Page 1 of 8 HR-2001-00716 - Rt-2002-1144 (253-2002) - UTV-2002-1357 INSTANS: Høyesterett - Dom. DATO: 2002-09-20 PUBLISERT: HR-2001-00716 - Rt-2002-1144 (253-2002) - UTV-2002-1357 STIKKORD: Skatterett. Ligning. Straffeskatt. SAMMENDRAG: Saken gjaldt spørsmålet om straffeansvar for manglende innlevering av selvangivelse for utenlandske selskap, jf ligningsloven 12-3 nr. 1 bokstav a (før lovendringen av 10. april 1992 nr. 32) og ligningsloven 12-1 nr. 1 bokstav d, jf 12-2 nr. 1 og 2 (etter endringsloven av 1991), jf ligningsloven 4-5 nr. 3, jf skatteloven av 1911 15 nr. 1 bokstav b. Høyesterett kom til at den tiltalte 65 år gamle mannen, som styreleder pliktet å inngi selvangivelse i Norge, da selskapet ble ledet og kontrollert på styrenivå i Norge. EMK protokoll 7 artikkel 4 var ikke til hinder for at Høyesterett kunne vurdere straffen for uriktige / ufullstendige selvangivelser i sammenheng med det han for øvrig var dømt for. SAKSGANG: PARTER: FORFATTER: Drammen byrett - Borgarting lagmannsrett LB-1999-285 M/03 - Høyesterett HR-2001-00716, straffesak, begjæring om omgjøring. A (advokat Arne Meltvedt) mot Den offentlige påtalemyndighet (førstestatsadvokat Morten Eriksen). Bruzelius, Støle, Stabel, Flock, Gussgard. Dommer Bruzelius: Saken gjelder spørsmålet om straffansvar for manglende innlevering av selvangivelse for utenlandsk selskap, jf. ligningsloven 12-3 nr. 1 bokstav a (før lovendringen av 10. april 1992 nr. 32) og ligningsloven 12-1 nr. 1 bokstav d, jf. 12-2 nr. 1 og 2 (etter endringsloven av 1992), jf. ligningsloven 4-5 nr. 3, jf. skatteloven av 1911 15 nr. 1 bokstav b. Dessuten gjelder saken eventuelle virkninger av forbudet mot dobbeltforfølgning i Den europeiske menneskerettskonvensjon (EMK) tilleggsprotokoll 7 (Protokoll 7) artikkel 4 nr. 1, jf. Høyesteretts plenumskjennelse 3. mai 2002 i sak nr. 2001/1527 ( HR-2001-01527b ). A ble 14. juli 1997 satt under tiltale ved Drammen byrett av statsadvokatene i Oslo til fellelse etter en omfattende tiltalebeslutning. A er frifunnet for noen av forholdene i tiltalebeslutningen, mens omfanget av andre forhold er blitt redusert. Tiltalebeslutningen er gjengitt i lagmannsrettens dom. For min behandling av saken er det ikke nødvendig å gjengi den, men jeg vil komme tilbake til den der hvor det er nødvendig. Drammen byrett avsa 28. august 1998 dom med slik domsslutning: «1. A f. *.*.37 dømmes for en overtredelse av straffeloven 270 første ledd Side 1145 jf annet ledd jf 271, en overtredelse av straffeloven 276 jf 275, fire overtredelser av ligningsloven 12-3 nr 1 a (før lovendring 100492) jf 4-2 nr 1 a) jf 4-4 nr 1 jf 4-5 nr 3, tre overtredelser av ligningsloven 12-1 nr 1 (før lovendring 100492), en overtredelse av ligningsloven 12-1 nr 1 d) jf 12-2 nr 1 og 2 jf 4-2 nr 1 a) jf 4-4 nr 1 jf 4-5 nr 3, og to overtredelser av 12-1 nr 1 a) jf 12-2 nr 1 og 2, alt sammenholdt med straffeloven 62 første ledd, til en straff av fengsel i 3 - tre - år, med fradrag for 6 - seks - dager for utholdt varetekt. 2. A frifinnes for forholdet i tiltalebeslutningens post I b), tre forhold i post IV b-c-d), og de tre forholdene i post VI a) nr 2-3-4. 3. A fradømmes for et tidsrom av 5 - fem - år retten til å drive selvstendig næringsvirksomhet, retten til å være daglig leder, styreformann, styremedlem eller å inneha annen ledende stilling i noe selskap, jf straffeloven 29 nr 2.
Page 2 of 8 4. A f. *.*.37 dømmes til innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen å betale erstatning med USD 2.000.000 - tomillioner - til X Ltd, Australia. 5. A frifinnes for erstatningskravet fra forsikringsselskapet Vesta AS. 6. Saksomkostninger idømmes ikke.» A påanket byrettens dom til Borgarting lagmannsrett. Anken gjaldt lovanvendelsen og bevisbedømmelsen under skyldspørsmålet for samtlige tiltaleposter hvor A var funnet skyldig etter tiltalen, subsidiært straffutmålingen. Lagmannsretten henviste anken til ankeforhandling for så vidt gjaldt bevisbedømmelsen under skyldspørsmålet for tiltalebeslutningens post II - grovt utroskap - og lovanvendelsen for tiltalebeslutningens poster III og IV - forsettlig eller grovt uaktsomt å ha unnlatt å levere selvangivelser til ligningskontoret i Z for ett selskap registrert i Panama og tre selskap registrert i Kypros for inntektsårene 1987-91. Lagmannsretten avsa 19. desember 2000 dom med slik domsslutning: «1. A, født *.*.1937, dømmes for overtredelse av straffeloven 276 jf 275, ligningsloven 12-3 nr. 1 a (før lovendringen av 10. april 1992) og ligningsloven 12-1 nr. 1 d jf 12-2 nr. 1 og 2 (etter lovendringen av 10. april 1992). 2. A, født *.*.1937, frifinnes for overtredelse av ligningsloven 12-3 nr 1 a for inntektsårene 1987 og 1988. 3. Straffen settes til fengsel 4 - fire - år, med fradrag for 6 - seks - dager for utholdt varetekt. Straffen omfatter de forhold som er rettskraftig avgjort i Drammen byretts dom av 28. august 1998, og er ellers utmålt ved anvendelse av straffeloven 62 og 63 annet ledd. Av straffen gjøres 1 - ett - år betinget med en prøvetid på 2 - to - år i medhold av straffeloven 52-54. 4. A, født *.*.1937, fradømmes for et tidsrom av 3 - tre - år retten til å drive selvstendig næringsvirksomhet, retten til å være daglig leder, styreformann, styremedlem eller å inneha annen ledende stilling i noe selskap, jf straffeloven 29 nr. 2. 5. Saksomkostninger for lagmannsretten idømmes ikke.» Om saksforholdet for øvrig viser jeg til dommene. A påanket dommen til Høyesterett. Anken gjaldt lovanvendelsen knyttet til tiltalebeslutningens postene II a, III og IV, og straffutmålingen. Side 1146 Ved Høyesteretts kjæremålsutvalgs beslutning 25. april 2001 ble anken ikke tillatt fremmet. Beslutningen ble imidlertid omgjort 13. juli 2001, hvorved anken ble tillatt fremmet for så vidt gjaldt lovanvendelsen vedrørende tiltalebeslutningens poster III og IV. A begjærte 14. juni 2002 beslutningen omgjort for så vidt anken over straffutmålingen var blitt nektet fremmet, blant annet under henvisning til tidsforløpet etter at anken delvis ble fremmet til ankebehandling. Kjæremålsutvalget tok 26. juni 2002 begjæringen til følge. I beslutningen heter det: «... Ingen «ervervet rett» er til hinder for omgjøring til gunst for domfelte, jf. straffeprosessloven 53 annet ledd. Saken reiser spørsmål om den europeiske menneskerettighetskonvensjon med hensyn til mulig dobbeltstraff er riktig anvendt for så vidt angår en post i tiltalen som ikke omfattes av henvisningen til Høyesterett. Dette kan bare prøves av Høyesterett dersom anken over straffutmålingen blir henvist. Berammelse av ankeforhandlingen i Høyesterett er dessuten utsatt to ganger, særlig av hensyn til behandlingen av sak nr. 2001/1527 ( HR-2001-01527b ), som ble avgjort av Høyesterett i plenum 3. mai 2002. Betydningen av dette lange tidsforløpet etter at anken ble fremmet til ankebehandling bør kunne vurderes ved Høyesteretts behandling av anken.» Slik saken nå står for Høyesterett, reiser den flere spørsmål, som jeg behandler særskilt.
Page 3 of 8 1. Spørsmålet om straffeskyld for manglende innlevering av selvangivelser for selskaper registrert i Panama og i Kypros. - Tiltalebeslutningens post III bokstav a, b, c og d samt post IV bokstav a. Begge disse postene gjelder straffansvar for forsettlig eller grovt uaktsomt vesentlig å ha tilsidesatt bestemmelser gitt i eller i medhold av ligningsloven eller å ha medvirket til dette. Grunnen til oppdelingen på to poster i tiltalebeslutningen er den utformingen straffebestemmelsene i ligningsloven kapittel 12 fikk ved endringsloven av 10. april 1992 nr. 32. For det lovanvendelsesspørsmål saken reiser, er endringsloven uten betydning. Grunnlaget for postene III og IV, som gjelder ulike selskaper og skip, beskrives i tiltalebeslutningen slik: «I egenskap av reell daglig leder, styreformann og/eller eier av selskapet..., som opprinnelig var eier av skipet... som ble drevet av Y A/S i Z, unnlot A å levere selvangivelser vedlagt årsoppgjør til ligningskontoret i Z for inntektsårene...» For at A skal kunne dømmes etter tiltalen, må det for det første foreligge skatteplikt til Norge for de utenlandske selskapene. Videre må skatteplikten medføre plikt til å innlevere selvangivelse. Og for det tredje må plikten ha påhvilt A, eller han må ha medvirket til at det ikke ble innlevert selvangivelser for selskapene. Byretten har funnet det bevist at samtlige aktuelle selskaper - Æ SA, Panama, samt Ø Ltd., Å Ltd. og XX Ltd., alle Kypros - var hjemmehørende i Norge i de aktuelle årene, at A var «reell eier..., og at selskapene var ledet og kontrollert på styrenivå i Norge». Høyesterett er - som lagmannsretten - bundet av byrettens bevisvurdering for så vidt Side 1147 gjelder As eierposisjon og dette at selskapene var ledet og kontrollert fra Norge. For lagmannsretten ble det fremlagt en utredning av professor dr. juris Frederik Zimmer om de skatterettslige spørsmål som er knyttet til tiltalebeslutningens poster III og IV. Utredningen var foretatt etter oppdrag fra påtalemyndigheten. En forutsetning for at noen plikter å inngi selvangivelse til Norge er at det foreligger skatteplikt til Norge. Skatteloven av 1911 15 første ledd bokstav b (nå skatteloven av 1999 2-2 første ledd bokstav a) fastsetter at «i riket hjemmehørende aktieselskaper» er forpliktet til å svare skatt av sin formue og inntekt. Lagmannsretten har lagt til grunn at et aksjeselskap må anses hjemmehørende i Norge dersom selskapets faktiske ledelse på styrenivå finner sted i Norge, selv om selskapet er registrert i utlandet og formelt er opprettet i tråd med utenlandsk aksjelovgivning. Til støtte for dette har lagmannsretten vist til en uttalelse av 28. februar 1995 fra Finansdepartementet til Sentralskattekontoret for storbedrifter. Lagmannsretten legger videre til grunn at dette var gjeldende rett allerede i 1989, og viser til artikkelen «Hvor bor et aksjeselskap - Alminnelig skattested for aksjeselskaper» av advokat Truls Storm-Nielsen i Sk-tter-tt 1987 side 15 og 16. Jeg er enig med lagmannsretten i at et utenlandsk selskap må anses skatterettslig hjemmehørende i Norge dersom selskapet reelt sett må anses ledet fra Norge. Til ytterligere støtte for dette standpunkt viser jeg til Magnus Aarbakke, Skatt på inntekt, Del 1, 1973 side 64-66, og til Ot.prp.nr.16 (1991-1992) Oppfølging av skattereformen 1992, hvor det på side 81 heter: «Et selskap med reell virksomhet kan måtte regnes som hjemmehørende i Norge selv om selskapet er registrert i et annet land og etter selskapets vedtekter har sitt kontor der. Det vil være tilfelle når virksomheten ikke ledes fra utlandet, men fra Norge, jf. skatteloven 15 første ledd b. I denne situasjonen vil selskapet likevel være skattemessig hjemmehørende i Norge.» For så vidt gjelder de tre selskapene registrert i Kypros, har lagmannsretten vurdert mulige virkninger av Skatteavtalen mellom Norge og Det forente kongerike Storbritannia og Nord-Irland, som fra 1960 også omfatter republikken Kypros. Avtalens artikkel II nr. 1 bokstav g definerer et
Page 4 of 8 selskap «som bosatt (hjemmehørende) i... hvis dets virksomhet blir ledet og kontrollert» der. På grunnlag av erklæringen fra professor Zimmer, har lagmannsretten konkludert med at uttrykkene «ledet og kontrollert» i skatteavtalen artikkel II har samme innhold som skatteloven 15 første ledd bokstav b. Jeg er enig i det, og viser til at det ikke er anført av forsvarer at avtalen på dette punkt skal forstås på annen måte. Forsvarer for Høyesterett har under henvisning til dommer Hanssens særvotum i Rt-1937-443 (Panamadommen) gjort gjeldende at et utenlandsk selskap ikke er skattepliktig til Norge selv om det faktisk ledes herfra på styrenivå. Subsidiært har han, under henvisning til flertallets votum i Panamadommen, anført at det må foretas en gjennomskjæring Side 1148 av selskapsformen slik at selskapets inntekter og formue i tilfelle må lignes direkte på eierens - As - hånd. Slik jeg ser det, kan anførslene ikke føre frem. Jeg nevner at Panamadommen gjaldt spørsmålet om ligning i Norge på en aksjonærs hånd av vedkommendes andel av et selskap registrert i Panama. Selskapet sto som registrert eier av to skip. Samtlige aksjer tilhørte selskaper i et norsk konsern. Ved ligningen av ett av de norske aksjonærselskapene la ligningsmyndighetene til grunn at selskapet eide en forholdsmessig andel av skipene. Høyesterett stadfestet ligningen. Flertallet bygget på at det ikke var driftsmessige fordeler knyttet til registreringen i Panama, og at Panamaselskapet ikke hadde vært i funksjon. Driften av skipene var tvert imot forestått av eierne i Oslo. Flertallet fant derfor «at norske skattemyndigheter ikke plikter å godta aksjeselskapet... som eier av de to skib» og at Oslo ligningskontor hadde rett til å skattlegge det norske aksjonærselskapet som forholdsmessig eier av skipene. Mindretallet - dommer Hanssen - var enig i resultatet, men med en annen begrunnelse. Han uttalte blant annet at selskapet «har visstnok ikke hatt noe organisert styre i Norge, men det som overhodet har vært foretatt vedkommende ledelsen av selve selskapet har... vært knyttet til Norge». I vår sak har så vel ligningsmyndighetene som påtalemyndigheten godtatt de utenlandske selskapene som reelle. Jeg kan ikke se at Panamadommen innebærer en forpliktelse for norske ligningsmyndigheter til å gjennomskjære den valgte organisasjonsform, eller til å anse den som proforma. I straffesaken har byretten funnet det bevist at selskapene var reelle aksjeselskaper opprettet i samsvar med lovgivningen i henholdsvis Panama og Kypros. Jeg bemerker at det fremgår av Ot.prp.nr.16 (1991-1992) side 81 at ligningsmyndighetene i 1980-årene fulgte en praksis hvor myndighetene, etter anmodning fra skattyter, godtok at norske aksjonærer i utenlandske skipseiende selskaper ble beskattet som om de norske deltakerne eide selskapets skip direkte. Etter min mening er det tale om en praksis som bygget på avtale med skattemyndighetene, og den kan ikke tillegges vekt ved avgjørelsen av saken. Jeg legger etter dette - som lagmannsretten - til grunn at de fire selskapene hadde skatteplikt til Norge, og går over til spørsmålet om det av skatteplikten følger plikt til å inngi selvangivelse, jf. ligningsloven 4-2 nr. 1 bokstav a, hvoretter plikten til å inngi selvangivelse for vedkommende år påhviler «den som har hatt formue eller inntekt som han er skattepliktig for her i landet...». Etter sin ordlyd omfatter bestemmelsen utvilsomt også utenlandske selskaper som er skattepliktige som hjemmehørende i Norge. I Ot.prp.nr.29 (1978-1979) om ligningslov og endringer i andre lover, heter det på side 77 at «(n)r.1 retter seg mot alle skattytere, også selskaper og andre upersonlige skattytere». Lagmannsretten konkluderte med at plikten til å innlevere selvangivelse følger av skatteplikten, og viste til professor Zimmers erklæring, hvor det heter: «Hensynet til gjennomføring av skattleggingen i Norge taler for at loven tolkes etter ordene. I et system hvor det for visse skattytere foreligger skatteplikt, men ikke selvangivelsesplikt, vil det bli vanskelig eller umulig å gjennomføre Side 1149 riktig skattlegging. Hensynet til skattytere som måtte være i tvil om sin skatteplikt, ivaretas ved at de kan spørre ligningskontoret om de har skatteplikt.» Jeg er enig i en slik lovforståelse.
Page 5 of 8 Det siste spørsmålet er hvem som i et slikt tilfelle skal «levere» selvangivelse på vegne av et utenlandsk aksjeselskap. I ligningsloven 4-5 nr. 3 heter det: «For skattepliktig selskap og innretning skal selvangivelse m.v. leveres av styret eller dets formann,...» Lagmannsretten har ikke funnet det tvilsomt at selvangivelsesplikten påhviler de personer som utøver den reelle ledelse av selskapet i Norge. Etter lagmannsrettens syn er det «en meget nær indre sammenheng mellom skatteplikten og selvangivelsesplikten i vårt skattesystem. Hvis ligningsmyndighetene skal ha noen mulighet for å vurdere om det foreligger skatteplikt må det påhvile de som utøvde den reelle styrefunksjon, i dette tilfellet A, å levere inn selvangivelsen. En motsatt fortolkning kunne lede til at skatteplikten ble illusorisk....» Verken forarbeider eller litteratur kommenterer bestemmelsen nærmere. Etter sin ordlyd omfatter den bare selskapets formelt valgte styre og dets formann. I relasjon til utenlandske aksjeselskaper, og da særlig selskaper registrert i såkalte lavskatteland, som reelt sett ledes og/eller kontrolleres fra Norge, mener jeg - som lagmannsretten - at bestemmelsen må tolkes slik at plikten også omfatter den gruppe personer som reelt utfører styrefunksjoner og denne gruppes ledende person. En slik forståelse støttes av at skatteplikten til Norge er etablert på grunnlag av at de samme personers aktivitet i Norge i realiteten er styrefunksjoner i selskapet. Det er da nærliggende å anse at de også har det ansvaret som styret har i relasjon til selvangivelsesplikten. I denne sammenheng må den nære indre sammenheng mellom skatteplikten og selvangivelsesplikten tillegges vekt. Jeg nevner at de straffebestemmelser i ligningsloven kapittel 12 som postene III og IV i tiltalebeslutningen gjelder, er rettet mot «den som» «vesentlig overtrer bestemmelser gitt i eller i medhold av denne lov», og at medvirkning straffes på samme måte. Slik jeg tolker lovens 4-2 nr. 1 bokstav a, har lagmannsretten riktig konkludert med at A pliktet å levere selvangivelser for de aktuelle inntektsårene for de selskapene han var reell eier av og kontrollerte på styrenivå, og under enhver omstendighet må han anses å ha medvirket til at slike selvangivelser ikke ble levert. Spørsmålet om hvem som pliktet å innlevere selvangivelse, gjelder bare de tre kypriotiske selskapene, da byretten fant det bevist at A umiddelbart etter stiftelsen av Panamaselskapet hadde fått generalfullmakt for selskapet «to represent them in all that might be necessary», og at han var «reell eier og styreformann» i selskapet i de aktuelle årene. 2. Spørsmålet om tiltalepostene V og VI må avvises etter Høyesteretts kjennelse av 3. mai 2002 i sak nr. 2001/1527. Tiltalepostene V og VI gjelder straff etter ligningsloven kapittel 12 Side 1150 for å ha gitt ligningsmyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger som kunne føre til fastsettelse av for lav skatt for A. Tiltalen gjelder at A har unnlatt å oppgi at han var eier av de utenlandske selskapene, og at han har unnlatt å oppgi til beskatning ulike uttak, gevinster mv. Også her skyldes oppdeling på to poster endringsloven av 1992. Heller ikke på dette punkt er lovendringen av betydning for det spørsmål som jeg nå behandler. I Høyesteretts plenumskjennelse av 3. mai 2002 i sak nr. 2001/1527 ( HR-2001-01527b ) ble det på grunnlag av EMK Protokoll 7 artikkel 4 konkludert med at en rettskraftig domfellelse eller frifinnelse i en straffesak for å ha unnlatt å gi opplysninger eller for å ha gitt uriktige opplysninger til ligningsmyndighetene, ikke bare beskytter mot ny straffeforfølgning, men også mot ileggelse av tilleggsskatt for det samme forhold. Flertallet la videre til grunn at det samme må gjelde hvis rekkefølgen er motsatt. Dersom det foreligger en endelig avgjørelse om tilleggsskatt, er det derfor ikke adgang til å reise straffesak for forholdet. Før jeg går nærmere inn på om postene V og VI nå skal avvises, finner jeg det hensiktsmessig kort å redegjøre for saksbehandlingen i vår sak, og tar først for meg det administrative sporet - ligningsmyndighetenes avgjørelser. Dette startet senest da A 29. mars 1996 ble varslet av Z
Page 6 of 8 ligningskontor om endringsligning for de aktuelle inntektsårene på grunn av blant annet forholdet til de fire utenlandske selskapene, og om at man overveiet å ilegge ham tilleggsskatt. Ligningsnemnda traff vedtak om endringsligning og tilleggsskatt med 45 prosent 8. januar 1998. Vedtaket ble påklaget, og A anmodet i brev 23. mars 2000 om utsettelse med å begrunne klagen nærmere inntil ankebehandlingen i lagmannsretten vedrørende straffesaken var avgjort. Klagen ble trukket ved brev 20. september 2001 til Z ligningskontor, slik at ligningsnemndas vedtak nå er endelig. Jeg går så over til det strafferettslige sporet. Straffesaken startet da Z politikammer 29. juli 1994 utferdiget en foreløpig siktelse mot A, som blant annet omfattet overtredelser av ligningsloven 12-1 nr. 1. A ble kjent med siktelsen da han ble pågrepet 2. august 1994. Det ble 18. september 1996 utferdiget en første tiltalebeslutning som blant annet inneholdt postene V og VI. Denne ble senere erstattet av tiltalebeslutningen 14. juli 1997. A ble ved Drammen byretts dom 28. august 1998 dømt for forholdet i post V og post VI a nr. 1 og b, og frifunnet for forholdet i post VI a nr. 2-4. Byretten la imidlertid til grunn at ett av forholdene omhandlet i post V b gjaldt et noe lavere beløp en angitt i tiltalebeslutningen, slik at det samlete beløp som ikke var oppgitt til beskatning for inntektsårene 1987-89 utgjorde 24.164.843 kroner. As anke til lagmannsretten gjaldt som nevnt prinsipalt lovanvendelsen og bevisbedømmelsen under skyldspørsmålet for samtlige tiltaleposter hvor han var funnet skyldig, og subsidiært straffutmålingen. Som jeg alt har redegjort for, ble anken bare henvist til ankeforhandling for så vidt gjaldt bevisbedømmelsen under skyldspørsmålet for tiltalepost II og lovanvendelsen for tiltalepostene III og IV. Lagmannsretten var etter dette avskåret fra å behandle postene V og VI om As overtredelse av ligningsloven ved å ha inngitt selvangivelser med mangelfulle opplysninger om inntekts- og formuesforhold. I forbindelse med straffutmålingen uttaler lagmannsretten: Side 1151 «Lagmannsretten har endelig vurdert om det forhold at A ved Z ligningsnemnds vedtak av 8. januar 1998 er ilagt 45% tilleggsskatt for årene 1987-1992 skal tillegges vekt ved straffutmålingen. Lagmannsretten har imidlertid funnet at siden vedtaket er påklaget av A, og skattesaken fortsatt står for ligningsmyndighetene, skal forholdet ikke tillegges vekt. Under henvisning til dom inntatt i Rt-2000-996 legger lagmannsretten til grunn at ligningsmyndighetene tar hensyn til straffedommen her, jf. postene Vog VI, når spørsmålet om tilleggsskatt ut over 30% blir tatt opp til endelig avgjørelse.» Som jeg har redegjort for, tillot Høyesteretts kjæremålsutvalg opprinnelig bare As anke fremmet for så vidt gjaldt lovanvendelsen vedrørende postene III og IV - unnlatt levering av selvangivelser for de utenlandske selskapene -, og det var først ved utvalgets beslutning 26. juni 2002 at anken over straffutmålingen ble tillatt fremmet. Forsvarer har under henvisning til plenumskjennelsen nedlagt påstand om avvisning av postene V og VI. Det anføres at det rettskraftige vedtaket om tilleggsskatt endelig avgjør denne del av saken, og at A således vil være utsatt for dobbeltforfølgning i strid med forbudet i EMK Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 dersom postene V og VI nå ikke avvises. Etter forsvarerens syn er det strafferettslige sporet ikke endelig avsluttet før det foreligger en rettskraftig dom som også omfatter straffutmålingen. Ordningen i Norge, hvor det i ankeinstansen ved ny behandling av noen av flere straffbare forhold skal fastsettes en felles straff for alle forholdene, innebærer at tidligere instansers avgjørelse av straffeskyld ikke vil være endelig i EMK Protokoll 7 artikkel 4s forstand før den endelige dom foreligger. I vår sak stenger således ligningsvedtaket nå for ny straffereaksjon for postene V og VI, hevdes det. Aktor har anført at postene V og VI er endelig avgjort ved lagmannsrettens silingsbeslutning 5. januar 1999, og at det strafferettslige sporet således var rettskraftig avgjort, da A trakk klagen over ligningsnemndas vedtak. Jeg nevner at det ikke er i strid med EMK Protokoll 7 artikkel 4 at myndighetene påbegynner en parallell behandling av samme sak. I både flertallets og mindretallets votum i plenumskjennelsen drøftes om en endelig avgjørelse etter ett spor stenger for å fullføre en sak etter et annet spor, hvis saken i det andre sporet er påbegynt før den første avgjørelsen er blitt endelig. Ut fra mitt syn på
Page 7 of 8 hvilken avgjørelse som først har oppnådd negativ materiell rettskraft i den foreliggende sak, finner jeg ikke grunn til å behandle dette spørsmålet. Jeg legger til grunn at postene V og VI gjelder de samme forholdene som A er ilagt tilleggsskatt for. Etter flertallets votum i plenumskjennelsen er det ikke adgang til å reise straffesak når det foreligger en endelig avgjørelse om tilleggsskatt. I vår sak, hvor de to forfølgningene har startet omtrent samtidig, blir spørsmålet om endelig avgjørelse av det ene sporet stenger for videre forfølgning langs det andre sporet. Den endelige avgjørelsen av tilleggsskatten forelå i september 2001. Før dette tidspunkt kunne en avgjørelse i det administrative sporet ikke stenge for en avgjørelse i det strafferettslige sporet. I dette sporet forelå det på den annen side en endelig avgjørelse om straffeskyld - med negativ materiell rettskraft - da anken over byrettens dom for så vidt gjelder postene V og VI ikke ble tillatt fremmet ved lagmannsrettens silingsbeslutning Side 1152 5. januar 1999. Etter dette tidspunkt måtte en ny straffesak om de samme forhold avvises, jf. straffeprosessloven 50 annet ledd og 51. Slik jeg ser det, er det i den foreliggende sak således den strafferettslige avgjørelsen som må anses som den stengende i forhold til EMK Protokoll 7 artikkel 4, og jeg kan ikke se at det har betydning for avgjørelsens negative materielle rettskraft at straffutmålingen for disse forholdene først finner sted ved Høyesteretts dom. Dette er en konsekvens av at domstolene i et slikt tilfelle skal utmåle en samlet straff for alle straffbare forhold som er pådømt i saken, jf. straffeprosessloven 348. 3. Straffutmålingen A er av lagmannsretten dømt til fengsel i fire år for de forholdene han er skyldig i. Av straffen ble ett år gjort betinget med en prøvetid på to år, jf. straffeloven 52-54. Han ble også for et tidsrom på tre år fradømt retten til å drive selvstendig næringsvirksomhet, retten til å være daglig leder, styreformann, styremedlem eller å inneha annen ledende stilling i noe selskap, jf. straffeloven 29 nr. 2. Lengden av den fengselsstraffen som lagmannsretten enstemmig er kommet frem til, kan etter mitt syn i utgangspunktet ikke anses uforholdsmessig. Saken gjelder svært alvorlige forhold og meget store beløp: ett tilfelle av grovt bedrageri, ett tilfelle av grovt utroskap og skatteunndragelser samt overtredelser av bestemmelser i ligningsloven. Når jeg likevel er kommet til at straffen bør settes ned til fengsel i tre år, skyldes det at det har tatt beklagelig lang tid før saken er blitt behandlet i Høyesterett. Det har således nå gått nærmere 22 måneder siden lagmannsrettens dom ble avsagt, uten at dette kan bebreides den domfelte. Deldommen på fengsel i ett år bør derfor utgå. Jeg bemerker at utsettelsen ikke kan ses å være i strid med kravet i EMK artikkel 6 nr. 1 om at en endelig avgjørelse av en strafferettslig anklage må foreligge innen rimelig tid. Grunnen til at saken er blitt liggende ubehandlet, er at Høyesterett ønsket en avklaring av forståelsen av EMK Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1, og dette skjedde ved plenumsavgjørelsene 3. mai 2002. En slik fremgangsmåte har etter min mening støtte i Den europeiske menneskerettsdomstols praksis, jf. dommen av 16. september 1996 i saken Süssmann mot Tyskland (sak 20024/92) ( EMD=REF00000584 ), hvor det i avsnittene 56-58 heter: «56. Although this obligation applies also to a Constitutional Court, when so applied it cannot be construed in the same way as for an ordinary court. Its role as guardian of the Constitution makes it particularly necessary for a Constitutional Court sometimes to take into account other considerations than the mere chronological order in which cases are entered on the list, such as the nature of a case and its importance in political and social terms. 57. Furthermore while Article 6 (art. 6) requires that judicial proceedings be expeditious, it also lays emphasis on the more general principle of the proper administration of justice (see
Page 8 of 8 in this connection, mutatis mutandis, the Boddaert v. Belgium judgment of 12 October 1992, Series A no. 235-D, p. 82, para. 39). 58. In view of the importance of the decision taken by the German Federal Constitutional Court in the present case, the impact of which extended far beyond the individual application before it, this principle is of special relevance here.» Side 1153 Verken forsvarer eller aktor har anført at tidsbruken ved behandlingen av saken totalt sett er i strid med kravet om rimelig tid i EMK artikkel 6 nr. 1, selv om det i dette tilfelle har tatt mer enn åtte år å bringe den frem til rettskraftig dom. Jeg er enig i dette, og viser til at det dreier seg om en omfattende økonomisk straffesak, hvor etterforskningen er meget ressurskrevende og hvor det må godtas at den regelmessig vil ta lang tid, jf. Rt-1996-173. A er idømt rettighetstap i tre år etter straffeloven 29 nr. 2. Jeg er enig med lagmannsretten i at fellelse for slike straffbare handlinger som det her er tale om, normalt må medføre rettighetstap. Når jeg likevel er kommet til at rettighetstapet her kan utgå, legger jeg vekt den lange tid som er gått, hans alder og den straff han ellers idømmes. Jeg stemmer for denne dom: I lagmannsrettens dom gjøres disse endringer: 1. Straffen settes til ubetinget fengsel i 3 - tre - år med fradrag av 6 - seks - dager for utholdt varetekt. 2. Bestemmelsen om rettighetstap - domsslutningen punkt 4 - utgår. Dommer Støle: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende. Dommer Stabel: Likeså. Dommer Flock: Likeså. Dommer Gussgard: Likeså. Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne dom: I lagmannsrettens dom gjøres disse endringer: 1. Straffen settes til ubetinget fengsel i 3 - tre - år med fradrag av 6 - seks - dager for utholdt varetekt. 2. Bestemmelsen om rettighetstap - domsslutningen punkt 4 - utgår.