henlegges etter opportunitetsprinsippet hvis ansvarsvilkårene ikke var oppfylt. Meningen bak vedtakelsen var å klargjøre følgen av henleggelsen og hindre gjentatt straffeforfølgning. Bestemmelsen skiller seg fra andre henleggelsesgrunner ved at saken ikke avsluttes endelig, men forfølges videre av et annet organ. 32 I forarbeidene til straffeprosessloven 71 c fremgår begrunnelsen for vedtakelsen. 33 Hensikten var å legge til rette for en «mer enhetlig behandling» av saker som omfattes av det tosporede sanksjonssystemet. Det skal sikre at rettssikkerhetsgarantiene, som fremgår av EMK og Grunnloven, overholdes. Det fremgår av Sanksjonsutvalgets utredning, Fra bot til bedring, som Prop.62 L ( ) bygger på, at hensynet til effektiv håndheving av lovverket var sentralt. 34 Skattemyndighetene har avslått å oppgi antall saker som endte med tilleggsskatt de siste årene. 35 Tall fra Stortingets nettsider viser likevel at antallet saker hvor det ble ilagt tilleggsskatt er stort. I 2008 ble tilleggsskatt ilagt ganger, og i 2010 var antallet Ingen ting tyder på at antall overtredelser har sunket. Det legges til grunn at saker om skattesvik fortsatt har et stort omfang. Grunnen til at påtalemyndigheten forfølger saker om skattesvik, er rettshåndhevelseshensynet, herunder at påtalemyndigheten skal håndheve loven og straffeforfølge overtredelser. Samtidig er skattemyndighetene gitt en sanksjonshjemmel til å ilegge tilleggsskatt i saker om skattesvik. Bakgrunnen for sanksjonshjemmelen er også rettshåndhevelseshensynet. Når også skattemyndighetene er gitt adgang til å sanksjonere, er det for å unngå at påtalemyndigheten blir overbelastet. Avhandlingen sammenligner saksbehandlingsreglene i prosessene i avsnitt 3.3. For eksempel trengs det ikke domstolsbehandling for å ilegge tilleggsskatt. Siden sakene er av samme art, kan organet også spesialisere sin forfølgning. Av disse grunnene kan administrativ forfølgning antas 31 Ikraftsetting av lov 27. mai 2016 nr. 15 om endringer i forvaltningsloven mv. 32 Prop.62 L ( ) punkt Prop.62 L ( ) punkt 1. Begrunnelsene gjelder for alle bestemmelsene som ble forslått i forarbeidene. 34 NOU 2003: Skatteetaten (2018). Avslag på forespørsel om hvor mange saker som ble sanksjonert med tilleggsskatt tidligere år. Begrunnelsen var at informasjonen er unntatt offentlighet. 36 Stortinget (2012), tallene gjelder bare lønnstakere, pensjonister og personlig næringsdrivende. Tilleggsskatt ilagt til for eksempel foretak kommer i tillegg. 10

14 å være mer effektivt. Det alternative sanksjonssporet, altså at skattemyndighetene kan ilegge tilleggsskatt, skyldes et omfattende sanksjoneringsbehov, og at skattemyndighetene kan sanksjonere overtredelser mer effektivt. 2.6 Rekkevidden av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning Dette avsnittet skal redegjøre for det tosporede sanksjonssystemet i lys av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning som følger av TP-7. Redegjørelsen har til siktemål å vise at parallell forfølgning og parallell sanksjonering ikke nødvendigvis er i strid med forbudet, men at vedtakelsen likevel bidrar til å unngå usikkerhet. Det er sikker rett at tilleggsskatt omfattes av straffebegrepet i EMK art Ved skatteforvaltningsloven 14-5 (1) nedjusterte lovgiver den ordinære tilleggsskatten til 20 prosent fra tidligere 30 prosent av det unndratte beløp etter ligningsloven 10-4 (1). Det kan reises spørsmål om tilleggsskatt med lavere satser enn 20 prosent er å anse som straff etter EMK. 38 Spørsmålet har ikke fått en avklaring i rettspraksis. Samtidig har Høyesterett uttalt at «vurderinga og resultatet vil måtte bli den same for tilleggsskatt på åtte tusen og på åtte millionar kroner.» 39 Dette trekker i retning av at det er ønskelig med et forutsigbart regelverk, uavhengig av beløpets størrelse. Men utsagnet gjelder kronebeløpet, ikke prosentsatsen. Det fremgår uansett av forarbeidene at «skattepliktige [har] de samme rettighetene og rettssikkerhetsgarantiene uavhengig av tilleggsskattens størrelse.» 40 Spørsmålet er dermed ikke avklart, og får bare betydning dersom EMK gir et rettighetsvern utover det forvaltningsprosessen gir, noe denne avhandlingen ikke tar stilling til. Av TP-7 følger et forbud mot gjentatt straffeforfølgning: «No one shall be liable to be tried or punished again in criminal proceedings under the jurisdiction of the same State for an offence for which he has already been finally acquitted or convicted in accordance with the law and penal procedure of that State.» 37 Avklart under dissens 9-4 i Rt side 509, og er nå gjeldende rett jf. for eksempel Ot.prp. nr. 82 ( ) punkt NOU 2003: 7 punkt Rt side 509 (på side 522). 40 Prop.38 L ( ) punkt

15 Det er avklart at tilleggsskatt omfattes av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning i TP Rekkefølgen av sanksjoneringen er uten betydning. 42 Ileggelse av ordinær tilleggsskatt vil hindre senere straffesak og omvendt. Det må i tillegg gjelde samme forhold og samme rettssubjekt. Et spørsmål er om en ordinær henleggelse anses å være «finally acquitted or convicted» i konvensjonens forstand. Det er først når lovovertrederen er «finally acquitted or convicted» i ett spor at det tosporede sanksjonssystemet kan være i strid med TP-7. Etter norsk oversettelse heter det at ingen skal bli straffet på ny dersom man er blitt «endelig frikjent eller domfelt». Det er klart at en domfellelse eller en frifinnelse oppfyller ordlyden. En iverksatt undersøkelse eller etterforskning kan derimot ikke sies å oppfylle ordlyden av å være endelig. I avgjørelsen Wassdahl vs. Sweden avgjorde Den europeiske menneskerettighetsdomstolen (EMD) om det ville være i strid med TP-7 å ilegge tilleggsskatt etter at saken var henlagt. 43 Påtalemyndigheten startet en straffeforfølgning, men saken ble henlagt med den begrunnelse at det ikke var grunnlag for anklage om straffbart forhold. Deretter ble samme mann ilagt 40 prosent tilleggsskatt. EMD uttaler om dette: «Thus, it cannot be said that the applicant has been finally acquitted as no court of law has ruled on the matter and the investigation, theoretically, could be re-opened.» 44 Avgjørelsen tilsier trolig at påtalemyndighetens henleggelse og en senere administrativ forfølgning ikke vil stride mot forbudet mot gjentatt straffeforfølgning. Henleggelsen ble gjort fordi forfølgningsmyndigheten «found that it could not be shown that the applicant had committed any crime.» Altså skjedde henleggelse grunnet at påtalemyndigheten ikke fant det beviselig at det forelå et straffbart forhold. Det er ikke dermed sagt at konklusjonene blir tilsvarende for andre henleggelsesbeslutninger. Holmboe og Jahre argumenterer for at det må være truffet en realitetsavgjørelse for at borgeren skal være «acquitted or convicted». Altså at en henleggelse ikke vil hindre en senere sanksjonering. De viser til at Høyesterett i Rt side 1563 avsnitt 19 uttaler at «de foreliggende rettskilder klart peker i retning av at en henleggelse ikke kan likestilles med en endelig frifinnende dom i forhold til 7. tilleggsprotokoll artikkel 4». 45 Bakgrunnen er at saken uansett kan 41 Rt side 645 avsnitt 8, jf. Rt side 1121 avsnitt Rt side 557. Jf. også Ot.prp. nr. 82 ( ) punkt 5.3 og Fischer vs. Austria. 43 Wassdahl vs. Sweden, Høyesterett henviste til denne dommen i Rt side 1563 avsnitt Wassdahl vs. Sweden punkt Holmboe og Jahre (2011) punkt 3. 12

16 gjenåpnes dersom det for eksempel foreligger nye bevis. Dette trekker i retning av at en henleggelse ikke gir sperrevirkning for en administrativ sanksjon, selv om spørsmålet ikke er endelig avklart. Det fremgår av straffeprosessloven 71 c at saken blir overført til forvaltningen, altså at saken ikke er avsluttet med henleggelsen. En henleggelse grunnet at forholdet ikke var tilstrekkelig bevist, sperret ikke for en senere forfølgning. Forarbeidene til bestemmelsen uttrykker også at meningen er å klargjøre at «forholdet ikke er endelig avgjort». 46 En henleggelsesbeslutning etter straffeprosessloven 71 c setter ikke sperrevirkninger for en senere administrativ sanksjon. Et annet spørsmål er om en fortsatt forfølgning, etter at det er ilagt en sanksjon, er i strid med TP-7. Ordlyden av «finally acquitted or convicted» tyder på at enhver sanksjonering vil avskjære en ny sanksjon. Likevel kan ikke ordlyden forstås så restriktivt. Aall uttaler: «Det er en viss adgang til å ilegge forskjellige sanksjoner i samtidige prosesser som er sammenvevd i sak og tid.» 47 Hvis både påtalemyndigheten og skatteforvaltningen forfølger samme overtredelse, oppstår en parallellforfølgning. Som drøftet overfor kan ikke en iverksatt forfølgning sies å være «finally» i konvensjonens forstand. Derimot kan en innledet forfølgning etter en ilagt sanksjon i seg selv stride mot forbudet mot gjentatt straffeforfølgning, ved at man risikerer å bli straffet igjen. 48 I saken A and B vs. Norway var to personer først ilagt tilleggsskatt og deretter straffedømt for det samme forholdet. 49 Spørsmålet var om denne praksisen var i strid med TP-7. Tilleggsskatten ble ilagt A den 24. november 2008 og B den 5. desember A ble dømt for grovt skattesvik den 2. mars 2009, mens B ble dømt for det samme 30. september I begge straffutmålingene ble det tatt hensyn til at personen allerede var ilagt tilleggsskatt. Det fremgår av avgjørelsen: «There was a sufficiently close connection, both in substance and in time, between the decision on the tax penalties and the subsequent criminal conviction for them to be regarded as forming part of an integral scheme of sanctions.» [Min kursivering.] Prop. 62 L ( ) punkt Aall (2011) punkt side Aall (2011) punkt Saken ble behandlet av Høyesterett i Rt side A and B vs. Norway avsnitt

17 Som det fremgår ble det ikke konstatert krenkelse av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning fordi prosessene var tilstrekkelig forbundet i innhold og tid til å bli ansett som en samlet integrert forfølgning og ikke en gjentatt straffeforfølgning. 51 Sentralt var at «[n]either of the applicants could have legitimately expected to be subjected only to the administrative proceedings and sanction.» 52 Altså var det forutsigbart at overtredelsen også ble straffeforfulgt, og den samlede reaksjonsfastsettelsen stred ikke mot TP-7. Hvor denne grensen går, er imidlertid ikke fastlagt. Avhandlingen vil heller ikke gå videre inn på spørsmålet. Riksadvokaten kom med retningslinjer i 2009 om behandling av saker om skattesvik i det tosporede sanksjonssystemet. 53 Der fremgår det at hvis skattemyndighetene anmelder saken, skal det ikke ilegges tilleggsskatt. Påtalemyndigheten skal så vurdere om den skal reise tiltale i saken. Hvis det ikke skjer overføres saken tilbake til skattemyndighetene, som igjen kan vurdere om det skal ilegges tilleggsskatt. Oversikten viser at et tosporet sanksjonssystem ikke nødvendigvis er i strid med TP-7 så fremt bare det ene organet sanksjonerer, eller det skjer en samlet og integrert reaksjonsfastsettelse. Likevel har flere saker blitt fremmet for EMD, noe som illustrerer at det har vært, og er, en viss uklarhet. Straffeprosessloven 71 c klargjør at henleggelsen ikke er endelig i konvensjonens forstand. Bestemmelsen bidrar til å klargjøre at bare ett organ sanksjonerer, samt hvilket organ dette er. I tillegg motvirker bestemmelsen krenkelser av forbudet mot gjentatt straffeforfølgning. 3 Ulike reaksjoner, saksbehandlingsregler og ansvarsvilkår ved skattesvik 3.1 Innledning I det følgende sammenlignes først reaksjonene som kan ilegges i de ulike prosessporene. Deretter redegjøres det for ulike saksbehandlingsregler. Sist sammenlignes de ulike ansvarsvilkårene som må foreligge for å sanksjonere. Hensikten med kapittelet er å redegjøre for virkningen av en henleggelsesbeslutning. Ved en henleggelsesbeslutning etter straffeprosessloven 71 c blir et annet regelverk iverksatt. Forfølgningssporene innebærer dessuten ulikheter som begrunner hvorfor en sak blir henlagt og overført til administrativ forfølgning jf. avhandlingens kapittel Sitert fra A and B vs. Norway, norsk oversettelse, lovdata. 52 A and B vs. Norway avsnitt Riksadvokaten (2009). Avsnittet er hentet fra punkt 5. A. 14

18 3.2 Sammenligning av reaksjoner i forvaltnings- og straffeprosessen Straff omtales gjerne som samfunnets strengeste reaksjon på lovovertredelser. 54 Derfor forfølger påtalemyndigheten de mest alvorlige overtredelsene av skattesvik. Straffeloven 29 og 30 regulerer hvilke typer straff som risikeres for overtredelse av straffeloven 378. Blir en fysisk person forfulgt i straffesporet risikerer vedkommende blant annet fengsel, samfunnsstraff eller bot. Dessuten registreres straffedømte i straffesaksregisteret. 55 Følgelig kan gjerningspersonen bli hindret i å utøve visse yrker. 56 En straffereaksjon oppfattes nok gjennomgående også mer moralsk stigmatiserende enn en administrativ sanksjon. Imidlertid gjelder dette neppe tilsvarende ved ileggelse av forelegg, og særlig ikke forenklet forelegg. Når overtrederen er en juridisk person begrenser det naturlig nok hvilken straffereaksjon som kan ilegges. En juridisk person er for eksempel et selskap eller forening, og kan straffes med blant annet bot eller rettighetstap, men aldri en frihetsberøvelse. Straffes en juridisk person kan det hindre deltakelse i offentlig anbudskonkurranse. 57 Ved overtredelse av skatteforvaltningsloven 14-3 ilegges tilleggsskatt. Tilleggsskatt vil alltid være et pengebeløp, og ikke en frihetsstraff. Til sammenligning vil en straffesanksjon også kunne medføre en bot. Forskjellen er likevel at domstolen kan ilegge subsidiær fengselsstraff hvis boten ikke blir betalt. Subsidiær fengselsstraff kan også vedtas i forelegg. Forskjellen i sanksjonssystemet i de to spor har således større betydning for privatpersoner enn for foretak. Ordinær tilleggsskatt utmåles med 20 prosent av det skattebeløpet som er eller kunne vært unndratt, jf. skatteforvaltningsloven Til sammenligning fastsetter straffeloven 53 (2) momenter av betydning for utmålingen av bot som straffereaksjon. Etter bestemmelsen skal det «legges vekt på lovbryterens inntekt, formue, forsørgelsesbyrde, gjeldsbyrde og andre forhold som påvirker den økonomiske evnen». Utmålingen av boten for foretak følger av opplistingen i straffeloven 28 bokstav a til h. Dermed trenger det ikke være samme størrelse på tilleggsskatten og på bøtestraffen. Ifølge Rt side 1509 avsnitt 18 er det adgang til å gi en samlet reaksjonsfastsettelse, altså at det ilegges tilleggsskatt og straff. Men dette må skje parallelt for å være lovlig. Alternativt kan det ilegges både bøtestraff og fengselsstraff i straffeapparatet, jf. straffeprosessloven Ot.prp. nr. 90 ( ) punkt Politiregisterloven For eksempel arbeid i barnehage, jf. Forskrift om politiattest i barnehager Anskaffelsesforskriften 24-2 (1) bokstav b. Eksempelet er hentet fra Stub (2011) side

19 bokstav a og 32 bokstav b, slik som i den nevnte avgjørelsen. I avsnitt 19 uttales det at «[f]orutsetningen om at bruk av bøter i kombinasjon med fengselsstraff som hovedregel skulle medføre reduksjon av fengselsstraffen», ikke skal videreføres i saker om skattesvik. I samme avsnitt ble det uttrykt at det er «mest naturlig å utmåle fengselsstraffen på selvstendig grunnlag, og at det deretter ved utmålingen av boten ses hen til den fastsatte fengselsstraffen». Den nevnte avgjørelsen utmålte en bot på kr Dette var halvparten av tingrettens utmåling, som tilsvarte nivået på ordinær tilleggsskatt, jf. Rt side 1509 avsnitt 6. Det er ikke mulig å sammenligne reaksjonene helt, fordi de er av forskjellig karakter. Likevel tyder redegjørelsen på at overtrederen kan bli ilagt et lavere sanksjonsbeløp dersom man forfølges i straffesporet, sammenlignet med forvaltningssporet. Det er en konsekvens av at det utmåles subsidiær eller prinsipal fengselsstraff, noe som vil være belastende. Redegjørelsen viser derfor at reaksjonene i straffesporet er strengere, enn i forvaltningssporet. Samtidig som dette i størst grad gjelder privatpersoner og ikke foretak. Selv om straffeprosessen gjennomgående gir den forfølgningen er rettet mot et bedre vern, vil overtrederen likevel i de fleste tilfeller foretrekke forfølgning i forvaltningssporet grunnet reaksjonsformen og stigmaet straffeforfølgning medfører. 3.3 Sammenligning av saksbehandlingsregler i forvaltnings- og straffeprosessen Hjemler for informasjonstilgang Av hensyn til saksopplysningen er organene gitt en viss adgang til tvangsmessig informasjonsinnhenting. Skatteforvaltningsloven 10-1 er en kontrollhjemmel for skattemyndighetene. Denne innebærer at skattepliktige og andre skal gi opplysninger som kan ha betydning for skatteplikten. Etter skatteforvaltningsloven 10-4 (1) er skattemyndighetene også gitt en undersøkelsesadgang. Skattemyndighetene kan foreta kontroll hos den som plikter å gi opplysninger etter denne loven. Kontrollen omfatter blant annet adgang til arkiver, eiendeler og takseringer, jf. bestemmelsens annet ledd. Motstykket til skattemyndighetens adgang til undersøkelser er påtalemyndigheten adgang til å foreta ransaking. Utgangspunktet er etter straffeprosessloven 192 at ransaking kan finne sted når noen «med skjellig grunn mistenkes for en handling som kan medføre frihetsstraff». Ransaking kan både omfatte husransaking og personransaking. 58 Ransaking må som utgangspunkt besluttes av retten, jf. straffeprosessloven 197 (1). Kort sagt kan det sies at skattemyndighet- 58 Jf. straffeprosessloven 192 (1) og 195 (1). En grundigere gjennomgang følger av Andenæs (2009) kapittel

20 ene på den ene siden er gitt en lempeligere adgang til å foreta undersøkelser enn påtalemyndigheten. På den andre siden er påtalemyndighetens ransakingsadgang mer vidtrekkende enn skattemyndighetens kontrolladgang. Ulikhetene i undersøkelseshjemlene er et utslag av den risikerte sanksjonen. Organenes ulike kompetanse må sees i lys av at politiet kan gi bistand til forvaltningen når det anmodes om det. 59 Motsatt kan påtalemyndigheten kreve opplysninger fra skattemyndighetene. 60 Muligheten for å få bistand fra politiet innebærer likevel ikke at skattemyndighetene får politiets ransakingshjemler på kjøpet. I så fall forutsettes det at politiet innleder en straffeprosessuell etterforskning Anklage- og inkvisisjonsprinsippet En inkvisitorisk prosess, som gjelder i forvaltningsprosessen, karakteriseres av at samme organ både har undersøkelseskompetanse og sanksjonskompetanse. Motsetningen er anklageprinsippet, som gjelder i straffeprosessen. Påtalemyndigheten etterforsker og fremlegger saken for domstolene, som så avgjør spørsmålet om straff. En straffesak avgjøres av en uavhengig og upartisk dommer og etterforskningen ledes av påtalemyndigheten som ikke må være inhabil. 61 Det fremgår av straffeprosessloven 226 (3) at etterforskningen både skal klarlegge det som taler for og mot domfellelse. Også for saksbehandlere i skattemyndighetene gjelder det habilitetskrav. 62 Dette skal sikre at prosessen er og oppfattes som upartisk og objektiv. Selv om anklageprinsippet gjelder i straffeprosessen, har påtalemyndigheten i noen tilfeller adgang til å ilegge forelegg. 63 Etter straffeprosessloven 255 (1) ilegges forelegg dersom overtredelsen «avgjøres med bot, inndragning eller rettighetstap». Foreleggskompetansen gjelder de mindre alvorlige overtredelsene. Forlegg må vedtas av overtrederen, jf. straffeprosessloven 257. Hvis ikke må påtalemyndigheten reise ordinær straffesak. Forelegg kan ikke omfatte fengselsstraff. 59 Politiloven 2 nr. 5, jf. skatteforvaltningsloven Stub (2011) side 395 flg. behandler rekkevidden av denne bistandsplikten. 60 Skatteforvaltningsloven 10-12, jf Domstolsloven , straffeprosessloven 60 flg. 62 Skatteforvaltningsloven 4-1 og Avsnittet er inspirert av Andenæs (2009) kapittel

21 Forelegg har likhetstrekk med administrative sanksjoner, ved at rettslig behandling ikke er en forutsetning for sanksjonering. Prosessen er inkvisitorisk så fremt forelegget vedtas. Forskjellen er at en administrativ sanksjon ikke fordrer en valgfri aksept. Anklageprinsippet sikrer uavhengighet i avgjørelsesprosessen i større grad enn inkvisisjonsprosessen. Det er fordi forfølgningskompetansen er adskilt fra sanksjonskompetansen. I forvaltningsprosessen avgjør saksbehandleren sanksjonen. Påtalemyndigheten skal bare ta ut tiltale dersom den mener den siktede er skyldig. Likevel forekommer frifinnelser. Det tyder på at inkvisisjonsprosessen og anklageprosessen kan føre til ulikt utfall. En risiko ved inkvisisjonsprosessen er at saksbehandleren ikke forholder seg objektivt til sakens faktum. Et slikt tilfelle kan oppstå dersom saksbehandler har arbeidet med saken lenge, og blir blind for motstridende synspunkter. Tilsvarende kan skje i straffeprosessen. Følgen vil i begge tilfellene være en belastende prosess for den siktede. Samtidig er det annerledes i straffeprosessen, fordi en uavhengig dommer møter saken med friske øyne og avgjør den. Dette er ikke tilfellet ved en inkvisisjonsprosess. I praksis er det slik at et forvaltningsorgan har et hierarki, og en avgjørelse blir vurdert i flere ledd. Likevel er det ingen regelverk som sikrer slik kvalitetssikring. Dermed avhenger det av organets ressurser og organisering. Det er ikke dermed sagt at anklageprosessen vil komme til et riktigere utfall enn ved en inkvisisjonsprosess. Ved en inkvisisjonsprosess kan man få saksbehandlere som er godt kjent med sakens faktum. Samme personer vil ofte være godt rustet til å avgjøre sanksjonsspørsmålet, men idealet om å sikre at ingen uskyldige blir sanksjonert som står særlig sterkt i straffesaker ivaretas best ved anklageprinsippet Overprøvelse og prosessrisiko I dette avsnittet gis en oversikt over overprøvelsesadgangen. Den sentrale forskjellen er fordelingen av prosessrisikoen. I begge prosessene har den sanksjonerte en overprøvelsesadgang. Etter straffeprosessloven 301 kan partene anke en avgjørelse, med de begrensningene som følger av straffeprosessloven 321. I forvaltningsprosessen vil en part først kunne påklage vedtaket, jf. skatteforvaltningsloven 13-1 (1), og dernest bringe saken inn for domstolene ved et ugyldighetssøksmål, jf. forutsetningsvis skatteforvaltningsloven 15-1 (1). Det fremgår av EMK art. 6 nr. 1 at avgjørelsen skal treffes av et uavhengig og upartisk «tribunal» (domstol). Forvaltningsprosessen virker her å stride mot EMK art. 6 nr. 1 om at avgjørelsen må treffes av en domstol. På tross av dette blir kravet ivaretatt av at det er en overprøvingsadgang. 64 Når saken først bringes inn for domstolene kan dommeren prøve alle sider av saken ved et vedtak 64 Stub (2011) side

22 om tilleggsskatt, jf. skatteforvaltningsloven Tilsvarende er en forutsetning i straffeprosessen. I forvaltningsprosessen må den sanksjonerte betale sakskostnader dersom saken tapes, jf. tvisteloven (1). Dette innebærer en stor kostnadsrisiko for den som går til sak om ugyldighet. Selv om siktede i straffeprosessen kan bli ilagt sakskostnader, viser praksis at sakskostnadene uansett sjelden svarer til de faktiske kostnadene i saken. 65 Videre er det uklart om sakskostnadene øker ved en eventuell ankerunde. Dersom den forfølgningen er rettet mot blir frikjent for overtredelsen, har prosessvalget liten betydning. Men hvis søksmålet ikke fører frem, vil trolig sakskostnadene være større i sivilprosessen enn i straffeprosessen. Risikoen for saksomkostnader motvirker trolig den reelle overprøvelsesadgangen for mange. Selv om den sanksjonerte er uenig i vedtaket om tilleggsskatt, kan den økonomiske risikoen det innebærer å føre en sak hindre overprøvelse. Som redegjort for ovenfor gjelder ikke det i samme grad i straffeprosessen. Sakskostnadene reflekterer ikke de faktiske kostnadene ved saken. Kostnadsrisikoen vil være forholdsmessig større ved lav utmåling av tilleggsskatt, enn ved stor utmåling av tilleggsskatt Beviskrav I det følgende skal beviskravet ved ileggelse av tilleggsskatt og straff sammenlignes. I straffeprosessen kommer enhver rimelig tvil tiltalte til gode hva gjelder spørsmålet om hvorvidt vedkommende har begått handlingen, hvorvidt skyldkravet er oppfylt, og hvorvidt det foreligger straffrihetsgrunner. 66 Beviskravet vedrørende tilregnelighetsspørsmålet er noe mer uklart, uten at avhandlingen går nærmere inn på det. I forvaltningsprosessen er beviskravet avhengig av hvilken sanksjon som ilegges. Utgangspunktet for beviskravet ved ileggelse av forvaltningsrettslige sanksjoner, er sannsynlighetsovervekt, altså likt som hovedregelen i sivilprosessen. 67 I Rt side 1409 var spørsmålet for Høyesterett hva som var beviskravet ved ileggelse av ordinær tilleggsskatt etter ligningsloven Etter en gjennomgang av forarbeidene og beviskravet for andre administrative sanksjo- 65 Gamst (2007) side Hov (2010) side NOU 2003:15 punkt

23 ner, konkluderte førstvoterende med at det skulle legges til grunn et krav om «klar sannsynlighetsovervekt». 68 Klar sannsynlighetsovervekt er et strengere krav enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke like strengt som beviskravet i straffeprosessen som også gjelder ved ileggelse av skjerpet tilleggsskatt. 69 Av forarbeidene til skatteforvaltningsloven videreføres beviskravet etter Høyesteretts avgjørelse. 70 Det må derfor anses som gjeldende rett at beviskravet også er «klar sannsynlighetsovervekt» etter skatteforvaltningsloven Begrunnelsen bak det lavere beviskravet er håndhevelseshensynet. Straffen som risikeres er heller ikke fengsel, noe som tilsier at beskyttelsesinteressene ikke er like tungtveiende som ved straffeforfølgning. Et ulikt beviskrav mellom prosessporene kan medføre at resultatet blir ulikt, avhengig av sporvalget. Det graderte beviskravet gjør likevel at forskjellen ikke er så stor. Avhandlingen kan gi inntrykk av at saksbehandlingsreglene gjennomgående innebærer store forskjeller. Det er fordi fremstillingen søker å illustrere forskjellene mellom prosessporene. En grundig gjennomgang av regelverket ville vist at forskjellene ikke er så store. For eksempel må begge prosessene overholde minstekravene til saksbehandling som følger av EMK art. 6 og kravet om «fair trial». 3.4 Sammenligning av ansvarsvilkår i forvaltnings- og straffeprosessen Innledning I norsk rett er det vanlig å si at fire ansvarsvilkår må være oppfylt for at overtrederen skal kunne straffes. 71 Det må foreligge en objektiv overtredelse, skyldkravet må være oppfylt, gjerningspersonen må være tilregnelig og det må ikke foreligge straffrihetsgrunner. Tilsvarende må det i forvaltningsprosessen også foreligge en objektiv overtredelse, samtidig som skyldkravet er et annet. Derimot er det uklart om kravene om tilregnelighet og straffrihetsgrunner også gjelder ved ileggelse av tilleggsskatt. Eventuelle ansvarsfrihetsgrunner i forvaltningsprosessen betegnes i det følgende som sanksjonsfrihetsgrunner Sanksjonsfrihetsgrunner En straffrihetsgrunn innebærer at en handling som overtrer et straffebud likevel blir ansett lovlig grunnet handlingens karakter. Eksempler på straffrihetsgrunner er nødverge, nødrett og lovlig selvtekt jf. straffeloven Det finnes også ulovfestede straffrihetsgrunner, slik som den 68 Rt side 1409 avsnitt Prop.38 L ( ) punkt Prop.38 L ( ) punkt Andenæs (2010) side