International Auditing and Assurance Standards Board ISA 705 April 2009 Internasjonal revisjonsstandard ISA 705 Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning 2009
2 ISA 705 International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, New York 10017 USA This International Standard on Auditing (ISA) 705, «Modifications to the Opinion in the Independent Auditor s Report» was prepared by the International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), an independent standard-setting body within the International Federation of Accountants (IFAC). The objective of the IAASB is to serve the public interest by setting high quality auditing and assurance standards and by facilitating the convergence of international and national standards, thereby enhancing the quality and uniformity of practice throughout the world and strengthening public confidence in the global auditing and assurance profession. The original English version of this publication may be downloaded free of charge from the IFAC website: http://www.ifac.org. The approved text is published in the English language. The mission of IFAC is to serve the public interest, strengthen the worldwide accountancy profession and contribute to the development of strong international economies by establishing and promoting adherence to high quality professional standards, furthering the international convergence of such standards and speaking out on public interest issues where the profession s expertise is most relevant. Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Permission is granted to make copies of this work provided that such copies are for use in academic classrooms or for personal use and are not sold or disseminated and provided that each copy bears the following credit line: «Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Used with permission of IFAC. Contact permissions@ifac.org for permission to reproduce, store or transmit this document.» Otherwise, written permission from IFAC is required to reproduce, store or transmit, or to make other similar uses of, this document, except as permitted by law. Contact permissions@ifac.org. ISBN: 978-1-934779-97-2 *** Internasjonal revisjonsstandard 705 Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning er opprinnelig utgitt på engelsk av the International Auditing and Assurance Standards Board i the International Federation of Accountants (IFAC) i April 2009, og oversatt til norsk og utgitt av Den norske Revisorforening i April 2010, med tillatelse fra IFAC. IFAC har vurdert oversettelsesprosedyren, og oversettelsen er gjort i samsvar med Policy Statement Policy for Translating and Reproducing Standards Issued by IFAC. Den godkjente teksten til de internasjonale standardene for revisjon og kvalitetskontroll er den som er utgitt på engelsk av IFAC. Engelsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 705 Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning 2009 the International Federation of Accountants (IFAC). Norsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 705 Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning 2010 the International Federation of Accountants (IFAC). Originalens tittel: International Standard on Auditing (ISA) 705, «Modifications to the Opinion in the Independent Auditor s Report». Formatert: Norsk (bokmål)
3 ISA 705 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 705 MODIFIKASJONER I KONKLUSJONEN I DEN UAVHENGIGE REVISORS BERETNING (Gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere.) INNHOLD Punkt Innledning Denne ISA-ens virkeområde... 1 Typer modifiserte konklusjoner... 2 Ikrafttredelsesdato... 3 Mål... 4 Definisjoner... 5 Krav Omstendigheter hvor en modifikasjon i revisors konklusjon er påkrevd... 6 Fastsettelse av typen modifikasjon i revisors konklusjon... 7 15 Form på og innhold i revisjonsberetningen når konklusjonen er modifisert... 16 27 Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll... 28 Veiledning og utfyllende forklaringer Typer modifiserte konklusjoner... A1 Typen vesentlig feilinformasjon... A2 A7 Typen manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis... A8 A12 Konsekvens av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som følge av en begrensning pålagt av ledelsen etter at revisor har akseptert oppdraget... A13 A15 Andre betraktninger knyttet til en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet... A16 Form på og innhold i revisjonsberetningen når konklusjonen er modifisert... A17 A24 Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll... A25 Vedlegg: Eksempler på revisjonsberetninger med modifikasjoner i konklusjonen Internasjonal revisjonsstandard (ISA) 705 «Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning» må leses i sammenheng med ISA 200 «Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene».
4 ISA 705 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors oppgaver med og plikter til å utstede en hensiktsmessig beretning i situasjoner der revisor i samsvar med ISA 700, 1 danner seg en mening om regnskapet og finner det nødvendig å modifisere konklusjonen i revisjonsberetningen. Typer modifiserte konklusjoner 2. Denne ISA-en definerer tre typer modifiserte konklusjoner: konklusjon med forbehold, negativ konklusjon og konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet. Beslutningen om hvilken type modifisert konklusjon som er hensiktsmessig, avhenger av: (Jf. punkt A1) Ikrafttredelsesdato Typen forhold som fører til modifikasjonen, det vil si hvorvidt regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon eller, ved manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, kan inneholde vesentlig feilinformasjon; og Revisors skjønnsmessige vurdering av hvor gjennomgripende virkningen eller den mulige virkningen av forholdet er på regnskapet. 3. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere. Mål 4. Revisors mål er å gi klart uttrykk for en hensiktsmessig modifisert konklusjon om regnskapet, som er nødvendig når: Definisjoner Revisor, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis, konkluderer med at regnskapet totalt sett inneholder vesentlig feilfinformasjon; eller Revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å kunne konkludere med at regnskapet totalt sett ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. 5. For ISA-enes formål har følgende begreper den betydning som er beskrevet nedenfor: Gjennomgripende Et begrep som brukes i forbindelse med feilinformasjon for å beskrive virkningen på regnskapet av feilinformasjon eller den mulige virkningen på regnskapet av eventuell feilinformasjon som ikke er avdekket som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. Gjennomgripende virkninger på regnskapet er de som etter revisors skjønn: (i) Ikke er begrenset til spesifikke elementer, kontoer eller poster i regnskapet; (ii) Hvis de er begrenset på denne måten, representerer eller kan representere en betydelig del av regnskapet; eller 1 ISA 700 «Konklusjon og rapportering om regnskaper».
5 ISA 705 (iii) I relasjon til tilleggsopplysninger, er fundamentale for brukernes forståelse av regnskapet. Modifisert konklusjon En konklusjon med forbehold, en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet. Krav Omstendigheter hvor en modifikasjon i revisors konklusjon er påkrevd 6. Revisor skal modifisere konklusjonen i revisjonsberetningen når: Revisor, på bakgrunn av innhentet revisjonsbevis, konkluderer med at regnskapet totalt sett inneholder vesentlig feilfinformasjon; eller (Jf. punkt A2 A7) Revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å kunne konkludere med at regnskapet totalt sett ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. (Jf. punkt A8 A12) Fastsettelse av typen modifikasjon i revisors konklusjon Konklusjon med forbehold 7. Revisor skal avgi en konklusjon med forbehold når: Negativ konklusjon Revisor, etter å ha innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, konkluderer med at feilinformasjon, enkeltvis eller samlet, er vesentlig, men ikke gjennomgripende for regnskapet; eller Revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for å underbygge konklusjonen, men revisor konkluderer med at den mulige virkningen på regnskapet av eventuell uavdekket feilinformasjon kan være vesentlig, men ikke gjennomgripende. 8. Revisor skal avgi en negativ konklusjon når revisor, etter å ha innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, konkluderer med at feilinformasjon, enkeltvis eller samlet, er både vesentlig og gjennomgripende for regnskapet. Konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet 9. Revisor skal avgi en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet når revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for å underbygge konklusjonen, og revisor konkluderer med at den mulige virkningen på regnskapet av eventuell uavdekket feilinformasjon kan være både vesentlig og gjennomgripende. 10. Revisor skal avgi en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet når revisor, i de ekstremt sjeldne tilfellene der det foreligger flere usikre forhold, konkluderer med at det til tross for at det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for hver av de individuelle usikre forholdene, ikke er mulig å utforme en konklusjon om regnskapet som følge av den mulige interaksjonen mellom de usikre forholdene og deres mulige kumulative virkning på regnskapet.
6 ISA 705 Konsekvens av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som følge av en begrensning pålagt av ledelsen etter at revisor har akseptert oppdraget 11. Dersom revisor etter å ha akseptert oppdraget blir oppmerksom på at ledelsen har pålagt en begrensning av innholdet av revisjonen som etter revisors vurdering sannsynligvis vil føre til at revisor må avgi en konklusjon med forbehold eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, skal revisor be ledelsen om å fjerne begrensningen. 12. Dersom ledelsen nekter å fjerne begrensningen nevnt i punkt 11, skal revisor kommunisere forholdet til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, med mindre alle som har overordnet ansvar for styring og kontroll, er involvert i ledelsen av enheten, 2 og fastslå hvorvidt det er mulig å gjennomføre alternative handlinger for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. 13. Dersom revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor fastslå konsekvensene som følger: Dersom revisor konkluderer med at den mulige virkningen på regnskapet av eventuell uavdekket feilinformasjon kan være vesentlig, men ikke gjennomgripende, skal revisor avgi en konklusjon med forbehold; eller Dersom revisor konkluderer med at den mulige virkningen på regnskapet av eventuell uavdekket feilinformasjon kan være både vesentlig og gjennomgripende, og at et forbehold i konklusjonen ikke vil være i stand til å kommunisere hvor alvorlig situasjonen er, skal revisor: (Jf. punkt A13 A14) (i) Trekke seg fra oppdraget, når dette er praktisk gjennomførbart og mulig etter gjeldende lov eller forskrift; eller (ii) Dersom det ikke er praktisk gjennomførbart eller mulig for revisor å trekke seg fra oppdraget før revisjonsberetningen avgis, avgi en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet. 14. Dersom revisor trekker seg fra oppdraget som nevnt i punkt 13(i), skal revisor før revisor trekker seg fra oppdraget kommunisere til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll eventuelle forhold vedrørende feilinformasjon identifisert under revisjonen som ville ha ført til en modifikasjon i konklusjonen. (Jf. punkt A15) Andre vurderinger relatert til en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet 15. Når revisor anser det nødvendig å avgi en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet totalt sett, skal ikke revisjonsberetningen også inneholde en ikkemodifisert konklusjon med henvisning til det samme rammeverket for finansiell rapportering om en del av et regnskap eller et eller flere konkrete elementer, kontoer eller poster i et regnskap. Å tilføye en slik ikke-modifisert konklusjon i samme beretning 3 under disse omstendighetene ville ha motsagt revisors negative konklusjon eller konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet totalt sett. (Jf. punkt A16) 2 3 ISA 260 «Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll» punkt 13. ISA 805 «Særlige hensyn ved revisjon av separate regnskapsoppstillinger og spesifikke elementer, kontoer eller poster i en regnskapsoppstilling» omhandler omstendigheter hvor revisor blir engasjert for å avgi en separat konklusjon om et eller flere spesifikke elementer, kontoer eller poster i et regnskap.
7 ISA 705 Form på og innhold i revisjonsberetningen når konklusjonen er modifisert Avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen 16. Når revisor modifiserer konklusjonen om regnskapet, skal revisor, i tillegg til de spesifikke elementene påkrevd i ISA 700, inkludere et avsnitt i revisjonsberetningen som gir en beskrivelse av forholdet som har ført til modifikasjonen. Revisor skal plassere dette avsnittet umiddelbart før konklusjonsavsnittet i revisjonsberetningen og bruke overskriften «Grunnlaget for forbeholdet i konklusjonen», «Grunnlaget for den negative konklusjonen» eller «Grunnlaget for konklusjonen om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet», avhengig av omstendighetene. (Jf. punkt A17) 17. Dersom det er vesentlig feilinformasjon i regnskapet som er knyttet til spesifikke beløp i regnskapet (herunder kvantitative opplysninger), skal revisor tilføye i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen en beskrivelse og en kvantifisering av den økonomiske virkningen av feilinformasjon, med mindre det ikke er praktisk gjennomførbart. Dersom det ikke er praktisk gjennomførbart å kvantifisere den økonomiske virkningen, skal revisor angi dette i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen. (Jf. punkt A18) 18. Dersom det er vesentlig feilinformasjon i regnskapet som er knyttet til beskrivende tilleggsopplysninger, skal revisor tilføye i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen en forklaring på hvordan tilleggsopplysningene er feil. 19. Dersom det er vesentlig feilinformasjon i regnskapet som er knyttet til manglende opplysning om forhold det skulle ha vært opplyst om, skal revisor: (c) Diskutere den manglende opplysningen med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll; Beskrive typen manglende opplysninger i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen; og Med mindre det er forbudt ved lov eller forskrift, inkludere de manglende opplysningene, forutsatt at det er praktisk gjennomførbart å gjøre det og at revisor har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for de manglende opplysningene. (Jf. punkt A19) 20. Dersom modifikasjonen er et resultat av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor inkludere årsakene til den manglende muligheten i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen. 21. Selv om revisor har avgitt en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, skal revisor beskrive i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen årsakene til eventuelle andre forhold som revisor kjenner til, som ville ha ført til en modifikasjon i konklusjonen, og virkningen av dette. (Jf. punkt A20) Konklusjonsavsnitt 22. Når revisor modifiserer revisjonsberetningen, skal revisor bruke overskriften «Konklusjon med forbehold», «Negativ konklusjon» eller «Konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet» på konklusjonsavsnittet. (Jf. punkt A21, A23 A24) 23. Når revisor avgir en konklusjon med forbehold som følge av vesentlig feilinformasjon i regnskapet, skal revisor angi i konklusjonsavsnittet at med unntak av virkningen av forholdet eller forholdene beskrevet i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen med forbehold», er det revisors mening at: Regnskapet i det alt vesentlige gir et rettvisende bilde (eller en dekkende fremstilling) i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ved rapportering i samsvar med et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde; eller
8 ISA 705 Regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ved rapportering i samsvar med et regelbasert rammeverk. 24. Når modifikasjonen oppstår som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor bruke den tilsvarende ordlyden «med unntak av den mulige virkningen av forholdet eller forholdene...» for den modifiserte konklusjonen. (Jf. punkt A22) 25. Når revisor avgir en negativ konklusjon, skal revisor i konklusjonsavsnittet angi at på grunn av betydningen av forholdet eller forholdene som er omtalt i avsnittet «Grunnlaget for den negative konklusjonen», er det revisors mening at: Regnskapet ikke gir et rettvisende bilde (eller en dekkende fremstilling) i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ved rapportering i samsvar med et rammeverk utformet for å gi et rettvisende bilde; eller Regnskapet i det alt vesentlige ikke er utarbeidet i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering ved rapportering i samsvar med et regelbasert rammeverk. 26. Når revisor avgir en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor angi i konklusjonsavsnittet at: revisor, på grunn av betydningen av forholdet eller forholdene beskrevet i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet», ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som grunnlag for en konklusjon, og følgelig at revisor ikke avgir noen konklusjon om regnskapet. Beskrivelse av revisors oppgaver og plikter når revisor avgir en konklusjon med forbehold eller en negativ konklusjon 27. Når revisor avgir en konklusjon med forbehold eller en negativ konklusjon, skal revisor korrigere beskrivelsen av revisors oppgaver og plikter for å angi at revisor mener at revisjonsbeviset som revisor har innhentet, er tilstrekkelig og hensiktsmessig for å danne grunnlag for revisors modifiserte konklusjon. Beskrivelse av revisors oppgaver og plikter når revisor konkluderer med at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet 28. Når revisor konkluderer med at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor korrigere innledningsavsnittet i revisjonsberetningen for å angi at revisor ble valgt til å revidere regnskapet. Revisor skal også korrigere beskrivelsen av revisors oppgaver og plikter og beskrivelsen av omfanget av revisjonen for å angi kun det følgende: «Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om regnskapet på bakgrunn av vår revisjon i samsvar med revisjonsstandardene. På grunn av forholdet eller forholdene beskrevet i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet», har vi imidlertid ikke vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som grunnlag for en konklusjon.»
9 ISA 705 Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll 29. Når revisor forventer at konklusjonen i revisjonsberetningen må modifiseres, skal revisor kommunisere omstendighetene som har ført til den forventede modifikasjonen og modifikasjonens foreslåtte ordlyd til dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll. (Jf. punkt A25) Veiledning og utfyllende forklaringer Typer modifiserte konklusjoner (Jf. punkt 2) *** A1. Tabellen nedenfor illustrerer hvordan revisors skjønnsmessige vurdering av typen forhold som ligger til grunn for modifikasjonen, og omfanget av dets virkning eller mulige virkning på regnskapet, påvirker typen konklusjon som skal avgis.
10 ISA 705 Revisors skjønnsmessige vurdering av om virkningen eller den mulige virkningen på regnskapet er gjennomgripende Typen forhold som ligger til grunn for modifikasjonen Regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon Manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis Vesentlig, men ikke gjennomgripende Konklusjon med forbehold Konklusjon med forbehold Vesentlig og gjennomgripende Negativ konklusjon Konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet Typen vesentlig feilinformasjon (Jf. punkt 6) A2. ISA 700 krever at revisor, for å kunne danne seg en mening om regnskapet, trekker en konklusjon om hvorvidt det er oppnådd betryggende sikkerhet for at regnskapet totalt sett ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. 4 Denne konklusjonen tar i betraktning revisors vurdering av virkningen av eventuell ikke-korrigert feilinformasjon på regnskapet i samsvar med ISA 450. 5 A3. ISA 450 definerer feilinformasjon som en forskjell mellom beløpet, klassifiseringen, presentasjonen eller opplysningene knyttet til en regnskapspost, og beløpet, klassifiseringen, presentasjonen eller opplysningene som kreves for at posten skal være i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering. Følgelig kan det oppstå vesentlig feilinformasjon i regnskapet i forhold til: (c) Hensiktsmessigheten ved de valgte regnskapspolicyene; Anvendelsen av de valgte regnskapspolicyene; eller Hensiktsmessigheten eller adekvans ved tilleggsopplysninger i regnskapet. Hensiktsmessigheten ved de valgte regnskapspolicyene A4. Når det gjelder hensiktsmessigheten ved de regnskapspolicyene ledelsen har valgt, kan det oppstå vesentlig feilinformasjon i regnskapet når: De valgte regnskapspolicyene ikke er i overensstemmelse med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering; eller Regnskapet, herunder notene, ikke fremstiller de underliggende transaksjonene og hendelsene på en måte som gir et rettvisende bilde. A5. Rammeverk for finansiell rapportering inneholder ofte krav til redegjørelse for, og opplysning om, endringer i regnskapspolicyer. Når enheten har endret regnskapspolicyer av betydning, kan det oppstå vesentlig feilinformasjon i regnskapet når enheten ikke har oppfylt disse kravene. Anvendelsen av de valgte regnskapspolicyene A6. Når det gjelder anvendelsen av de valgte regnskapspolicyene, kan det oppstå vesentlig feilinformasjon i regnskapet: 4 5 ISA 700 punkt 11. ISA 450 «Vurdering av feilinformasjon identifisert under revisjonen» punkt 11
11 ISA 705 Når ledelsen ikke har anvendt de valgte regnskapspolicyene i overensstemmelse med rammeverket for finansiell rapportering, herunder når ledelsen ikke har anvendt de valgte regnskapspolicyene på samme måte mellom perioder eller i forhold til lignende transaksjoner og hendelser (ensartet anvendelse); eller På grunn av måten de valgte regnskapspolicyene er anvendt på (som for eksempel en utilsiktet feil ved anvendelsen). Hensiktsmessigheten ved eller adekvansen til tilleggsopplysninger i regnskapet A7. Når det gjelder hensiktsmessigheten ved eller adekvansen til tilleggsopplysninger i regnskapet, kan det oppstå vesentlig feilinformasjon i regnskapet når: (c) Regnskapet ikke inneholder alle tilleggsopplysningene som er pålagt av det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering; Tilleggsopplysningene i regnskapet ikke er presentert i samsvar med det gjeldende rammeverket for finansiell rapportering; eller Regnskapet inneholder ikke de nødvendige tilleggsopplysningene for å gi et rettvisende bilde. Typen manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis (Jf. punkt 6) A8. Revisors manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis (også referert til som en begrensning av revisjonens innhold) kan oppstå som følge av: (c) Omstendigheter som ligger utenfor enhetens kontroll; Omstendigheter knyttet til typen eller tidspunktet for revisjonsarbeidet; eller Begrensninger pålagt av ledelsen. A9. Manglende mulighet til å gjennomføre en bestemt handling utgjør ikke en begrensning av revisjonens innhold dersom revisor er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis ved å gjennomføre alternative handlinger. Dersom dette ikke er mulig, gjelder kravene i punkt 7 og 10. Begrensninger pålagt av ledelsen kan ha andre konsekvenser for revisjonen, for eksempel for revisors vurdering av mislighetsrisikoer og av om revisor vil fortsette oppdraget. A10. Eksempler på omstendigheter som ligger utenfor enhetens kontroll kan være når: Enhetens registrerte regnskapsopplysninger er blitt ødelagt. De registrerte regnskapsmateriale om en vesentlig konsernenhet er blitt beslaglagt på ubestemt tid av myndighetene. A11. Eksempler på omstendigheter knyttet til typen eller tidspunktet for revisjonsarbeidet kan være når: Enheten er pålagt å bruke egenkapitalmetoden ved regnskapsføring av en tilknyttet enhet, og revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for sistnevntes økonomiske informasjon til å kunne evaluere hvorvidt egenkapitalmetoden er blitt anvendt på en tilfredsstillende måte. Tidspunktet for revisors utnevnelse er slik at revisor ikke er i stand til å observere den fysiske varetellingen. Revisor fastsetter at gjennomføring av substanshandlinger alene ikke er tilstrekkelig, men enhetens kontroller er ikke effektive.
12 ISA 705 A12. Eksempler på manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som følge av en begrensning av revisjonens innhold pålagt av ledelsen kan være når: Ledelsen hindrer revisor i å observere varetellingen. Ledelsen hindrer revisor i å be om ekstern bekreftelse på bestemte kontosaldoer. Konsekvens av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som følge av en begrensning pålagt av ledelsen etter at revisor har akseptert oppdraget (Jf. punkt 13 14) A13. Hvorvidt det lar seg gjøre å trekke seg fra revisjonen, kan avhenge av hvor langt arbeidet er kommet på tidspunktet hvor ledelsen pålegger en begrensning av revisjonens innhold. Dersom revisor mer eller mindre har fullført revisjonen, kan revisor bestemme seg for å fullføre revisjonen i den grad det er mulig, avgi en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, og forklare begrensningen i revisjonens innhold i avsnittet «Grunnlaget for konklusjonen om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet», før revisor trekker seg fra oppdraget. A14. I noen tilfeller er det ikke mulig for revisor å trekke seg fra oppdraget dersom revisor er pålagt ved lov eller forskrift å fortsette revisjonsoppdraget. Dette kan være tilfellet for en revisor som er utnevnt til å revidere regnskapet til enheter i offentlig sektor. Det kan også være tilfellet i jurisdiksjoner hvor revisor er utnevnt til å revidere et regnskap som dekker en bestemt periode, eller er utnevnt for en bestemt periode uten mulighet til å trekke seg før revisjonen av det aktuelle regnskapet er fullført eller før slutten av den aktuelle perioden. Revisor kan også finne det nødvendig å tilføye et avsnitt om andre forhold i revisjonsberetningen. 6 A15. Når revisor konkluderer med at det er nødvendig å trekke seg fra revisjonsoppdraget fordi det foreligger en begrensning av revisjonens innhold, kan det foreligge et profesjonelt, lovmessig eller regulatorisk krav om at revisor må kommunisere forhold knyttet til at revisor trekker seg fra oppdraget til regulatoriske myndigheter eller enhetens eiere. Andre betraktninger knyttet til en negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet (Jf. punkt 15) A16. Det følgende er eksempler på rapporteringsomstendigheter som ikke vil være uforenlig med revisors negative konklusjon eller konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet: Det å gi uttrykk for en ikke-modifisert konklusjon om regnskap som er utarbeidet i samsvar med et gitt rammeverk for finansiell rapportering og, i samme beretning, gi uttrykk for en negativ konklusjon om samme regnskap i samsvar med et annet rammeverk for finansiell rapportering. 7 Det å gi uttrykk for en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om driftsresultatet, og kontantstrømmer, der det er relevant, og en ikke-modifisert konklusjon om den økonomiske stillingen (se ISA 510 (omredigert)). 8 I dette tilfellet har ikke revisor gitt uttrykk for en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet totalt sett. 6 7 8 ISA 706 «Presiseringsavsnitt og avsnitt om «andre forhold» i den uavhengige revisors beretning» punkt A5. Se punkt A32 i ISA 700 for å få en beskrivelse av denne omstendigheten. ISA 510 «Nye revisjonsoppdrag inngående balanse» punkt 10.
13 ISA 705 Form på og innhold i revisjonsberetningen når konklusjonen er modifisert Avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen (Jf. punkt 16 17, 19, 21) A17. Konsistens i revisjonsberetningen bidrar til å øke brukernes forståelse og til å identifisere uvanlige omstendigheter når de oppstår. Følgelig er det, selv om ensartethet i ordlyden i en modifisert konklusjon og i beskrivelsen av grunnlaget for modifikasjonen ikke nødvendigvis er mulig, ønskelig med konsistens både i formen på og innholdet i revisjonsberetningen. A18. Et eksempel på de økonomiske effektene av vesentlig feilinformasjon som revisor kan beskrive i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen i revisjonsberetningen, er kvantifiseringen av virkningen på skattekostnad, resultat før skatt, årsresultat og egenkapital dersom varelageret er overvurdert. A19. Opplysning om manglende informasjon i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen vil ikke være praktisk gjennomførbart dersom: Opplysningene ikke har vært utarbeidet av ledelsen, eller opplysningene på annet vis ikke er lett tilgjengelige for revisor; eller Opplysningene etter revisors skjønn ville ha vært urimelig voluminøse i forhold til revisjonsberetningen. A20. En negativ konklusjon eller en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om et bestemt forhold beskrevet i avsnittet om grunnlaget for modifikasjonen, rettferdiggjør ikke utelatelsen av en beskrivelse av andre identifiserte forhold som ellers ville ha ført til en modifikasjon i konklusjonen i revisjonsberetningen. I slike tilfeller kan opplysning om slike andre forhold som revisor kjenner til, være relevant for brukerne av regnskapet. Konklusjonsavsnitt (Jf. punkt 22 23) A21. Tilføyelse av denne avsnittsoverskriften gjør det tydelig for brukeren at revisors konklusjon er modifisert og angir typen modifikasjon. A22. Når revisor gir uttrykk for en konklusjon med forbehold, vil det ikke være hensiktsmessige å bruke begreper som «med den foregående forklaringen» eller «forutsatt at» i konklusjonsavsnittet, ettersom disse ikke vil være tilstrekkelig tydelige eller virkningsfulle. Eksempler på revisjonsberetninger A23. Eksempel 1 og 2 i vedlegget inneholder revisjonsberetninger med henholdsvis en konklusjon med forhold og en negativ konklusjon, ettersom regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon. A24. Eksempel 3 i vedlegget inneholder en revisjonsberetning med en konklusjon med forbehold, ettersom revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. Eksempel 4 inneholder en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for et enkelt element i regnskapet. Eksempel 5 inneholder en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av manglende mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for flere elementer i regnskapet. I de to sistnevnte tilfellene er den mulige virkningen på regnskapet av den manglende muligheten både vesentlig og gjennomgripende. Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll (Jf. punkt 28) A25. Kommunikasjon av omstendighetene som har ført til en forventet modifikasjon i revisors konklusjon og modifikasjonens foreslåtte ordlyd til dem som har overordnet styring og kontroll, gjør det mulig for:
14 ISA 705 (c) Revisor å varsle dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll om den eller de tiltenkte modifikasjonene og årsakene (eller omstendighetene) til modifikasjonene; Revisor å forsøke å oppnå enighet med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll om de faktiske kjensgjerningene rundt forholdet eller forholdene som ligger til grunn for den eller de forventede modifikasjonene, eller for å bekrefte forhold det er uenighet om med ledelsen som sådan; og Dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll å gi revisor, der det er relevant, ytterligere informasjon om og forklaringer av forholdet eller forholdene som ligger til grunn for den eller de forventede modifikasjonene.
15 ISA 705 Eksempler på revisjonsberetninger med modifikasjoner i konklusjonen Vedlegg (Jf. punkt A23 24) Eksempel 1: En revisjonsberetning som inneholder en konklusjon med forbehold som følge av vesentlig feilinformasjon i regnskapet. Eksempel 2: En revisjonsberetning som inneholder en negativ konklusjon som følge av vesentlig feilinformasjon i regnskapet. Eksempel 3: En revisjonsberetning som inneholder en konklusjon med forbehold som følge av at revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. Eksempel 4: En revisjonsberetning som inneholder en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av at revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for et enkelt element i regnskapet. Eksempel 5: En revisjonsberetning som inneholder en konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av at revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for flere elementer i regnskapet.
16 ISA 705 Eksempel 1: Omstendighetene omfatter følgende: Revisjon av et fullstendig regnskap med generelt formål utarbeidet av enhetens ledelse i samsvar med International Financial Reporting Standards. Vilkårene for revisjonsoppdraget reflekterer beskrivelsen av ledelsens ansvar for regnskapet i ISA 210. 1 Informasjonen om varelager er feil. Feilinformasjonen anses å være vesentlig, men ikke gjennomgripende for regnskapet. I tillegg til revisjonen av regnskapet har revisor andre rapporteringsoppgaver pålagt i lokal lovgivning. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 2 Vi har revidert det vedlagte regnskapet for ABC AS som består av balanse per 31. desember 20X1, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 3 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, 4 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om dette regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og utfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et 1 2 3 4 ISA 210 «Inngåelse av avtale om vilkårene for revisjonsoppdraget». Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir et rettvisende bilde, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.»
17 ISA 705 regnskap som gir en dekkende fremstilling, 5 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll. 6 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapspolicyene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår konklusjon med forbehold. Grunnlag for konklusjon med forbehold Selskapets varelager er regnskapsført til xxx i balansen. Selskapet har ikke regnskapsført varelageret til det laveste av historisk kost eller netto realisasjonsverdi men har regnskapsført det utelukkende til kostpris, noe som utgjør et avvik fra International Financial Reporting Standards. Selskapets regnskapsmateriale indikerer at dersom varelageret hadde vært regnskapsført til det laveste av historisk kost og netto realisasjonsverdi ville det har vært nødvendig å skrive ned varelageret med beløp xxx. Følgelig ville varekostnaden ha økt med xxx, og skattekostnad, årsresultat og egenkapital ville ha vært redusert med henholdsvis xxx, xxx og xxx. Konklusjon med forbehold Etter vår mening gir regnskapet, med unntak av virkningen av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlag for konklusjon med forbehold», i det alt vesentlige en dekkende fremstilling (eller «et rettvisende bilde») av den finansielle stillingen til ABC AS per 31. desember 20X1, og av selskapets resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards. Uttalelser om øvrige lovmessige og regulatoriske krav [Formen på og innholdet i dette avsnittet i revisjonsberetningen vil variere avhengig av hvilke øvrige rapporteringsoppgaver revisor har.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] 5 6 I tilfellet i fotnote 12 kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et konsolidert regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.» I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». I tilfellet i fotnote 12 kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».
18 ISA 705 Eksempel 2: Omstendighetene omfatter følgende: Revisjon av et konsolidert regnskap med generelt formål utarbeidet av ledelsen av morselskapet i samsvar med International Financial Reporting Standards. Vilkårene for revisjonsoppdraget reflekterer beskrivelsen av ledelsens ansvar for regnskapet i ISA 210. Regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon som følge av manglende konsolidering av et datterselskap. Den vesentlige feilinformasjonen anses å være gjennomgripende for regnskapet. Virkningen av feilinformasjonen på regnskapet er ikke fastslått fordi det ikke er praktisk gjennomførbart. I tillegg til revisjonen av det konsoliderte regnskapet har revisor andre rapporteringsoppgaver pålagt i lokal lovgivning. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om det konsoliderte regnskapet 7 Vi har revidert det vedlagte konsoliderte regnskapet for ABC ASA og dets datterselskaper, som består av konsolidert balanse per 31. desember 20X1, konsolidert resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av anvendte regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 8 ansvar for det konsoliderte regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av det konsoliderte regnskapet og for at det gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, 9 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et konsolidert regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om det konsoliderte regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og utfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at det konsoliderte regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i det konsoliderte regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at det konsoliderte regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes 7 8 9 Undertittelen «Uttalelse om det konsoliderte regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir et rettvisende bilde, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av et konsolidert regnskap som gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.»
19 ISA 705 misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et konsolidert regnskap som gir en dekkende fremstilling, 10 med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av selskapets interne kontroll. 11 En revisjon omfatter også en vurdering av om de anvendte regnskapsprinsippene er hensiktsmessige og om regnskapsestimatene utarbeidet av ledelsen er rimelige, samt en vurdering av den generelle presentasjonen av det konsoliderte regnskapet. Etter vår oppfatning er innhentet revisjonsbevis tilstrekkelig og hensiktsmessig som grunnlag for vår negative konklusjon. Grunnlag for negativ konklusjon Selskapet har ikke konsolidert regnskapet til datterselskap XYZ AS som det ervervet i 20X1, fordi det ennå ikke har vært i stand til å verifisere de virkelige verdiene av noen av datterselskapets vesentlige eiendeler og forpliktelser på datoen for ervervelsen, som forklart i note X. Denne investeringen er derfor regnskapsført til historisk kost. I henhold til International Financial Reporting Standards skulle datterselskapet ha vært konsolidert fordi det kontrolleres av selskapet. Hadde XYZ vært konsolidert, ville mange elementer i det vedlagte regnskapet vært vesentlig påvirket. Virkningen av den manglende konsolideringen på regnskapet er ikke fastslått. Negativ konklusjon Etter vår mening gir det konsoliderte regnskapet, på grunn av betydningen av forholdet som er omtalt i avsnittet «Grunnlag for negativ konklusjon», ikke en dekkende fremstilling (eller «et rettvisende bilde») av den finansielle stillingen til ABC AS og dets datterselskaper per 31. desember 20X1, og av deres resultater og kontantstrømmer for det avsluttede regnskapsåret i samsvar med International Financial Reporting Standards. Uttalelser om øvrige lovmessige og regulatoriske krav [Formen på og innholdet i dette avsnittet i revisjonsberetningen vil variere avhengig av hvilke øvrige rapporteringsoppgaver revisor har.] [Revisors underskrift] [Dato for revisjonsberetningen] [Revisors adresse] 10 11 I tilfellet i fotnote 17 kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et konsolidert regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene, men ikke for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av enhetens interne kontroll.» I tilfeller der revisor også er ansvarlig for å gi uttrykk for en mening om effektiviteten av intern kontroll i forbindelse med revisjonen av regnskapet, må denne setningen formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering vurderer revisor den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir en dekkende fremstilling, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene». Når det gjelder fotnote 17, kan dette formuleres slik: «Ved en slik risikovurdering vurderer revisor den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et regnskap som gir et rettvisende bilde, med det formål å utforme revisjonshandlinger som er hensiktsmessige etter omstendighetene».
20 ISA 705 Eksempel 3: Omstendighetene omfatter følgende: Revisjon av et fullstendig regnskap med generelt formål utarbeidet av enhetens ledelse i samsvar med International Financial Reporting Standards. Vilkårene for revisjonsoppdraget reflekterer beskrivelsen av ledelsens ansvar for regnskapet i ISA 210. Revisor har ikke hatt mulighet til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for en investering i et utenlandsk tilknyttet selskap. Den mulige virkningen av at revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis anses å være vesentlig, men ikke gjennomgripende for regnskapet. I tillegg til revisjonen av regnskapet har revisor andre rapporteringsoppgaver pålagt i lokal lovgivning. UAVHENGIG REVISORS BERETNING [Relevant adressat] Uttalelse om regnskapet 12 Vi har revidert det vedlagte regnskapet for ABC AS som består av balanse per 31. desember 20X1, resultatregnskap, oppstilling over endringer i egenkapital og kontantstrømoppstilling for det avsluttede regnskapsåret, og et sammendrag av viktige regnskapspolicyer og andre noteopplysninger. Ledelsens 13 ansvar for regnskapet Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir en dekkende fremstilling i samsvar med International Financial Reporting Standards, 14 og for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller feil. Revisors oppgaver og plikter Vår oppgave er å gi uttrykk for en mening om dette regnskapet på bakgrunn av vår revisjon. Vi har gjennomført revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene. Disse standardene krever at vi etterlever etiske krav og planlegger og utfører revisjonen for å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. En revisjon innebærer utførelse av handlinger for å innhente revisjonsbevis for beløpene og opplysningene i regnskapet. De valgte handlingene avhenger av revisors skjønn, herunder vurderingen av risikoene for at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon, enten det skyldes misligheter eller feil. Ved en slik risikovurdering tar revisor hensyn til den interne kontrollen som er relevant for enhetens utarbeidelse av et 12 13 14 Undertittelen «Uttalelse om regnskapet» er unødvendig når den andre undertittelen «Uttalelse om øvrige lovmessige og regulatoriske krav» ikke anvendes. Eller et annet begrep som er hensiktsmessig innenfor rammen av det juridiske rammeverket i den aktuelle jurisdiksjonen. Når ledelsens ansvar er å utarbeide et regnskap som gir et rettvisende bilde, kan dette formuleres slik: «Ledelsen er ansvarlig for utarbeidelsen av regnskapet og for at det gir et rettvisende bilde i samsvar med International Financial Reporting Standards, og for slik.»