S BORGARTING LAGMANNSRETT I.]~ Avsagt: 26.04.2006 Saksnr.: Dommere: 05-036995AS1-BORG/O1 Lagdommer Lagdommer Ekstraordinær lagdommer Tone Aasgaard Mette Jenssen Svein Dahl Ankende part Leif Haugo Advokat Tor Jacob Aabelvik Ankemotpart Finansdepartementet Advokat Sin Kristin Kristiansen Ikke begrensninger i adgangen til offentlig gjengivelse
Saken gjelder gyldigheten av Buskerud fylkesskattekontors vedtak om etterberegning av merverdiavgift for årene 2000 og 2001 for enkeltmannsforetaket LeifHaugo. For lagmannsretten er tvisten mellom partene begrenset til å gjelde tilbakeføring av inngående merverdiavgift på fakturaer fra de tre underleverandørene Sigmund Aas, Lars Svensson TØmrer og Micael Persson Bygg. Sakens bakgrunn LeifHaugo drev fra slutten av 1999 det registrerte enkeltmannsforetaket Leif Haugo. Virksomheten var i hovedsak knyttet til oppføring av bygninger i Hemsedal og i nabokommunene. I den perioden saken gjelder, arbeidet Haugo først og fremst med å ferdigstille prosjektet Hemsedal Alpin ASfHemsedal fjellandsby. Det var byggherren, Torleif Solvang, som i løpet av 2000 tildelte Haugo oppdrag knyttet til dette prosjektet etter at entreprenøren IngeniØrbygg AS hadde gått konkurs. Buskerud fylkesskattekontor besluttet våren 2002 å gjennomføre bokettersynknyttet til inntekter, utgifter og avgiftsberegningen i LeifHaugos virksomhet. Haugo ble varslet om dette 4. april 2002. Bokettersynet ble gjennomført av spesialrevisor Runar Helgemd, som avga sin rapport 7. juni 2002 etter å ha avholdt sluttkonleranse med LeifHaugo. I bokettersynsrapporten fremkom det visse bemerkninger til LeifHaugos regnskaper, men rapportens hovedinnhold er knyttet til spørsmålet om virksomhetens fradragsrett for inngående merverdiavgift. I rapportens punkt 7.3 er det blant annet vist til at Haugo har fradragsført inngående merverdiavgift på grunnlag av flere fakturaer fra underleverandører hvorett eller flere av kravene i forskrift av 14. oktober 1969 nr i (heretter kalt forskrift nr 2 ) 2 ikke er oppfylt. Det ble i den forbindelse fremholdt følgende i rapporten: Særlig i de tilfeller hvororganisasjonsnummer og/eller bokstavene MVA ikke er påført på fakturaen må selskapet innhente ytterligere dokumentasjon på om virksomheten er registrert i merverdiavgiftsmanntalleteller ikke. I rapportens punkt 7.4 er det fremhevet at fakturaene fra Haugos underleverandørerviser at disse kun har utfakturert timer. Videre er det vist til at Haugo under en telefonsamtale 8. mai 2002 skal ha opplyst at han bare hadde foretatt ren innleie av arbeidskraft. I forlengelsen av dette inneholder bokettersynsrapportens punkt 7.5 en gjennomgang av relevante momenter ved vurderingen av om forholdet mellom Haugo og hans underleverandører var et entrepriseforhold eller om det gjaldt innleie av arbeidskraft. Dette var relevant ettersom utleie av arbeidskraft frem til 1. juli 2001 falt utenfor merverdiavgiftsloven og ikke skulle avgiftsberegnes. Rapportens konklusjon på dette punkt var som følger: - 2-05-036995AS1-BORG/O1
På bakgrunn av inngående fakturaer og uttalelse fra LeifHaugo ser det ut til at benyttede underleverandører er innleid arbeidskraft. Det vil si at innleien av arbeidskraft er avgiftspliktig tjeneste etter 1. juli 2001, og at fradragsrett for merverdiavgift først inntrer etter ovennevnte dato. Ingen av de underleverandørene som er aktuelle under ankeforhandlingen, var registrert i merverdiavgiftsmanntallet. Merknader til de fradrag som er foretatt for inngående merverdiavgift i fakturaene fra disse, fremgår av rapportens punkt 8.2. I tilknytning til seks fakturaer fra Sigmund Aas i perioden 3. september 2001-22. november 2001 er det fremhevet at det ikke fremgår hvor mange som har deltatt i arbeidet, og at det ikke foreligger kontrakt for oppdraget. Det er viderebemerket at fakturaene fra Aas har organisasjonsnummer, men at dette ikke er etterfulgt av bokstavene MVA. For Lars Svensson Tømrer dreier det seg om seks fakturaer i perioden 31. januar 2000-3. april 2000 knyttet til arbeider på Skarsnuten fjellandsby. Heller ikke her fremgår det hvor mange som har deltatt i oppdraget, og det foreligger ingen kontrakt. Rapporten fremhever at fakturaene er påført organisasjonsnummer, men ikke tilføyelsen MVA. Fakturaene fra Micael Persson Bygg gjaldt arbeid i 2000 og første termin 2001. Fakturaene var skrevet på to forskjellige fakturaformularer. Begge var påført organisasjonsnummer, mens bare det ene formularet hadde tillegget MVA. Heller ikke her fremgikkdet hvor mange som hadde deltatt i arbeidet, og det ble opplyst i rapporten at det ikke var fremlagt noen kontrakt for arbeidsoppdragene. På grunnlag av på bokettersynsrapporten sendte Buskerud fylkes skattekontor 8. august 2002 et varsel om etterberegning av merverdiavgift og dertil hørende investeringsavgiftfor 2000 og 2001 til LeifHaugo. Varselet fulgte i det vesentlige bokettersynsrevisors anbefalinger, og Haugo ble gitt frist til 29. september 2002 for eventuelle bemerkninger til de varslede endringene. Haugos regnskapsfører innga 7. oktober 2002 et tilsvar til bokettersynsrapporten og varselet på Haugos vegne. Det ble her blant annet fremholdt at det ikke var grunnlag for etterberegning av merverdiavgift for de tre underleverandørene. Når det gjaldt forholdet til Micael Persson Bygg, het det i tilsvaret at partene hadde inngått en samarbeidsavtale hvoretter det skulle avtales faste priser for hvert enkelt oppdrag eller prosjekt. Timetallet fremkom som et anslag over de timer man antok ville medgå. Maksimalt antall timer ble avtalt for hvert enkelt prosjekt. Hvor mange mann Persson brukte og hvor mangetimer som faktisk gikk med, var Haugo uvedkommende. Det var imidlertid tilfeller hvor det ble fakturert etter medgått tid, og dette kunne ifølge tilsvaret kanskje anses som arbeidsleie. - 3-05-036995AS1-BORG/O1
Av bokettersynsrapporten av 7. juni 2002 fremgikk det uttrykkelig at noen skriftlig avtale mellom Haugo og Micael Persson Bygg ikke var fremlagt for spesialrevisor. Den samarbeidsavtalen som ble omtalt i regnskapsførerens tilsvar til fylkesskattekontoret, ble heller ikke fremlagt som vedlegg til denne. Den 28. november 2002 traff Buskerud fylkesskattekontor vedtak om fastsettelse grunnet uriktig oppgave i medhold av merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr 2. Samlet sett medførte fylkesskattekontorets endringer av merverdiavgift og den motsvarende investeringsavgift en økning på 1.683.249 kroner. I begrunnelsen for vedtaket, som er datert 27. november 2002, heter det blant annet følgende om inngående merverdiavgift knyttet til fakturaene fra underleverandørene: Når det gjelder fratrukket inngående merverdiavgift på fakturaer utstedt av underleverandørene, er de tilbakeført på grunnlag av: I) Leie av arbeidskraft var ikke avgiftspliktig før etter 01.07.01 jf merverdiavgiftsloven 13 annet ledd, og en har derfor ikke fradragsrett jf merverdiavgiftsloven 21. 2) Fakturaene tilfredsstiller ikke kravene til forskrift av 14.10.69 2, og er av den grunn ikke fradragsberettigede jf merverdiavgiftsloven 25. Fylkesskattekontoret er videre av den oppfatning at avgiftspliktige ikke har vært aktsom i forbindelse med å undersøke om underleverandørene er registrert i avgiftsmantallet. Flesteparten av fakturaene mangler org. nr. og/eller mva. Fakturaene er på store beløp, og flereer utstedt av utlendinger. Enkelte av de inngående fakturaene som er fratrukket, er tilbakeført på grunnlag av både punkt 1) og 2). LeifHaugo tok ut stevning fordrammen tingrett 26. november 2003 med påstand om at Buskerud fylkesskattekontors avgiftsetterberegninger for årene 1999-2002 skulle oppheves. Staten vlfinansdepartementet påsto seg frifunnet. Under saksforberedelsen for tingretten ble antallet tvistepunkter redusert noe. Til avgjørelse under hovedforhandlingen forelå følgende; - fylkesskattekontorets tilbakeføring av fradrag forinngående merverdiavgift på fakturaer utstedt av fire underleverandører, - fylkesskattekontorets tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift og beregnet investeringsavgift ved anskaffelse av en Toyota Hilux pick-up, - fyllcesskattekontorets tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift og beregnet investeringsavgift ved anskaffelse av fortelt til campingvogn, og - fylkesskattekontorets skjønnsfastsettelse på grunn av manglende omsetningsoppgave for sjette termin 2002. - 4-05-036995AS1-BORG/O1
Etter at hovedforhandling var avholdt 14.-15. desember 2004, avsa Drammen tingrett dom 7. januar 2005 med slik domsslutning: 1. Staten ved Finansdepartementet frifinnes. 2. LeifHaugo dømmes til innen 2 to uker fra dommens forkynnelse å erstatte Staten v/finansdepartementet dets saksomkostninger med kr 73.300 syttitretusentrehundre med tillegg av rente fastsatt i medhold av forsinkelsesrenteloven 3 første ledds første punktum fra forfall til betaling skjer. Tingretten kom til at LeifHaugo i forhold til underleverandørene ikke hadde opptrådt tilstrekkelig aktsomt hva gjaldt deres rett til å fakturere med merverdiavgift, og at fylkesskattekontorets vedtak på dette punkt var gyldig. Heller ikke i forhold til anskaffelsen av bil og fortelt til campingvogn eller fylkesskattekontorets skjønnsmessige fastsettelse av avgift for 6. termin i 2002 fant tingretten grunnlagfor ugyldighet. Ved anke datert 4. februar 2005 brakte LeifHaugo saken inn for lagmannsretten. Anken gjelder både bevisbedømmelsen og lovanvendelsen. Under saksforberedelsen for lagmannsretten har partene blitt enige om en ytterligere reduksjon av sakens tvistepunkter. Lagmannsrettens ankebehandling gjelder etter dette utelukkende spørsmålet om gyldigheten av fylkesskattekontorets etterberegningsvedtak av 28. november 2002 i forhold til tilbakeføring av inngående merverdiavgift på fakturaene fra tre underleverandører; Sigmund Aas, Lars Svensson Tømrer og Micael Persson Bygg. Ankeforhandling ble holdt i Borgarting lagmannsrett 29. mars 2006. Det ble avgitt partsforklaring fra LeifHaugo og avhørt tre vitner. Den nærmere dokumentasjonen fremgår av rettsboken. Partene har inngitt anførselsskriv til lagmannsretten. Retten har foretatt de tilpasninger av skrivene som var naturlig i lys av ankeforhandlingen. Partenes anførsler Den ankende part, LeifHaugo, har forretten og gjennom anførselsskriv i det vesentlige anført: Det foreligger ikke utvist tilstrekkelig uaktsomhet fra LeifHaugos side hva gjelder hans manglende kunnskap om at de engasjerte underentreprenørene ikke var registrert i merverdiavgiftmanntallet. Avgiftsmyndighetene har derfor ikke hjemmel til å foreta tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift, jf merverdiavgiftsloven 25. - 5-05-O36995AS1-BORG/O1
Ved aktsomhetsvurderingen skal lagmannsretten legge vekt på at kravet til formalia ikke er absolutt. Reglene må gis den fortolkning som den konkrete situasjonen gir opphav til, jf også avgiftsmyndighetenes egen presisering av regelverket inntatt i Merverdiavgiftshåndboken, 1. utgave, side 373 3. avsnitt (omtale i tilknytning til merverdiavgiftsloven 25). LeifHaugos kjennskap til underentreprenørene og deres faktiske og langvarige delaktighet under flere større byggeoppdrag i Hemsedal og Oslo og omegn gjorde ytterligere undersøkelser med hensyn til deres registreringsforhold overflødig. LeifHaugos første avtale med Micael Persson Bygg opplyste til fulle de formalia som en formriktig faktura er pålagt å inneha i henhold til forskrift nr 2 om innhold av salgsdokument. Denne avtalen ble fremlagt for spesialrevisor sammen med de øvrige relevante dokumenter under bokettersynet. LeifHaugo hadde for sin virksomhet, som var organisert som et enkeltmannsfirma, allerede fra starten av engasjert en autorisert regnskapsfører til å ivareta pålagte plikter nedfelt i lover og forskrifter med hensyn til omfanget og kvaliteten av virksomhetens regnskapsførsel, jf lov om autorisasjon av regnskapsførere (lov nr 109/ 1993 2 annet ledd). Den ankende part har nedlagt slik påstand: 1. Avgiftsvedtaket oppheves for hva angår tilbakeføringen av inngående merverdiavgift vedrørende fakturaene fra hhv.: a) Micael Persson Bygg: 2. termin 2000:76.782 kr. 3. termin 2000:96.646 kr. 4. termin 2000: 106.507 kr. 5. termin 2000:260.139 kr. 6. termin 2000: 264.975 kr. 1. termin 2001:337.272 kr. b) Lars Svensson: 1. tennin 2000:40.699 kr. 2. termin 2000:57.999 kr. c) Sigmund Aas: 6. tennin 2001: 33.642 kr. 2. Leif Haugo tilkjennes sakens omkostninger for tingretten og lagmannsretten. - 6-05-036995AS1-BORG/01
Ankemotparten, staten vffinansdepartementet, har for retten og gjennom anførselsskriv i det vesentlige anført: Prinsipalt anføres at det er grunnlag for tilbakeføring på grunn av formelle feil ved fakturaene. Hjemmel for etterberegning er merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr. 2, jf merverdiavgiftsloven 25, jf forskrift nr 2 2 b. At fradrag er avskåret når salgsdokumentene ikke oppfyller de aktuelle legitimasjonskrav og selger av varer eller tjenester heller ikke er registrert i avgiftsmanntallet, støttes av lovens ordlyd, lovforarbeider og rettspraksis. Det har også støtte i forvaltningspraksis og teori. Reelle hensyn taler i tillegg for denne løsning. Subsidiært anføres at det er grunnlag for tilbakeføring ut fra en aktsomhetsvurdering. Det vises til at Haugo ved ikke å undersøke nærmere om underleverandørene var registrert i avgiftsmanntallet, ikke har vært tilstrekkelig aktsom. Det følger av forarbeidene til merverdiavgiftsloven at endringen i forskrift nr 2, hvorved det ble krevd at salgsdokumentene skulle angi organisasjonsnummer etterfulgt av bokstavene mva, hadde til formål å skjerpe aktsomhetskravet. I den grad det kan sies å gjelde et krav om uaktsomhet/kvalifisert uaktsomhet, skal det i denne type tilfeller i alle fall svært lite til for å anse vedkommende uaktsom/kvalifisert uaktsom. Det må være klart at kravet er oppfylt for Haugos vedkommende. Det vises til at det dreier seg om fakturaer på store beløp fra betydelige leverandører. Flere av underleverandørene var videre nye forbindelser forhaugo, og både Persson og Svensson hadde utenlandsk tilknytning. At Haugo hadde engasjert regnskapsfører for å ivareta regnskapsførselen, er uten betydning i saken. Haugo må identifiseres med sin regnskapsfører hva gjelder aktsomhetsvurderingen. Staten fastholder at Haugos forhold til de aktuelle underleverandørene er å betrakte som arbeidsinnleie. Arbeidsinnleie var ikke avgiftspliktig omsetning før etter lovendring som trådte i kraft 1. juli 2001. For to av underleverandørene, Persson og Svensson, dreier det seg om arbeid fakturert før dette tidspunkt. For disse gjøres det dermed atter subsidiært gjeldende at fradrag er avskåret fordi det ikke dreier seg om avgiftspliktig omsetning. Det foreligger ikke saksbehandlingsfeil fra myndighetenes side ved at man ikke har foretatt ytterligere undersøkelser hva gjelder forholdet mellom Haugo og underleverandørene. Det vises til at det som følge av selvangivelsesprinsippet i avgiftsretten påhviler avgiftspliktige en plikt til å dokumentere at han har krav på de fradrag han krever. Bevisføringsplikten ligger hos ham, og han må bære risikoen forfeil i faktum dersom det ikke er gitt tilstrekkelige opplysninger. Den avgiftspliktige kan heller ikke komme med nye faktiske opplysninger når saken står for domstolen. Den såkalte samarbeidsavtalen mellom Haugo og Persson skal det dermed sees bort fra. Dette er en direkte konsekvens av at avgiftsforvaltningen bygger på et - 7-05-036995AS1-BORG/O1
selvangivelsesprinsipp, og det er fastslått av Høyesterett flere ganger. Selv om samarbeidsavtalen mellom Haugo og Persson skulle legges til grunn, gir den ikke grunnlag foret endret syn på saken. Dette gjelder både i forholdetvurderingen av om underleverandørenes arbeider å anse som arbeidsinnleie og ellers. Ankemotpartenhar nedlagt slik påstand: 1. Tingrettens dom stadfestes. 2. Staten vlfinansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten med tillegg av lovens forsinkelsesrente fra forfall til betaling skjer. Lagmannsrettens bemerkninger Lagmannsretten har kommet til samme resultatet som tingretten og kan tiltre tingrettens premisser slik det fremgår av henvisningene nedenfor. Hva gjelder faktum i saken, er det uomstridt at de tre underleverandørene Sigmund Aas, Lars Svensson TØmrer og Micael Persson Bygg rent faktisk ikke var registrert i merverdiavgiftsmanntallet. Det er videre klart og uomtvistet at de, fordi de ikke var manntallsført, ikke var berettiget til å fakturere med merverdiavgift. Når de likevel gjorde dette, er spørsmålet om LeifHaugo var berettiget til å føre den inngående merverdiavgift til fradrag i sitt avgiftsregnskap, eller om fylkes skattekontorets vedtak om tilbakeføring av fradraget er gyldig. Hjemmel for etterberegning er merverdiavgiftsloven 55 første ledd nr. 2, jf merverdiavgiftsloven 25. Etter sistnevnte bestemmelse er inngående avgift som ikke kan legitimeres ved bilag, ikke fradragsberettiget. En faktura, som er et salgsdokument utstedt av selger, kan etter omstendighetene være et bilag med legitimasjonsvirkning på kjøpers hånd. Av 2 bokstav b i forskrift nr2 fremgår det at et salgsdokument blant annet skal angi: Organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov av 3. juni 1994 nr. 15 om Enhetsregisteret etterfulgt av bokstavene MVA. Bestemmelsen om at organisasjonsnummer skulle angis, kom inn i forskriften etter forslag i Ot. prp. nr. 28 (1992-93), kapittel 5. Intensjonen var at regelen skulle bidra til å høyne terskelen for avgiftssvindel, og i proposisjonen het det blant annet følgende på side 8: Aktsomhetsnivået vil bli hevet ved at kjøper pålegges undersøkelsesplikt med hensyn til om selgers registreringsnummer er påført salgsdokumentet. Kjøper vil etter forslaget ikke være ansvarlig forat det nummer som er påført er korrekt. Departementet antar at en slik begrenset undersøkelsesplikt ikke vil være særlig byrdefull for kjøper. Konsekvensen av at - 8-05-036995AS1-BORG/O1
selger unnlater å påføre sitt registreringsnummerpå salgsdokumentet er at kjøper ikke har rett til å fradragsføre inngående avgift. Etter merverdiavgiftsloven 25 er det bare inngående avgift som kan legitimeres med bilag som er fradragsberettiget. Med bilag menes her bilag som tilfredsstiller de formkrav som er fastsatt i forskrift nr. 2. Kravet om å påføre salgsdokumentet bokstavene MVA etter organisasjonsnummeret ble ikke omtalt i den nevnte proposisjonen. Slik 2 bokstav b i forskrift nr2 nå lyder, kan det imidlertid ikke være tvil om at kravet om påføring av MVA rettslig sett står i samme stilling som kravet om påføring av organisasjonsnummer. Staten har prinsipalt anført at det er grunnlag for tilbakeføringpå grunn av formelle feil ved fakturaene. Etter statens oppfatning er fradrag avskåret dersom salgsdokumentene ikke oppfyller de legitimasjonskrav som er oppstilt gjennom lov og forskrift, forutsatt at selgeren av varer eller tjenester heller ikke er registrert i avgiftsmanntallet. Lagmannsretten finner at statens prinsipale anførsel må føre frem. Etter lagmannsrettens syn taler ordlyden i merverdiavgiftsloven 25, sammenholdt med ordlyden i 2 bokstav b i forskrift nr 2, for at en faktura i utgangspunktet må være påført selgers organisasjonsnummer og bokstavene MVA for at dokumentet skal ha legitimasjonsvirkninger som salgsdokument. Dette underbygges også av de ovenfor nevnte uttalelsene i forarbeidene til forskriften, der det blant annet fremgår at selgers unnlatelse av å påføre sitt registreringsnummer på salgsdokumentet resulterer i at kjøper ikke har retttil å fradragsføre inngående avgift. Videre må reglene om salgsdokumenters legitimasjonsvirkninger fortolkes i lys av at avgiftssystemet på samme måte som skattesystemet er basert på et prinsipp om selvdeklarasjon og egenkontroll. På dette området er konkreteog oversiktlige bestemmelser med færrest mulig skjønnsmessige elementer nødvendig for å skape forutsigbarhet for de næringsdrivende og for å forenkle avgiftsmyndighetenes håndhevelse av regelverket. Dersom en registrert næringsdrivende kjøper en vare eller tjeneste fra en selger som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, men som likevel fakturerer med påslag for merverdiavgift og har påført et organisasjonsnummer og bokstavene MVA på sin faktura, har kjøper rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift. Forutsetningen er at kjøper er uvitende om at selger ikke er registrert. I et slikt tilfelle vil kjøperenvære ført bak lyset, ettersom selgeren ikke har retttil å innkreve merverdiavgift og normalt heller ikke vil betale den innkrevde avgiften videre til staten. Hervil statenbære det tap som oppstår ved at kjøper er gitt uriktige opplysninger gjennom fakturaen fra selger. Er situasjonen den at en registrert næringsdrivende kjøper en vare eller tjeneste fra en selger som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, men som likevel fakturermed påslag for - 9-05-036995AS1-BORG/O1
merverdiavgift, har kjøper imidlertid ikke retttil å fradragsføre inngående merverdiavgift dersom fakturaen mangler organisasjonsnummer og/eller bokstavene MVA. Reelle hensyn taler for at reglene om legitimasjonsvirkning av salgsdokumenter må tolkes strengt i slike tilfeller som et motstykke til at staten bærer tapet når kjøper er ført bak lyset med fakturaer som tilsynelatende er riktig utfylt, se over. Selv om det ikke relevant i vår sak, bemerker retten at det må foretas en innskrenkende fortolkning av reglene i de tilfellene der selger faktisk erregistrert i avgiftsmanntallet, men har unnlatt å påføre fakturaen sitt organisasjonsnummer og/eller bokstavene MVA. Her vil en registrert kjøper lovlig kunne trekke fra inngående merverdiavgift på sin omsetningsoppgave til tross for at det underliggende bilaget ikke tilfredsstiller vilkårene i forskrift nr 2. Det avgjørende i disse tilfellene vil være at kjøpers fradrag faktisk korresponderer med selgers innkreving av avgift og videre innbetaling av denne til staten. Hva gjelder de salgsdokumentene som er aktuelle i nærværende sak, legges det til grunn at fakturaene fra Sigmund Aas var påført organisasjonsnummer men at nummeret ikke var etterfulgt av bokstavene MVA. Også fakturaene fra Lars Svensson Tømrer var påført et organisasjonsnummer, men tilføyelsen MVA forekom kun på en av de seks fakturaene. Fakturaene fra Micael Persson Bygg var skrevet på to forskjellige fakturaformularer. Begge varianter var med ett unntak påført organisasjonsnummer, mens bare det ene formularet hadde tillegget MVA. Lagmannsretten har kommet til at LeifHaugo ikke var berettiget til å kreve fradrag for inngående merverdiavgift på grunnlag av fakturaer som mangler angivelsen MVA. Dette gjelder samtlige fakturaer fra Sigmund Aas, fem av seks fakturaer fra Lars Svensson Tømrer, samt en del av fakturaene fra Micael Persson Bygg. Fylkesskattekontorets vedtak om tilbakeføring av fradrag knyttet til disse er dermed gyldig allerede av den grunn at bilagene ikke oppfyller de legitimasjonskrav som er oppstilt gjennom lov og forskrift. Videre er det lagmannsrettens oppfatning at fylkesskattekontorets vedtak om tilbakeføring av fradrag knyttet til underleverandørene under enhver omstendighet er gyldig i sin helhet, ettersom LeifHaugo ikke har utvist tilstrekkelig aktsomhet i forhold til underleverandørenes rett til å fakturere med merverdiavgift. Også tingretten fant at LeifHaugo ikke hadde opptrådttilstrekkelig aktsomt, og valgte å avgjøre saken på dette grunnlaget uten å ta stilling til statens prinsipale anførsel. Hva gjelder utlegningen av kravet til aktsomhet og den konkrete vurdering av LeifHaugos opptreden, kan lagmannsretten i det alt vesentlige tiltre tingrettens premisser. Det må legges til grunn at lovgiver gjennom Ot. prp. nr. 28 (1992-93) signaliserte en betydelig skjerping av kravet til aktsomhet på kjøpers side hva gjelder retten til å fradragsføre inngående merverdiavgift. Dersom et salgsdokument har en eller flere - 10-05-036995AS1-BORG/O1
formelle mangler, jf forskrift nr 2, viser uttalelsene i forarbeidene (se over) klart at det skal svært lite til før fradrag vil være avskåret etter en konkret aktsomhetsvurdering. Når det gjelder de seks fakturaene fra Lars Svensson TØmrer, er totalt fakturabeløp 429.125 kroner mens innkrevd merverdiavgift utgjør 98.698 kroner. Lagmannsretten finner det bevist at den fakturaen som ble utstedt først, er den som har løpenummer 107. Denne mangler tilføyelsen MVA etter organisasjonsnummeret. Den neste fakturaen, som har løpenummer 108, er påført Regnr. 974433079 m.v.a., mens de fire siste fakturaene mangler tillegget MVA. Fakturaene er håndskrevne. I likhet med tingretten er det lagmannsrettens oppfatning at særlig den manglende tilføyelse av MVA på fem av seks fakturaer ga Haugo en klar oppfordring til å undersøke om Svensson faktisk var registrert i avgiftsmanntallet og derved berettiget til å innkreve merverdiavgift. Aktsomhetskravet må også ses i lys av at det totale fakturabeløp fra denne underleverandøren var relativt betydelig, samt fakturaenes form. Det vises for Øvrig til tingrettens dom. Sigmund Aas utstedte seks fakturaer på til sammen 140.175 kroner. Innkrevd merverdiavgift på disse utgjorde totalt 33.642 kroner. Alle fakturaene er håndskrevne og påført organisasjonsnummer, men uten bokstavene MVA. Også her er det først og fremst den manglende tilføyelsen av MVA som tilsier at Leif Haugo burde ha kontrollert om Aas faktisk var registrert i merverdiavgiftsmanntallet. Det vises for øvrig til tingrettens dom. Micael Persson Bygg utførte omfattende arbeider for LeifHaugo og utstedte fakturaer på til sammen 4.905.516 kroner. Innkrevd merverdiavgift beløp seg til totalt 1.142.321 kroner. Fakturaene er maskinskrevne, men er skrevet på forskjellige forniularer. De fire første fakturaene inneholder angivelse av Regnr: 981586158, men uten tilføyelsen MVA. De fire neste fakturaene er påført Org nr. 981 586 158 mva.. Deretter varierer det noe, men det bemerkes at fakturamed løpenummer 213 datert 5. juli 2000 verken inneholder organisasjons-/registreringsnummer eller bokstavene MVA. Etter lagmannsrettens oppfatning tilsier det store antall fakturaer herunder de første som ikke oppfylte kravene i forskrift nr2, variasjonene i fakturaformular, samt de store beløpene fakturaene gjaldt, at Haugo ikke uten nærmere undersøkelser kunne legge til grunn at Micael Persson Bygg var berettiget til å innkreve merverdiavgift. Lagmannsretten viser for Øvrig til tingrettens premisser, herunder det tingretten sier om den omstridte samarbeidsavtalen mellom Micael Persson Bygg og LeifHaugo. I likhet med tingretten finner lagmannsretten det klart mest sannsynlig at denne avtalen ikke ble overlevert bokettersynsrevisor i forbindelse med bokettersynet, og at den heller ikke ble oversendt fylkesskattekontoret senere. Avtalenkan uansett ikke stille saken i noe annet lys for så vidt gjelder Haugos aktsomhetsplikt knyttet til Micael Persson Byggs registrering i avgiftsmanntallet. - 11-05-036995AS1-BORG/01
Lagmannsretten har etter dette kommet til at LeifHaugo ikke var berettiget til å kreve fradrag for inngående merverdiavgift på grunnlag av de fakturaene fra underleverandører som mangler angivelsen MVA, og at Haugo under enhver omstendighet opptrådte kvalifisert uaktsomt i forhold til alle tre underleverandørernår han unnlot å foreta nærmere undersøkelser knyttet til deres rett til å fakturere med merverdiavgift. Retten finner da ikke grunn til å gå inn på spørsmålet om Lars Svensson Tømrer og/eller Micael Persson Bygg var å anse som innleid arbeidskraft. Anken har vært forgjeves, og saksomkostningsspørsmålet skal avgjøres etter tvistemålsloven 180 første ledd. Retten kan ikke se at det foreligger slike særlige grunner som kreves for å gjøre unntak fra hovedregelen, og LeifHaugo pålegges derfor å erstatte motpartens omkostninger for lagmannsretten. Lagmannsretten finner ingen grunn til å endre tingrettens omkostningsavgjørelse. Statens prosessfullmektig har fremlagt omkostningsoppgave på totalt 39.216 kroner, hvorav 38.000 kroner er salær. Det er ikke innkommet bemerkninger til saksomkostningsoppgaven, og lagmannsretten legger den til grunn. Dommen er enstemmig. - 12-05-036995AS1-BORG/01
Domsslutning: 1. Tingrettens dom stadfestes. 2. LeifHaugo betaler til staten væinansdepartementet 39.2 16 trettinitusentohundreogseksten kroner i saksomkostninger for lagmannsretten innen 2 to uker fra forkynnelse av denne dommen, med tillegg av rente etter lov om forsinkelsesrente 3 første ledd første punktum fra forfall til betaling skjer. Tone Aasgaard Mette Jenssen Svein Dahl Bekreftes for..-----., førstelagmannen.\ I~t-~ - 13-05-036995AS1-BORG/01