International Auditing and Assurance Standards Board ISA 710 April 2009 Internasjonal revisjonsstandard

Transkript

1 International Auditing and Assurance Standards Board ISA 710 April 2009 Internasjonal revisjonsstandard ISA 710 Sammenlignbar informasjon tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper 2009

2 2 ISA 710 International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, New York USA This International Standard on Auditing (ISA) 710, «Comparative Information Corresponding Figures and Comparative Financial Statements» was prepared by the International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), an independent standard-setting body within the International Federation of Accountants (IFAC). The objective of the IAASB is to serve the public interest by setting high quality auditing and assurance standards and by facilitating the convergence of international and national standards, thereby enhancing the quality and uniformity of practice throughout the world and strengthening public confidence in the global auditing and assurance profession. The original English version of this publication may be downloaded free of charge from the IFAC website: The approved text is published in the English language. The mission of IFAC is to serve the public interest, strengthen the worldwide accountancy profession and contribute to the development of strong international economies by establishing and promoting adherence to high quality professional standards, furthering the international convergence of such standards and speaking out on public interest issues where the profession s expertise is most relevant. Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Permission is granted to make copies of this work provided that such copies are for use in academic classrooms or for personal use and are not sold or disseminated and provided that each copy bears the following credit line: «Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Used with permission of IFAC. Contact permissions@ifac.org for permission to reproduce, store or transmit this document.» Otherwise, written permission from IFAC is required to reproduce, store or transmit, or to make other similar uses of, this document, except as permitted by law. Contact permissions@ifac.org. ISBN: *** Internasjonal revisjonsstandard 710 Sammenlignbar informasjon tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper er opprinnelig utgitt på engelsk av the International Auditing and Assurance Standards Board i the International Federation of Accountants (IFAC) i April 2009, og oversatt til norsk og utgitt av Den norske Revisorforening i April 2010, med tillatelse fra IFAC. IFAC har vurdert oversettelsesprosedyren, og oversettelsen er gjort i samsvar med Policy Statement Policy for Translating and Reproducing Standards Issued by IFAC. Den godkjente teksten til de internasjonale standardene for revisjon og kvalitetskontroll er den som er utgitt på engelsk av IFAC. Engelsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 710 Sammenlignbar informasjon tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper 2009 the International Federation of Accountants (IFAC). Norsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 710 Sammenlignbar informasjon tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper 2010 the International Federation of Accountants (IFAC). Originalens tittel: International Standard on Auditing (ISA) 710, «Comparative Information Corresponding Figures and Comparative Financial Statements».

3 3 ISA 710 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 710 SAMMENLIGNBAR INFORMASJON TILSVARENDE TALL OG SAMMENLIGNBARE REGNSKAPER (Gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere.) INNHOLD Punkt Innledning Denne ISA-ens virkeområde... 1 Type sammenlignbar informasjon Ikrafttredelsesdato... 4 Mål... 5 Definisjoner... 6 Krav Revisjonshandlinger Revisjonsuttalelser Veiledning og utfyllende forklaringer Revisjonshandlinger... A1 Revisjonsuttalelser... A2 A11 Vedlegg: Eksempler på revisjonsberetninger Internasjonal revisjonsstandard (ISA) 710 «Sammenlignbar informasjon tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper» må leses i sammenheng med ISA 200 «Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene».

4 4 ISA 710 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors oppgaver og plikter i forbindelse med sammenlignbar informasjon ved revisjon av regnskap. Dersom regnskapet for foregående periode er revidert av tidligere revisor eller ikke er revidert, gjelder også kravene og veiledningen i ISA vedrørende inngående balanse. Type sammenlignbar informasjon 2. Hvilken type sammenlignbar informasjon som presenteres i en enhets regnskap, avhenger av kravene i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Det er to ulike hovedtilnærminger til revisors rapporteringsplikter i forbindelse med sammenlignbar informasjon: tilsvarende tall og sammenlignbare regnskaper. Den tilnærmingen som velges, er ofte bestemt ved lov eller forskrift, men kan også være angitt i oppdragsvilkårene. 3. De viktigste rapporteringsforskjellene mellom tilnærmingene er: (a) (b) Ved tilsvarende tall henviser revisors mening om regnskapet utelukkende til den aktuelle periode; mens Ved sammenlignbare regnskap henviser revisors mening til hver periode det blir presentert regnskap for. Denne ISA-en beskriver tilnærmingenes rapporteringskrav hver for seg. Ikrafttredelsesdato 4. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere. Mål 5. Revisors mål er å: (a) (b) Definisjoner Innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for hvorvidt den sammenlignbare informasjonen i regnskapet i det alt vesentlige er presentert i samsvar med kravene til sammenlignbar informasjon i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering; og Rapportere i samsvar med revisors rapporteringsplikter. 6. For ISA-enes formål har følgende begreper den betydning som er beskrevet nedenfor: (a) (b) Sammenlignbar informasjon Beløp og opplysninger i regnskapet som gjelder for en eller flere foregående perioder i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Tilsvarende tall Sammenlignbar informasjon hvor beløp og andre opplysninger fra foregående periode er tatt med som en integrert del av regnskapet for den aktuelle periode, og kun er ment å skulle leses i sammenheng med beløp og andre opplysninger 1 ISA 510 «Nye revisjonsoppdrag inngående balanse».

5 5 ISA 710 Krav (c) som gjelder for den aktuelle periode (heretter kalt «den aktuelle periodes tall»). Detaljnivået for tilsvarende beløp og opplysninger bestemmes primært av deres relevans for den aktuelle periodes tall. Sammenlignbare regnskap Sammenlignbar informasjon hvor beløp og andre opplysninger fra foregående periode er tatt med som sammenligningsgrunnlag for regnskapet for den aktuelle periode, men som, dersom revidert, revisor henviser til i revisors konklusjon. Informasjonsnivået i disse sammenlignbare regnskapene er sammenlignbart med nivået i regnskapet for den aktuelle periode. I forbindelse med denne ISA-en skal henvisninger til «foregående periode» leses som «foregående perioder» når den sammenlignbare informasjonen omfatter beløp og opplysninger som gjelder for mer enn én periode. Revisjonshandlinger 7. Revisor skal fastslå hvorvidt regnskapet inneholder de sammenlignbar informasjon som kreves i det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, og hvorvidt denne informasjonen er riktig klassifisert. Revisor skal i den forbindelse evaluere hvorvidt: (a) (b) Den sammenlignbare informasjonen stemmer med beløpene og andre opplysninger presentert i foregående periode eller, der det er relevant, er blitt omarbeidet; og Regnskapspolicyene som gjenspeiles i den sammenlignbare informasjonen er i overensstemmelse med den som er anvendt i den aktuelle periode eller, dersom det har vært endringer i regnskapspolicyer, hvorvidt disse endringene er riktig tatt hensyn til og presentert og opplyst om på en tilfredsstillende måte. 8. Dersom revisor blir oppmerksom på en mulig vesentlig feilinformasjon i den sammenlignbare informasjonen ved revisjon av den aktuelle periodes regnskap, skal revisor utføre ytterligere revisjonshandlinger som anses nødvendige ut fra omstendighetene for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for å fastslå hvorvidt det foreligger vesentlig feilinformasjon. Dersom revisor reviderte foregående periodes regnskap, skal revisor også følge de relevante kravene i ISA Dersom foregående periodes regnskap er endret, skal revisor fastslå om den sammenlignbare informasjonen stemmer med det endrede regnskapet. 9. Som påkrevd i ISA 580, 3 skal revisor innhente skriftlige uttalelser for alle perioder som det henvises til i revisors konklusjon. Revisor skal også innhente en særlig skriftlig uttalelse om eventuelle endringer som er foretatt for å korrigere vesentlig feilinformasjon i foregående periodes regnskap som påvirker den sammenlignbare informasjonen. (Jf. punkt A1) Revisjonsuttalelser Tilsvarende tall 10. Ved presentasjon av tilsvarende tall skal revisors konklusjon ikke henvise til de tilsvarende tallene, unntatt i tilfellene som er beskrevet i punkt 11, 12 og 14. (Jf. punkt A2) 11. Dersom revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap, som tidligere avgitt, inneholdt en konklusjon med forbehold, en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet eller en 2 3 ISA 560 «Hendelser etter balansedagen» punkt ISA 580 «Skriftlige uttalelser» punkt 14.

6 6 ISA 710 negativ konklusjon, og forholdet som forårsaket modifikasjonen ikke er avklart, skal revisor modifisere revisors konklusjon om den aktuelle periodes regnskap. I avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen i revisjonsberetningen skal revisor enten: (a) (b) Henvise til både den aktuelle periodes tall og de tilsvarende tallene i beskrivelsen av forholdet som forårsaket modifikasjonen når virkningen eller den mulige virkningen av forholdet på den aktuelle periodes tall er vesentlig; eller I andre tilfeller, forklare at revisjonsberetningen er blitt modifisert som følge av virkningen eller mulige virkninger av det uavklarte forholdet på sammenlignbarheten mellom den aktuelle periodes tall og de tilsvarende tallene. (Jf. punkt A3 A5) 12. Dersom revisor innhenter revisjonsbevis for at det foreligger vesentlig feilinformasjon i foregående periodes regnskap som det tidligere er avgitt en ikke-modifisert konklusjon til, og de tilsvarende tallene ikke er blitt tilfredsstillende omarbeidet eller tilstrekkelig opplyst om, skal revisor gi uttrykk for en konklusjon med forbehold eller en negativ konklusjon i revisjonsberetningen til den aktuelle periodes regnskap, som er modifisert med hensyn til de tilsvarende tallene i regnskapet. (Jf. punkt A6) Foregående periodes regnskap revidert av tidligere revisor 13. Dersom foregående periodes regnskap ble revidert av tidligere revisor, og det ikke ved lov eller forskrift er forbudt for revisor å henvise til den tidligere revisorens beretning til de tilsvarende tallene og revisor beslutter å gjøre det, skal revisor angi i et avsnitt om andre forhold i revisjonsberetningen: (a) (b) At foregående periodes regnskap ble revidert av den tidligere revisoren; Typen konklusjon som ble uttrykt av den andre revisoren og, dersom konklusjonen ble modifisert, årsakene til dette; og (c) Datoen for den andre beretningen. (Jf. punkt A7) Foregående periodes regnskap ikke revidert 14. Dersom foregående periodes regnskap ikke ble revidert, skal revisor angi i et avsnitt om andre forhold i revisjonsberetningen at de tilsvarende tallene ikke er revidert. En slik uttalelse fritar imidlertid ikke revisor for kravet om å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for at inngående balanse ikke inneholder feilinformasjon som i vesentlig grad påvirker den aktuelle periodes regnskap. 4 Sammenlignbare regnskap 15. Når sammenlignbare regnskap er presentert, skal revisor henvise til hver periode som dekkes av regnskapene og som det er uttrykt en mening om. (Jf. punkt A8 A9) 16. Ved uttalelse om foregående periodes regnskap i forbindelse med den aktuelle periodes revisjon, skal revisor, dersom revisors mening om foregående periodes regnskap avviker fra meningen som revisor tidligere har gitt uttrykk for, opplyse om de vesentlige årsakene til den nye meningen i et avsnitt om andre forhold i samsvar med ISA (Jf. punkt A10) Foregående periodes regnskap revidert av tidligere revisor 17. Dersom foregående periodes regnskap ble revidert av tidligere revisor, skal revisor i tillegg til å gi uttrykk for en mening om den aktuelle periodes regnskap, angi i et avsnitt om andre forhold: (a) At foregående periodes regnskap ble revidert av tidligere revisor; 4 5 ISA 510 punkt 6. ISA 706 «Presiseringsavsnitt og avsnitt om «andre forhold» i den uavhengige revisors beretning» punkt 8.

7 7 ISA 710 (b) (c) (d) Typen konklusjon som ble uttrykt av den andre revisoren og, dersom konklusjonen var modifisert, årsakene til dette; og Datoen for den andre beretningen, med mindre den andre revisorens beretning til foregående periodes regnskap avgis på nytt sammen med regnskapet. 18. Dersom revisor konkluderer med at det foreligger vesentlig feilinformasjon som påvirker foregående periodes regnskap som den tidligere revisoren tidligere har avgitt en ikke-modifisert konklusjon til, skal revisor kommunisere feilinformasjonen til riktig ledelsesnivå, og med mindre alle som har overordnet ansvar for styring og kontroll, er involvert i ledelsen av enheten, 6 til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, og be om at den tidligere revisoren blir informert. Dersom foregående periodes regnskap endres, og den tidligere revisoren samtykker i å avgi en ny revisjonsberetning til det endrede regnskapet for foregående periode, skal revisor kun rapportere om den aktuelle periode. (Jf. punkt A11) Foregående periodes regnskap ikke revidert 19. Dersom foregående periodes regnskap ikke ble revidert, skal revisor angi i et avsnitt om andre forhold at de sammenlignbare regnskapene ikke er revidert. En slik uttalelse fritar imidlertid ikke revisor for kravet om å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for at inngående balanse ikke inneholder feilinformasjon som i vesentlig grad påvirker den aktuelle periodes regnskap. 7 Veiledning og utfyllende forklaringer Revisjonshandlinger Skriftlige uttalelser (Jf. punkt 9) *** A1. Ved sammenlignbare regnskaper innhenter revisor skriftlige uttalelser for alle periodene som det henvises til i revisors konklusjon fordi ledelsen må bekrefte at de skriftlige uttalelsene den tidligere har gitt med hensyn til foregående periode, fortsatt er riktige. Ved tilsvarende tall innhenter revisor skriftlige uttalelser utelukkende for den aktuelle periodes regnskap fordi revisors mening gjelder for dette regnskapet som inkluderer de tilsvarende tallene. Revisor innhenter imidlertid en særlig skriftlig uttalelse om eventuelle endringer som er foretatt for å korrigere vesentlig feilinformasjon i foregående periodes regnskap, som påvirker den sammenlignbare informasjonen. Revisjonsuttalelser Tilsvarende tall Ingen henvisning i revisors konklusjon (Jf. punkt 10) A2. Revisors konklusjon henviser ikke til de tilsvarende tallene fordi revisors konklusjon gjelder for den aktuelle periodes regnskap sett under ett, herunder de tilsvarende tallene. 6 7 ISA 260 «Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll» punkt 13. ISA 510 punkt 6.

8 8 ISA 710 Uavklart modifikasjon i revisjonsberetningen til foregående periode (Jf. punkt 11) A3. Når revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap som tidligere er avgitt, inneholdt en konklusjon med forbehold, en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet eller en negativ konklusjon, og forholdet som forårsaket den modifiserte konklusjonen, er avklart og riktig bokført eller opplyst om i regnskapet i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering, er det ikke nødvendig å henvise til den tidligere modifikasjonen i revisors mening om den aktuelle periodes regnskap. A4. Når revisors mening om foregående periodes regnskap som tidligere er kommet til uttrykk, var modifisert, kan det forekomme at det uavklarte forholdet som forårsaket modifikasjonen, ikke er relevant for den aktuelle periodes tall. Det kan imidlertid være påkrevd med en konklusjon med forbehold, en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet eller en negativ konklusjon (dersom det er relevant) med hensyn til den aktuelle periodes regnskap som følge av virkningene eller de mulige virkningene av det uavklarte forholdet på sammenlignbarheten mellom den aktuelle periodes tall og de tilsvarende tallene. A5. Eksempel 1 og 2 i vedlegget er eksempler på revisjonsberetninger som kan avgis når revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap inneholdt en modifisert konklusjon og forholdet som forårsaket modifikasjonen er uavklart. Feilinformasjon i foregående periodes regnskap (Jf punkt 12) A6. Når foregående periodes regnskap som inneholdt feilinformasjon ikke er blitt endret og det ikke er avgitt en ny revisjonsberetning, men de tilsvarende tallene er blitt riktig omarbeidet eller tilstrekkelig opplyst om i den aktuelle periodes regnskap, kan revisjonsberetningen omfatte et presiseringsavsnitt som beskriver omstendighetene og eventuelt henviser til tilleggsopplysninger i regnskapet som gir en fullstendig beskrivelse av forholdet (se ISA 706). Foregående periodes regnskap revidert av tidligere revisor (Jf. punkt 13) A7. Eksempel 3 i vedlegget er et eksempel på en revisjonsberetning som kan avgis når foregående periodes regnskap ble revidert av tidligere revisor og det ikke ved lov eller forskrift er forbudt for revisor å henvise til den tidligere revisorens beretning til de tilsvarende tallene. Sammenlignbare regnskap Henvisning i revisors konklusjon (Jf. punkt 15) A8. Fordi revisjonsberetningen til sammenlignbare regnskap gjelder for regnskapene for hver av de periodene som dekkes, kan revisor gi uttrykk for en konklusjon med forbehold, en negativ konklusjon, en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet eller tilføye et presiseringsavsnitt for en eller flere perioder, og samtidig gi uttrykk for en annen mening om regnskapet for den andre perioden. A9. Eksempel 4 i vedlegget er et eksempel på en revisjonsberetning som kan avgis når revisor er pålagt å rapportere om både den aktuelle og foregående periodes regnskap i forbindelse med inneværende års revisjon, og foregående periode inneholdt en modifisert konklusjon og forholdet som forårsaket modifikasjonen, ikke er avklart. Mening om foregående periodes regnskap som avviker fra tidligere mening (Jf. punkt 16) A10. Ved rapportering om foregående periodes regnskap i forbindelse med inneværende periodes revisjon, kan meningen som uttrykkes om foregående periodes regnskap avvike fra den tidligere uttrykte meningen dersom revisor blir oppmerksom på omstendigheter eller hendelser som vesentlig påvirker regnskapet for en foregående periode under revisjonen av inneværende periode. I noen jurisdiksjoner kan revisor ha ytterligere rapporteringsplikter som er ment å forhindre fremtidig bruk av revisors tidligere avgitte beretning til regnskapet for foregående periode.

9 9 ISA 710 Foregående periodes regnskap revidert av tidligere revisor (Jf. punkt 18) A11. Den tidligere revisoren kan være ute av stand til eller uvillig til å avgi en ny revisjonsberetning til foregående periodes regnskap. Et avsnitt om andre forhold i revisjonsberetningen kan angi at den tidligere revisoren avga en beretning til regnskapet for foregående periode før det ble endret. I tillegg, dersom revisor deltar i revisjonen og innhenter tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for å forsikre seg om at endringen er hensiktsmessig, kan revisjonsberetningen i tillegg inneholde følgende avsnitt: I forbindelse med revisjonen av regnskapet for 20X2, har vi også revidert justeringene beskrevet i note X, som ble foretatt for å korrigere regnskapet for 20X1. Vi mener at disse justeringene er hensiktsmessige og er blitt riktig utført. Ettersom vi ikke ble engasjert til å revidere, gjennomføre forenklet revisorkontroll eller gjennomføre handlinger rettet mot selskapets regnskap for 20X1 annet enn med hensyn til justeringene, gir vi følgelig ikke uttrykk for en mening eller en annen form for sikkerhet om regnskapet for 20X1 totalt sett ett.

10 10 ISA 710 Vedlegg Eksempler på revisjonsberetninger Eksempel 1 Tilsvarende tall (Jf. punkt A5) Beretning som illustrerer omstendighetene beskrevet i punkt 11(a): Revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap som tidligere er avgitt, inneholdt en konklusjon med forbehold. Forholdet som forårsaket modifikasjonen, er ikke avklart. Virkningen eller den mulige virkningen av forholdet på inneværende periodes tall er vesentlig og krever en modifikasjon i revisors konklusjon om inneværende periodes tall. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 8 Vi har revidert det vedlagte regnskapet for ABC AS, som består av balanse per 31. desember 20X1, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 9 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, 10 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om dette regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og utfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for selskapets utarbeidelse av Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir en dekkende fremstilling, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av et regnskap som gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.»

11 11 ISA 710 et regnskap som gir et rettvisende bilde, 11 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av selskapets interne kontroll. 12 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapspolicyene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon med forbehold. Grunnlag for konklusjon med forbehold Som omtalt i note X til regnskapet er det ikke foretatt avskrivning i regnskapet, noe som utgjør et avvik fra International Financial Reporting Standards. Dette er resultatet av en beslutning tatt av ledelsen ved begynnelsen av foregående regnskapsår og medførte at vi tok forbehold i vår konklusjon til regnskapet for det året. Basert på lineær avskrivning med årlige satser på 5 % for bygningen og 20 % for utstyret, skulle årets underskudd vært økt med xxx i 20X1 og xxx i 20X0, anleggsmidlene skulle vært redusert med akkumulert avskrivning xxx i 20X1 og xxx i 20X0, og det akkumulerte underskuddet skulle vært økt med xxx i 20X1 og xxx i 20X0. Konklusjon med forbehold Etter vår mening gir regnskapet, med unntak av virkningen av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen med forbehold», i det alt vesentlige et rettvisende bilde (eller «en dekkende fremstilling») av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 20X1, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards. Uttalelser om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav [Formen på og innholdet i denne delen av revisjonsberetningen vil variere avhengig av typen av revisors øvrige rapporteringsoppgaver.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] I tilfellet i fotnote 10 kan dette formuleres slik: «Ved utføringen av disse risikovurderingshandlingene tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, for å kunne utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke med det formål å gi uttrykk for noen mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.» I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». Når det gjelder fotnote 10, kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».

12 12 ISA 710 Eksempel 2 Tilsvarende tall (Jf. punkt A5) Beretning som illustrerer omstendighetene beskrevet i punkt 11(b): Revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap som tidligere er avgitt, inneholdt en konklusjon med forbehold. Forholdet som forårsaket modifikasjonen er ikke avklart. Virkningen eller den mulige virkningen av forholdet på inneværende periodes tall er uvesentlig, men krever en modifikasjon i revisors konklusjon som følge av virkningen eller den mulige virkningen av det uavklarte forholdet på sammenlignbarheten av inneværende periodes tall og de tilsvarende tallene. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 13 Vi har revidert det vedlagte regnskapet for ABC AS, som består av balanse per 31. desember 20X1, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 14 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, 15 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om dette regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og utfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for selskapets utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, 16 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensikts Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir en dekkende fremstilling, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av et regnskap som gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.» I tilfellet i fotnote 15 kan dette formuleres slik: «Ved utføringen av disse risikovurderingshandlingene tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, for å kunne

13 13 ISA 710 messige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av selskapets interne kontroll. 17 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapsprinsippene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon med forbehold. Grunnlag for konklusjon med forbehold Siden vi ble valgt til revisor for selskapet i løpet av 20X0, hadde vi ikke mulighet til å observere tellingen av det fysiske varelageret ved begynnelsen av perioden, eller til å skaffe oss den nødvendige sikkerhet for kvanta på lager på annen måte. Siden inngående varebeholdning påvirker beregningen av driftsresultatet, hadde vi ikke grunnlag til å fastslå hvorvidt det kunne være behov for justeringer av driftsresultatet og inngående opptjent egenkapital i 20X0. Vår konklusjon til regnskapet for 20X0 som ble avsluttet 31. desember 20X0, ble modifisert deretter. Vår konklusjon om inneværende periodes regnskap er også modifisert som følge av virkningen eller den mulige virkningen av dette forholdet på sammenlignbarheten av inneværende periodes tall og de tilsvarende tallene. Konklusjon med forbehold Etter vår mening gir regnskapet, med unntak av virkningen av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen med forbehold», i det alt vesentlige et rettvisende bilde (eller «en dekkende fremstilling») av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 20X1, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards. Uttalelser om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav [Formen på og innholdet i denne delen av revisjonsberetningen vil variere avhengig av typen av revisors øvrige rapporteringsoppgaver.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke med det formål å gi uttrykk for noen mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.» 17 I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». Når det gjelder fotnote 15, kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».

14 14 ISA 710 Eksempel 3 Tilsvarende tall: (Jf. punkt A7) Beretning som illustrerer omstendighetene beskrevet i punkt 13: Foregående periodes regnskap ble revidert av tidligere revisor. Det er ikke ved lov eller forskrift forbudt for revisor å henvise til den andre revisorens beretning til de tilsvarende tallene, og revisor beslutter å gjøre det. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 18 Vi har revidert det vedlagte regnskapet for ABC AS, som består av balanse per 31. desember 20X1, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 19 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, 20 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om dette regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og gjennomfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for selskapets utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, 21 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av selskapets Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir en dekkende fremstilling, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av et regnskap som gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.» I tilfellet i fotnote 20 kan dette formuleres slik: «Ved utføringen av disse risikovurderingshandlingene tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, for å kunne utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke med det formål å gi uttrykk for noen mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.»

15 15 ISA 710 interne kontroll. 22 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapsprinsippene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon. Konklusjon Etter vår mening gir regnskapet i det alt vesentlige et rettvisende bilde (eller «en dekkende fremstilling») av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 20X1, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards. Andre forhold Selskapets regnskap for året som ble avsluttet 31. desember 20X0, ble revidert av tidligere revisor som ga uttrykk for ikke-modifisert konklusjon om regnskapet den 31. mars 20X1. Uttalelser om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav [Formen på og innholdet i denne delen av revisjonsberetningen vil variere avhengig av typen av revisors øvrige rapporteringsoppgaver.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] 22 I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». Når det gjelder fotnote 20, kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».

16 16 ISA 710 Eksempel 4 Sammenlignbare regnskap: (Jf. punkt A9) Beretning som illustrerer omstendighetene beskrevet i punkt 15: Revisor er pålagt å avgi beretning til både inneværende periodes regnskap og foregående periodes regnskap i forbindelse med inneværende års revisjon. Revisjonsberetningen til foregående periodes regnskap som tidligere er avgitt, inneholdt en konklusjon med forbehold. Forholdet som forårsaket modifikasjonen er ikke avklart. Virkningen eller den mulige virkningen av forholdet på inneværende periodes tall er vesentlig for både inneværende periodes regnskap og foregående periodes regnskap, og krever en modifikasjon i revisors konklusjon. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 23 Vi har revidert de vedlagte regnskapene for ABC AS, som består av balanse per 31. desember 20X1 og 20X0, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for de avsluttede regnskapsårene, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 24 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapene og for at de gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, 25 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av regnskaper som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om disse regnskapene på bakgrunn av våre revisjoner. Vi har gjennomført revisjonene i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og gjennomfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for selskapets utarbeidelse av Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir en dekkende fremstilling, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av et regnskap som gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.»

17 17 ISA 710 et regnskap som gir et rettvisende bilde, 26 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av selskapets interne kontroll. 27 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapsprinsippene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon med forbehold. Grunnlag for konklusjon med forbehold Som omtalt i note X til regnskapet er det ikke foretatt avskrivning i regnskapet, noe som utgjør et avvik fra internasjonale standarder for finansiell rapportering. Basert på lineær avskrivning med årlige satser på 5 % for bygningen og 20 % for utstyret, skulle årets underskudd vært økt med xxx i 20X1 og xxx i 20X0, anleggsmidlene skulle vært redusert med akkumulert avskrivning xxx i 20X1 og xxx i 20X0, og det akkumulerte underskuddet skulle vært økt med xxx i 20X1 og xxx i 20X0. Konklusjon med forbehold Etter vår mening gir regnskapene, med unntak av virkningen av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen med forbehold», i det alt vesentlige et rettvisende bilde (eller «en dekkende fremstilling») av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 20X1 og per 31. desember 20X0, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for de avsluttede regnskapsårene i samsvar med International Financial Reporting Standards. Uttalelser om øvrige lovmessige eller regulatoriske krav [Formen på og innholdet i denne delen av revisjonsberetningen vil variere avhengig av typen av revisors øvrige rapporteringsoppgaver.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] I tilfellet i fotnote 25 kan dette formuleres slik: «Ved utføringen av disse risikovurderingshandlingene tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, for å kunne utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke med det formål å gi uttrykk for noen mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.» I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». Når det gjelder fotnote 28, kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».