NORDISK STANDARD FOR REVISJON AV SMÅ FORETAK

Transkript

1 NORDISK STANDARD FOR REVISJON AV SMÅ FORETAK HØRINGSUTKAST JUNI 2015

2 This Exposure Draft of the Nordic Standard for Audits of Small Entities includes copyrighted content from the International Standards on Auditing of the International Auditing and Assurance Standards Board, published by the International Federation of Accountants (IFAC) in September 2014 and is used with permission of IFAC. Source: Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements ISBN: Høringsutkast - Juni 2015

3 Innhold Forord Generelle prinsipper og Oppgaver og plikter Overordnede mål Oppfølging og kvalitetskontroll Gjennomføring av revisjonen Revisjonsbevis Dokumentasjon Dokumentasjonskrav Kommunikasjon med ledelsen og med styret Akseptere eller beholde et revisjonsoppdrag Mål Forhåndsbetingelser for en revisjon Ytterligere dokumentasjonskrav Planlegging Mål Revisjonens omfang, når den skal utføres og angrepsmåten Fastsettelse av vesentlighet Ytterligere dokumentasjonskrav Risikovurdering Mål Risikovurderingshandlinger og beslektede aktiviteter Forståelse av foretaket og dets omgivelser Identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon Risikovurdering Risikoer som krever spesiell revisjonsmessig oppmerksomhet Revurdering av risiko Ytterligere dokumentasjonskrav Revisors håndtering av anslåtte risikoer Mål Revisjonshandlinger for anslåtte risikoer for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå Tester av kontroller Substanshandlinger Evaluering Evaluering av identifisert feilinformasjon Høringsutkast - Juni 2015

4 5.3.2 Vurdering av om innhentet revisjonsbevis er tilstrekkelig og hensiktsmessig Ytterligere dokumentasjonskrav Konkludering og Rapportering Mål Hendelser etter balansedagen Analytiske handlinger ved sluttfasen av revisjonen Skriftlige erklæringer Å trekke en konklusjon om regnskapet Type konklusjon Revisors Beretning Revisjonsberetningens innhold når revisors konklusjon er modifisert Vedlegg 1 - Eksempel på revisjonsberetning... i Vedlegg 2 - Ordliste... ii Høringsutkast - Juni 2015

5 FORORD Denne standarden er en prinsippbasert, frittstående revisjonsstandard, spesielt tilpasset revisjon av regnskap for små foretak. En revisjon utført i samsvar med denne standarden vil gi revisor betryggende sikkerhet for hvorvidt regnskapet er avgitt uten vesentlige feilinformasjon. Innhentet revisjonsbevis vil gi grunnlag for en revisjonsberetning der revisor gir uttrykk for sin mening om dette. Standarden er utviklet på grunnlag av generelle revisjonsprinsipper og legger til grunn en risikobasert angrepsmåte. Bruk av standarden forutsetter at revisor benytter sitt profesjonelle skjønn og at revisor utviser en profesjonelt skeptisk holdning. Standarden krever at revisor må anslå risikoene for vesentlige feil i regnskapet og planlegge revisjonshandlinger for å redusere risikoen til et akseptabelt nivå. Når revisor anvender standarden, skal revisor overholde relevante etiske krav, herunder kravene til uavhengighet og kravene i Internasjonal standard for kvalitetskontroll (ISQC 1). Standarden gjelder for revisjon av små foretak under størrelsesgrensen for revisjonsplikt i EUs regnskapsdirektiv. Høringsutkast - Juni

6 1 GENERELLE PRINSIPPER OG OPPGAVER OG PLIKTER 1.1 OVERORDNEDE MÅL Ved revisjon av et regnskap er revisors overordnede mål: å oppnå betryggende sikkerhet for at regnskapet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller utilsiktede feil, og dermed gjøre det mulig for revisor å gi uttrykk for en mening om hvorvidt regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med et gjeldende rammeverk for finansiell rapportering; og å rapportere om regnskapet og å kommunisere sine funn. 1.2 OPPFØLGING OG KVALITETSKONTROLL Den oppdragsansvarlige revisoren er ansvarlig for den totale kvaliteten på hvert enkelt revisjonsoppdrag. Gjennom hele revisjonsoppdraget skal den oppdragsansvarlige revisoren, gjennom observasjon, inspeksjon av revisjonsdokumentasjon og ved å rette forespørsler ved behov, være oppmerksom på forhold som kan tyde på at relevante etiske krav eller profesjonsstandarder ikke overholdes. Den oppdragsansvarlige revisoren skal ta ansvar for at: revisjonsoppdraget styres, følges opp og gjennomføres i samsvar med denne standarden, internasjonale standarder for kvalitetskontroll, relevante etiske krav og gjeldende lovmessige og regulatoriske krav, gjennomgåelser blir utført i samsvar med firmaets retningslinjer og rutiner, det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å underbygge konklusjonene som er trukket og til at revisjonsberetningen kan avgis, det blir gjennomført konsultasjoner i samsvar med firmaets retningslinjer og rutiner ved vanskelige eller omstridte spørsmål og dersom det er uenighet innad i revisjonsteamet, det blir gjennomført oppdragskontroll i samsvar med firmaets retningslinjer og rutiner, og for at revisjonsberetningen som avgis er hensiktsmessig ut fra omstendighetene. 1.3 GJENNOMFØRING AV REVISJONEN Ved gjennomføring av revisjonen skal revisor: overholde relevante etiske krav, herunder kravene til uavhengighet, som gjelder ved revisjon av regnskap, planlegge og gjennomføre revisjonen med profesjonell skepsis og være innforstått med at det kan foreligge omstendigheter som kan medføre at regnskapet inneholder vesentlig feilinformasjon utøve profesjonelt skjønn ved planleggingen og gjennomføringen, innhente tilstrekkelige og hensiktsmessige revisjonsbevis for å redusere revisjonsrisikoen til et akseptabelt lavt nivå, og dermed gjøre det mulig for revisor å trekke rimelige konklusjoner som revisors mening kan bygge på, og gjennomføre revisjonen i samsvar med denne standarden. Høringsutkast - Juni

7 1.4 REVISJONSBEVIS Ved innhenting av informasjon som skal brukes som revisjonsbevis, skal revisor vurdere relevansen og påliteligheten av informasjonen. Kilden til informasjonen, om det er et originaldokument eller en kopi, og om informasjonen er skriftlig eller muntlig, påvirker revisors vurdering av påliteligheten. Ved bruk av informasjon som er utarbeidet av foretaket, skal revisor evaluere informasjonens nøyaktighet og fullstendighet og hvorvidt informasjonen er tilstrekkelig presis og detaljert for revisors formål. Ved bruk av informasjon som er utarbeidet av eksperter engasjert av ledelsen, eksterne eksperter eller andre revisorer, skal revisor i nødvendig grad: evaluere kompetansen, kapasiteten og objektiviteten til dem som har utarbeidet informasjonen, vurdere behovet for direkte kommunikasjon med, eller andre handlinger overfor, eksperten eller den andre revisoren, og vurdere om revisor kan stole på informasjonen som revisjonsbevis. Med mindre revisor har grunn til å anta det motsatte, kan revisor akseptere regnskapsmateriale og dokumenter som ekte. Dersom omstendigheter som identifiseres under revisjonen får revisor til å anta at et dokument ikke er ekte eller at betingelser i et dokument er blitt endret uten at revisor er blitt informert om det, skal revisor foreta ytterligere undersøkelser. Dersom revisor under revisjonen avdekker avvik, forskjeller eller manglende overholdelse av lover og regler, skal revisor vurdere betydningen for revisjonen og vurdere modifikasjoner i eller ytterligere revisjonshandlinger. Revisor skal ta stilling til hvilke modifikasjoner eller ytterligere revisjonshandlinger som er nødvendige for å avklare eventuelle uoverensstemmelser eller tvil, og vurdere effekten på andre sider ved revisjonen. Revisor skal dokumentere hvordan revisor har håndtert uoverensstemmelsen dersom: revisjonsbevis innhentet fra en kilde ikke stemmer overens med det som er innhentet fra en annen, revisor tviler på påliteligheten av informasjonen som skal brukes som revisjonsbevis, svar på forespørsler til ledelsen eller til styret ikke stemmer overens, og dersom revisor identifiserte informasjon som er i uoverensstemmelse med revisors konklusjon om et viktig forhold. 1.5 DOKUMENTASJON Revisor skal utarbeide dokumentasjon som gir tilstrekkelig og hensiktsmessig beskrivelse av grunnlaget for revisors beretning, og bevis for at revisjonen ble planlagt og utført i samsvar med denne standarden og i samsvar med krav i lov og forskrift Dokumentasjonskrav Revisor skal i rett tid utarbeide revisjonsdokumentasjon som er tilstrekkelig til at en erfaren revisor, som tidligere ikke har hatt tilknytning til revisjonsoppdraget, kan forstå: arten, tidspunktet og omfanget av revisjonshandlingene som er planlagt og utført for å oppfylle denne standarden og krav i lov og forskrift, inkludert viktige endringer foretatt i løpet av revisjonen; Høringsutkast - Juni

8 o hvem som utførte arbeidet og når det ble gjort, og o hvem som gjennomgikk arbeidet og når gjennomgåelsen ble foretatt. resultatene av de utførte revisjonshandlingene og innhentet revisjonsbevis, herunder karakteristiske trekk ved de spesifikke postene eller forholdene som ble testet, og vesentlige forhold som er avdekket under revisjonen, konklusjonene på dem, og viktige profesjonelle vurderinger som er foretatt for å komme fram til disse konklusjonene. Når det oppstår forhold som denne standarden krever at må kommuniseres med ledelsen og styret, skal revisor ta dem med i revisjonsdokumentasjonen med opplysning om når de ble tatt opp og med hvem. Revisor skal dokumentere diskusjoner med ledelsen, styret og andre av viktige forhold, herunder arten av forholdene, når diskusjonene fant sted og med hvem Sammenstilling av endelig oppdragsarkiv Revisor skal samle revisjonsdokumentasjonen i et oppdragsarkiv og fullføre prosessen denne innen rimelig tid etter datoen for revisjonsberetningen. Etter sammenstillingen av det endelige oppdragsarkivet skal revisor ikke slette eller fjerne revisjonsdokumentasjon før den fastsatte oppbevaringstiden er utløpt. Dersom revisor finner det nødvendig å endre eksisterende revisjonsdokumentasjon eller tilføye ny revisjonsdokumentasjon etter at oppdragsarkivet er sammenstilt, skal revisor, uten hensyn til endringenes eller tilleggenes karakter, dokumentere de spesifikke årsakene til at endringene ble foretatt, når og av hvem endringene ble gjennomført og gjennomgått. 1.6 KOMMUNIKASJON MED LEDELSEN OG MED STYRET Revisor skal kommunisere med ledelsen og i tilfelle styret i rett tid. Forhold som skal kommuniseres omfatter: viktige funn fra revisjonen: o revisors syn på kvalitative sider ved foretakets regnskapspraksis, herunder regnskapspolicyer, regnskapsestimater og tilleggsopplysninger i regnskapet, o identifiserte svakheter i intern kontroll, o identifisert feilinformasjon, o identifiserte misligheter eller informasjon som tyder på at det kan foreligge misligheter, og o identifiserte brudd på lover eller forskrifter av betydning for revisjonen, eller mistanke om slike. modifikasjoner, presiseringer og andre forhold i revisjonsberetningen forhold revisor skal informere om i henhold til krav i lover og forskrifter andre forhold som måtte fremkomme i revisjonen, som etter revisors profesjonelle skjønn er viktige for regnskapet og for regnskapsrapporteringsprosessen. Revisor skal benytte sitt profesjonelle skjønn for å avgjøre hva som er en hensiktsmessig form for kommunikasjon med ledelsen og styret. Når det skal tas standpunkt til om kommunikasjonen skal være muntlig eller skriftlig, skal revisor vurdere krav til kommunikasjon i lov eller forskrift viktigheten av forholdene som det skal kommuniseres om andre forhold der muntlig kommunikasjon ikke vil være tilstrekkelig Høringsutkast - Juni

9 2 AKSEPTERE ELLER BEHOLDE ET REVISJONSOPPDRAG 2.1 MÅL Revisors mål er å vurdere om han eller hun skal påta seg et nytt eller beholde et eksisterende revisjonsoppdrag. 2.2 FORHÅNDSBETINGELSER FOR EN REVISJON Revisor skal vurdere om betingelsene (forutsetningene) for en revisjon er til stede. Ved denne vurderingen overveier revisor om regnskapsreglene som skal anvendes ved utarbeidelsen av regnskapet, er akseptable, ledelsen vil gi revisor tilgang til o all relevant informasjon ledelsen er kjent med, o ytterligere informasjon som revisor vil kunne be ledelsen om, o personer i foretaket som revisor anser at det er nødvendig å innhente revisjonsbevis fra. vilkårene for revisjonsoppdraget er akseptable, ledelsen eller styret legger en begrensning på omfanget av revisors arbeid, og om det foreligger andre faktorer som kan påvirke oppdraget. Ved løpende revisjonsoppdrag skal revisor vurdere hvorvidt omstendigheter krever at vilkårene for oppdraget må endres, og om det er behov for a minne foretaket på de eksisterende vilkårene for oppdraget. Med mindre ledelsens ansvar for regnskapet og innholdet av revisjonen av regnskapet er klart definert i lov eller forskrift, skal revisor innhente skriftlig bekreftelse fra ledelsen eller etter omstendighetene fra styret på:, at de erkjenner og forstår sitt ansvar o for å utarbeide regnskapet i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt, herunder, der det er relevant, for at det gir et rettvisende bilde o for slik intern kontroll som ledelsen finner nødvendig for å muliggjøre utarbeidelsen av et regnskap som ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller utilsiktede feil, og o for å gi revisor tilgang til all informasjon ledelsen er kjent med som er relevant for utarbeidelsen av regnskapet, for eksempel regnskapsmateriale, dokumentasjon og andre forhold, ytterligere informasjon som revisor kan be ledelsen om i forbindelse med revisjonen, og ubegrenset tilgang til personer i foretaket som revisor finner det nødvendig å innhente revisjonsbevis fra. vilkårene for revisjonsoppdraget, herunder: o målet med og omfanget av revisjonen av regnskapet, o revisors oppgaver og plikter, o ledelsens ansvar, o o identifisering av det regnskapsregelverket som er anvendt, og henvisning til den forventede formen på og innholdet i eventuelle uttalelser som skal avgis av revisor, og en erklæring om at det kan foreligge omstendigheter hvor en uttalelse kan avvike fra forventet form og innhold. Høringsutkast - Juni

10 2.3 YTTERLIGERE DOKUMENTASJONSKRAV I tillegg til det som følger av de generelle dokumentasjonskravene (jf. pkt. 1.5), skal revisor inkludere følgende i revisjonsdokumentasjonen: identifiserte forhold knyttet til etterlevelse av relevante etiske krav og hvordan de ble løst, konklusjoner om etterlevelse av krav til uavhengighet som gjelder for revisjonsoppdraget, og eventuelle relevante diskusjoner med revisjonsfirmaet som underbygger disse konklusjonene, konklusjoner som er trukket med hensyn til aksept og fortsettelse av klientforhold og revisjonsoppdrag, og typen av gjennomførte konsultasjoner under revisjonsoppdraget, hva de har omfattet og konklusjoner som følge av det. Høringsutkast - Juni

11 3 PLANLEGGING 3.1 MÅL Revisors mål er å planlegge revisjonen slik at revisjonsarbeidet blir utført på en effektiv måte, og å anvende vesentlighetskonseptet på en hensiktsmessig måte i løpet av revisjonen. 3.2 REVISJONENS OMFANG, NÅR DEN SKAL UTFØRES OG ANGREPSMÅTEN Revisor skal fastsette omfanget av, tidspunkt for utførelse av og angrepsmåte for revisjonen som understøtter utformingen av revisjonen. Ved fastsettelsen av omfanget, tidspunkt for utførelse og angrepsmåte, vurderer revisor: karakteristiske trekk ved oppdraget forventet tidsplan for revisjonen og hvilken type kommunikasjon og rapportering som er nødvendig faktorer som etter revisors profesjonelle skjønn er viktige for å bestemme revisjonsstrategien resultatene av innledende handlinger som er utført på oppdraget og om kunnskap som er opparbeidet på andre oppdrag for foretaket er relevant, og arten og omfanget av ressurser som er nødvendige for a gjennomføre oppdraget, samt når ressursene må være tilgjengelige. 3.3 FASTSETTELSE AV VESENTLIGHET Revisor skal fastsette vesentlighet for regnskapet totalt sett. Revisors fastsettelse av vesentlighet er gjenstand for profesjonelt skjønn og påvirkes av revisors oppfatning av regnskapsbrukernes behov for finansiell informasjon. Generelt sett anses feilinformasjon, herunder utelatelser, å være vesentlige dersom de, enkeltvis eller samlet, med rimelighet kan forventes å påvirke de økonomiske beslutningene som fattes av brukerne på grunnlag av regnskapet. Dersom revisor i løpet av revisjonen blir oppmerksom på informasjon som tilsier at revisor ville fastsatt et annet vesentlighetsnivå, skal vesentlighetsnivået endres. 3.4 YTTERLIGERE DOKUMENTASJONSKRAV I tillegg til det som følger av de generelle dokumentasjonskravene (jf. pkt. 1.5), skal revisor inkludere følgende i revisjonsdokumentasjonen: omfanget, tidspunkt for utførelse og angrepsmåten for revisjonen, samt endringer av betydning foretatt i løpet av revisjonen vesentlighet, herunder eventuelle endringer av denne, for regnskapet som helhet, samt skjønnsmessige vurderinger foretatt for å bestemme vesentlighetsgrensen. Høringsutkast - Juni

12 4 RISIKOVURDERING 4.1 MÅL Revisors mål er å identifisere og anslå risikoene for vesentlig feilinformasjon, enten de skyldes misligheter eller utilsiktede feil, på regnskaps- og påstandsnivå. Dette oppnås ved at revisor skaffer seg en forståelse av foretaket og dets omgivelser, herunder foretakets interne kontroll, og dermed danner seg et grunnlag for å utforme handlinger for å håndtere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon. 4.2 RISIKOVURDERINGSHANDLINGER OG BESLEKTEDE AKTIVITETER Revisor skal utføre risikovurderingshandlinger for å skaffe seg en forståelse av foretaket og dens omgivelser og for å bli i stand til å identifisere og anslå risikoene for vesentlig feilinformasjon på regnskaps- og påstandsnivå. Dette danner grunnlaget for utformingen av handlingene som skal utføres for å håndtere anslåtte risikoer (ytterligere revisjonshandlinger). Gjennom hele revisjonen skal revisor være oppmerksom på bevis for hendelser eller andre omstendigheter som kan påvirke risikovurderingen eller identifisere nye risikoer. Risikovurderingshandlingene skal omfatte: diskusjoner med ledelsen og andre i foretaket som etter revisors mening kan ha informasjon som sannsynligvis kan bidra til å identifisere risikoer for vesentlig feilinformasjon som følge av misligheter eller utilsiktede feil, analytiske handlinger for å identifisere uvanlige eller uventede trender og sammenhenger som kan tyde på risikoer for vesentlig feilinformasjon som følge av misligheter eller utilsiktede feil, og observasjon og inspeksjon. Risikovurderingshandlingene skal dessuten omfatte de handlingene som i henhold til revisors profesjonelle skjønn anses nødvendige for å kunne o identifisere potensiell risiko for misligheter, herunder risikoen for at ledelsen overstyrer kontroller, og misligheter i forbindelse med inntektsføring, også når det ikke er blitt identifisert mislighetsrisikofaktorer, o vurdere om foretaket kan ha inngått avtaler eller forbindelser som kan resultere i forpliktelser som ikke er innregnet, fremtidige bindinger eller endringer i verdien av omløpsmidler o vurdere om det eksisterer transaksjoner, hendelser eller betingelser som kan medføre behov for å innregne eller opplyse om regnskapsestimater i regnskapet. Når revisor mener at et estimat er av betydning for en regnskapspost, skal revisor skaffe seg kjennskap til forutsetningene og metodene som er brukt ved beregningen av estimatet. o vurdere foretakets evne til fortsatt drift o identifisere risikoer knyttet til brudd på lover og forskrifter som kan ha vesentlig innvirkning på regnskapet, og o identifisere foretakets nærstående parter, og dersom det er relevant, forstå hva slags relasjoner foretaket har til sine nærstående parter, og identifisere og forstå arten av og formålet med transaksjoner med nærstående parter. Høringsutkast - Juni

13 4.3 FORSTÅELSE AV FORETAKET OG DETS OMGIVELSER For å kunne identifisere og anslå risikoene for vesentlig feilinformasjon på regnskaps- og påstandsnivå, skal revisor opparbeide seg en forståelse av: Eksterne faktorer som påvirker foretakets mål og strategier og de relaterte forretningsrisikoene som kan føre til risiko for vesentlig feilinformasjon (herunder regnskapsestimater). Eksterne faktorer omfatter bransjemessige, regulatoriske og andre faktorer (som regnskapsregelverket som er anvendt). Foretakets type, herunder dens virksomhet, eier- og styringsstrukturer, investeringsplaner, organisering og finansiering, slik at revisor kan forstå de transaksjonsklassene, kontosaldoene og tilleggsopplysningene som kan forventes i regnskapet. Foretakets valg og anvendelse av regnskapspolicyer, herunder årsakene til eventuelle endringer. Revisor skal vurdere om foretakets regnskapspolicyer er hensiktsmessige for foretakets virksomhet og i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt og regnskapspolicyer som anvendes i den aktuelle bransjen. Den del av foretakets kontrollmiljø som er relevant for finansiell rapportering, herunder forhold som gjelder: o ledelsesfunksjoner og overordnet ansvar for styring og kontroll, o ledelsens og styrets holdninger, oppmerksomhet og handlinger vedrørende foretakets interne kontroll og dens betydning for foretaket, o eventuell eiers eller ledelses aktive deltakelse som påvirker risikoene som oppstår som følge av manglende arbeidsdeling og eier-ledelsens mulige overstyring av kontroller, og o at kontrollmiljøet alene ikke forhindrer, eller avdekker og korrigerer, vesentlig feilinformasjon. Informasjonssystemet som er relevant for den finansielle rapporteringen, herunder o for vesentlige transaksjonsklasser skal revisor skaffe seg en forståelse av hvordan transaksjonene blir initiert, registrert, prosessert og eventuelt korrigert, og overført til hovedboken og rapportert i regnskapet o hvordan informasjonssystemet fanger opp hendelser og forhold, utover transaksjoner, som er vesentlige for regnskapet o prosessen som anvendes for å utarbeide foretakets regnskap, herunder vesentlige regnskapsestimater og tilleggsopplysninger, samt posteringer, herunder ikke-standard posteringer som benyttes for å registrere transaksjoner som ikke utføres regelmessig, uvanlige transaksjoner eller justeringer relevante kontrollaktiviteter, vurdere utformingen og fastslå hvorvidt kontrollene er implementert, dersom revisor planlegger å bygge på de identifiserte kontrollene. 4.4 IDENTIFISERING OG VURDERING AV RISIKOENE FOR VESENTLIG FEILINFORMASJON Risikovurdering Revisor skal identifisere og vurdere risikoene for vesentlig feilinformasjon på regnskapsnivå, og for transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger, på påstandsnivå, for å danne seg et grunnlag for utformingen og utførelsen av videre revisjonshandlinger. For å oppnå dette skal revisor: identifisere risikoer, enten de skyldes misligheter eller utilsiktede feil, gjennom prosessen med å opparbeide seg en forståelse av foretaket og dets omgivelser, herunder kontrollmiljø Høringsutkast - Juni

14 og informasjonssystem, og ved å vurdere transaksjonsklasser, kontosaldoer og tilleggsopplysninger i regnskapet, vurdere de identifiserte risikoene og vurdere hvorvidt de er gjennomgripende knyttet til regnskapet som helhet og kan påvirke mange påstander, knytte de identifiserte risikoene til det som kan gå galt på påstandsnivå, tatt i betraktning de relevante kontrollene som revisor planlegger å teste, og vurdere sannsynligheten for feilinformasjon, herunder muligheten for flere tilfeller av feilinformasjon, og hvorvidt den mulige feilinformasjonen er av et slikt omfang at den kan være vesentlig Risikoer som krever spesiell revisjonsmessig oppmerksomhet Som del av risikovurderingen skal revisor fastslå hvorvidt noen av de identifiserte risikoene etter revisors skjønn er særskilte risikoer. I sin vurdering skal revisor se bort fra virkningen av identifiserte kontroller som er relatert til risikoen. Ved utøvelsen av skjønn for å fastslå hvilke risikoer som er særskilte risikoer, skal revisor minst ta hensyn til følgende: hvorvidt risikoen er en mislighetsrisiko, hvorvidt risikoen er knyttet til senere tids vesentlig økonomisk, regnskapsmessig eller annen utvikling og derfor krever spesiell oppmerksomhet transaksjonenes kompleksitet hvorvidt risikoen innebærer vesentlige transaksjoner med nærstående parter Graden av subjektivitet ved målingen av den finansielle informasjonen som risikoen knytter seg til, særlig ved de målingene som innebærer stor grad av målingsusikkerhet hvorvidt risikoen gjelder vesentlige transaksjoner som ligger utenfor foretakets normale forretningsvirksomhet, eller som på andre måter virker uvanlige Revurdering av risiko Revisors vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå kan endre seg i løpet av revisjonen etter hvert som ytterligere revisjonsbevis innhentes. I tilfeller der revisor innhenter revisjonsbevis ved gjennomføring av videre revisjonshandlinger, eller dersom det foreligger ny informasjon, som er inkonsistent med revisjonsbevis som revisor opprinnelig baserte sin vurdering på, skal revisor revurdere risikoen og endre de planlagte videre revisjonshandlingene tilsvarende. 4.5 YTTERLIGERE DOKUMENTASJONSKRAV I tillegg til det som følger av de generelle dokumentasjonskravene (jf. pkt. 1.5), skal revisor inkludere følgende i dokumentasjonen av sin forståelse av foretaket og dets omgivelser og av vurderingen av risikoene for vesentlig feilinformasjon: hovedelementene i forståelsen som er opparbeidet av hvert av aspektene ved foretaket og dets omgivelser og av kontrollmiljøet, informasjonssystemet og informasjonskildene, navnene til de identifiserte nærstående partene og hvilke relasjoner foretaket har til disse, de identifiserte og vurderte risikoene for vesentlig feilinformasjon, herunder mislighetsrisiko, på regnskapsnivå og på påstandsnivå, kontrollene som er tilknyttet identifiserte risikoer som revisor har opparbeidet seg en forståelse av, og identifiserte brudd på eller mistanke om brudd på lover og forskrifter og resultatene av diskusjoner av disse forholdene med ledelsen, med dem som har overordnet ansvar for styring og kontroll, og med parter utenfor foretaket. Høringsutkast - Juni

15 5 REVISORS HÅNDTERING AV ANSLÅTTE RISIKOER 5.1 MÅL Revisors mål er å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis vedrørende de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon gjennom tilbørlig håndtering av disse risikoene. Videre revisjonshandlinger er tester av kontroller, substanstester eller en kombinasjon. Revisor skal benytte sitt profesjonelle skjønn ved utformingen og gjennomføringen av de videre revisjonshandlingene som er mest effektive for å håndtere de anslåtte risikoene. 5.2 REVISJONSHANDLINGER FOR ANSLÅTTE RISIKOER FOR VESENTLIG FEILINFORMASJON PÅ PÅSTANDSNIVÅ Revisor skal utforme og utføre videre revisjonshandlinger hvor type, tidspunkt og omfang er basert på og tilpasset de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå. Dette danner grunnlaget for å utforme videre revisjonshandlinger. Når revisor utfører videre revisjonshandlinger på et tidligere tidspunkt enn ved periodens slutt, skal revisor vurdere om det må gjennomføres ytterligere handlinger for resten av perioden. Ved utformingen av videre revisjonshandlinger skal revisor ta hensyn til grunnlaget for vurderingen av risikoen for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå for hver transaksjonsklasse, kontosaldo og tilleggsopplysning, herunder: o sannsynligheten for vesentlig feilinformasjon som følge av de spesielle egenskapene ved de relevante transaksjonsklassene, kontosaldoene og tilleggsopplysningene (det vil si iboende risiko), og o hvorvidt risikovurderingen tar hensyn til relevante kontroller (det vil si kontrollrisikoen), og derved krever at revisor innhenter revisjonsbevis for å fastsette om kontrollene fungerer effektivt (det vil si at revisor planlegger å bygge på kontrollenes effektivitet ved fastsettelse av arten, tidspunktet for utførelse og omfanget av substanshandlinger) og innhente mer overbevisende revisjonsbevis jo høyere revisor vurderer risikoen å være Tester av kontroller Når revisor planlegger å stole på kontroller, skal revisor utforme og utføre tester av kontroller for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for at de kontrollene revisor har til hensikt å stole på, fungerer effektivt. Ved utforming og utførelse av test av kontroller skal revisor innhente mer overbevisende revisjonsbevis jo mer revisor bygger på en kontrolls effektivitet. Vurderinger ved gjennomføringen av tester av kontroller: Type og omfang av kontrollene o perioden som dekkes og hvor ofte kontrollene er blitt gjennomført o betydelige endringer i kontrollene i perioden o fastsette om kontrollene som skal testes avhenger av andre kontroller (indirekte kontroller) Tidspunktet for test av kontroller o testes kontroller for en utvalgt periode eller for hele perioden o dersom kun en utvalgt del av perioden blir testet, skal revisor ta standpunkt til om det skal gjennomføres tilleggshandlinger for den del av perioden som ikke blir testet Vurdering av kontrollers effektivitet Høringsutkast - Juni

16 o o o o årsak til og mulige konsekvenser av eventuelle avdekkede avvik hvorvidt feilinformasjon som er avdekket ved gjennomføringen av substanstester, tyder på at kontrollene ikke fungerer effektivt behovet for ytterligere tester av kontroller eller andre handlinger for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis hvorvidt testene av kontroller som er gjennomført, gir et dekkende grunnlag for å stole på kontrollene Substanshandlinger Substanshandlinger er revisjonshandlinger utformet for å avdekke vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå. Basert på revisors skjønn blir substanshandlinger utført ved detaljtesting av transaksjoner, tilleggsopplysninger eller kontosaldoer, ved analytiske substanshandlinger, eller ved en kombinasjon av dette. Substanshandlinger blir utformet og utført som tiltak mot anslåtte risikoer (4.4) for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis på påstandsnivå. Uavhengig av de anslåtte risikoene skal revisor gjennomføre substanshandlinger for hver vesentlig transaksjonsklasse, kontosaldo og tilleggsopplysning. Substanshandlinger som blir gjennomført for å redusere identifiserte særskilte risikoer, skal utformes spesifikt for å redusere vedkommende risiko. Handlingene skal omfatte detaljtester. Videre revisjonshandlinger for å håndtere anslåtte risikoer skal alltid omfatte substanshandlinger: for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for hvorvidt inngående balanse inneholder feilinformasjon av vesentlig betydning for regnskapet i den aktuelle perioden, for å håndtere risikoene for at ledelsen overstyrer kontroller, for å håndtere risikoene som følger av eventuelle identifiserte hendelser eller forhold som kan skape tvil av betydning om foretakets evne til fortsatt drift, herunder o evaluere ledelsens planer for fremtidige handlinger i forbindelse med deres vurdering av fortsatt drift, o evaluere ledelsens likviditetsprognoser og analysere viktige faktorer som påvirker ledelsens planer for fremtidige handlinger, o vurdere om nye fakta eller informasjon er blitt tilgjengelig etter tidspunktet for ledelsens vurdering, og o be om skriftlig erklæring fra ledelsen og, der det er relevant, fra styret, om planlagte tiltak og om muligheten for å gjennomføre planene, som et tilbakeblikk på ledelsens vurderinger og antagelser om viktige regnskapsestimater i tidligere års regnskap, og i forbindelse med regnskapsavslutningsprosessen for å o kontrollere samsvar med eller avstemme regnskapet mot underliggende regnskapsregistreringer o undersøke vesentlige posteringer og andre justeringer gjort i løpet av regnskapsutarbeidelsen, og o vurdere om totalpresentasjonen av regnskapet, herunder tilleggsopplysningene, er i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt. Høringsutkast - Juni

17 Vurderinger ved utforming av substanshandlinger for å håndtere risikoer identifisert i pkt. 4.4: Mislighetsrisiko o riktigheten av hovedbokposteringer og andre justeringer som er foretatt ved utarbeidelsen av regnskapet o om det er behov for å teste hovedbokposteringer og andre justeringer som er foretatt gjennom regnskapsperioden, og o den forretningsmessige begrunnelsen for betydelige transaksjoner som er utenfor foretakets normale forretningsaktivitet eller som på annen måte fremstår som uvanlige. Fortsatt drift o ledelsens vurdering av foretakets evne til fortsatt drift, o lånevilkår eller andre omstendigheter som kan påvirke ledelsens vurderinger, o om andre fakta eller annen informasjon er blitt tilgjengelig etter at ledelsen foretok sin vurdering, og o når det eksisterer vesentlig usikkerhet, virkningen dette kan ha på mislighetsrisikoen, herunder ledelsens deltakelse i utarbeidelsen av regnskapsestimater og i iverksettelsen av regnskapsmessige policyer. Lover og forskrifter Regnskapsestimater o metoden som er benyttet og konsistensen i ledelsens bruk av metoden ved utarbeidelsen av regnskapsestimatet, data og forutsetninger metoden er basert på samt estimeringsusikkerheten o historisk nøyaktighet av ledelsens estimater i tidligere perioder o mulige skjevheter i estimatene og i tilfelle en vurdering av om de omstendighetene som forårsaker skjevhetene medfører risiko for vesentlig feilinformasjon som følge av misligheter, og o hvorvidt hendelser inntil datoen for revisors beretning gir revisjonsbevis for regnskapsestimatet. Nærstående parter o avtaler eller informasjon som tyder på at det eksisterer relasjoner til nærstående parter eller transaksjoner med dem som ledelsen tidligere ikke har identifisert eller opplyst revisor om o den forretningsmessige begrunnelsen for betydelige transaksjoner med nærstående parter, og o vilkår for transaksjoner Analytiske substanshandlinger Ved utforming og utførelse av analytiske substanshandlinger for å håndtere risikoer på påstandsnivå, skal revisor: evaluere påliteligheten av dataene som er brukt i analysene, utarbeide en forventning om registrerte beløp eller forholdstall og evaluere hvorvidt forventningen er presis nok til å identifisere feilinformasjon, fastsette hvor stort avvik mellom registrerte beløp og forventede verdier som kan aksepteres uten videre undersøkelse, og bruke sitt profesjonelle skjønn ved undersøkelsen av identifiserte avvik som overskrider akseptable verdier, og gjennomføre ytterligere revisjonshandlinger som anses nødvendige under de aktuelle omstendighetene. Høringsutkast - Juni

18 Detaljtester Ved bruk av detaljtester for å håndtere anslåtte risikoer på påstandsnivå, skal revisor benytte sitt profesjonelle skjønn til å utforme handlingens art og omfang for å identifisere feilinformasjonen og redusere revisjonsrisikoen til et akseptabelt nivå. Detaljtester kan gjennomføres som inspeksjoner, etterregninger eller eksterne bekreftelser. Når revisor velger enheter for detaljtesting, kan revisor enten velge alle enheter, spesifikke enheter eller basere utvalget på statistiske metoder. Ved bruk av stikkprøver skal revisor fastsette en utvalgsstørrelse som er tilstrekkelig til å redusere risikoen til et tilstrekkelig lavt nivå, og velge ut enheter på en slik måte at hver utvalgsenhet kan bli valgt. Identifisert feilinformasjon i utvalget skal undersøkes for type og årsak og sin betydning for revisjonen. Feilinformasjon i utvalget, med unntak for feilinformasjon som ikke påvirker den øvrige populasjonen, skal projiseres på populasjonen. Ved bruk av eksterne bekreftelser skal revisor bestemme omfanget av bekreftelsene, velge ut bekreftende parter, samt sende forespørslene og motta svarene direkte fra den bekreftende parten. Revisor skal ha kontroll over de eksterne bekreftelsene og følge opp med den bekreftende parten når det er relevant. 5.3 EVALUERING Når revisor har gjennomført revisjonshandlingene som er utformet for å håndtere de anslåtte risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå, skal revisor evaluere hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for de relevante påstandene, herunder evaluering av identifisert feilinformasjon Evaluering av identifisert feilinformasjon Under hele revisjonen skal revisor akkumulere identifisert feilinformasjon, bortsett fra feilinformasjon som er klart ubetydelige. Revisor skal fastslå type og årsak til hvert tilfelle av identifisert feilinformasjon, herunder om feilene kan tyde på misligheter, og den mulige effekten på risikovurderingen og revisjonsstrategien. Revisor skal i rett tid kommunisere all feilinformasjon akkumulert under revisjonen til riktig ledelsesnivå, og, når det er relevant, til styret, og be om at feilinformasjonen blir korrigert. Dersom deler av eller all feilinformasjonen ikke blir korrigert, skal revisor skaffe seg en forståelse av ledelsens grunner til ikke å foreta korrigeringene, og skal ta i betraktning denne forståelsen ved vurderingen av om regnskapet totalt sett ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. Revisor skal avgjøre hvorvidt ikke-korrigert feilinformasjon er vesentlig, enkeltvis eller samlet er vesentlige. Ved denne avgjørelsen, skal revisor vurdere: størrelsen på og arten av feilinformasjon, både i forhold til bestemte transaksjonsklasser, kontosaldoer eller tilleggsopplysninger og i forhold til regnskapet totalt sett, og de særskilte omstendighetene ved forekomst den mulige reaksjonen på feilinformasjonen fra brukerne av regnskapet, og virkningen av feil i regnskapet fra tidligere perioder som ikke er korrigert på de relevante transaksjonsklassene, kontosaldoene eller tilleggsopplysningene, og på regnskapet totalt sett. Revisor skal kommunisere med ledelsen og, der det er relevant, med styret, om hvorvidt de mener at virkningen av ikke-korrigert feilinformasjon, enkeltvis og samlet, er uvesentlig for regnskapet totalt sett. Høringsutkast - Juni

19 5.3.2 Vurdering av om innhentet revisjonsbevis er tilstrekkelig og hensiktsmessig Basert på utførte revisjonshandlinger og innhentet revisjonsbevis, skal revisor før avslutningen av revisjonen evaluere om vurderingene av risikoene for vesentlig feilinformasjon på påstandsnivå fortsatt er hensiktsmessige. Revisor skal fastslå hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis. Ved evalueringen av tilstrekkeligheten av revisjonsbeviset skal revisor vurdere om typen og årsaken til identifisert feilinformasjon tyder på at det kan eksistere annen feilinformasjon som til sammen kan bli vesentlige. Når revisor skal danne seg en mening om regnskapet, skal revisor vurdere alle relevante revisjonsbevis, uavhengig av om det synes å bekrefte eller motsi påstandene i regnskapet. Dersom revisor ikke har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for en vesentlig påstand i regnskapet, skal revisor forsøke å innhente videre revisjonsbevis. Dersom revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, skal revisor i revisjonsberetningen ta forbehold om det eller gi uttrykk for at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet. 5.4 YTTERLIGERE DOKUMENTASJONSKRAV I tillegg til det som følger av de generelle dokumentasjonskravene (jf. pkt. 1.5), skal revisor inkludere følgende i revisjonsdokumentasjonen om revisors håndtering av de anslåtte risikoene for : sammenhengen mellom de utførte handlingene og de anslåtte risikoene på påstandsnivå, samt resultatene av revisjonshandlingene med tilhørende konklusjoner der disse ellers ikke er klare, all feilinformasjon som er akkumulert under revisjonen, og hvorvidt disse har blitt rettet, grunnlaget for revisors konklusjon om: o hvorvidt tilfeller av ikke-korrigert feilinformasjon er vesentlig, enkeltvis eller samlet er vesentlige, o rimeligheten av ledelsens regnskapsestimater og tilhørende noteopplysninger som innebærer betydelige risikoer, og forhold som måtte tyde på manglende objektivitet hos ledelsen, o forutsetningen om fortsatt drift, o overholdelsen av lover og forskrifter, og o mislighetsrisikoen eventuelle transaksjoner med nærstående parter og tilhørende noteopplysninger som innebærer betydelige risikoer, og bevis for at regnskapet stemmer overens med det underliggende regnskapsmaterialet. Høringsutkast - Juni

20 6 KONKLUDERING OG RAPPORTERING 6.1 MÅL Revisors mål er å vurdere innhentet revisjonsbevis, identifisert feilinformasjon og foretakets bruk av regnskapsreglene, og å konkludere hvorvidt regnskapet, i det alt vesentlige, er utarbeidet i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt. 6.2 HENDELSER ETTER BALANSEDAGEN Revisor skal gjennomføre revisjonshandlinger som er utformet for å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for at revisor har identifisert alle hendelser som finner sted mellom balansedagen og datoen for revisjonsberetningen og som krever justering av eller noteopplysninger i regnskapet. Revisor er ikke forpliktet til å gjennomføre revisjonshandlinger vedrørende regnskapet etter datoen for revisjonsberetningen. Dersom revisor imidlertid blir kjent med fakta eller hendelser som kunne ha hatt en betydning for revisors konklusjon, etter datoen for revisjonsberetningen, men før datoen for offentliggjøring av regnskapet, eller etter at regnskapet er blitt offentliggjort, skal revisor utføre ytterligere handlinger og evaluere betydningen for revisjonsberetningen. 6.3 ANALYTISKE HANDLINGER VED SLUTTFASEN AV REVISJONEN Mot slutten av revisjonen skal revisor utforme og utføre analytiske handlinger som grunnlag for en overordnet konklusjon om hvorvidt regnskapet stemmer med revisors forståelse av foretaket. 6.4 SKRIFTLIGE ERKLÆRINGER Revisor skal vurdere behovet for å innhente skriftlige erklæringer for å få bekreftet visse forhold eller for å understøtte annet revisjonsbevis som er relevant for regnskapet eller en eller flere spesifikke påstander i regnskapet. Ved vurderingen av behovet for skriftlige erklæringer, skal revisor ta hensyn til: omfanget av revisjonsbevis innhentet ved muntlige erklæringer eventuell vesentlig usikkerhet for fortsatt drift; estimater med høy grad av estimeringsusikkerhet; eksistensen av nærstående parter og transaksjoner med nærstående parter; om ledelsens ansvar for utarbeidelsen av regnskapet i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt er definert i lov eller dekket på annen måte. Dersom ledelsens ansvar for utarbeidelsen av regnskapet ikke er klart definert i lov eller dekket på annen måte, f.eks. gjennom signatur på regnskapet, skal revisor innhente en skriftlig uttalelse om dette. Skriftlige erklæringer skal dateres så nær revisjonsberetningens datering som praktisk mulig, men ikke etter den. Høringsutkast - Juni

21 6.5 Å TREKKE EN KONKLUSJON OM REGNSKAPET Revisor skal danne seg en mening om hvorvidt regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt. For å kunne danne seg den meningen, skal revisor konkludere på om revisor har skaffet seg betryggende sikkerhet for hvorvidt regnskapet som helhet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, verken som følge av misligheter eller utilsiktede feil. Konklusjonen skal ta hensyn til: om det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis om feilinformasjon som ikke er korrigert, enkeltvis eller samlet er vesentlige hvorvidt regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med kravene i det regnskapsregelverket som er anvendt, herunder o foretakets praktisering av regnskapsreglene, o de kvalitative sidene ved foretakets regnskapspraksis, hvorvidt regnskapet gir et rettvisende bilde (dersom regnskapet er utarbeidet i samsvar med regnskapsregler utformet for å gi et rettvisende bilde). 6.6 TYPE KONKLUSJON Revisor skal gi uttrykk for en konklusjon uten modifikasjoner når revisor konkluderer med at regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet, i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt. Dersom regnskapet er utarbeidet i samsvar med regnskapsregler utformet for å gi et rettvisende bilde, skal revisor også gi uttrykk for en mening om hvorvidt regnskapet gir et rettvisende bilde Revisor skal modifisere konklusjonen i revisjonsberetningen dersom revisor: basert på innhentet revisjonsbevis konkluderer med at regnskapene som helhet inneholder vesentlig feilinformasjon, eller, når det er aktuelt, at regnskapet ikke gir et rettvisende bilde, eller ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å kunne konkludere med at regnskapet som helhet ikke inneholder vesentlig feilinformasjon. Når revisor modifiserer konklusjonen i revisjonsberetningen: tar revisor forbehold om det aktuelle forholdet i beretningen når revisor o konkluderer med at feilene i regnskapet, enkeltvis eller samlet, er vesentlige men ikke gjennomgripende, eller o ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som grunnlag for sin konklusjon om regnskapet, men konkluderer med at de mulige virkningene på regnskapet av feilinformasjon som ikke måtte være avdekket, kan være vesentlige men ikke gjennomgripende. avgir revisor en beretning med negativ konklusjon når revisor konkluderer med at feilinformasjonen, enkeltvis eller samlet, er både vesentlig og gjennomgripende for regnskapet. avgir revisor en beretning med konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, når revisor ikke er i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som grunnlag for sin konklusjon om regnskapet, og konkluderer med at de mulige virkningene på regnskapet av feilinformasjon som ikke måtte være avdekket kan være både vesentlig og gjennomgripende. Høringsutkast - Juni

22 Revisor skal, dersom det anses som nødvendig henlede brukernes oppmerksomhet på forhold som fremgår av regnskapet, og i tilfelle innta det i et presiseringsavsnitt i revisjonsberetningen. omtale andre forhold enn de som fremgår av regnskapet, og i tilfelle innta dette i et avsnitt om «andre forhold» i revisjonsberetningen. 6.7 REVISORS BERETNING Revisors beretning skal være skriftlig og skal 1 : identifisere foretaket som blir revidert, spesifisere hva regnskapet består av, dato og periode dekket, samt identifisere det regnskapsregelverket som er anvendt ved utarbeidelsen av regnskapet; inneholde en beskrivelse av revisjonens innhold som minst skal identifisere revisjonsstandardene som revisjonen er utført i henhold til; inneholde revisors mening om regnskapet, som enten skal være uten forbehold, med forbehold eller negativ, og som klart skal gi uttrykk for revisors mening om: o hvorvidt regnskapet gir et rettvisende bilde i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt, eller o hvorvidt regnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med det regnskapsregelverket som er anvendt, og, o der det kreves, hvorvidt regnskapet tilfredsstiller krav i lov og forskrift. o dersom revisor ikke kan gi uttrykk for noen mening om regnskapet, skal beretningen inneholde en uttalelse om det; inneholde henvisning til eventuelle avsnitt om andre forhold eller med presiseringer som revisor henleder oppmerksomheten på uten å ta forbehold eller konkludere negativt inneholde en uttalelse om eventuell vesentlig usikkerhet vedrørende hendelser eller betingelser som kan gi grunn til vesentlig tvil om foretakets evne til fortsatt drift; være undertegnet; være datert, ikke tidligere enn på den dato revisor hadde innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, og identifisere revisors eller revisjonsfirmaets forretningssted Revisjonsberetningens innhold når revisors konklusjon er modifisert Når revisor modifiserer sin konklusjon om regnskapet til en konklusjon med forbehold, negativ konklusjon eller konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, skal revisor ta med i revisjonsberetningen et avsnitt med overskrift «Konklusjon med forbehold», «Negativ konklusjon» eller «Konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet». Dette avsnittet skal inneholde følgende: o når revisor gir uttrykk for en konklusjon med forbehold eller konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, en beskrivelse av grunnlaget for denne konklusjonen, herunder; 1 Avhengig av regulatoriske krav kan det være ytterligere rapporteringskrav, som at revisor må gi uttrykk for sin mening om: o hvorvidt årsberetningen for perioden er konsistent med finansregnskapet, og o hvorvidt årsberetningen er utarbeidet i samsvar med lovmessige krav; dersom det er aktuelt, inneholde revisors mening om at det i lys av den kunnskap om og forståelse av foretaket og dets omgivelser som revisor har skaffet seg under revisjonen, er identifisert vesentlig feilinformasjon i årsberetningen, og gi en indikasjon på typen eventuell slik feilinformasjon. Høringsutkast - Juni

23 for feilinformasjon som vedrører spesifikke beløp, en beskrivelse og kvantifisering av de finansielle virkningene av disse, med mindre det ikke er praktisk mulig. Dersom det det ikke er praktisk mulig å kvantifisere de finansielle virkningene, skal det gis uttrykk for det for feilinformasjon som vedrører beskrivende noteopplysninger, en beskrivelse av hvordan opplysningene er feilaktige; for feilinformasjon som vedrører manglende informasjon, en beskrivelse av hvilken type informasjon som mangler, og, med mindre det er forbudt ved lov, den utelatte noteopplysningen o når revisor gir uttrykk for en konklusjon med forbehold eller konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet som følge av at revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, årsaken til at dette ikke har vært mulig. når det gis uttrykk for konklusjon med forbehold eller negativ konklusjon, endre uttalelsen om hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å gi et grunnlag for revisors mening om regnskapet; når det gis uttrykk for konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, ikke ta med i revisjonsberetningen noen beskrivelse av revisors oppgaver og plikter og ikke gi uttrykk for hvorvidt det er innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis, og når konklusjonen blir avgitt; o med forbehold, gi uttrykk for at det etter revisors mening, med unntak for virkningene av forholdet/-ene beskrevet i avsnittet om Grunnlaget for modifisert konklusjon, det medfølgende finansregnskapet i det alt vesentlige gir et rettvisende bilde av [...] i samsvar med [det regnskapsregelverket som er anvendt], eller, etter hva som passer, det medfølgende finansregnskapet i det alt vesentlige er utarbeidet i samsvar med [det regnskapsregelverket som er anvendt] o med negativ konklusjon, i konklusjonsavsnittet gi uttrykk for at på grunn av betydningen av forholdet/-ene beskrevet i avsnittet om Grunnlaget for negativ konklusjon : det medfølgende regnskapet gir ikke et rettvisende bilde av [...] i samsvar med [det regnskapsregelverket som er anvendt], eller, etter hva som passer, det medfølgende regnskapet er ikke i det alt vesentlige utarbeidet i samsvar med [det regnskapsregelverket som er anvendt]. o med konklusjon om at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, gi uttrykk for at revisor ikke gir uttrykk for noen mening om det det medfølgende regnskapet, og på grunn av betydningen av forholdet/-ene beskrevet i avsnittet om Grunnlaget for at revisor ikke kan uttale seg om regnskapet, revisor ikke har vært i stand til å innhente tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis til å få grunnlag for en mening om regnskapet. Høringsutkast - Juni