Forenklet IFRS
Innhold Kundekurs regnskap 2015 3 1 Endret regnskapslov forslag i 2015 4 2 Valg av regnskapsspråk 5 3 Nærmere om forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 6 Aktuelle publikasjoner fra KPMG: 18 : Tabellarisk oversikt over de endringer som er vedtatt i forskrift om forenklet IFRS 19 Vedlegg 2: Endringer i andre forskrifter 43 Innledning I forbindelse med innføringen av IFRS fikk vi diskusjonen om hvilket regnskapsspråk som skulle anvendes.for de børsnoterte dreiet det seg om selskapsregnskapene, mens for andre foretak gikk diskusjonen også på konsernregnskapet. Det ble tidlig klart at bruk av full IFRS i selskapsregnskapene kunne ha utilsiktede og uønskede innlåsnings effekter for utbytte og konsernbidrag sammenlignet med de reglene man hadde og ideen med forenklet IFRS ble unnfanget. Forenklet IFRS fikk begrenset utbredelse. Forskriften er nylig revidert uten at det, etter vår oppfatning, på kort sikt vil medføre økt bruk. Vi tror imidlertid at forenklet IFRS et par år nedover veien kan være den løsningen norske foretak går for på grunn av den kompleksitet som vil ligge i å anvende IFRS 9 Financial Instruments, IFRS 15 Revenue from contracts with customers og den nye leasing-standarden i konsernregnskapet og andre regler i selskapsregnskapene, se mer i det etterfølgende. Vi håper denne publikasjonen gir deg en oversikt over og kan vekke interessen for forenklet IFRS. Jan Aastveit og Anfinn Fardal er partnere tilknyttet KPMGs Fagavdeling. Majorstuen og Bergen, 3. desember 2014 Jan Aastveit Anfinn Fardal 2
Kundekurs regnskap 2015 Regnskapsreglene er til dels kompliserte. For å hjelpe deg tilbyr KPMG en lang rekke regnskapskurs i 2015, jf nedenfor. Når det gjelder kurs i fusjon og fisjon trekker vi også inn relevante selskaps- og skatterettslige forhold. Kurs Tema Varighet Tid Norsk god regnskapsskikk: Ny regnskapslov Det kommer et forslag til ny og betydelig endret lov. 2 timer Ultimo juni 2015 Vi forteller hva som blir foreslått. Fusjoner under samme kontroll 3 timer August/september 2015 Konsernregnskap 7 timer August/september 2015 Pensjoner 3 4 timer, både NGAAP og IFRS August/september 2015 Fisjon 3 timer August/september 2015 Praktisk årsoppgjør 7 timer November/desember 2015 IFRS: IFRS 15 Revenue from contracts with customers Forklaring av standarden samt etterfølgende bransje gjennomganger etter interesse 4 + 2 timer 21. april 2015 IFRS Update 1-2015 Fokus: Delårsrapportering 2 timer 28. mai 2015 Fair value measurement Kurset er praktisk rettet, med bruk av eksempler. 3 timer Juni 2015 Finansielle instrumenter (IAS 39) 7 timer August/september 2015 Share-based payment 3 timer August/september 2015 IFRS 3 Virksomhetssammenslutning 3 timer August/september 2015 Sikringsbokføring 3 timer August/september 2015 Nedskrivning IAS 36 3 timer August/september 2015 IFRS Update 2-2015 Fokus: Årsrapportering. Grundig gjennomgang 4 timer September 2015 av nyheter og forhold som må inn i rapporteringspakkene. IFRS xx Leasing Gjennomgang av ny standard 2 timer September/oktober 2015 IFRS Update 3-2015 Fokus: Sentrale forhold ved årsrapporteringen for 2 timer November 2015 2015 IFRS 9 Financial Instruments Varierende Flere kurs er planlagt 3
1 Endret regnskapslov forslag i 2015 19. september 2014 ble Regnskapslovutvalg oppnevnt. KPMGs Elisabet Ekberg, partner i Bergen, og leder av Norsk RegnskapsStiftelse, er med i regnskapslovutvalget. Regnskapslovutvalget skal gjennomgå regnskapsloven med sikte på å modernisere og forenkle regelverket, samt tilpasse de norske reglene til nytt EØS-regelverk på området. Fra mandatet utvalget fikk, siteres: «3. Vurdere om det i større utstrekning enn i dag kreves eller åpnes for løsninger som følger av internasjonale regnskapsstandarder I lys av utvalgets forslag på dette området bes det om en særskilt vurdering av om det er behov for å videreføre forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder, gitt med hjemmel i regnskapsloven 3-9.» Videre, fra mandatets punkt 5 siteres: «5. Vurdere om det er behov for selskapsrettslige tilpasninger for å sikre likt utbyttegrunnlag uavhengig av regnskapsspråk Ved innføringen av internasjonale regnskapsstandarder (IFRS) i norsk rett ble det gjennomført selskapsrettslige tilpasninger i aksjelovene, herunder innføring av nye bestemmelser om fond for urealiserte gevinster og fond for vurderingsforskjeller. Sistnevnte bestemmelse fremgikk tidligere av regnskapsloven, men ble flyttet til aksjelov givningen fordi bestemmelsen anses å være selskapsrettslig begrunnet. Med samme begrunnelse er fond for urealiserte gevinster regulert i aksjelovene og ikke i regnskapslovgivningen. Det fremgår av forarbeidene til endringen at det er en målsetting at utbyttegrunnlaget er «tilnærmet likt i selskaper som fører årsregnskap i samsvar med IFRS og de som følger regnskapsloven og god norsk regnskapsskikk». Under hensyn til utvalgets øvrige forslag skal det vurderes om målsettingen om tilnærmet likt utbytte grunnlag tilsier ytterligere selskapsrettslige tilpasninger.» Norsk RegnskapsStiftelse, som ledes av KPMG partner Elisabet Ekberg, presenterte 2. april 2014 et høringsutkast til norsk regnskapsstandard. Høringsutkastet er basert på IFRS for SMEs. Summen av disse endringene viser at vi står overfor store endringer i tiden som kommer. Uten at vi har gjort omfattende analyser av «utfordringen» som ligger i mandatets punkt 5, antar vi det vil være vanskelig å finne regler som oppfyller mandatet. Skulle den antakelsen være riktig, anser vi det som ønskelig at konseptet «forenklet IFRS» videreføres gjennom ny lov. Dette fordi «forenklet IFRS» løser utfordringene knyttet til utbytte og konsernbidrag som anvendelse av full IFRS skaper, i tillegg til at forskriften kan løse ytterligere utfordringer, se under. 4
2 Valg av regnskapsspråk Utdeling av midler, eller frykten for innlåsningseffekter, var en sentral årsak til at store foretak valgte å ikke benytte full IFRS i selskapsregnskapene da IFRS ble innført. For å søke å avhjelpe dette ble konseptet «forenklet IFRS» innført, slik at de som ønsket det, og som brukte full IFRS i konsernregnskapet, i det vesentlige skulle kunne benytte samme regnskapsprinsipper, med forenklede noteopplysningskrav, i selskapsregnskapet. Intensjonen med reglene var god, men praksis viser at i overkant av 70% av de børsnoterte fortsatt benytter «tradisjonell» norsk god regnskapsskikk i selskapsregnskapet. Årsakene til det er nok mange men i tillegg til utdelinger, er det også relativt stor enighet om at regnskapsføring av transaksjoner under samme kontroll er mer «trøblete» i et IFRSregime enn i «tradisjonell» norsk god regnskapsskikk. Det kan heller ikke utelukkes at foreliggende forskrift om forenklet IFRS (forskriften slik den var i forkant av november-endringene) ble ansett å være for komplisert. I tillegg er det et faktum at forskrift om forenklet IFRS har vært «håpløst» utdatert før november-oppdateringen. Skal forenklet IFRS videreføres, tror vi man med fordel kan gjøre en fornyet gjennomgang av den oppdaterte forskriften (november 2014-forskriften) for vurdere om omfanget kan reduseres ytterligere les: forenkle. I tillegg tror vi det vil være en stor fordel om reglene om forenklet IFRS i fremtiden inngår som eget kapittel i norsk regnskapsstandard. Dette bl.a. fordi departementet har vist seg å være ute av stand til løpende oppdatering av forskriften om forenklet IFRS. I tillegg til utbytte og konsernbidrag, er det også et annet område som volder bekymring ved bruk av IFRS i selskapsregnskapet. Transaksjoner under samme kontroll er ikke regulert eksplisitt i IFRS, men alle de store revisjonsselskapene har omfattende «regulering» i de globale IFRS-manualene. Selv om Norsk RegnskapsStiftelse opp igjennom årene har tatt flere initiativ som ikke har ført frem, i stor grad på grunn av uenighet de store revisjonsselskapene imellom, bør det kanskje vurderes om tiden igjen er moden til å gjøre et forsøk på å lage norske regler for regnskapsføring av transaksjoner under samme kontroll for implementering i et kapittel om forenklet IFRS. Både av egen erfaring, og innspill vi har mottatt fra andre, vet vi at et slikt kapittel vil forenkle ønskede og nødvendige konserninterne omorganiseringer. Når det gjelder bruk av forskrift om forenklet IFRS tror vi også situasjonen vil endre seg av seg selv. Dette pga. de nye, tunge regnskapsstandardene som er kommet, og vil komme i tiden fremover. Implementeringen av IFRS 15 Revenue recognition from contracts with customers, den ventede IFRS-standarden om leasing og ikke minst den nye standarden om finansielle instrumenter (IFRS 9) kan i langt større grad enn tidligere tvinge frem større bruk av IFRS i selskapsregnskapet. Eksempelvis vil det være praktisk helt ugjennomførbart å ha to ulike tidspunkt for regnskapsføring av inntekt hvilket kan bli situasjonen for en del ettersom IFRS 15 5
* Det er ikke åpenbart at NRS vil påta seg denne oppgaven. Og Finansdepartementet har vist at oppgaven ikke prioriteres. medfører endring på en del sentrale områder. Ny norsk regnskapsstandard er på flere områder basert på «gamle» IFRSer, eksempelvis er inntektsføringskapitlet basert på IAS 18. Bruk av forenklet IFRS vil trolig gjøre det betydelig enklere for mange foretak. Ettersom mandatet for regnskapslovutvalget også er å få til forenklinger tror vi det kan være en god løsning at vi i fremtiden har reglene om «forenklet IFRS» som et eget delkapittel i ny norsk regnskapsstandard. På den måten vil oppdatering av regelsettet bli vesentlig enklere.* I tillegg mener vi at foreliggende forskrift må forenkles vesentlig. 3 Nærmere om forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Vi tror som nevnt at forskrift om forenklet IFRS er et mulig spor for standardsetter å forfølge i tiden fremover. Vi tror det er et riktig spor. Vi tror forskriften fortsatt kan og bør forbedres og forenkles. Vi håper Norsk RegnskapsStiftelse kan ta initiativ til det parallelt med at arbeidet med høringssvarene til ny norsk regnskapsstandard nå er påbegynt. 3.1 Litt nærmere om forskriften vi hadde, og den vi nå har fått Forskrift om forenklet IFRS har lenge lidd under manglende oppdateringer. I november kom Finansdepartementet med en oppdatert forskrift om forenklet IFRS. Kompleksiteten i forskriften er redusert, men ikke fjernet. Den endrede forskriften kan benyttes fra 1.1.14, jf følgende overgangsregel: «Denne forskrift trer i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1. januar 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1. januar 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før endringene som følger av denne forskriften.» Overgangs-/implementeringsregelen Finansdepartementet ga er relativt fleksibel. Nedenfor sammenlignes de to forskriftene på overordnet nivå. 6
Forskrift av 2008 2014 2008 2014 Antall paragrafer i kapitlet: Kapittel 1. Virkeområde Kapittel 2. Regler om regnskapets bestanddeler Kapittel 3. Måle- og innregningsregler 2 3 Alle kan bruke forenklet IFRS i konsern- og/ eller selskapsregnskapet (med mindre særregulering krever annet). Det ble presisert at kap. 6 og 7 i regnskapsloven gjelder. Dette blir underlig pga. forskriftens kap. 4, se kommentar nedenfor. 1 3 I kapitlet ble det tydeliggjort at kravet i IAS 1 nr. 8 bokstav c og nr. 96-101 om krav til egenkapitaloppstilling kan fravikes. IAS 1 er imidlertid endret siden forskriften ble skrevet og disse endringene (blant annet krav om oppstilling av andre inntekter og kostnader/other comprehensive income) er ikke reflektert i forskriften. Henvisningene til bestemmelsene i IAS 1 er derfor heller ikke lenger riktige/oppdaterte. 3 3 Det ble gitt en rekke unntak fra måle- og innregningsreglene. Noen av forenklingene gjaldt for alle; mens det store flertallet av forenklingene gjaldt for dem som var en del av et konsern hvor det ble brukt full eller forenklet IFRS i konsernregnskapet. Denne gruppen som bl.a. inkluderte alle børsnoterte konsern får 10 fritak i 3-2, i tillegg til de som fremgår av 3-1. Slik forskriften var formulert var det muligens uklart hvem som omfattes av 3-3. I 2014 oppdateringen tydeliggjøres krav til foretak som utgir delårsrapport. I 2014 oppdateringen tydeliggjøres bl.a. kravet om oppstilling over annet totalresultat Det er gjort noe forenklinger i kapittel 3. Etter vår oppfatning kan forskriften med fordel forenkles ytterligere i dette kapitlet, samtidig som vi erkjenner at vil kunne skape overgangsutfordringer for de foretak som i dag benytter mulig hetene i kapitlet. 7
Forskrift av 2008 2014 2008 2014 Antall paragrafer i kapitlet: Kapittel 4. Regler om noter til årsregnskapet Kapittel 5. Ikrafttredelse og virkningstidspunkt 25 3 I tillegg til å etterleve kravene i regnskapsloven kapittel 7, som i seg selv er ganske omfattende, fastsettes det til dels svært detaljerte noteopplysningskrav i forskriftens kapittel 4. Man valgte en noteregulering som følger formell form eksempelvis oppstilles krav til noteopplysninger ved fusjoner mens IFRS fokuserer på reell form; virksomhetssammenslutninger. Forskriften oppstilte også noteopplysningskrav hvis en fusjon eller konserndannelse ble regnskapsført til kontinuitet. I IFRS vil det normalt kunne skje ved virksomhetssammenslutninger under samme kontroll, som er uregulert under IFRS. Tilsvarende oppstilte forskriften detaljerte krav til proforma-informasjon, motsatt IFRS. Flere av noteopplysningskravene i forskriftens kapittel 4 var hentet fra norske regnskapsstandarder. Flere av de aktuelle norske regnskapsstandardene ble i ettertid oppdatert/endret og forskriften ble ikke oppdatert/endret tilsvarende. 1 1 Forskriften gjaldt med virkning for regnskapsår påbegynt 1. januar 2007 eller senere. Endringen i 2010 gjaldt med virkning fra 1. juli 2010. Det er gjort en opprydding og sanering av paragrafer. Se : Tabellarisk oversikt over de endringer som er vedtatt i forskrift om forenklet IFRS (side 19) Etter vår oppfatning er dette en forenkling for regnskapsprodusentene. Den tidligere forskriften var tungt tilgengelig. Det tydeliggjøres at endringene kan anvendes fra 1. januar 2014. 8
Kommentar: NRS 3 er endret med effekt for 2014 slik at reglene for presenta sjon av tilleggsutbytte og ekstraordinært utbytte er endret. Ettersom forskrift om forenklet IFRS legger til grunn at norske regler benyttes for utbytte (og konsernbidrag) legger vi til grunn at disse endrede presentasjonsregler for nevnte utbytter (og konsernbidrag) gjelder tilsvarende for foretak som benytter forskrift om forenklet IFRS. Etter endringene i november 2014 er forskriften betydelig forenklet. Vi tror forenklingene isolert sett vil medføre at flere på sikt vil ønske å ta i bruk forskriften om forenklet IFRS. Som vi har sagt ovenfor, det er imidlertid først når de nye, «tunge» standardene trer i kraft fra og med 2017 at mange etter vår oppfatning vil gå mot forskrift om forenklet IFRS. Som alltid, før du tar nye «frivillige» regler i bruk, i dette tilfellet forskriften, bør du vurdere kompleksiteten i forskriftsreguleringen samt selskaps- og skatterettslige forhold. 3.2 Forenklet IFRS etter november 2014 forskriften Etter justeringene i november er forskriften som det framgår av oversikten på de følgende sidene. Etter vår oppfatning er det en betydelig forbedring Finansdepartementet har gjort ved å slette det aller meste av kapittel 4 noteopplysningskravene. Det følger klart at regnskapslovens kapittel 7, som angir noteopplysningskravene, gjelder i tillegg til de tre paragrafene i forskriften. Foretak som anvender forskriften bør snarest utrede hvilke effekter dette har for årsregnskapet 2014. Etter vår mening er det likevel fortsatt rom for ytterligere forenklinger i forskriften. Etter vår oppfatning er kapittel 3 Måle- og innregningsregler unødig omfattende og kompliserte, selv om vi erkjenner at alle unntakene er valgfrie, hvilket nok betyr at de velges av de foretak som virkelig oppnår en reell lempe ved å benytte unntakene. Det viktigste for oss er likevel å unngå innlåsningseffektene IFRS medfører, og om mulig, åpne for norske regler for regnskapsføring av transaksjoner under samme kontroll. Forskriften består av 5 kapitler: Kapittel 1. Virkeområde ( 1-1 1-3) Kapittel 2. Regler om regnskapets bestanddeler ( 2-1 2-3) Kapittel 3. Måle- og innregningsregler ( 3-1 3-3) Kapittel 4. Regler om noter til årsregnskapet ( 4-1 4-3) Kapittel 5. Ikrafttredelse og virkningstidspunkt ( 5-1) 9
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Kommentar Kapittel 1. Virkeområde 1-1. Regnskapspliktige som forskriften gjelder for Forskriften gjelder regnskapspliktige jf. regnskapsloven 1-2 første ledd, med unntak av regnskapspliktige som nevnt i regnskapsloven 1-2 første ledd nr. 5 og nr. 6, og med unntak av regnskapspliktige som i henhold til regnskapsloven 3-9 tredje ledd annet punktum plikter å utarbeide årsregnskap i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder. For regnskapspliktige som i henhold til regnskapsloven 3-9 første ledd plikter å utarbeide sitt konsernregnskap i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder, gjelder forskriften bare for selskapsregnskapet. 0 Endret ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). 1-2. Adgang til forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Regnskapspliktige som nevnt i 1-1 kan utarbeide selskapsregnskap og konsernregnskap i samsvar med forskrifter gitt i medhold av regnskapsloven 3-9 annet ledd (internasjonale regnskapsstandarder), med de unntak og tillegg som følger av denne forskrift, med mindre annet følger av bestemmelse i annen lov eller forskrift. Regnskapsloven 3-1 tredje ledd gjelder tilsvarende, men slik at bestemmelsene i regnskapsloven kapittel 6 og 7 likevel gjelder. Reglene i kapittel 7.II Noteopplysninger for små foretak kan likevel ikke benyttes. Adgangen til å fravike bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder som følger av forskriften 3-2 nr. 3 til 8, jf. 3-3, og 4-2 annet ledd nr. 4 må anvendes under ett, og kan ikke anvendes enkeltvis. 0 Endret ved forskrifter 4 april 2008 nr. 339, 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). 1-3. Delårsregnskap Delårsregnskap som angis å være utarbeidet i samsvar med denne forskrift skal følge IAS 34, men slik at unntak og tillegg etter denne forskrift som er anvendt i årsregnskapet, også gjelder for delårsregnskapet så fremt de er relevante for delårsregnskap. 10
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Kommentar 0 Tilføyd ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kapittel 2. Regler om regnskapets bestanddeler 2-1. Oppstilling av annet totalresultat for perioden Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 skal inneholde en separat oppstilling av annet totalresultat for perioden i samsvar med IAS 1. Oppstillingen skal presenteres umiddelbart etter resultatregnskapet. 0 Tilføyd ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Oppdateringen som her gjøres i forskriften er overmoden, og i praksis har flere tilpasset seg IFRS før forskriftsendringen. 2-2. Egenkapitaloppstilling Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 kan, uten hensyn til bestemmelser gitt i forskrifter med hjemmel i regnskapsloven 3-9 annet ledd, avvike fra bestemmelsene i IAS 1 nr. 8 bokstav c og nr. 96 101 om krav til egenkapitaloppstilling. I den grad det velges å gjøre avvik etter bestemmelsens foregående punktum gjelder regnskapsloven 7-25. 0 Endret ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (tidligere 2-1). 2-3. Sammenligningstall ved endringer i regnskapsprinsipp og korrigering av feil Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 kan, uten hensyn til bestemmelser gitt i forskrifter med hjemmel i regnskapsloven 3-9 annet ledd, avvike fra bestemmelsene i IAS 1 om krav til oppstilling av finansiell stilling ved begynnelsen av den tidligste sammenligningsperioden. 0 Tilføyd ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kapittel 3. Måle- og innregningsregler 3-1. Adgangen til å fravike måle- og innregningsregler som gjelder alle regnskapspliktige under forskriften Regnskapspliktige som utarbeider selskaps- eller konsernregnskap etter 1-2 kan fravike følgende bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder slik det er angitt her: 11
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 1. IFRS 1 nr. D6 kan fravikes slik at balanseført verdi etter tidligere oppskrivning under god regnskapsskikk kan videreføres ved overgangen uten hensyn til angitte kriterier i IFRS 1. 2. IFRS 5 kan fravikes i selskapsregnskapet, men slik at anleggsmidler holdt for salg og avviklet virksomhet istedenfor må innregnes og måles etter prinsippene i IAS 16. 3. IAS 10 nr. 12 og 13, IAS 18 nr. 30 og IFRIC 17 nr. 10 kan fravikes slik at utbytte og konsernbidrag regnskapsføres i samsvar med regnskapslovens bestemmelser. 4. IAS 28 kan fravikes slik at investering i tilknyttet selskap og deltakelse i felles kontrollert virksomhet kan regnskapsføres i samsvar med kostmetoden i selskapsregnskapet. 0 Endret ved forskrifter 4 april 2008 nr. 339, 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kommentar Forenklet IFRS er norsk god regnskapsskikk. Nr 1 kan indikere at IFRS 1 skal anvendes ved første gangs implementering av forskriften 3-2. Adgang til å fravike måle- og innregningsregler som gjelder for selskaper i konsern der konsernregnskapet er utarbeidet etter internasjonale regnskapsstandarder eller etter denne forskriften Regnskapspliktige som er morselskap eller datterselskap i konsern der mor selskapet utarbeider konsernregnskap i samsvar med internasjonale regnskaps standarder etter regnskapsloven 3-9 første ledd eller i samsvar med denne forskrift, kan gjøre følgende fravik fra bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder i selskapsregnskapet under hensyn til kravene i 1-2 tredje ledd: 1. IAS 16 nr. 43 kan fravikes slik at de samme vurderinger av avskrivningsenhet (dekomponering) legges til grunn i selskapsregnskapet som i konsernregnskapet. 2. IAS 32 nr. 28-32, nr. 38, AG 30-35 og AG 37 kan fravikes i de tilfeller der kun foretak innenfor samme konsern er motpart i kontrakten. Egenkapitalkomponenten i sammensatte finansielle instrumenter skal i slike tilfeller klassifiseres som finansiell forpliktelse. 3. IAS 39 nr. 4 og nr. 11 til 13 kan fravikes for kontrakter inngått mellom foretak i samme konsern. 12
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 4. IAS 39 nr. 5-7 kan fravikes slik at bestemmelsene erstattes med bestemmelsene i 3-3. 5. Definisjonen av en finansiell eiendel eller en finansiell forpliktelse til virkelig verdi over resultatet i IAS 39 nr. 9 betingelsene i bokstav b utvides slik at den også omfatter en finansiell eiendel eller en finansiell forpliktelse hvor romertall i eller ii er oppfylt i et overliggende konsernregnskap. 6. Ved anvendelse av IAS 39 nr. 20 bokst. c romertall ii skal en finansiell eiendel innregnes dersom foretaket har beholdt kontroll over den finansielle eiendelen ved konsernintern kontrakt. Ved innregning etter denne bestemmelsen kan IAS 39 nr. 30 35 og IAS 39 AG48 for øvrig fravikes. 7. I IAS 39 nr. 88 gjelder følgende tilføyelse som ny bokstav f etter siste punktum: I de tilfeller hvor (a) til (e) ovenfor er dokumentert og oppfylt i et overliggende konsernregnskap og det foreligger en konsernintern kontrakt som fullt ut gjenspeiler sikringsobjektet eller sikringsinstrumentet i det overliggende konsernets sikringsdokumentasjon, kan kopi av denne dokumentasjonen, med påført identifikasjon av den relevante konserninterne kontrakten, oppfylle kravene i (a) til (e) ovenfor. 8. IAS 40 nr. 5 kan fravikes slik at samme klassifisering av eiendom (investeringseiendom eller eierbenyttet eiendom) legges til grunn i selskapsregnskapet som i konsernregnskapet. 9. IFRIC 4 kan fravikes for avtaler inngått med foretak innenfor samme konsern. 0 Endret ved forskrifter 4 april 2008 nr. 339, 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kommentar Terminologien følger regnskapsloven 3-3. Fravik fra IAS 39 nr. 5 til 7 - kontrakter om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand Dersom IAS 39 nr. 5-7 fravikes i henhold til 3-2 nr. 4 skal nr. 5-7 nedenfor anvendes istedet for bestemmelsene i IAS 39. 13
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 5. Denne standard kommer til anvendelse på kontrakter om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand som kan gjøres opp netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter, som om kontraktene var finansielle instrumenter, unntatt kontrakter som er inngått og fortsatt innehas med det formål å motta eller levere en ikke-finansiell gjenstand i samsvar med foretakets eller ett eller flere konsernforetaks forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov. 6. Det er ulike måter en kontrakt om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand kan gjøres opp på: netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter. Eksempler på dette er: a) når vilkårene i kontrakten tillater begge parter å gjøre opp kontrakten netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter, b) når adgangen til å gjøre opp netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter, ikke er eksplisitt i vilkårene i kontrakten, men foretaket har som praksis å gjøre opp tilsvarende kontrakter netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter (enten med en motpart ved å inngå motregningskontrakter eller ved å selge kontrakten før den utøves eller forfaller), c) når foretaket for tilsvarende kontrakter har som praksis å motta det underliggende og selge dette innen en kort periode etter levering med det formål å generere et overskudd fra kortsiktige svingninger i pris eller salgsmarginer, og d) når den ikke-finansielle gjenstanden som kontrakten omfatter, lett kan omgjøres i kontanter. En kontrakt der bokstav b eller c kommer til anvendelse, er ikke inngått med det formål å motta eller levere den ikke-finansielle gjenstanden i samsvar med foretakets forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov, og faller dermed innenfor virkeområdet til denne standard. Dette gjelder allikevel ikke for konserninterne kontrakter. Andre kontrakter der nr. 5 kommer til anvendelse, blir vurdert for å avgjøre om de ble inngått og fortsatt innehas med det formål å motta eller levere ikke-finansielle gjenstander i samsvar med foretakets eller ett eller flere konsernforetaks forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov, og om de derfor omfattes av denne standard. Kommentar 14
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 7. En utstedt opsjon om å kjøpe eller selge en ikke-finansiell gjenstand som kan gjøres opp i kontanter eller et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter, i samsvar med nr. 6 bokstav a eller d, faller inn under virkeområdet til denne standard. Dette gjelder allikevel ikke for konserninterne kontrakter. En slik kontrakt kan ikke inngås med det formål å motta eller levere ikke-finansielle gjenstander i samsvar med foretakets forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov. Kommentar 0 Endret ved forskrift 4 april 2008 nr. 339. Kapittel 4. Regler om noter til årsregnskapet 0 Kapittel 4 endret ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). 4-1. Generelle krav Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2, skal inneholde noteopplysninger i samsvar med regnskapsloven kapittel 7. Kapittel 7.II Noteopplysninger for små foretak kan ikke anvendes. Krav etter internasjonale regnskapsstandarder om opplysninger i noter til årsregnskapet kan fravikes for regnskap som utarbeides i henhold til denne forskrifts 1-2. Ved fravikelse etter dette ledd skal det gis følgende noteopplysninger: a) Krav etter god regnskapsskikk så langt det er relevant for anvendte måleog innregnings- og presentasjonsregler. Unntak for små foretak kan ikke anvendes. b) Krav etter internasjonale regnskapsstandarder som angitt i 4-2. c) Krav som angitt i 4-3. Det er adgang til å unnlate å gi sammenligningstall i noteopplysninger, med mindre sammenligningstall i noteopplysninger kreves etter regnskapsloven eller god regnskapsskikk. Det skal opplyses om hvilke forenklinger etter denne forskrifts kapittel 3 som er benyttet. 0 Endret ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kapitlet er vesentlig endret gjennom 2014 forskriftsendringen ved at en lang rekke eksplisitte notekrav er fjernet. 4-2 er også endret, endringene fremgår av (side 19). 15
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 4-2. Noteopplysninger i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder 1. IFRS 1, nr. 24 bokstav a, 2. IFRS 3, nr. B64, B65, B67 bokstav a til c, 3. IFRS 6, 4. IFRS 7, med unntak fra nr. 12 A, nr. 13A 13F, nr. 32, nr. 32A, nr. 34 42H og B6 B39. IFRS 7 nr. 5 gjelder ikke for konserninterne kontrakter, 5. IAS 1, nr. 122 133. Regnskapspliktige morselskap eller datterselskap i konsern som utarbeider konsernregnskap i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder etter regnskapsloven 3-9 kan fravike denne bestemmelsen i selskapsregnskapet, 6. IAS 16, nr. 73 bokstav a, nr. 73 bokstav e romertall iv, og nr. 77 for regnskapspliktige som benytter verdireguleringsmodellen, 7. IAS 29, 8. IAS 33, 9. IAS 36, nr. 126 bokstav c og d for regnskapspliktige som benytter verdireguleringsmodellen, 10. IAS 38, nr. 118 bokstav e romertall iii og nr. 124 125 for regnskapspliktige som benytter verdireguleringsmodellen, 11. IAS 38, nr. 122 bokstav a for regnskapspliktige som har eiendeler definert som immaterielle eiendeler med ubestemt utnyttbar levetid i samsvar med IAS 38 nr. 88, 12. IAS 41, nr. 46, 13. Noteopplysninger i samsvar med anvendte fortolkninger godkjent av International Accounting Standards Board. 0 Endret ved forskrifter 4 april 2008 nr. 339, 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kommentar 16
Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder 4-3. Andre noteopplysninger For hver klasse av eiendeler og forpliktelser som måles til virkelig verdi skal det opplyses om: a) Metoder og forutsetninger som er anvendt ved fastsettelsen av virkelig verdi. b) Balanseført verdi ved begynnelsen og slutten av perioden. c) Akkumulerte gevinster eller tap som følge av endringer i virkelig verdi som inngår i balanseført verdi ved begynnelsen og slutten av perioden. d) Gevinster eller tap som følge av endringer i virkelig verdi som er innregnet i resultatregnskapet i perioden, spesifisert per regnskapspost. e) Gevinster eller tap som følge av endringer i virkelig verdi som er innregnet i andre inntekter og kostnader i perioden, spesifisert per regnskapspost. Regnskapspliktige som utarbeider selskaps- eller konsernregnskap etter 1-2 skal gi opplysninger i samsvar med kravene for store foretak i NRS 13 Usikre forpliktelser og betingede eiendeler. 0 Endret ved forskrift 3 nov 2014 nr. 1415 (i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1 jan 2014 eller senere. For regnskapsår påbegynt før 1 jan 2016 kan årsregnskap utarbeides etter reglene som var ikraft før disse endringene). Kommentar Kapittel 5. Ikrafttredelse og virkningstidspunkt 5-1. Ikrafttredelse og virkningstidspunkt Denne forskrift trer i kraft straks, med virkning for regnskapsår påbegynt 1. januar 2007 eller senere. Fra samme tidspunkt oppheves forskrift 22. desember 2006 nr. 1582 om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder, men slik at forskriften kan anvendes for regnskapsår avsluttet 31. desember 2007 eller tidligere. I forskriftsteksten er innarbeidet de ikrafttredelses- og virkningstidspunkt som gjelder for 2014-endringene. 17
KPMG s update on financial reporting issues KPMG s update on financial reporting issues 2014 News New requirements effective in 2014 Important issues to consider in 2014 Good advice for 2014! In the future Issues to be followed closely for 2014 financial statements Forenklet IFRS Utgitt av KPMG AS Fagavdeling Regnskap Administrerende direktør Stein-Ragnar Noreng Adresse Sørkedalsveien 6 Postboks 7000 Majorstuen, 0306 Oslo Internett www.kpmg.no Forfattere og kontaktpersoner Jan Aastveit, jan.aastveit@kpmg.no. Anfinn Fardal, anfinn. fardal@kpmg.no. tlf. 04063 Aktuelle publikasjoner fra KPMG: Årsrapporten 2014 for børsnoterte foretak Årsregnskapet 2014 norsk god regnskapsskikk: fokusområder Financial Reporting Update 01/2014 Financial Reporting Update 02/2014 Årsregnskapet 2014 norsk god regnskapsskikk: fokusområder Årsrapporten 2014 for børsnoterte foretak Redaksjonen avsluttet Desember 2014 Layout og produksjon Keops as, Asker The information contained herein is of a general nature and is not intended to address the circumstances of any particular individual or entity. Although we endeavor to provide accurate and timely information, there can be no guarantee that such information is accurate as of the date it is received or that it will continue to be accurate in the future. No one should act on such information without appropriate professional advice after a thorough examination of the particular situation. The Financial Reporting Update contains links to third party websites not controlled by KPMG AS. KPMG AS accepts no responsibility for the content of such sites or that these links will continue to function. The use of third party content is to be governed by the terms of the site on which it is hosted and KPMG AS accepts no responsibility for this. 2014 KPMG AS, a Norwegian member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG Inter national Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. Gjengivelse av materiale fra denne publikasjonen er tillatt med tydelig kildeangivelse. Stoffet må ikke oppfattes som uttømmende, og dekker ikke enhver konkret situasjon. Det anbefales å innhente råd tilpasset den aktuelle situasjon. Innholdet gir uttrykk for forfatternes syn og ikke nødvendigvis KPMGs offisielle syn. Financial Reporting Update 01 09/2014 Financial Reporting Update 02 10/2014 In this issue: 2 3 6 In this issue: European common enforcement priorities IFRS 15 Revenue from contracts with customers IFRS Update 27 November 2014 18
: Tabellarisk oversikt over de endringer som er vedtatt i forskrift om forenklet IFRS I det etterfølgende gir vi en tabellarisk oversikt over de endringer som nylig er vedtatt. I tillegg til enkelte kommentarer. Forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Endringer november 2014 Dato FOR-2008-01-21-57 Fastsatt av Finansdepartementet 3. november Departement Finansdepartementet 2014 med hjemmel i lov 17. juli 1998 nr. 56 om årsregnskap m.v. 3-9 femte ledd, jf. EØS-avtalen Publisert I 2008 hefte 1 vedlegg XXII nr. 4 (direktiv 78/660/EØF med Ikrafttredelse 21.01.2008, regnskapsår 2007 endringer, sist ved direktiv 2006/43/EØF). Sist endret FOR-2010-07-01-1057 I forskrift 21. januar 2008 nr. 57 om forenklet Endrer FOR-2006-12-22-1582 anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder gjøres følgende endringer: Gjelder for Norge Hjemmel LOV-1998-07-17-56- 3-9 Kunngjort 25.01.2008 kl. 14.45 Rettet Korttittel Forskrift om forenklet regnskapsstandard Kapitteloversikt: Kapittel 1. Virkeområde ( 1-1 - 1-2) Kapittel 2. Regler om regnskapets bestanddeler ( 2-1) Kapittel 3. Måle- og innregningsregler ( 3-1 - 3-3) Kapittel 4. Regler om noter til årsregnskapet ( 4-1 - 4-25) Hjemmel: Fastsatt av Finansdepartementet 21. januar 2008 med hjemmel i lov 17. juli 1998 nr. 56 om årsregnskap m.v. (regnskapsloven) 3-9 femte ledd. EØS-henvisninger: EØS-avtalen vedlegg XXII nr. 4 (direktiv 78/660/EØF med endringer, sist ved direktiv 2006/46/EF). Endringer: Endret ved forskrifter 4 april 2008 nr. 339, 1 juli 2010 nr. 1057. 19
Kapittel 1. Virkeområde 1-1. Regnskapspliktige som forskriften gjelder for Forskriften gjelder regnskapspliktige jf. regnskapsloven 1-2 første ledd, med unntak av regnskapspliktige som nevnt i regnskapsloven 1-2 første ledd nr. 5 og nr. 6. For regnskapspliktige som i henhold til regnskapsloven 3-9 første ledd plikter å utarbeide sitt konsernregnskap i samsvar med internasjonale regnskaps standarder, gjelder forskriften bare for selskapsregnskapet. 1-1 første ledd skal lyde: Forskriften gjelder regnskapspliktige jf. regnskapsloven 1-2 første ledd, med unntak av regnskapspliktige som nevnt i regnskapsloven 1-2 første ledd nr. 5 og nr. 6, og med unntak av regnskapspliktige som i henhold til regnskapsloven 3-9 tredje ledd annet punktum plikter å utarbeide årsregnskap i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder. 1-2. Adgang til forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder Regnskapspliktige som nevnt i 1-1 kan utarbeide selskapsregnskap og konsernregnskap i samsvar med forskrifter gitt i medhold av regnskapsloven 3-9 annet ledd (internasjonale regnskapsstandarder), med de unntak og tillegg som følger av denne forskrift. Regnskapsloven 3-1 tredje ledd gjelder tilsvarende, men slik at bestemmelsene i regnskapsloven kapittel 6 og 7 likevel gjelder. Adgangen til å fravike bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder som følger av forskriften 3-2 nr. 2 til 8, jf. 3-3, og 4-2 annet ledd nr. 5 må anvendes under ett, og kan ikke anvendes enkeltvis. 1-2 første ledd skal lyde: Regnskapspliktige som nevnt i 1-1 kan utarbeide selskapsregnskap og konsernregnskap i samsvar med forskrifter gitt i medhold av regnskapsloven 3-9 annet ledd (internasjonale regnskapsstandarder), med de unntak og tillegg som følger av denne forskrift, med mindre annet følger av bestemmelse i annen lov eller forskrift. 1-2 annet ledd nytt annet punktum skal lyde: Reglene i kapittel 7.II Noteopplysninger for små foretak kan likevel ikke benyttes. 1-2 tredje ledd skal lyde: Adgangen til å fravike bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder som følger av forskriften 3-2 nr. 3 til 8, jf. 3-3, og 4-2 annet ledd nr. 4 må anvendes under ett, og kan ikke anvendes enkeltvis. 20
Ny 1-3 skal lyde: 1-3. Delårsregnskap Delårsregnskap som angis å være utarbeidet i samsvar med denne forskrift skal følge IAS 34, men slik at unntak og tillegg etter denne forskrift som er anvendt i årsregnskapet, også gjelder for delårsregnskapet så fremt de er relevante for delårsregnskap. 0 Endret ved forskrift 4 april 2008 nr. 339. Kapittel 2. Regler om regnskapets bestanddeler 2-1. Egenkapitaloppstilling Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 kan, uten hensyn til bestemmelser gitt i forskrifter med hjemmel i regnskapsloven 3-9 annet ledd, avvike fra bestemmelsene i IAS 1 nr. 8 bokstav c og nr. 96-101 om krav til egenkapitaloppstilling. I den grad det velges å gjøre avvik etter bestemmelsens foregående punktum gjelder regnskapsloven 7-25. 2-1. Oppstilling av annet totalresultat for perioden Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 skal inneholde en separat oppstilling av annet totalresultat for perioden i samsvar med IAS 1. Oppstillingen skal presenteres umiddelbart etter resultatregnskapet. 2-2. Egenkapitaloppstilling Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 kan, uten hensyn til bestemmelser gitt i forskrifter med hjemmel i regnskapsloven 3-9 annet ledd, avvike fra bestemmelsene i IAS 1 nr. 8 bokstav c og nr. 96-101 om krav til egenkapitaloppstilling. I den grad det velges å gjøre avvik etter bestemmelsens foregående punktum gjelder regnskapsloven 7-25. 21
2-3. Sammenligningstall ved endringer i regnskapsprinsipp og korrigering av feil Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2 kan, uten hensyn til bestemmelser gitt i forskrifter med hjemmel i regnskapsloven 3-9 annet ledd, avvike fra bestemmelsene i IAS 1 om krav til oppstilling av finansiell stilling ved begynnelsen av den tidligste sammenligningsperioden. Kapittel 3. Måle- og innregningsregler 3-1. Adgangen til å fravike måle- og innregningsregler som gjelder alle regnskapspliktige under forskriften Regnskapspliktige som utarbeider selskaps- eller konsernregnskap etter 1-2 kan fravike følgende bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder slik det er angitt her: 1. IFRS 1 nr. 17 kan fravikes slik at balanseført verdi etter tidligere oppskrivning under god regnskapsskikk kan videreføres ved overgangen uten hensyn til angitte kriterier i IFRS 1. 2. IFRS 1 nr. 7 kan fravikes slik at balanseført verdi etter kostmetoden i samsvar med god regnskapsskikk kan videreføres som anskaffelseskost for eierandeler i datterselskap, tilknyttede selskap og felleskontrollert virksomhet i selskapsregnskapet. 3. IFRS 5 kan fravikes i selskapsregnskapet, men slik at anleggsmidler holdt for salg og avviklet virksomhet istedenfor må innregnes og måles etter prinsippene i IAS 16. 4. IAS 10 nr. 12 og 13 og IAS 18 nr. 30 kan fravikes slik at utbytte og konsernbidrag regnskapsføres i samsvar med regnskapslovens bestemmelser. 3-1 første ledd nr. 1 skal lyde: 1. IFRS 1 nr. D6 kan fravikes slik at balanseført verdi etter tidligere oppskrivning under god regnskapsskikk kan videreføres ved overgangen uten hensyn til angitte kriterier i IFRS 1. 3-1 første ledd nr. 2 oppheves. 3-1 første ledd nåværende nr. 3 blir nytt nr. 2. 3-1 første ledd nåværende nr. 4 blir nytt nr. 3 og skal lyde: 3. IAS 10 nr. 12 og 13, IAS 18 nr. 30 og IFRIC 17 nr. 10 kan fravikes slik at utbytte og konsernbidrag regnskapsføres i samsvar med regnskapslovens bestemmelser. 22
5. IAS 28 og IAS 31 kan fravikes slik at investering i tilknyttet selskap og deltakelse i felles kontrollert virksomhet kan regnskapsføres i samsvar med kostmetoden i selskapsregnskapet. 0 Endret ved forskrift 4 april 2008 nr. 339. 3-1 første ledd nåværende nr. 5 blir nytt nr. 4 og skal lyde: 4. IAS 28 kan fravikes slik at investering i tilknyttet selskap og deltakelse i felles kontrollert virksomhet kan regnskapsføres i samsvar med kostmetoden i selskapsregnskapet. 3-2. Adgang til å fravike måle- og innregningsregler som gjelder for selskaper i konsern der konsernregnskapet er utarbeidet etter internasjonale regnskapsstandarder eller etter denne forskriften Regnskapspliktige som er morselskap eller datterselskap i konsern der morselskapet utarbeider konsernregnskap i samsvar med internasjonale regnskapsstandarder etter regnskapsloven 3-9 første ledd eller i samsvar med denne forskrift, kan gjøre følgende fravik fra bestemmelser i internasjonale regnskapsstandarder i selskapsregnskapet under hensyn til kravene i 1-2 tredje ledd: 1. IAS 16 nr. 43 kan fravikes slik at de samme vurderinger av avskrivningsenhet (dekomponering) legges til grunn i selskapsregnskapet som i konsernregnskapet. 2. IAS 32 nr. 28-32, nr. 38, AG 30-35 og AG 37 kan fravikes i de tilfeller der kun foretak innenfor samme konsern er motpart i kontrakten. Egenkapitalkomponenten i sammensatte finansielle instrumenter skal i slike tilfeller klassifiseres som finansiell forpliktelse. 3. IAS 39 nr. 4 og nr. 11 til 13 kan fravikes for kontrakter inngått mellom foretak i samme konsern. 4. IAS 39 nr. 5-7 kan fravikes slik at bestemmelsene erstattes med bestemmelsene i 3-3. 5. Definisjonen av en finansiell eiendel eller en finansiell forpliktelse til virkelig verdi over resultatet i IAS 39 nr. 9 betingelsene i bokstav b utvides slik at den også omfatter en finansiell eiendel eller en finansiell forpliktelse hvor romertall i eller ii er oppfylt i et overliggende konsernregnskap. 6. Ved anvendelse av IAS 39 nr. 20 bokst. c romertall ii skal en finansiell eiendel fortsatt innregnes dersom foretaket har beholdt kontroll over den finansielle eiendelen ved konsernintern kontrakt. Ved innregning etter denne bestemmelsen kan IAS 39 nr. 30-35 og IAS 39 AG48 for øvrig fravikes. 3-2 første ledd nytt nr. 6 skal lyde: 6. Ved anvendelse av IAS 39 nr. 20 bokst. c romertall ii skal en finansiell eiendel innregnes dersom foretaket har beholdt kontroll over den finansielle eiendelen ved konsernintern kontrakt. Ved inn regning etter denne bestemmelsen kan IAS 39 nr. 30-35 og IAS 39 AG48 for øvrig fravikes. 23
7. I IAS 39 nr. 88 gjelder følgende tilføyelse som ny bokstav f etter siste punktum: I de tilfeller hvor (a) til (e) ovenfor er dokumentert og oppfylt i et overliggende konsernregnskap og det foreligger en konsernintern kontrakt som fullt ut gjenspeiler sikringsobjektet eller sikringsinstrumentet i det overliggende konsernets sikringsdokumentasjon, kan kopi av denne dokumentasjonen, med påført identifikasjon av den relevante konserninterne kontrakten, oppfylle kravene i (a) til (e) ovenfor. 8. I IAS 39 AG72 gjelder følgende tilføyelse som nytt tredje punktum: Bruk av middelkurser er også tillatt når en utlignende risikoposisjon er balanseført i et annet foretak i konsernet, og dette foretaket også anvender middelkurser for den posisjonen som utlignes på konsernnivå. 9. IAS 40 nr. 5 kan fravikes slik at samme klassifisering av eiendom (investeringseiendom eller eierbenyttet eiendom) legges til grunn i selskapsregnskapet som i konsernregnskapet. 3-2 første ledd nr. 8 oppheves. 3-2 første ledd nåværende nr. 9 og 10 blir nye nr. 8 og 9. 10. IFRIC 4 kan fravikes for avtaler inngått med foretak innenfor samme konsern. 3-2 første ledd nåværende nr. 9 og 10 blir nye nr. 8 og 9. 0 Endret ved forskrift 4 april 2008 nr. 339. 3-3. Fravik fra IAS 39 nr. 5 til 7 - kontrakter om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand Dersom IAS 39 nr. 5-7 fravikes i henhold til 3-2 nr. 4 skal nr. 5-7 nedenfor anvendes istedet for bestemmelsene i IAS 39. 5. Denne standard kommer til anvendelse på kontrakter om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand som kan gjøres opp netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter, som om kontraktene var finansielle instrumenter, unntatt kontrakter som er inngått og fortsatt innehas med det formål å motta eller levere en ikkefinansiell gjenstand i samsvar med foretakets eller ett eller flere konsernforetaks forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov. 6. Det er ulike måter en kontrakt om kjøp eller salg av en ikke-finansiell gjenstand kan gjøres opp på: netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter. Eksempler på dette er: a) når vilkårene i kontrakten tillater begge parter å gjøre opp kontrakten netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter, 24
b) når adgangen til å gjøre opp netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter, ikke er eksplisitt i vilkårene i kontrakten, men foretaket har som praksis å gjøre opp tilsvarende kontrakter netto i kontanter eller i et annet finansielt instrument, eller ved å bytte finansielle instrumenter (enten med en motpart ved å inngå motregningskontrakter eller ved å selge kontrakten før den utøves eller forfaller), c) når foretaket for tilsvarende kontrakter har som praksis å motta det underliggende og selge dette innen en kort periode etter levering med det formål å generere et overskudd fra kortsiktige svingninger i pris eller salgsmarginer, og d) når den ikke-finansielle gjenstanden som kontrakten omfatter, lett kan omgjøres i kontanter. En kontrakt der bokstav b eller c kommer til anvendelse, er ikke inngått med det formål å motta eller levere den ikke-finansielle gjenstanden i samsvar med foretakets forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov, og faller dermed innenfor virkeområdet til denne standard. Dette gjelder allikevel ikke for konserninterne kontrakter. Andre kontrakter der nr. 5 kommer til anvendelse, blir vurdert for å avgjøre om de ble inngått og fortsatt innehas med det formål å motta eller levere ikke-finansielle gjenstander i samsvar med foretakets eller ett eller flere konsernforetaks forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov, og om de derfor omfattes av denne standard. 7. En utstedt opsjon om å kjøpe eller selge en ikke-finansiell gjenstand som kan gjøres opp i kontanter eller et annet finansielt instrument eller ved bytte av finansielle instrumenter, i samsvar med nr. 6 bokstav a eller d, faller inn under virkeområdet til denne standard. Dette gjelder allikevel ikke for konserninterne kontrakter. En slik kontrakt kan ikke inngås med det formål å motta eller levere ikke-finansielle gjenstander i samsvar med foretakets forventede innkjøps-, salgs- eller bruksbehov. 0 Endret ved forskrift 4 april 2008 nr. 339. 4-1. Generelle krav Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2, skal inneholde noteopplysninger i samsvar med kravene etter regnskapsloven kapittel 7. I slike regnskap skal det dessuten opplyses om hvilke forenklinger etter denne forskrifts kapittel 3 som er benyttet. 4-1. Generelle krav Regnskap som utarbeides etter forskriftens 1-2, skal inneholde noteopplysninger i samsvar med regnskapsloven kapittel 7. Kapittel 7.II Noteopplysninger for små foretak kan ikke anvendes. 25