ISA 300 Planlegging av revisjon av et regnskap

International Auditing and Assurance Standards Board ISA 300 Internasjonal revisjonsstandard ISA 300 Planlegging av revisjon av et regnskap

2 ISA 300 International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, New York 10017 USA This International Standard on Auditing (ISA) 300, «Planning an Audit of Financial Statements» was prepared by the International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), an independent standard-setting body within the International Federation of Accountants (IFAC). The objective of the IAASB is to serve the public interest by setting high quality auditing and assurance standards and by facilitating the convergence of international and national standards, thereby enhancing the quality and uniformity of practice throughout the world and strengthening public confidence in the global auditing and assurance profession. The original English version of this publication may be downloaded free of charge from the IFAC website: http://www.ifac.org. The approved text is published in the English language. The mission of IFAC is to serve the public interest, strengthen the worldwide accountancy profession and contribute to the development of strong international economies by establishing and promoting adherence to high quality professional standards, furthering the international convergence of such standards and speaking out on public interest issues where the profession s expertise is most relevant. Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Permission is granted to make copies of this work provided that such copies are for use in academic classrooms or for personal use and are not sold or disseminated and provided that each copy bears the following credit line: «Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Used with permission of IFAC. Contact permissions@ifac.org for permission to reproduce, store or transmit this document.» Otherwise, written permission from IFAC is required to reproduce, store or transmit, or to make other similar uses of, this document, except as permitted by law. Contact permissions@ifac.org. ISBN: 978-1-934779-97-2 *** Internasjonal revisjonsstandard 300 Planlegging av revisjon av et regnskap er opprinnelig utgitt på engelsk av the International Auditing and Assurance Standards Board i the International Federation of Accountants (IFAC) i April 2009, og oversatt til norsk og utgitt av Den norske Revisorforening i April 2010, med tillatelse fra IFAC. IFAC har vurdert oversettelsesprosedyren, og oversettelsen er gjort i samsvar med Policy Statement Policy for Translating and Reproducing Standards Issued by IFAC. Den godkjente teksten til de internasjonale standardene for revisjon og kvalitetskontroll er den som er utgitt på engelsk av IFAC. Engelsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 300 Planlegging av revisjon av et regnskap 2009 the International Federation of Accountants (IFAC). Norsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 300 Planlegging av revisjon av et regnskap 2010 the International Federation of Accountants (IFAC). Originalens tittel: International Standard on Auditing (ISA) 300, «Planning an Audit of Financial Statements».

3 ISA 300 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 300 PLANLEGGING AV REVISJON AV ET REGNSKAP (Gjelder for revisjon av regnskap for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere.) INNHOLD Punkt Innledning Denne ISA-ens virkeområde... 1 Betydningen av planlegging og når den skal skje... 2 Ikrafttredelsesdato... 3 Mål... 4 Krav Bruk av nøkkelmedarbeidere på revisjonsteamet... 5 Innledende handlinger... 6 Planlegging av arbeidet... 7 11 Dokumentasjon... 12 Ytterligere forhold som må vurderes ved nye revisjonsoppdrag... 13 Veiledning og utfyllende forklaringer Betydningen av planlegging og når den skal skje... A1 A3 Bruk av nøkkelmedarbeidere på revisjonsteamet... A4 Innledende handlinger... A5 A7 Planlegging av arbeidet... A8 A17 Dokumentasjon... A18 A21 Ytterligere forhold som må vurderes ved nye revisjonsoppdrag... A22 Vedlegg: Vurderinger ved utarbeidelse av den overordnede revisjonsstrategien Internasjonal revisjonsstandard (ISA) 300 «Planlegging av revisjon av et regnskap» må leses i sammenheng med ISA 200 «Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene».

4 ISA 300 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors oppgaver og plikter i forbindelse med planlegging av en revisjon av et regnskap. ISA-en er skrevet med utgangspunkt i løpende revisjonsoppdrag. Ytterligere forhold som revisor må vurdere på ett nytt revisjonsoppdrag, er angitt separat. Betydningen av planlegging og når den skal skje 2. Planlegging av en revisjon innebærer utarbeidelse av den overordnede revisjonsstrategien for oppdraget samt utarbeidelse av en revisjonsplan. Dekkende planlegging er til nytte for regnskapsrevisjonen på flere måter, og bidrar blant annet til å: (Jf. punkt A1 A3) Hjelpe revisor med at det i tilstrekkelig grad fokuseres på viktige deler av revisjonen. Hjelpe revisor med å identifisere og løse eventuelle problemer i rett tid. Hjelpe revisor med å organisere og styre revisjonsoppdraget slik at det kan utføres på en mål- og kostnadseffektiv måte. Bidra til å velge medarbeidere til revisjonsoppdraget som har kapabiliteter og kompetanse som er formålstjenelig til å kunne håndtere forventede risikoer, og til å fordele arbeidsoppgaver på en egnet måte. Gjøre det lettere å styre og følge opp medarbeiderne på oppdraget, og å gjennomgå arbeidet deres. Bidra til å koordinere arbeid utført av andre revisorer eller eksperter, der dette er relevant. Ikrafttredelsesdato 3. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskap for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere. Mål 4. Revisors mål er å planlegge revisjonen slik at revisjonsarbeidet blir utført på en måleffektiv måte. Krav Bruk av nøkkelmedarbeidere på revisjonsteamet 5. Oppdragsansvarlig revisor og andre nøkkelmedarbeidere på revisjonsteamet skal delta i planleggingen av revisjonen, herunder i diskusjonen mellom medarbeiderne på revisjonsteamet. (Jf. punkt A4) Innledende aktiviteter 6. Revisor skal utføre følgende aktiviteter i begynnelsen av revisjonen av den aktuelle regnskapsperioden:

5 ISA 300 (a) (b) (c) Utføre handlinger som kreves i ISA 220 vedrørende fortsettelsen av klientforholdet og det spesifikke revisjonsoppdraget. 1 Vurdere overholdelsen av relevante etiske krav, herunder uavhengighet, i samsvar med ISA 220. 2 Opparbeide seg en forståelse av vilkårene for oppdraget, slik det kreves i ISA 210. 3 (Jf. punkt A5 A7) Planlegging av arbeidet 7. Revisor skal utarbeide en overordnet revisjonsstrategi som beskriver revisjonens innhold, når den skal utføres og angrepsmåte, samt gir veiledning for utarbeidelsen av revisjonsplanen. 8. Ved utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien skal revisor (a) (b) (c) (d) (e) identifisere de karakteristiske trekkene ved oppdraget som definerer oppdragets omfang, verifisere oppdragets rapporteringsmål for å planlegge når revisjonen skal gjennomføres og typen kommunikasjon som kreves, vurdere hvilke faktorer som etter revisors profesjonelle skjønn vil være avgjørende for styring av arbeidet til medlemmene av revisjonsteamet, vurdere resultatene av de innledende handlingene og, der det er relevant, hvorvidt kunnskap som er opparbeidet på andre oppdrag utført av oppdragsansvarlig revisor for enheten, er relevant, og verifisere typen og omfanget av ressurser som er nødvendige for å gjennomføre oppdraget, samt når ressursene må være tilgjengelige. (Jf. punkt A8 A11) 9. Revisor skal utarbeide en revisjonsplan som inneholder en beskrivelse av: (a) (b) (c) Typen og omfanget av planlagte risikovurderingshandlinger, og når de skal utføres, som fastsatt i ISA 315 (Revidert). 4 Typen og omfanget av planlagte videre revisjonshandlinger på påstandsnivå, og når de skal utføres, som fastsatt i ISA 330. 5 Andre planlagte revisjonshandlinger som må utføres i forbindelse med oppdraget for å oppfylle kravene i ISA-ene. (Jf. punkt A14) 10. Revisor skal oppdatere og endre den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen ved behov etter hvert som revisjonen utføres. (Jf. punkt A15) 11. Revisor skal planlegge typen og omfanget av styringen og oppfølgingen av medlemmer av revisjonsteamet, og når dette skal skje, samt gjennomgåelsen av deres arbeid. (Jf. punkt A16 A17) Dokumentasjon 12. Revisor skal inkludere i revisjonsdokumentasjonen: 6 1 ISA 220 «Kvalitetskontroll av revisjon av regnskaper» punkt 12 13. 2 ISA 220 punkt 9 11. 3 ISA 210 «Inngåelse av avtale om vilkårene for revisjonsoppdraget» punkt 9 13. 4 ISA 315 (revidert) «Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser». 5 ISA 330 «Revisors håndtering av anslåtte risikoer».

6 ISA 300 (a) (b) (c) den overordnede revisjonsstrategien, revisjonsplanen, og eventuelle vesentlige endringer i den overordnede revisjonsstrategien eller revisjonsplanen som er blitt foretatt i løpet av revisjonsoppdraget, og årsakene til disse endringene. (Jf. punkt A18 A11) Ytterligere forhold som må vurderes ved nye revisjonsoppdrag 13. Revisor skal utføre følgende handlinger før et nytt revisjonsoppdrag blir påbegynt: (a) (b) Gjennomføre handlinger som kreves i ISA 220 vedrørende aksept av klientforholdet og den aktuelle revisjonen, 7 og Kommunisere med tidligere revisor i overensstemmelse med relevante etiske krav, dersom det har skjedd et revisorskifte. x (Jf. punkt A22) * * * Veiledning og utfyllende forklaringer Betydningen av planlegging og når den skal skje (Jf. punkt 2) A1. Typen og omfanget av planleggingsaktiviteter vil variere etter enhetens størrelse og kompleksitet, nøkkelmedarbeidernes tidligere erfaringer med enheten og med endrede omstendigheter i løpet av revisjonsoppdraget. A2. Planlegging er ikke en atskilt fase, men snarere en kontinuerlig og gjentakende prosess som ofte begynner kort tid etter (eller i forbindelse med) sluttføringen av revisjonen av forrige periode, og fortsetter til revisjonen av inneværende periode er sluttført. Ved planleggingen vurderer revisor imidlertid også tidspunktene for utførelse av visse aktiviteter og revisjonshandlinger som må sluttføres før videre revisjonshandlinger kan utføres. Planleggingen omfatter for eksempel behovet for å vurdere, før revisor identifiserer og vurderer risikoene for vesentlig feilinformasjon, forhold som: De analytiske handlingene som skal anvendes som risikovurderingshandlinger. Skaffe seg en generell forståelse av det juridiske og regulatoriske rammeverket som gjelder for enheten, og hvordan enheten etterlever dette rammeverket. Fastsettelsen av vesentlighet. Bruken av eksperter. Gjennomføringen av andre risikovurderingshandlinger. A3. Revisor kan beslutte å diskutere deler av planleggingsarbeidet med enhetens ledelse for å gjøre det enklere å utføre og styre revisjonsoppdraget (for eksempel for å koordinere noen av de planlagte revisjonshandlingene med arbeidet til enhetens ansatte). Selv om disse diskusjonene ofte finner sted, er den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen revisors ansvar. Når 6 ISA 230 «Revisjonsdokumentasjon» punkt 8 11 og A6. 7 ISA 220 punkt 12 13. X I Norge stiller revisorloven 7 2 krav om at tidligere revisor skal tilskrives før man påtar seg et nytt revisjonsoppdrag. Denne revisjonshandlingen må derfor komme på et tidligere tidspunkt i Norge.

7 ISA 300 forhold som inngår i den overordnede revisjonsstrategien eller revisjonsplanen diskuteres, er det viktig å utvise aktsomhet slik at revisjonens måloppnåelse ikke blir skadelidende. En diskusjon med ledelsen om typen og tidspunktene for detaljerte revisjonshandlinger kan for eksempel være ødeleggende for revisjonens måloppnåelse ved at revisjonshandlingene kan bli for forutsigbare. Bruk av nøkkelmedarbeidere på revisjonsteamet (Jf. punkt 5) A4. Planleggingsarbeidet utføres av oppdragsansvarlig revisor og andre nøkkelmedarbeidere på revisjonsoppdraget for å dra nytte av deres erfaring og innsikt og derved gjøre planleggingsprosessen mest mulig mål- og kostnadseffektiv. 8 Innledende handlinger (Jf. punkt 6) A5. Gjennomføringen av de innledende handlingene angitt i punkt 5 ved begynnelsen av den aktuelle revisjonen hjelper revisor med å identifisere og vurdere hendelser eller omstendigheter som kan ha en negativ innvirkning på revisors evne til å planlegge og gjennomføre revisjonen. A6. Gjennomføringen av disse innledende handlingene gjør det mulig for revisor å planlegge en revisjon der, for eksempel, revisor opprettholder den nødvendige uavhengighet og evne til å gjennomføre oppdraget. det ikke er forhold knyttet til ledelsens integritet som kan påvirke revisors villighet til å fortsette oppdraget. det ikke foreligger noen misforståelser mellom revisor og klient når det gjelder vilkårene for oppdraget. A7. Revisors vurdering av fortsettelsen av klientforholdet og relevante etiske krav, herunder uavhengighet, foretas gjennom hele revisjonsoppdraget etter hvert som det dukker opp nye forhold eller omstendigheter endres. Gjennomføringen av innledende handlinger vedrørende så vel fortsettelsen av klientforholdet som vurderingen av relevante etiske krav (herunder uavhengighet) ved begynnelsen av den aktuelle revisjonen, betyr at de er sluttført før det gjennomføres andre viktige handlinger knyttet til den aktuelle revisjonen. For revisjonsoppdrag som ikke er første års revisjon, utføres slike innledende handlinger ofte kort tid etter (eller i forbindelse med) sluttføringen av revisjonen av forrige periode. Planlegging av arbeidet Den overordnede revisjonsstrategien (Jf. punkt 7 8) A8. Prosessen med å utarbeide den overordnede revisjonsstrategien hjelper revisor med å fastsette, avhengig av sluttføringen av revisors risikovurderingshandlinger, forhold som omfatter: hvilke ressurser som skal brukes på bestemte revisjonsområder, for eksempel bruk av medarbeidere med relevant erfaring på områder med høy risiko eller bruk av eksperter til å håndtere komplekse forhold, hvor stor del av ressursene som skal tildeles bestemte revisjonsområder, for eksempel hvor mange medarbeidere som skal observere tellingen av vesentlige varelagre, 8 ISA 315 punkt 10 fastsetter normer og gir veiledning om revisjonsteamets diskusjon av risikoen for at enhetens regnskap inneholder vesentlig feilinformasjon. ISA 240 «Revisors oppgaver med og plikter til å vurdere misligheter ved revisjon av regnskaper» punkt 15 gir veiledning om i hvilken grad det i diskusjonen skal legges vekt på risikoen for at enhetens regnskap inneholder vesentlig feilinformasjon som skyldes misligheter.

8 ISA 300 omfanget av gjennomgåelsen av arbeidet til andre revisorer ved revisjon av konserner eller budsjettert tid som skal tildeles områder med høy risiko, når disse ressursene skal settes inn, for eksempel i en interimsfase av revisjonsarbeidet eller ved viktige regnskapsavslutningstidspunkter, og hvordan disse ressursene ledes, styres og følges opp, for eksempel når det forventes at det skal avholdes orienterings- eller oppsummeringsmøter med medarbeiderne på oppdraget, hvordan oppdragsansvarlig revisor og ledende medarbeidere forventes å gjennomgå arbeidet (for eksempel mens teamet befinner seg hos klienten eller i ettertid), og hvorvidt det skal gjennomføres kvalitetskontroll av oppdraget. A9. Vedlegget inneholder eksempler på forhold som revisor kan vurdere ved utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien. A10. Så snart den overordnede revisjonsstrategien foreligger, kan revisor begynne å utarbeide en revisjonsplan for å håndtere de forskjellige forholdene som ble identifisert i den overordnede revisjonsstrategien på en måte som ivaretar behovet for å nå revisjonsmålene gjennom kostnadseffektiv bruk av revisors ressurser. Den overordnede revisjonsstrategien og den detaljerte revisjonsplanen må ikke nødvendigvis utarbeides atskilt eller etter hverandre, ettersom de er nært knyttet til hverandre og endringer i én av dem kan føre til endringer i den andre. Særlige hensyn knyttet til mindre enheter A11. Revisjoner av mindre enheter kan gjennomføres av et svært lite revisjonsteam. Mange revisjoner av mindre enheter gjennomføres av oppdragsansvarlig revisor (som kan være alenepraktiserende) i samarbeid med én medarbeider (eller uten medarbeidere). Når teamet er lite, er koordineringen og kommunikasjonen mellom medlemmene av revisjonsteamet enklere. Utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien ved revisjon av et mindre enheter er ikke nødvendigvis en komplisert eller tidkrevende øvelse. Den varierer med enhetens størrelse, revisjonens kompleksitet og revisjonsteamets størrelse. For eksempel kan et kort notat utarbeidet ved sluttføringen av forrige revisjon basert på en gjennomgåelse av arbeidspapirene der det legges vekt på forhold som ble identifisert i den nylig sluttførte revisjonen, som oppdateres og endres i den aktuelle perioden basert på diskusjoner med enhetens eier-leder, tjene som den dokumenterte revisjonsstrategien for det aktuelle revisjonsoppdraget dersom det dekker de forholdene som er nevnt i punkt 8. Revisjonsplanen (Jf. punkt 9) A12. Revisjonsplanen er mer detaljert enn den overordnede revisjonsstrategien ved at den omfatter typen og omfanget av revisjonshandlinger som skal gjennomføres av medlemmene av revisjonsteamet, og når disse skal gjennomføres. Planleggingen av disse revisjonshandlingene skjer etter hvert som revisjonen utføres, etter hvert som revisjonsplanen for oppdraget utvikles. For eksempel planlegger revisor vanligvis risikovurderingshandlingene tidlig i revisjonsprosessen. Planleggingen av typen og omfanget av videre revisjonshandlinger, og når de skal utføres, avhenger imidlertid av resultatet av disse risikovurderingshandlingene. I tillegg kan revisor begynne å utføre videre revisjonshandlinger for enkelte transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger før revisor planlegger alle resterende videre revisjonshandlinger. A13. Å bestemme type, tidsplan og omfang av planlagte risikovurderingshandlinger og av de videre revisjonshandlingene, siden de vedrører tilleggsopplysninger, er viktig både i lys av bredden i informasjon og av detaljnivået som kan forekomme i disse tilleggsopplysningene. Videre kan visse tilleggsopplysninger inneholde informasjon som er innhentet utenfor bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner, noe som også kan påvirke de anslåtte risikoene og typen, tidspunktene og omfanget av revisjonshandlingene for å håndtere dem. A14. Å vurdere tilleggsopplysningene tidlig i revisjonen hjelper revisor med å være tilstrekkelig oppmerksom på og planlegge adekvat tid til å håndtere tilleggsopplysningene på samme måte som transaksjonsklasser, hendelser og kontosaldoer. Tidlig vurdering kan også hjelpe revisor med å avgjøre effekten på revisjonen av:

9 ISA 300 Nye eller justerte tilleggsopplysninger av betydning som kreves som resultat av endringer i enhetens miljø, finansielle betingelser eller aktiviteter (for eksempel en endring i kravet til å identifisere forretningsområder og å rapportere segmentinformasjon som følge av en betydelig foretaksintegrasjon). Nye eller justerte tilleggsopplysninger av betydning som følger av endringer i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering Behovet for at revisor involverer en ekspert til å bistå med revisjonshandlinger vedrørende spesielle tilleggsopplysninger (for eksempel tilleggsopplysninger knyttet til pensjons- eller andre forpliktelser overfor tidligere ansatte), og Saker som vedrører tilleggsopplysninger som revisor kan ønske å drøfte med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll 9. Endringer i planleggingsbeslutninger i løpet av revisjonen (Jf. punkt 10) A15. Som følge av uforutsette hendelser, endrede forhold eller revisjonsbevis innhentet gjennom revisjonshandlinger, kan revisor se seg nødt til å endre den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen og dermed også typen og omfanget av planlagte videre revisjonshandlinger, og når de skal utføres, basert på den endrede vurderingen av anslåtte risikoer. Dette kan være tilfellet når revisor blir oppmerksom på informasjon som i vesentlig grad avviker fra den informasjonen som var tilgjengelig da revisor planla revisjonshandlingene. For eksempel kan revisjonsbevis innhentet gjennom substanshandlinger motsi revisjonsbevis innhentet gjennom tester av kontroller. Styring, oppfølging og gjennomgåelse (Jf. punkt 11) A16. Typen, tidspunktet og omfanget av styringen og oppfølgingen av medarbeidere på revisjonsoppdraget samt gjennomgåelsen av arbeidet deres varierer avhengig av en rekke faktorer, herunder: Enhetens størrelse og kompleksitet. Revisjonsområdet. De anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon. (Dersom for eksempel den anslåtte risikoen for vesentlig feilinformasjon øker for et gitt revisjonsområde, øker revisor vanligvis omfanget av og tilpasser tidspunktet for rettledning og oppfølging av medarbeiderne på revisjonsoppdraget og foretar en mer detaljert gjennomgåelse av arbeidet deres.) Kapabilitetene og kompetansen til personalet som gjennomfører revisjonsarbeidet. ISA 220 inneholder ytterligere veiledning om styring, oppfølging og gjennomgåelse av revisjonsarbeid. 10 Særlige hensyn knyttet til mindre enheter A17. Dersom revisjonen i sin helhet gjennomføres av oppdragsansvarlig revisor, oppstår det verken spørsmål om rettledning og oppfølging av medarbeidere på revisjonsoppdraget eller om gjennomgåelse av deres arbeid. I slike tilfeller har oppdragsansvarlig revisor personlig gjennomført alt arbeidet og er oppmerksom på alle vesentlige forhold. Å foreta en objektiv vurdering av om det er blitt utvist godt skjønn under utførelsen av revisjonen, kan by på praktiske problemer når hele revisjonen er gjennomført av én og samme person. Dersom revisjonen omfatter svært komplekse eller uvanlige forhold og den utføres av en 9 ISA 260 (Revidert), Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, punkt A12 10 ISA 220 punkt 15 17.

10 ISA 300 alenepraktiserende revisor, kan det være ønskelig å rådføre seg med andre revisorer med relevant erfaring eller med revisors bransjeorganisasjon. Dokumentasjon (Jf. punkt 12) A18. Dokumentasjonen av den overordnede revisjonsstrategien er en oversikt over nøkkelbeslutningene som ble ansett nødvendige for å kunne planlegge revisjonen på tilbørlig måte, og for å kunne kommunisere forhold av betydning til revisjonsteamet. Revisor kan for eksempel oppsummere den overordnede revisjonsstrategien i et notat som inneholder nøkkelbeslutningene vedrørende tidsplanen for, det generelle omfanget av og gjennomføringen av revisjonen. A19. Dokumentasjonen av revisjonsplanen er en oversikt over den planlagte typen og omfanget av risikovurderingshandlinger og videre revisjonshandlinger på påstandsnivå, og når de skal utføres, for å håndtere de anslåtte risikoene. Den tjener også som dokumentasjon av en tilbørlig planlegging av revisjonshandlingene, som kan gjennomgås og godkjennes før de gjennomføres. Revisor kan benytte standard revisjonsprogrammer eller sjekklister for fullstendig gjennomført revisjon, tilpasset etter behov slik at de gjenspeiler de aktuelle omstendighetene ved oppdraget. A20. En registrering av endringer av betydning i den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen og de derav følgende endringene i type og omfang av planlagte revisjonshandlinger, og når de skal utføres, forklarer hvorfor disse endringene er blitt foretatt, samt viser den endelige overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen for revisjonsoppdraget. Den gjenspeiler også hvordan vesentlige endringer som forekom i løpet av revisjonen, ble håndtert. Særlige hensyn knyttet til mindre enheter A21. Som drøftet i punkt A11 kan et egnet kort notat tjene som den dokumenterte strategien ved revisjon av en mindre enhet. Når det gjelder revisjonsplanen kan revisor benytte standard revisjonsprogrammer eller sjekklister (se punkt A17) utarbeidet på bakgrunn av antakelsen om få relevante kontrollaktiviteter, noe som ofte er tilfellet for mindre enheter, forutsatt at de er tilpasset omstendighetene ved oppdraget, herunder revisors risikovurderinger. Ytterligere forhold som må vurderes ved nye revisjonsoppdrag (Jf. punkt 13) A22. Hensikten og målet med å planlegge revisjonen er de samme uansett om det dreier seg om et nytt eller et løpende revisjonsoppdrag. Dersom det dreier seg om et nytt revisjonsoppdrag, kan revisor imidlertid bli nødt til å utvide planleggingsaktivitetene fordi revisor vanligvis ikke har tidligere erfaring med enheten som ved planlegging av et løpende revisjonsoppdrag. Ytterligere forhold som revisor kan vurdere ved utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen for et nytt revisjonsoppdrag, omfatter blant annet: Med mindre det er forbudt ved lov eller forskrift, å inngå avtaler med tidligere revisor, for eksempel for å gjennomgå tidligere revisors arbeidspapirer. y Eventuelle viktige forhold (herunder anvendelsen av regnskapsprinsipper eller revisjons- eller rapporteringsstandarder) som ble diskutert med enhetens ledelse i forbindelse med den innledende prosessen for valg av revisor, kommunikasjonen av disse forholdene til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, og hvordan disse forholdene påvirker den overordnede revisjonsstrategien og revisjonsplanen. Revisjonshandlingene som må gjennomføres for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende inngående balanse. 11 y Jf. revisorloven 7 2 annet ledd. 11 ISA 510 «Nye revisjonsoppdrag inngående balanse».

11 ISA 300 Andre handlinger som kreves av revisjonsselskapets kvalitetskontrollsystem ved nye revisjonsoppdrag (revisjonsselskapets kvalitetskontrollsystem kan for eksempel kreve at en annen revisor med oppdragsansvar eller en erfaren medarbeider deltar for å gjennomgå den overordnede revisjonsstrategien før påbegynnelse av vesentlige revisjonshandlinger eller for å gjennomgå rapporter før de avgis).

12 ISA 300 Vedlegg (Jf. punkt 7 8 og A8 A11) Vurderinger ved utarbeidelse av den overordnede revisjonsstrategien Dette vedlegget inneholder eksempler på forhold som revisor kan vurdere ved utarbeidelsen av den overordnede revisjonsstrategien. Mange av disse forholdene vil også ha innvirkning på revisors detaljerte revisjonsplan. Eksemplene som gis, dekker et bredt spekter av forhold som er relevante for mange oppdrag. Mens noen av momentene som det er vist til nedenfor, kan medføre krav som følger av andre ISA-er, er ikke alle momentene relevante for alle revisjonsoppdrag, og listen er ikke nødvendigvis uttømmende. Karakteristiske trekk ved oppdraget Rammeverket for finansiell rapportering som er blitt benyttet ved utarbeidelsen av den finansielle informasjonen som skal revideres, herunder eventuelle behov for avstemminger mot et annet rammeverk for finansiell rapportering. Næringsspesifikke rapporteringskrav, for eksempel rapporter pålagt av næringens tilsynsmyndigheter. Hva det forventes at revisjonen skal omfatte, herunder antall enheter hvor revisjonen skal utføres og deres beliggenhet. Typen kontrollforhold mellom et morselskap og de øvrige enhetene i konsernet som avgjør hvordan konsernet skal konsolideres. I hvilken grad konsernenheter blir revidert av andre revisorer. Typen forretningssegmenter som skal revideres, herunder behovet for spesialkunnskap. Rapporteringsvalutaen som skal benyttes, herunder eventuelle behov for valutaomregning av den finansielle informasjonen som skal revideres. Behovet for lovpålagt revisjon av frittstående regnskap i tillegg til revisjon for konsolideringsformål. Om enheten har internrevisjonsfunksjon og i så fall om, på hvilke områder og i hvilket omfang, arbeidet til funksjonen kan brukes til revisjonsformål. Enhetens bruk av serviceorganisasjoner og hvordan revisor kan innhente bevis vedrørende utforming eller drift av kontroller utført av dem. Den forventede bruken av revisjonsbevis innhentet ved tidligere revisjoner, for eksempel revisjonsbevis knyttet til risikovurderingshandlinger og tester av kontroller. Effekten av informasjonsteknologi på revisjonshandlinger, herunder tilgjengeligheten av data og den forventede bruken av IT-baserte revisjonsteknikker. Koordineringen av omfanget og tidspunktene for utførelsen av revisjonen med eventuell forenklet revisorkontroll av delårsregnskap utført gjennom året, og effekten på revisjonen av informasjon innhentet under slik forenklet revisorkontroll. Tilgjengeligheten av klientens personale og data. Rapporteringsmål, tidspunkt for utførelse av revisjonen og typen kommunikasjon Enhetens tidsskjema for rapportering, for eksempel foreløpige faser og sluttfaser. Organisering av møter med ledelsen og dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll for å diskutere typen og omfanget av revisjonsarbeidet, og når arbeidet skal utføres. Diskusjon med ledelsen og dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll om den forventede typen og tidspunktet for rapporter som skal avgis og annen

13 ISA 300 kommunikasjon, både skriftlig og muntlig, herunder revisjonsberetningen, brev til ledelsen og kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll. Diskusjon med ledelsen om den forventede kommunikasjonen vedrørende revisjonsarbeidets status gjennom hele oppdraget. Kommunikasjon med revisorer av konsernenheter vedrørende de forventede typene og tidspunktene for rapporter som skal avgis og annen kommunikasjon i forbindelse med revisjonen av konsernenheter. Den forventede typen og tidspunktet for kommunikasjon blant deltakerne på revisjonsteamet, herunder typen og tidspunktet for møter og tidspunktet for gjennomgåelse av det utførte arbeidet. Hvorvidt det foreligger annen forventet kommunikasjon med tredjeparter, herunder eventuelt lovpålagt eller kontraktsmessig rapporteringsansvar knyttet til revisjonen. Forhold av betydning, innledende handlinger på oppdraget og kunnskap som er opparbeidet på andre oppdrag Fastsettelse av vesentlighet i samsvar med ISA 320 12 og, der det er aktuelt: Fastsettelse av vesentlighet for konsernenheter og kommunikasjon av disse til revisorer som reviderer konsernenheter i samsvar med ISA 600.13 Foreløpig identifisering av betydelige konsernenheter, vesentlige transaksjonsklasser og kontosaldoer og tilleggsopplysninger. Foreløpig identifisering av områder der det kan foreligge høyere risiko for vesentlig feilinformasjon. Virkningen av den anslåtte risikoen for vesentlig feilinformasjon på overordnet regnskapsnivå på rettledningen, oppfølgingen og gjennomgåelsen av revisjonen. Måten revisor understreker behovet for at medarbeiderne på revisjonsoppdraget skal ha en spørrende holdning og utvise en profesjonelt skeptisk holdning ved innhenting og vurdering av revisjonsbevis. Resultater fra tidligere revisjoner som innebar en vurdering av hvorvidt de interne kontrollene fungerte måleeffektivt, herunder typen identifiserte mangler og iverksatte tiltak for å håndtere dem. Diskusjon av forhold som kan påvirke revisjonen, med personell fra revisjonsselskapet som er ansvarlige for levering av andre tjenester til enheten. Bevis på ledelsens engasjement i forhold til å utforme, implementere og vedlikeholde en god intern kontroll, herunder bevis på at slik intern kontroll er dokumentert på en hensiktsmessig måte. Endringer i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, som endringer i regnskapsstandarder, som kan være av betydning for nye eller endrede tilleggsopplysninger av betydning. Mengden transaksjoner, som kan avgjøre hvorvidt det er mer kostnadseffektivt for revisor å bygge på intern kontroll. Hvor stor betydning som tillegges intern kontroll i enheten for å sikre vellykket forretningsdrift. Prosessen eller prosessene som ledelsen benytter for å identifisere og utarbeide tilleggsopplysningene som kreves av det gjeldende rammeverket for finansiell 12 ISA 320 «Vesentlighet ved planlegging og gjennomføring av en revisjon». 13 ISA 600 «Særlige hensyn ved revisjon av konsernregnskap (herunder arbeidet til revisorer i konsernenheter)» punkt 21 23 og 40(c).

14 ISA 300 rapportering, herunder tilleggsopplysninger som inneholder informasjon som er innhentet utenfor bokføringsspesifikasjoner og kontospesifikasjoner. Betydelige forretningsmessige endringer som påvirker enheten, herunder endringer i informasjonsteknologi og forretningsprosesser, endringer av nøkkelpersonell i ledelsen samt oppkjøp, fusjoner og avhendelser. Betydelige bransjerelaterte endringer, for eksempel endringer i bransjeforskrifter og nye rapporteringskrav. Andre relevante endringer av betydning, for eksempel endrede rettslige betingelser som påvirker enheten. Typen og omfanget av ressurser, og når de må være tilgjengelige Utvelgelsen av revisjonsteamet (herunder, om nødvendig, den ansvarlige for kvalitetskontroll av oppdraget) og fordelingen av revisjonsarbeid mellom deltakerne på revisjonsoppdraget, herunder tildeling av medarbeidere med relevant erfaring til områder der det kan foreligge høyere risiko for vesentlig feilinformasjon. Oppdragsbudsjettering, herunder vurdering av hvor mye tid som må settes av til områder der det kan foreligge høyere risiko for vesentlig feilinformasjon.