HØRING NOU 2017: 15 REVISORLOVEN

Transkript

1 Deloitte AS Dronning Eufemias gate 14 Postboks 221 Sentrum NO-0103 Oslo Norway Tel: Fax: Finansdepartementet v/finansmarkedsavdelingen Postboks 8008 Dep, 0030 Oslo Epost: 4. desember 2017 HØRING NOU 2017: 15 REVISORLOVEN Vi viser til Finansdepartementets høring 4. september 2017 om Revisor- og regnskapsførerlovutvalget forslag til ny lov om revisjon og revisorer NOU 2017: 15 Revisorloven. 1. Oppsummering av våre viktigste synspunkter og merknader til lovutvalgets forslag Innledningsvis vil vi gi uttrykk for vår støtte til at lovutvalget har fremlagt et forslag til ny revisorlov i nært samsvar med revisjonsdirektivet (Direktiv 2014/56/EU), heretter benevnt Direktivet, og i liten grad med særnorske tilpasninger og fortolkninger. Når det gjelder de særlige krav til revisjon av foretak av allmenn interesse som er nedfelt i EUs forordning nr. 537/2014, heretter benevnt Forordningen, gir vi sterk støtte til lovutvalgets forslag om å gi slike foretak anledning til å utvide perioden før de må velge ny revisor fra 10 til 20 år. Likeledes at lovforslaget gir revisor anledning til, innenfor de begrensinger som følger av Forordningen og generelle krav til uavhengighet, å yte visse skatterådgivningstjenester til foretak av allmenn interesse. Innretningen til lovforslaget gir etter vår mening et godt grunnlag for en utvikling av revisjonsprofesjonen i Norge som vil bidra til fortsatt tillit til foretakenes eksterne finansielle rapportering og under rammer som fremmer harmonisering over landegrensene. Et lovforslag som fremmer brukerperspektivet gjennom internasjonal harmonisering av krav til revisors uavhengighet, arbeidsoppgaver, rapportering og ansvar vil gi samfunnsmessige gevinster som eksempelvis lavere transaksjonskostnader, kvalitet i revisorbekreftet informasjon til myndigheter og grunnlag for et effektivt og forutsigbart tilsyn av revisorprofesjonen. Vi vil spesielt fremheve følgende forhold i lovforslaget: Vi støtter lovutvalgets forslag til nye uavhengighetsregler som er basert på Direktivets regler uten særnorske tillegg. I denne forbindelse vil vi spesielt fremheve viktigheten av at mindretallsforslagene om lovfestet karenstid for internrevisor ved overtagelse av revisjonsoppdrag og at revisor ikke skal kunne yte visse skatterådgivningstjenester til foretak av allmenn interesse ikke tas til følge. Vi støtter lovutvalgets forslag om at revisjonsberetningens innhold harmoniseres fullt ut med kravene i Direktivet. Vi vil fremheve viktigheten av denne harmoniseringen og at mindretallsforslagene om særnorske tilføyelser i revisjonsberetningen ikke tas til følge. Lovutvalgets flertall går inn for at det alminnelige solidaransvaret i erstatningsretten fortsatt skal gjelde for ansvarssaker mot revisor. Etter vår oppfatning tilsier preventive hensyn at revisor og revisjonsforetaket bare bør hefte for tap overfor skadelidte bare i henhold til utvist skyld og bidrag til skaden, dvs. en proporsjonal ansvarsdeling. Vi støtter mindretallets forslag. Vi vil understreke betydningen av å videreføre tittelen «statsautorisert revisor». Vi støtter utvalgets forslag om at tittelen kun kan benyttes av revisorer som i tillegg til utdannings- og praksiskrav også har oppfylt etterutdanningskravene. Utfyllende kommentarer knyttet til de ovenstående kulepunkter og andre forhold er gitt nedenfor under kommentarer til de respektive kapitlene i lovforslaget. Deloitte AS and Deloitte Advokatfirma AS are the Norwegian affiliates of Deloitte NWE LLP, a member firm of Deloitte Touche Tohmatsu Limited ("DTTL"), its network of member firms, and their related entities. DTTL and each of its member firms are legally separate and independent entities. DTTL (also referred to as "Deloitte Global") does not provide services to clients. Please see for a more detailed description of DTTL and its member firms. Registrert i Foretaksregisteret Medlemmer av Den norske Revisorforening Organisasjonsnummer: Deloitte AS

2 side 2 2. Lovens 1-2 Definisjoner I lovforslagets 1-2 fjerde ledd er det definert forskjellige former for revisorbekreftelser. Etter vår oppfatning burde begrepet revisorbekreftelser erstattes med revisorattestasjoner som er mer dekkende. Vi mener videre at det kun er behov for å regulere de former for attestasjoner som skal benyttes av andre enn oppdragsgiver. Lovforslagets -2 fjerde ledd bokstav (d) bør derfor tas ut av loven. I lovforslagets 1-2 sjette ledd bokstav (a) er foretak av allmenn interesse definert noe upresist, ved at det ikke er henvist til at det i tillegg til utstedelse av omsettelige verdipapirer kun gjelder foretak som er norske foretak. For å få en entydig definisjon bør dette tydeliggjøres i loven. 3. Lovens kapittel 2 - Revisjonsplikt Av lovforslagets 2-1 fremgår det at alle foretak som er underlagt tilsyn av Finanstilsynet skal ha revisjonsplikt. Vi støtter forslaget om at det er den regulerte virksomheten og ikke foretaksformen som avgjør revisjonsplikten. 4. Lovens kapittel 3 - Godkjenning som revisor Vi støtter utvalgets forslag om at en statsautorisert revisor skal ha oppnådd mastergrad i nærmere definerte mastergrader, men med tilleggskrav om studiepoeng innenfor adekvate fagemner for revisor. Vi mener imidlertid at lovforslagets 3-2 første ledd bør utvides slik at også andre bedriftsøkonomiske mastergrader kan gi grunnlag for godkjenning som statsautorisert revisor. Vi mener det kan være positivt for bredden i bakgrunnen til de personer som rekrutteres til yrket, og at denne fleksibiliteten er fullt forsvarlig så lenge dette kombineres med tilleggskrav om studiepoeng innenfor profesjonsfagene. Det bør i denne sammenheng også vurderes om en større fleksibilitet med hensyn til mastergrader bør kombineres med en mer omfattende praksisprøve enn det som er tilfellet i dag. Vi viser i den forbindelse til lovforslagets 3-3 siste ledd hvor det fremgår at departementet er gitt forskriftshjemmel til å fastsette regler for gjennomføring av praksisprøven. I lovforslaget 16-2 er det gitt overgangsregler som medfører at personer som ved lovens ikrafttredelse er godkjent som registrert revisor skal bli statsautorisert revisor. Det knytter seg forventninger til kompetansen til en statsautorisert revisor som blant annet er dekket ved mastergrad utdanningen, og som ikke nødvendigvis innehas av en registrert revisor. Vi mener derfor at registrerte revisorer bør fortsette med denne tittelen ved lovens ikrafttredelse. Vi kan ikke se at det fører til noen vesentlige praktiske problemstillinger at man i en overgangsperiode fortsatt opererer med to revisortitler. Vi vil understreke betydningen av å videreføre tittelen «statsautorisert revisor». Verdien av denne tittelen er etter vår oppfatning viktig både fra et bransje- og brukerperspektiv. Vi støtter utvalgets forslag om at tittelen kun kan benyttes av revisorer som i tillegg til utdannings- og praksiskrav også har oppfylt etterutdanningskravene. 5. Lovens kapittel 5 - Etterutdanning Vi støtter utvalgets forslag til endringer i gjeldende krav til etterutdanning. Utvalgets forslag vil bidra til å opprettholde et høyt og relevant faglig nivå blant praktiserende revisorer. Forslaget gir rom for større fleksibilitet i hvordan etterutdanningskravene må oppfylles og gir dermed også rom for bedre tilpasning til den enkeltes arbeidsoppgaver, ansvarsområder og behov for fordypning innen spesielle områder og fagfelt. Den foreslåtte økningen i antall etterutdanningstimer fra 105 til 120 timer er naturlig sett hen til den internasjonale standarden for etterutdanning «IES 7 Continuing Professional Development (2014)». Når det gjelder fordelingen av kravet til etterutdanning, mener vi at forslaget på tellende aktiviteter etter 5-1 første ledd (b) bør omformuleres slik at undervisning innenfor fagkretsen som nevnt i 3-2 første ledd teller på lik linje som for deltagelse, dvs. innenfor de 90 timene strukturert opplæring. Vi vil

3 side 3 videre presisere viktigheten av at bestemmelsene om etterutdanning åpner for bruk av nyere læringsformer enn tradisjonelle kurs, som for eksempel e-læring og web-basert opplæring. 6. Lovens kapittel 7 - Organisasjon og kvalitetsstyring Utvalget foreslår at Risikostyringsforskriften også skal gjøres gjeldende for revisjonsforetak. Begrunnelsen for dette er Direktivets bestemmelser om at et revisjonsforetak skal ha «effective procedures for risk assessment». Vi savner imidlertid en nærmere begrunnelse for utvalgets forslag om at dette kravet løses ved innføring av Risikostyringsforskriften som innebærer langt mer detaljerte krav enn direktivkravet. Revisjonsforetak er allerede underlagt den internasjonale standarden for kvalitetskontroll (ISQC 1). For å unngå særnorsk dobbeltregulering, bør det foretas en analyse av eventuelle forskjeller mellom kravene i Risikostyringsforskriften og ISQC 1. En eventuell bestemmelse bør utformes med henblikk på ikke å innføre dobbeltregulering og en bør søke å unngå eventuelle uklarheter i den sammenheng. Lovforslaget 7-1 fjerde ledd som omhandler at revisjonsforetak skal ha retningslinjer for fastsettelse av vederlag etc., er noe upresist formulert. For å sikre at bestemmelsen om grunnlag for vederlag fra andre tjenester gjelder for revisjonsklienter, bør fjerde ledd annet punktum endres slik (endring i kursiv): «Honorar fra reviderte foretak for andre tjenester enn revisjon skal ikke gi grunnlag for fastsettelse av vederlaget til noen som deltar i eller kan påvirke utfallet av revisjonen». Direktivkravene om organisering og styring av virksomheten i et revisjonsforetak samt kravene om klientregister vitner om en uhensiktsmessig detaljregulering. Vi støtter imidlertid utvalgets forslag om å gjennomføre direktivkravene i loven, dog med de anførsler som er gitt ovenfor. 7. Lovens kapittel 8 - Uavhengighet og objektivitet Vi støtter lovutvalgets forslag til nye uavhengighetsregler som er basert på Direktivets regler uten særnorske tillegg. Vi vil også gi utvalget ros for å ha evnet å oversette Direktivets tekst innenfor dette området til forståelig norsk lovtekst. Direktivets regelverk er i stor grad samsvarende med kravene til revisors uavhengighet i den internasjonale «Code of Ethics for Professional Accountants», og lovforslaget vil derfor føre til at uavhengighetsreglene i Norge harmoniseres med andre land innen EØS og med land utenfor EØS hvor revisorprofesjonen er underlagt «Code of Ethics for Professional Accountants» eller tilsvarende regler. Ikke minst er en slik harmonisering viktig ved revisjon av konserner med enheter i mange land. Uavhengighetsreglene fra Direktivet er implementert uten særnorske regler, herunder er det nå foreslått en bestemmelse som åpner for vurdering av uavhengighet og iverksettelse av tiltak jfr For å klargjøre denne sammenhengen mener vi at det i 8-1 bør være en henvisning til 8-5 slik at det klart fremgår at det er den gjenværende risiko for forhold som er egnet til å reise tvil om revisors uavhengighet som revisor skal vurdere. I NOUen fremkommer det flere steder at forslaget ikke innebærer vesentlige endringer fra gjeldende bestemmelser om revisors uavhengighet. Vi vil peke på viktigheten av at det ved implementering av Direktivet ikke legges opp til særnorske fortolkninger og løsninger, men at tolkning og anvendelse av direktivbestemmelsene legger seg tett opp mot anvendelsen av «Code of Ethics for Professional Accountants» og allmenn akseptert fortolkning av Direktivet. Ved revisjon av konsern med datterselskaper i andre land vil konsernrevisor være ansvarlig for å påse at revisorer i datterselskaper hvis arbeid konsernrevisor bygger på i revisjonen av konsernregnskapet, er uavhengige. Ved at lovforslaget om uavhengighet baserer seg på revisjonsdirektivet, som igjen i det alt vesentlige bygger på kravene i «Code of Ethics for Professional Accountants», mener vi at konsernrevisor normalt vil oppfylle sin plikt ved å innhente bekreftelser på at datterselskapenes revisorer er uavhengige i forhold til kravene i «Code of Ethics for Professional Accountants», og eventuelle lokale krav der disse er strengere. Vi mener at dette forholdet bør omtales i lovforarbeidene.

4 side 4 I tillegg mener vi at tolkningsgrunnlaget for nye uavhengighetsregler i lovens kapittel 8 vil styrkes dersom det i lovforarbeidene vises til «Code of Ethics for Professional Accountants», og at denne skaper et godt grunnlag for tolkning av bestemmelsene. Dette vil støtte opp under en ytterligere harmonisering av praktiseringen av uavhengighetsreglene over tid og på tvers av landegrenser. Et mindretall i utvalget har foreslått en særnorsk regel om at revisor ikke kan utføre lovfestet revisjon dersom han har ivaretatt funksjonen som internrevisor i det foregående året. I slike tilfeller mener mindretallet at det skal være en karenstid på ett år før revisor kan påta seg revisjonsoppdraget. Begrunnelsen for forslaget er, slik vi forstår mindretallet, at ivaretagelse av internrevisjonsfunksjonen er en ledelsesfunksjon og at det derfor ikke er mulig for revisor å påta seg oppdraget som ekstern revisor det påfølgende år. I tillegg vises det til faren for at revisor i en slik situasjon kan komme til å revidere resultatet av eget arbeid. Flere foretak har valgt å benytte eksterne leverandører til å fylle behovet for interne revisjonstjenester. Dette gjelder både foretak som i henhold til lover og regler er pålagt å ha en internrevisjonsfunksjon samt foretak som på selvstendig grunnlag har valgt å etablere en slik funksjon. I foretak hvor det i henhold til lov og regelverk er pålagt å etablere en internrevisjonsfunksjon er det nedfelt krav til hvilke oppgaver en internrevisjon minimum skal dekke og hvordan internrevisjonen skal rapportere til styrende organer. Det er imidlertid i praksis betydelige forskjeller på hvilke kontrolloppgaver en internrevisjonsfunksjon dekker, avhengig av foretakets bransje, risikoprofil, styringsmodell, størrelse etc. Det er også betydelige forskjeller i hvilke deler av en internrevisjonsfunksjon et foretak ønsker å dekke ved bruk av eksterne leverandører. Grovt sett kan de forskjellige formene for bruk av eksterne leverandører deles opp slik: Full outsourcing av internrevisjonsfunksjonen hvor den eksterne leverandøren tar fullt ansvar for å levere de interne revisjonstjenestene som kreves av lov og regelverk og øvrige krav fastsatt av foretakets ledelse og styre. Co- sourcing avtaler hvor den eksterne leverandøren forplikter seg til å bistå en intern ledet internrevisjonsfunksjon med både kapasitet og kompetanse. Avtaler med en eller flere eksterne leverandører for bistand knyttet til enkeltstående internrevisjoner som ledes av personer fra foretakets interne revisjonsfunksjon. I de fleste tilfeller vi kjenner til hvor internrevisjonsfunksjonen er ivaretatt av en ekstern leverandør eller hvor en leverandør bistår en intern revisjonsfunksjon med kapasitet og kompetanse er arbeidsoppgavene til internrevisjonsfunksjonen avgrenset til kontrolloppgaver. Dersom avtalen om leveranse av internrevisjon i slike tilfeller opphører ved utgangen av det siste regnskapsår forut for regnskapsåret som skal revideres av ny revisor, og arten av revisjonstjenestene ikke har omfattet forhold som kan føre til fare for at eksternrevisor neste år reviderer eget arbeid, vil uavhengigheten til revisor ikke være svekket som følge av faren for egenkontroll. Mindretallet synes i tillegg å legge vekt på at det i forbindelse med ivaretagelse av internrevisjonsfunksjonen kan oppstå relasjoner mellom leverandør og foretaket som kan være egnet til å svekke revisors faktiske og eller tilsynelatende uavhengighet. Etter vår oppfatning vitner dette om en manglende forståelse for de profesjonelle relasjoner som etableres ved bruk av en ekstern leverandør for ivaretagelse av internrevisjonstjenester. Dersom det skulle oppstå slike andre forhold som er egnet til å svekke revisors uavhengighet kan imidlertid dette etter vår oppfatning i de aller fleste tilfeller repareres ved at ledende personer på internrevisjonsoppdraget ikke deltar på det etterfølgende eksternrevisjonsoppdraget. I tilfeller som skissert ovenfor kan vi ikke se at det det foreligger forhold som tilsier at det er behov for å innføre en karensperiode som foreslått av mindretallet. Det forutsettes selvfølgelig at revisor har gjort en grundig og dokumentert vurdering at det ikke foreligger forhold som er egnet til å reise tvil om revisors faktiske eller tilsynelatende uavhengighet. Vi vil også bemerke at gjeldende uavhengighetsregelverk for revisorer som reviderer selskaper som er underlagt tilsyn av Securities and

5 side 5 Exchange Commission i USA eller i andre EØS land som vi er kjent med ikke har innført en slik bestemmelse som foreslått av mindretallet. Det er etter vårt syn svært uheldig om et slikt avvik fra Direktivet lovfestes i Norge uten at det foreligger en forsvarlig faglig begrunnelse for avviket. Vi støtter lovutvalgets flertall om ikke å innføre en regel om karensperiode som foreslått av mindretallet. 8. Lovens kapittel 9 - Revisors plikter ved lovfestet revisjon og revisorbekreftelser Vi støtter oppbyggingen av lovparagrafene i dette kapittelet, blant annet ved å innføre en ny bestemmelse om formålet med revisjonen, og å innføre en lovbestemmelse som gir en tydelig ramme for revisors plikter ved utførelse av lovfestet revisjon. Lovforslagets 9-4 omhandler revisors plikter ved utførelse av lovfestet revisjon. I ledd bokstav (b) er det inntatt en bestemmelse om at revisor skal vurdere om ledelsen har oppfylt sin plikt til å sørge for at foretakets bokføring er i samsvar med gjeldende lovkrav. En slik spesifikk lovhenvisning til et begrenset område av revisors plikter er etter vår oppfatning kun egnet til å skape uklarhet, og bokstav (b) bør tas ut av loven. Revisors plikter knyttet til dette området er etter vår oppfatning fullt ut ivaretatt gjennom henvisning til god revisjonsskikk og det øvrige innholdet i denne paragrafen. I lovforslagets 9-7 angis det blant annet detaljerte krav til revisjonsberetningens innhold. Lovforslaget er basert på en nærmest ordrett gjengivelse av kravene i Direktivet, og som på sin side i det alt vesentlige harmoniserer med kravene i de internasjonale revisjonsstandardene. Fra et brukerperspektiv er det etter vår oppfatning særdeles viktig at revisor kommuniserer på en måte som er gjenkjennelig og akseptert på tvers av landegrenser. Vi støtter derfor flertallets forslag om å oppheve de gjeldende særnorske kravene til uttalelser i revisjonsberetningen. Det fremgår av NOUens kapittel at et mindretall ønsker å innta enkelte særnorske uttalelser i revisjonsberetningen som eksempelvis etterlevelse av bokføringsloven og manglende avholdelse årlig møte mellom styret og revisor. Vurdering av etterlevelse av bestemmelsene etter bokføringsloven inngår i revisjonen og revisor vil ikke kunne uttale seg om årsregnskapet dersom manglende etterlevelse av bokføringsloven fører til vesentlig feilinformasjon i regnskapet. Vi mener derfor at en særskilt uttalelse om etterlevelse av bokføringsloven ikke er nødvendig, men heller egnet til å skape uklarheter sett fra et brukerperspektiv. Vi kan heller ikke forstå at informasjon om manglende avholdelse av det årlige møtet mellom revisor og styret er av en slik karakter at den skal inntas i revisjonsberetningen. Det følger av det som er sagt ovenfor at vi fra et brukerperspektiv mener det er uheldig om noen av mindretallets forslag, herunder også de som ikke er spesifikt kommentert ovenfor, tas til følge. Etter vår oppfatning vil slike særnorske krav som hverken er hjemlet i Direktivet eller i internasjonale revisjonsstandarder kunne bidra til uklarhet hos brukere av revisors beretning. Etter gjeldende revisorlov skal revisor avgi revisjonsberetning senest syv måneder etter regnskapsårets slutt. Dette selv om det ikke er utarbeidet årsregnskap. Flertallet foreslår at bestemmelsen ikke videreføres. Vi støtter lovutvalgets flertall, da slik revisjonsberetning har begrenset verdi og således i større grad bærer preg av en formalitet. Et mindretall har foreslått videreføring av kravet i revisorlovens 5-2 fjerde ledd om at visse forhold skal rapporters skriftlig til styret i form av nummeret brev. Vi kan vanskelig forstå at nummererte brev er det som skal til for at styret skal følge opp revisors anmerkninger. Vi støtter lovutvalgets flertall som foreslår at dette kravet ikke videreføres. Et flertall i lovutvalget foreslår at kravet i nåværende revisorlov om at revisor skal sende en kopi til skattekontoret av det nummererte brevet hvor revisor begrunne sin manglende underskrift på næringsoppgaven, kontrolloppstillingen eller konsernbidragsskjemaet erstattes med et krav om at revisor skal sende skriftlig begrunnelse for manglende underskrift direkte til skattekontoret. Vi støtter

6 side 6 flertallets forslag, herunder at denne bestemmelsen plasseres i skattebetalingsforskriften sammen med kravene om revisors underskrift på næringsoppgaven etc. Vi støtter lovutvalgets flertall om at revisors dokumentasjon skal reduseres fra ti til fem år da dette også er hovedregelen for oppbevaring av regnskapsmateriale. Vi oppfatter det uheldig dersom revisors dokumentasjon skal oppbevares lengre enn foretakets dokumentasjon. I forbindelse med mulige saker vil det være helt avgjørende å kunne vurdere dokumentasjon som forefinnes hos revisor i sammenheng med foretakets dokumentasjon. Et mindretall mener at det bør oppstilles krav til oppbevaring av dokumentasjon av interne retningslinjer og rutiner. Vurderingen av hvorvidt slik dokumentasjon skal oppbevares, bør overlates til det enkelte revisjonsforetak da det ikke er av betydning for etterprøving av den gjennomførte revisjonen i tråd med internasjonale revisjonsstandarder og revisorloven. Et mindretall foreslår at det i 9-10 skal presiseres at revisor i forbindelse med revisorbekreftelser skal kommunisere med styret om slike forhold som er omtalt i lovforslagets 9-5. Videre foreslår mindretallet en bestemmelse om at revisor skal sørge for en klar forståelse av oppdraget når revisorbekreftelsen ikke hjemlet i lov eller forskrift. Vi oppfatter at lovteksten slik den er foreslått av flertallet ved henvisning til at oppdrag om revisorbekreftelser skal utføres og dokumenters i henhold til god revisjonsskikk og med profesjonell skepsis er dekkende. Det er i 9-10 foreslått at uavhengighetsbestemmelsene i 8-1 skal gjelde tilsvarende for revisorbekreftelser. Vi støtter forslaget, men mener at også 8-5 bør komme til anvendelse så langt den passer. Også ved revisorbekreftelser bør det åpnes for å treffe tiltak for å sikre uavhengigheten. 9. Lovens kapittel 10 - Taushetsplikt og opplysningsplikt Vi støtter lovutvalgets forslag om unntak fra taushetsplikten slik disse er inntatt i lovforslagets Et mindretall foreslår at revisors taushetsplikt ikke skal være til hinder for å gi opplysninger til foretakets eksterne regnskapsfører når opplysningene må kunne antas å være relevante for regnskapsførers utførelse av oppdraget. Vi er enige med utvalgets flertall om at det ikke bør åpnes for et slikt unntak fra taushetsplikten, og at informasjonsdeling om forhold som vurderes å være underlagt taushetsplikt bare bør skje med samtykke fra det reviderte foretaket. 10. Lovens kapittel 11 - Erstatningsansvar Det fremgår av kapittel 19 i NOUen at lovutvalgets flertall går inn for at det alminnelige solidaransvaret i erstatningsretten fortsatt skal gjelde for ansvarssaker mot revisor. Begrunnelsen synes i vesentlig grad å være basert på hensynet til den skadelidtes mulighet til å få full dekning for tapet og at en proporsjonal ansvarsdeling mellom revisor og andre skadevoldere medfører kompliserte beregninger som kan føre til at allerede kompliserte saker kan bli prosessøkonomisk mer krevende. I henhold til lovforslagets 11-1 annet ledd foreslår flertallet at revisors ansvar kan lempes når retten under nærmere angitte hensyn finner at ansvaret virker urimelig tyngende for den ansvarlige. Et mindretall i lovutvalget går inn for at revisor og revisjonsselskapet hefter for tap overfor skadelidte bare i henhold til utvist skyld og bidrag til skaden, dvs. en proporsjonal ansvarsdeling. Det fremgår videre av dette forslaget at en slik proporsjonal ansvarsdeling ikke skal gjelde dersom revisor har vist grov uaktsomhet eller forsett. Vi er enig at det er viktig å ha en erstatningsrett som legger vekt på den skadelidtes mulighet til å oppnå dekning for tapet. På den annen side må en erstatningsrett også ha til formål å virke preventivt, dvs. bidra til at handlinger som kan føre til erstatningsrettslig ansvar unngås. I mange av erstatningssakene mot revisor er det andre skadevoldere som har begått de erstatningsrettslige handlinger, ofte sammenholdt med at foretaket ikke har implementert tilstrekkelig internkontroll til å kunne forebygge og avdekke skadevoldende handlinger, men hvor revisor alene blir saksøkt for ikke å ha avdekket de erstatningsrettslige handlingene. Bakgrunnen for dette skyldes i stor grad at revisor

7 side 7 har forsikringsdekning. Etter vår oppfatning har lovutvalget i for liten grad diskutert gevinstene ved en erstatningsrett som vil virke mer preventivt enn dagens ordning. En erstatningsrett basert på et proporsjonalt ansvar vil etter vår oppfatning bidra til en økt oppmerksomhet hos foretakets styre og daglig ledelse om viktigheten av å iverksette interne kontrolltiltak som har til formål å forebygge og avdekke misligheter og feil. En slik utvikling vil gi betydelige samfunnsmessige gevinster i form av færre ansvarssaker og lavere kostnader knyttet til forsikringsdekninger. Vi vil også tro at en proporsjonal ansvarsdeling kan bidra til at skadelidte i praksis kan bli bedre stilt ved også andre aktører i næringslivet blir mer bevisst sitt ansvar og tegner adekvate forsikringsdekninger i et større omfang enn det som er praksis i dag. Vi mener at en regel om proporsjonalt ansvar for revisor bør innføres i ny revisorlov i samsvar med mindretallets forslag. Vi er enige med mindretallets forslag om at et slikt proporsjonalt ansvar ikke skal gjelde derom revisor har utvist grov uaktsomhet eller forsett. Et mindretall foreslår at det skal stilles krav om revisors ansvarsforsikring, som må tegnes i et forsikringsforetak som har adgang til å drive forsikringsvirksomhet her i riket. Vi støtter et enstemmig underutvalg og flertallet om at det ikke skal stilles krav om ansvarsforsikring. Revisor har uansett behov for å tegne forsikring, uavhengig av regulering i lov. Revisor bør da stå fritt i forhold til hvor slik forsikring tegnes, herunder kan vi ikke se grunnlag for å avgrense dette til forsikringsforetak som har adgang til å drive forsikringsvirksomhet her i riket. En slik avgrensning som foreslått av mindretallet ville være konkurransedrivende og fordyrende og kan i verste fall også føre til at et revisjonsforetak ikke får tegnet adekvate forsikringsdekninger som følge av mangelen på lokale tilbydere. 11. Lovens kapittel 12 - Særlige plikter ved revisjon av foretak av allmenn interesse Som nevnt innledningsvis støtter vi lovutvalgets forslag til endringer i allmennaksjeloven slik at foretakene kan benytte muligheten i Forordningen til å utvide perioden før selskapene må velge ny revisor fra 10 til 20 år. Denne muligheten gir disse foretakene en større fleksibilitet med hensyn til tidspunktet for valg av nytt revisjonsforetak slik at skifter i størst mulig grad kan unngås på tidspunkter hvor dette er uheldig, som eksempelvis i forbindelse med store oppkjøp, restruktureringer etc. Utkast til ikrafttredelsesbestemmelsene for Forordningen er inntatt i NOUen kapittel Vi mener at forslag til overgangsbestemmelsene gir en god løsning og kan bidra til å unngå at mange foretak av allmenn interesse går ut med anbud samtidig. Når det gjelder ordlyden i kapittel tredje avsnitt andre strekpunkt kan dette tydeliggjøres slik at det entydig fremkommer at dersom en har hatt samme revisor i 10 år i 2019, må bytte i 2020 jfr. bruk av «mer enn» i ordlyden «Det vil gjelde de som ved ikrafttredelsen har hatt samme revisjonsselskap i mer enn ti regnskapsår,,,» samtidig som forholdet diskuteres ut fra ikrafttredelse 1. juli Det fremgår av lovforslagets 12-4 at revisor skal ha adgang til å yte visse skatterådgivningstjenester og visse verdsettelsestjenester på de vilkår som er fastsatt i Forordningen. Vi støtter dette forslaget og mener at de overordnede uavhengighetsbestemmelsene i lovens 8-1 sammenholdt med de tilleggskrav som følger av Forordningen vil være tilstrekkelige til å forhindre at revisor yter slike tjenester som er uforenlig med rollen som revisor. Vi vil spesielt peke på viktigheten av at revisor får anledning til å yte skatterådgivningstjenester til foretak av allmenn interesse slik Forordningen gir rom for. Revisor har inngående kunnskap om foretaket og dets virksomhet, og spesielt for mindre foretak av allmenn interesse er det nærliggende å kunne nyttiggjøre seg denne kompetansen. I tillegg til at revisor må vurdere de generelle uavhengighets kravene i loven er det videre inntatt som vilkår i Forordningen at slike tjenester ikke må ha vesentlig innvirkning på regnskapet og at bistand med aggressiv skatteplanlegging uansett er forbudt. I tillegg fremgår det av Forordningen at et foretaks revisjonsutvalg skal utarbeide retningslinjer for revisors skatterådgivningstjenester og også spesifikt godkjenne slike tjenester levert av revisor. Et mindretall i utvalget mener at det ikke skal gis adgang til å yte slike

8 side 8 skatterådgivningstjenester da slike tjenester etter mindretallets oppfatning reiser særlige uavhengighetsspørsmål for revisor. Basert på det som er sagt ovenfor kan vi ikke forstå at det er hold for mindretallets syn. Vi merker oss at mindretallet mener at det kan skilles mellom ulovlig skatterådgivning og lovlig skatteveiledning fra revisor. Etter vår mening vil innføringen av slikt skille i praksis kun føre til unødige uklarheter for foretakene, for revisjonsutvalgene, for revisor og for tilsynsorgan. Vi vil også peke på viktigheten av at det innenfor et slikt sentralt område er harmoniserte regler med våre naboland. Dette ikke minst som følge av at manglende harmonisering innen dette området ikke bare har betydning for foretak av allmenn interesse hjemmehørende i Norge, men også for datterforetak i Norge av foretak av allmenn interesse hjemmehørende i andre EØS land. Mindretallet foreslår også at det ikke skal åpnes for å yte verdsettelsestjenester i tråd med Forordningens artikkel 5 nr. 1 bokstav (f). Vi mener at det, i den grad slike tjenester er tillatt etter de generelle uavhengighetsbestemmelsene i kapittel 8, bør åpnes for verdsettelsestjenester i tråd med flertallets innstilling. Det antas imidlertid at adgangen vil ha begrenset betydning for hvilke tjenester revisor kan yte til revisjonsklienter i lys av de generelle uavhengighetsbestemmelsene i kapittel 8. Etter Forordningen artikkel 4 nr. 2 innføres det beløpsbegrensning på levering av andre tjenester enn revisjon. Bestemmelsen kan reise enkelte utfordringer, eksempelvis ifht begrenset revisjon delårsregnskap dersom ikke krevet av lov, enkelte attestasjoner som det ikke er lovkrav om at valgt revisor skal avgi samt arbeid knyttet til bekreftelser til tilretteleggere (comfort letters) i forbindelse med innhenting av kapital. Vi oppfatter at Forordningens artikkel 4 ikke er eksplisitt på hvilke tjenester som omfattes av bestemmelsen og hvilke oppgaver som etter loven skal utføres av selskapets revisor. Det kan være hensiktsmessig om forholdet drøftes i lovforarbeidene hvor det legges opp til en romslig fortolkning av bestemmelsen. Dette er spesielt viktig i Norge hvor det er mange mindre foretak av allmenn interesse eller hvor mye av aktiviteten til konsernet er utenfor Norge. Dersom det ikke legges opp til en rimelig tolkning av hvilke oppgaver som ikke faller inn under beløpsbegrensningen kan det føre til at revisor ikke kan utføre kontrolloppgaver knyttet til attestasjoner, begrenset revisjon av perioderegnskaper og comfort letters uten å komme i brudd med uavhengighetsreglene. En streng fortolkning av bestemmelsen vil blant annet kunne vanskeliggjøre og fordyre prosessen for foretakene i forbindelse med innhenting av kapital i internasjonale kapitalmarkeder. 12. Lovens kapittel 14 - Tilbakekall av godkjenning, sanksjoner og straff Vi mener at de foreliggende lovforslagene i dette kapittelet ivaretar kravene i revisjonsdirektivene på en god måte. Vi oppfatter at lovutvalget har funnet en god balanse mellom å innføre reaksjoner som har en preventiv og avskrekkende virkning samtidig som sanksjonsformer og bøtenivåer ikke fører til at samvittighetsfulle utøvere av yrket velger å forlate yrket eller at reglene virker hemmende på rekrutteringen. Når det gjelder en øvre grense på overtredelsesgebyr, mener vi at det foreslåtte beløpet er høyt, men innenfor et akseptabelt nivå. Vi mener videre det er særdeles viktig at overtredelsesgebyr kun kan pålegges på selskapsnivå, og ikke på personnivå. Vi mener at et overtredelsesgebyr i seg selv, og ikke minst i nevnte størrelsesorden er en uforholdsmessig byrde å pålegge enkeltpersoner i utøvelse av sin profesjon. Flertallet foreslår at straffeansvaret skal knytte seg til forsettlighet og grov uaktsomhet, og ikke til simpel uaktsomhet som etter gjeldende rett. Vi støtter flertallets innstilling, og mener at den foreslåtte endringen i skyldkravet i større grad reflekterer alvorlighetsgraden i lovbruddet og i tilstrekkelig grad ivaretar de allmenn preventive hensyn. Vi støtter videre flertallets innstilling på at andre medarbeidere enn oppdragsansvarlig revisor ikke skal kunne straffes. Det er oppdragsansvarlig revisor som er ansvarlig for revisjonens planlegging, gjennomføring og konklusjon, og straffeansvaret bør således kun kunne rette seg mot oppdragsansvarlig revisor.

9 side Lovens kapittel 15 - Klagenemnd Lovutvalget foreslår ikke endringer i ordningen med Klagenemnd og vi støtter dette. I lys av den økte betydningen Klagenemden vil få etter innføring av blant annet overtredelsesgebyr og ledelseskarantene, mener vi det bør foretas en fornyet vurdering av forskriften og da spesielt med henblikk på sammensetningen av nemden. En god og representativ sammensetning av nemden, herunder med representant fra praktiserende revisorer blir viktig. Med hilsen Deloitte AS Kjetil Nevstad Partner Kirsten Lucie Jacobsen Partner