ISA 505 Eksterne bekreftelser

International Auditing and Assurance Standards Board ISA 505 Internasjonal revisjonsstandard ISA 505 Eksterne bekreftelser 2009

2 ISA 505 International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, New York 10017 USA This International Standard on Auditing (ISA) 505, «External Confirmations» was prepared by the International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), an independent standard-setting body within the International Federation of Accountants (IFAC). The objective of the IAASB is to serve the public interest by setting high quality auditing and assurance standards and by facilitating the convergence of international and national standards, thereby enhancing the quality and uniformity of practice throughout the world and strengthening public confidence in the global auditing and assurance profession. The original English version of this publication may be downloaded free of charge from the IFAC website: http://www.ifac.org. The approved text is published in the English language. The mission of IFAC is to serve the public interest, strengthen the worldwide accountancy profession and contribute to the development of strong international economies by establishing and promoting adherence to high quality professional standards, furthering the international convergence of such standards and speaking out on public interest issues where the profession s expertise is most relevant. Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Permission is granted to make copies of this work provided that such copies are for use in academic classrooms or for personal use and are not sold or disseminated and provided that each copy bears the following credit line: «Copyright April 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Used with permission of IFAC. Contact permissions@ifac.org for permission to reproduce, store or transmit this document.» Otherwise, written permission from IFAC is required to reproduce, store or transmit, or to make other similar uses of, this document, except as permitted by law. Contact permissions@ifac.org. ISBN: 978-1-934779-97-2 *** Internasjonal revisjonsstandard 505 Eksterne bekreftelser er opprinnelig utgitt på engelsk av the International Auditing and Assurance Standards Board i the International Federation of Accountants (IFAC) i April 2009, og oversatt til norsk og utgitt av Den norske Revisorforening i April 2010, med tillatelse fra IFAC. IFAC har vurdert oversettelsesprosedyren, og oversettelsen er gjort i samsvar med Policy Statement Policy for Translating and Reproducing Standards Issued by IFAC. Den godkjente teksten til de internasjonale standardene for revisjon og kvalitetskontroll er den som er utgitt på engelsk av IFAC. Engelsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 505 Eksterne bekreftelser 2009 the International Federation of Accountants (IFAC). Norsk utgave av internasjonal revisjonsstandard 505 Eksterne bekreftelser 2010 the International Federation of Accountants (IFAC). Originalens tittel: International Standard on Auditing (ISA) 505, «External Confirmations».

3 ISA 505 INTERNASJONAL REVISJONSSTANDARD 505 EKSTERNE BEKREFTELSER (Gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere.) INNHOLD Punkt Innledning Denne ISA-ens virkeområde... 1 Eksterne bekreftelser for å innhente revisjonsbevis... 2 3 Ikrafttredelsesdato... 4 Mål... 5 Definisjoner... 6 Krav Eksterne bekreftelser... 7 Når ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende anmodning om bekreftelse... 8 9 Resultater av eksterne bekreftelser... 10 14 Negative bekreftelser... 15 Evaluering av innhentet bevis... 16 Veiledning og utfyllende forklaringer Eksterne bekreftelser... A1 A7 Når ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende anmodning om bekreftelse... A8 A10 Resultater av eksterne bekreftelser... A11 A22 Negative bekreftelser... A23 Evaluering av innhentet bevis... A24 A25 Internasjonal revisjonsstandard (ISA) 505 «Eksterne bekreftelser», må leses i sammenheng med ISA 200 «Overordnede mål for den uavhengige revisor og gjennomføringen av en revisjon i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene».

4 ISA 505 Innledning Denne ISA-ens virkeområde 1. Denne internasjonale revisjonsstandarden (ISA-en) omhandler revisors bruk av eksterne bekreftelser for å innhente revisjonsbevis i samsvar med kravene i ISA 330 1 og ISA 500. 2 Den omhandler ikke forespørsler vedrørende rettstvister og krav som er behandlet i ISA 501. 3 Eksterne bekreftelser for å innhente revisjonsbevis 2. ISA 500 angir at påliteligheten av revisjonsbevis påvirkes av dets kilde og type, og avhenger av de individuelle omstendighetene rundt innhentingen. 4 Nevnte ISA inneholder også følgende generaliseringer som gjelder for revisjonsbevis: 5 Revisjonsbevis er mer pålitelig når det innhentes fra uavhengige kilder utenfor enheten. Revisjonsbevis som innhentes direkte av revisor, er mer pålitelig enn revisjonsbevis som innhentes indirekte eller gjennom følgeslutninger. Revisjonsbevis er mer pålitelig når det foreligger skriftlig, det være seg på papir, elektronisk eller et annet medium. Avhengig av omstendighetene ved revisjonen kan revisjonsbevis i form av eksterne bekreftelser som mottas direkte av revisor fra bekreftende parter, følgelig være mer pålitelig enn bevis som genereres internt av enheten. Hensikten med denne ISA-en er å hjelpe revisor med utformingen og gjennomføringen av eksterne bekreftelser for å innhente relevant og pålitelig revisjonsbevis. 3. Andre ISA-er erkjenner viktigheten av eksterne bekreftelser som revisjonsbevis, for eksempel: ISA 330 diskuterer revisors oppgaver med og plikter til å utforme og iverksette overordnede handlinger for å håndtere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på regnskapsnivå, og til å utforme og utføre videre revisjonshandlinger hvis type, tidspunkt og omfang er basert på, og tilpasset, de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå. 6 I tillegg krever ISA 330 at revisor, uten hensyn til de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon, utformer og utfører substanshandlinger for hver vesentlig transaksjonsklasse, kontosaldo og tilleggsopplysning. Revisor er også pålagt å vurdere hvorvidt eksterne bekreftelser skal gjennomføres som substanshandlinger. 7 ISA 330 krever at revisor innhenter mer overbevisende revisjonsbevis jo høyere revisor vurderer risikoen. 8 I den forbindelse kan revisor øke mengden bevis eller innhente bevis som er mer relevant eller pålitelig, eller begge deler. Revisor kan for eksempel legge større vekt på å innhente bevis direkte fra tredjeparter eller på å innhente bekreftende bevis fra flere uavhengige kilder. ISA 330 angir også at rutiner for eksterne bekreftelser kan hjelpe revisor med å innhente revisjonsbevis av høy pålitelighet som revisor må ha 1 2 3 4 5 6 7 8 ISA 330 «Revisors håndtering av anslåtte risikoer». ISA 500 «Revisjonsbevis». ISA 501 «Revisjonsbevis særlige hensyn knyttet til utvalgte poster». ISA 500 punkt A5. ISA 500 punkt A31. ISA 330 punkt 5 6. ISA 330 punkt 18 19. ISA 330 punkt 7(b).

5 ISA 505 for å håndtere særskilte risikoer for vesentlig feilinformasjon, uansett om det skyldes misligheter eller feil. 9 ISA 240 angir at revisor kan utforme anmodninger om bekreftelse for å innhente ytterligere bekreftende informasjon for å håndtere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon som skyldes misligheter på påstandsnivå. 10 ISA 500 angir at bekreftende informasjon som er innhentet fra en kilde som er uavhengig av enheten, for eksempel eksterne bekreftelser, kan øke sikkerheten revisor oppnår gjennom bevis som foreligger i regnskapsmaterialet eller gjennom uttalelser fra ledelsen. 11 Ikrafttredelsesdato 4. Denne ISA-en gjelder for revisjon av regnskaper for perioder som begynner 1. januar 2010 eller senere. Mål 5. Revisors mål ved bruk av eksterne bekreftelseshandlinger er å utforme og utføre slike handlinger for å innhente relevant og pålitelig revisjonsbevis. Definisjoner 6. For ISA-enes formål har begrepene nedenfor følgende betydning: Krav (a) (b) (d) (e) Eksterne bekreftelser Ekstern bekreftelse Revisjonsbevis som er innhentet som et direkte skriftlig svar til revisor fra en tredjepart (den bekreftende part), i papirform, elektronisk eller annen form. Anmodning om positiv bekreftelse En anmodning hvor den bekreftende part svarer direkte til revisor og opplyser om den bekreftende part er enig eller uenig i informasjonen i anmodningen, eller gir den informasjonen revisor ber om. Anmodning om negativ bekreftelse En anmodning hvor den bekreftende part svarer direkte til revisor utelukkende dersom den bekreftende part er uenig i informasjonen i anmodningen. Manglende svar Når den bekreftende part unnlater å svare på, eller å svare fullstendig på, en anmodning om positiv bekreftelse, eller når en anmodning om bekreftelse returneres uåpnet. Avvik Et svar som indikerer et avvik mellom informasjonen som bes bekreftet, eller som foreligger i enhetens regnskapsmateriale, og informasjonen som gis av den bekreftende part. 7. Ved bruk av eksterne bekreftelser skal revisor ha kontroll over anmodninger om ekstern bekreftelse, og skal blant annet: 9 10 11 ISA 330 punkt A53. ISA 240 «Revisors oppgaver med og plikter til å vurdere misligheter ved revisjon av regnskaper» punkt A37. ISA 500 punkt A8 A9.

6 ISA 505 (a) Fastsette informasjonen som skal bekreftes eller oppgis; (Jf. punkt A1) (b) Velge ut en egnet bekreftende part; (Jf. punkt A2) (d) Utforme anmodningene om bekreftelse, herunder sikre at anmodninger er riktig adressert og at de innholder returopplysninger for svar som skal sendes direkte til revisor; og (Jf. punkt A3 A6) Sende ut anmodningene, herunder eventuelle oppfølgingsanmodninger, til den bekreftende part. (Jf. punkt A7) Når ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende en anmodning om bekreftelse 8. Dersom ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende en anmodning om bekreftelse, skal revisor: (a) (b) Forespørre om ledelsens begrunnelse for avslaget, og skaffe revisjonsbevis for begrunnelsens gyldighet og rimelighet; (Jf. punkt A8) Evaluere konsekvensene av ledelsens avslag for revisors vurdering av de relevante risikoene for vesentlig feilinformasjon, herunder risikoen for misligheter, og for typen, tidspunktet og omfanget av andre revisjonshandlinger; og (Jf. punkt A9) Utføre alternative revisjonshandlinger som er utformet for å innhente relevant og pålitelig revisjonsbevis. (Jf. punkt A10) 9. Dersom revisor konkluderer med at ledelsens avslag på å gi revisor tillatelse til å sende en anmodning om bekreftelse er urimelig, eller dersom revisor ikke er i stand til å innhente relevant og pålitelig revisjonsbevis gjennom alternative revisjonshandlinger, skal revisor kommunisere med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll i samsvar med ISA 260. 12 Revisor skal også fastsette konsekvensene for revisjonen og revisjonsberetningen i samsvar med ISA 705. 13 Resultater av rutiner for ekstern bekreftelse Påliteligheten av svar på anmodninger om bekreftelse 10. Dersom revisor identifiserer faktorer som gir grunn til å tvile på påliteligheten av svaret på en anmodning om bekreftelse, skal revisor innhente ytterligere revisjonsbevis for å avklare tvilsspørsmålene. (Jf. punkt A11 A16) 11. Dersom revisor fastslår at et svar på en anmodning om bekreftelse ikke er pålitelig, skal revisor evaluere konsekvensene for vurderingen av de relevante risikoene for vesentlig feilinformasjon, herunder risikoen for misligheter, og for den tilknyttede typen, tidspunktet og omfanget av andre revisjonshandlinger. (Jf. punkt A17) Manglende svar 12. Ved hvert tilfelle av manglende svar skal revisor utføre alternative revisjonshandlinger for å innhente relevant og pålitelig revisjonsbevis. (Jf. punkt A18 A19) Når et svar på en anmodning om positiv bekreftelse er nødvendig for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis 13. Dersom revisor har fastslått at et svar på en anmodning om positiv bekreftelse er nødvendig for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, vil ikke alternative revisjonshandlinger kunne gi revisor det nødvendige revisjonsbeviset. Dersom revisor ikke mottar slik bekreftelse, skal 12 13 ISA 260 «Kommunikasjon med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll» punkt 16. ISA 705 «Modifikasjoner i konklusjonen i den uavhengige revisors beretning».

7 ISA 505 Avvik revisor fastsette konsekvensene for revisjonen og revisjonsberetningen i samsvar med ISA 705. (Jf. punkt A20) 14. Revisor skal undersøke avvik for å fastsette hvorvidt de kan tyde på feilinformasjon. (Jf. punkt A21 A22) Negative bekreftelser 15. Negative bekreftelser gir mindre overbevisende revisjonsbevis enn positive bekreftelser. Revisor skal følgelig ikke bruke anmodninger om negativ bekreftelse som eneste substanshandling for å håndtere en anslått risiko for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå, med mindre alle følgende betingelser er til stede: (Jf. punkt A23) (a) (b) (d) Revisor har anslått risikoen for vesentlig feilinformasjon som lav og har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for effektiviteten av kontroller som er relevante for påstanden; Populasjonen av enheter som rutiner for negativ bekreftelse skal brukes på, omfatter et stort antall små og enhetlige kontosaldoer, transaksjoner eller forhold; Det forventes en svært lav avvikshyppighet; og Revisor er ikke kjent med omstendigheter eller forhold som kan føre til at mottakere av anmodninger om negativ bekreftelse vil ignorere slike anmodninger. Evaluering av innhentet bevis 16. Revisor skal evaluere hvorvidt resultatene av rutinene for ekstern bekreftelse gir relevant og pålitelig revisjonsbevis, eller hvorvidt det er behov for ytterligere revisjonsbevis. (Jf. punkt A24 A25) *** Veiledning og utfyllende forklaringer Rutiner for ekstern bekreftelse Fastsettelse av informasjonen som skal bekreftes eller oppgis (Jf. punkt 7(a)) A1. Rutiner for ekstern bekreftelse gjennomføres ofte for å bekrefte eller be om informasjon om kontosaldoer og deres innhold. De kan også brukes til å bekrefte avtalevilkår, kontrakter eller transaksjoner mellom en enhet og andre parter, eller til å bekrefte fraværet av visse forhold, for eksempel en «tilleggsavtale». Utvelgelse av en egnet bekreftende part (Jf. punkt 7(b)) A2. Svar på anmodninger om bekreftelse gir mer relevant og pålitelig revisjonsbevis når anmodninger om bekreftelse er sendt til en bekreftende part som revisor har grunn til å tro har kunnskap om informasjonen som skal bekreftes. En medarbeider i en finansinstitusjon som har kunnskap om transaksjonene eller ordningene som bes bekreftet, kan for eksempel være den mest egnede personen i finansinstitusjonen til å bekrefte informasjonen.

8 ISA 505 Utforming av anmodninger om bekreftelse (Jf. punkt 7) A3. Utformingen av en anmodning om bekreftelse kan ha direkte innvirkning på svarprosenten, og på påliteligheten av og typen revisjonsbevis som innhentes gjennom svarene. A4. Faktorer som vurderes ved utformingen av anmodninger om bekreftelse, omfatter: Hvilke påstander som tas opp Spesifikke identifiserte risikoer for vesentlig feilinformasjon, herunder risikoer for misligheter Oppsettet og presentasjonen av anmodningen om bekreftelse Tidligere erfaring med revisjon eller lignende oppdrag Kommunikasjonsmetode (for eksempel i papirform, elektronisk eller annen medium) Ledelsens godkjennelse eller oppmuntring til de bekreftende partene om å svare revisor. Bekreftende parter kan for eksempel bare være villige til å svare på en anmodning om bekreftelse når den inneholder ledelsens godkjennelse. Den tiltenkte bekreftende parts evne til å bekrefte eller oppgi den informasjonen revisor ber om (for eksempel individuelt fakturabeløp kontra totalsaldo). A5. En anmodning om positiv ekstern bekreftelse ber den bekreftende part om å svare revisor uansett, enten ved å angi at den bekreftende part er enig i den gitte informasjonen, eller ved å be den bekreftende part om å oppgi informasjon. Et svar på en anmodning om positiv bekreftelse forventes vanligvis å gi pålitelig revisjonsbevis. Det foreligger imidlertid en risiko for at en bekreftende part kan svare på anmodningen om bekreftelse uten å verifisere at informasjonen er riktig. Revisor kan redusere denne risikoen ved å bruke anmodninger om positiv bekreftelse som ikke angir beløpet (eller annen informasjon), og be den bekreftende part om gå fylle ut beløpet eller oppgi annen informasjon. På den annen side kan bruk av denne typen «åpen» anmodning om bekreftelse føre til en lavere svarprosent ettersom det kreves en tilleggsinnsats fra de bekreftende partenes side. A6. Fastsettelse av hvorvidt anmodninger er riktig adressert omfatter kontroll av gyldigheten av noen av eller alle adressene på anmodninger om bekreftelse før de sendes ut. Oppfølging av anmodninger om bekreftelse (Jf. punkt 7(d)) A7. Revisor kan sende en ny anmodning om bekreftelse når revisor ikke har mottatt svar på en tidligere anmodning innen rimelig tid. Revisor kan for eksempel, etter å ha verifisert nøyaktigheten av den opprinnelige adressen, sende en ny anmodning eller en oppfølgingsanmodning. Når ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende en anmodning om bekreftelse Rimeligheten av ledelsens avslag (Jf. punkt 8(a)) A8. Dersom ledelsen ikke gir revisor tillatelse til å sende en anmodning om bekreftelse, utgjør det en begrensning av revisjonsbeviset som revisor kan ønske å innhente. Revisor er derfor pålagt å forespørre om begrunnelsen for begrensningen. En vanlig begrunnelse som oppgis er eksistensen av en rettstvist eller pågående forhandling med den tiltenkte bekreftende part, hvis resultat kan påvirkes av en ubetimelig anmodning om bekreftelse. Revisor er pålagt å skaffe revisjonsbevis for gyldigheten og rimeligheten av begrunnelsen fordi det foreligger risiko for at ledelsen forsøker å nekte revisor tilgang til revisjonsbevis som kan avdekke misligheter eller feil. Konsekvenser for vurderingen av risikoer for vesentlig feilinformasjon (Jf. punkt 8(b)) A9. Revisor kan på bakgrunn av evalueringen i punkt 8(b) konkludere med at det vil være hensiktsmessig å revidere vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå

9 ISA 505 og endre de planlagte revisjonshandlingene i samsvar med ISA 315. 14 Dersom for eksempel ledelsens anmodning om ikke å bekrefte er urimelig, kan det indikere at det foreligger en mislighetsrisikofaktor som krever evaluering i samsvar med ISA 240. 15 Alternative revisjonshandlinger (Jf. punkt 8) A10. De alternative revisjonshandlingene som utføres kan være de samme som dem som utføres ved manglende svar, som angitt i punkt A18 A19 i denne ISA-en. Slike handlinger vil også ta hensyn til resultatene av revisors evaluering i punkt 8(b) i denne ISA-en. Resultater av rutiner for ekstern bekreftelse Påliteligheten av svar på anmodninger om bekreftelse (Jf. punkt 10) A11. ISA 500 angir at selv om revisjonsbevis er innhentet fra kilder utenfor enheten, kan det forekomme omstendigheter som påvirker bevisets pålitelighet. 16 Alle svar er gjenstand for en viss risiko for å bli stoppet, endret eller på annen måte bli utsatt for misligheter. En slik risiko forekommer uansett om et svar foreligger i papirform, elektronisk eller annen form. Faktorer som kan skape usikkerhet om påliteligheten av et svar, omfatter at det: Ble indirekte mottatt av revisor; eller Viste seg ikke å komme fra den opprinnelig tiltenkte bekreftende part. A12. Svar som mottas elektronisk, for eksempel via faks eller e-post, innebærer risikoer knyttet til pålitelighet fordi det kan være vanskelig å bevise respondentens opprinnelse og myndighet, og å avdekke endringer. En prosess som brukes av revisor og respondenten for å skape et sikkert miljø for svar som mottas elektronisk, kan redusere disse risikoene. Dersom revisor har forsikret seg om at en slik prosess er sikker og behørig kontrollert, styrkes påliteligheten av de relaterte svarene. En elektronisk bekreftelsesprosess kan inneholde forskjellige teknikker for validering av identiteten til en avsender av informasjon i elektronisk form, for eksempel ved bruk av kryptering, elektroniske digitale signaturer og rutiner for å verifisere nettstedets autentisitet. A13. Dersom en bekreftende part bruker en tredjepart til å koordinere og svare på anmodninger om bekreftelse, kan revisor utføre handlinger for å håndtere risikoen for at: (a) (b) Svaret ikke kommer fra riktig kilde; En respondent ikke har tillatelse til å svare; og Overføringens integritet kan ha blitt kompromittert. A14. ISA 500 pålegger revisor å ta standpunkt til hvorvidt revisor skal endre eller tilføye handlinger for å avklare tvilsspørsmål knyttet til påliteligheten av informasjon som skal brukes som revisjonsbevis. 17 Revisor kan velge å verifisere kilden og innholdet i et svar på en anmodning om bekreftelse ved å kontakte den bekreftende part. Når en bekreftende part svarer via elektronisk post, kan for eksempel revisor ringe til den bekreftende part for å fastslå hvorvidt det faktisk var den bekreftende part som sendte svaret. Når et svar er blitt returnert til revisor indirekte (for eksempel fordi den bekreftende part feilsendte den til enheten i stedet for til revisor), kan revisor be den bekreftende part om å sende et skriftlig svar direkte til revisor. 14 15 16 17 ISA 315 (revidert) «Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom forståelse av enheten og dens omgivelser» punkt 31. ISA 240 punkt 24. ISA 500 punkt A31. ISA 500 punkt 11.

10 ISA 505 A15. Et muntlig svar på en anmodning om bekreftelse oppfyller ikke alene definisjonen på en ekstern bekreftelse fordi det ikke er et direkte skriftlig svar til revisor. Når revisor har mottatt et muntlig svar på en anmodning om bekreftelse, kan imidlertid revisor, avhengig av omstendighetene, be den bekreftende part om å svare skriftlig direkte til revisor. Dersom revisor ikke mottar slikt svar, skaffer revisor annet revisjonsbevis i samsvar med punkt 12 som underbygger informasjonen i det muntlige svaret. A16. Et svar på en anmodning om bekreftelse kan inneholde formuleringer som begrenser bruken av svaret. Slike begrensninger underkjenner ikke nødvendigvis påliteligheten av svaret som revisjonsbevis. Upålitelige svar (Jf. punkt 11) A17. Når revisor konkluderer med at et svar er upålitelig, kan revisor finne det nødvendig å revurdere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå og endre planlagte revisjonshandlinger deretter, i samsvar med ISA 315. 18 Et upålitelig svar kan for eksempel indikere at det foreligger en mislighetsrisikorisikofaktor som krever evaluering i samsvar med ISA 240. 19 Manglende svar (Jf. punkt 12) A18. Eksempler på alternative revisjonshandlinger som revisor kan utføre, omfatter: Ved kundefordringer kontroll av spesifikke etterfølgende innbetalinger, fraktdokumenter og salg nær regnskapsperiodens slutt. Ved leverandørgjeld kontroll av etterfølgende kontantutbetalinger eller korrespondanse fra tredjeparter, og andre registreringer, som kvitteringer for mottatte varer. A19. Typen og omfanget av alternative revisjonshandlinger påvirkes av gjeldende konto og påstand. Manglende svar på en anmodning om bekreftelse kan indikere en tidligere uidentifisert risiko for vesentlig feilinformasjon. I slike situasjoner kan revisor finne det nødvendig å revidere den anslåtte risikoen for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå og endre planlagte revisjonshandlinger i samsvar med ISA 315. 20 For eksempel kan færre svar på anmodninger om bekreftelse enn forventet, eller flere svar enn forventet, indikere at det foreligger en tidligere uidentifisert mislighetsrisikofaktor som krever evaluering i samsvar med ISA 240. 21 Når et svar på en anmodning om positiv bekreftelse er nødvendig for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis (Jf. punkt 13) A20. Under visse omstendigheter kan revisor identifisere en anslått risiko for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå hvor det er nødvendig med et svar på en anmodning om positiv bekreftelse for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. Slike omstendigheter kan omfatte forhold hvor: Informasjonen som underbygger ledelsens påstand(er) kun er tilgjengelig utenfor enheten. Spesifikke risikofaktorer for misligheter, for eksempel risikoen for at ledelsen overstyrer kontroller, eller risikoen for fordekt samarbeid som kan involvere ansatt(e) og/eller ledelsen, hindrer revisor i å bygge på bevis fra enheten. 18 19 20 21 ISA 315 punkt 31. ISA 240 punkt 24. ISA 315 punkt 31. ISA 240 punkt 24.

11 ISA 505 Avvik (Jf. punkt 14) A21. Avvik som avdekkes i svar på anmodninger om bekreftelse kan indikere at det foreligger feilinformasjon eller mulig feilinformasjon i regnskapet. Når en feilinformasjon er identifisert, er revisor pålagt av ISA 240 å evaluere hvorvidt slik feilinformasjon indikerer at det foreligger misligheter. 22 Avvik kan gi veiledning om kvaliteten på svar fra lignende bekreftende parter eller for lignende kontoer. Avvik kan også indikere at det foreligger en mangel, eller mangler, i enhetens interne kontroll over den finansielle rapporteringen. A22. Noen avvik utgjør ikke feilinformasjon. Revisor kan for eksempel konkludere at forskjeller i svar på anmodninger om bekreftelse skyldes tidspunkt, måling eller skrivefeil i rutinene for ekstern bekreftelse. Negative bekreftelser (Jf. punkt 15) A23. Manglende mottakelse av et svar på en anmodning om negativ bekreftelse er ingen uttrykkelig indikasjon på at den tiltenkte bekreftende part har mottatt anmodningen om bekreftelse eller har verifisert nøyaktigheten av informasjonen i anmodningen. Manglende svar fra en bekreftende part på en forespørsel om negativ bekreftelse gir følgelig betydelig mindre overbevisende revisjonsbevis enn svar på en anmodning om positiv bekreftelse. Det er også mer sannsynlig at bekreftende parter svarer for å uttrykke at de er uenige i en anmodning om bekreftelse når informasjonen i anmodningen ikke er til deres fordel, enn når den er det. Det er for eksempel mer sannsynlig at innehavere av bankkontoer svarer dersom de tror at kontosaldoen er undervurdert i anmodningen om bekreftelse, enn når de tror at saldoen er overvurdert. Å sende anmodninger om negativ bekreftelse til innehavere av bankkontoer kan derfor være en nyttig handling ved vurdering av hvorvidt slike saldoer kan være undervurdert, men vil vanligvis ikke være effektivt dersom revisor ønsker å skaffe bevis for at de er overvurdert. Evaluering av innhentet bevis (Jf. punkt 16) A24. Ved evaluering av resultatene av individuelle anmodninger om ekstern bekreftelse kan revisor kategorisere resultatene som følger: (a) (b) (d) Et svar fra den egnede bekreftende part som indikerer enighet med informasjonen i anmodningen om bekreftelse, eller gir den informasjonen revisor ber om uten avvik; Et svar som anses å være upålitelig; Et manglende svar; eller Et svar som indikerer avvik. A25. Revisors evaluering kan, når den ses i sammenheng med andre revisjonshandlinger som revisor kan ha utført, hjelpe revisor med å konkludere hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis eller hvorvidt det er behov for ytterligere revisjonsbevis, som påkrevd i ISA 330. 23 22 23 ISA 240 punkt 35. ISA 330 punkt 26 27.