Ind re sel skap og til ord ning av inn tekt

Save this PDF as:
 WORD  PNG  TXT  JPG

Størrelse: px
Begynne med side:

Download "Ind re sel skap og til ord ning av inn tekt"

Transkript

1 Ut valg te pro blem stil lin ger: Ind re sel skap og til ord ning av inn tekt Artikkelen er forfattet av: S e n i o r r å d g i v e r Ole An ders Grin da len Skatt øst S e n i o r r å d g i v e r Rag nar Bye Skatt øst Seniorskattejurist Jim Krü ger Ol sen Skatt øst Ar tik ke len er skre vet av for fat ter ne som pri vat per so ner og tren ger ikke å være i sam svar med skat te eta tens of fi si el le syn Definisjon av indre selskap Indre selskap er et selskap som ikke opptrer som eget selskap overfor tredjemann, jf. selskapsloven 2-1 første ledd bokstav c. Partene benevnes som hovedmann og stille deltaker. Med stille deltaker menes deltaker i et selskap der det er avtalt at deltakelsen ikke skal framtre utad og at deltakeren bare har begrenset ansvar med en fastsatt sum, jf. selskapsloven 1-2 første ledd bokstav d. Hovedmannen er den deltaker som representerer selskapet utad. (Kilde: I ar tik ke len re de gjør vi først for hjem le ne for omklas si fi se ring og pe ker deretter på en kelte sent rale pro blem stil lin ger som gene relt gjør seg gjel den de i for bin del se med til ord ning, her un der be tyd nin gen av øko no mis ke an svars forhold, for de lings nøk ke len, struk tu ren i det ind re selska pet og vil kår knyt tet til del ta ke ren. Vi vil også kort re de gjø re for nor mal inntekt som be vis te ma i for bin del se med tilord ning, og om skat te lo ven 12 2 bokstav f gir hjem mel for å fra vi ke sel ska pets på stand el ler kun fan ger opp til fel ler med skjev de ling. Den vi de re drøf tel sen vil sond re mel lom orga ni se ring av ind re sel ska per før 2006 og or ga ni se rin gen av ind re sel ska per etter Før 2006 had de del ta ke ren di rek te ei er andel, mens ei er an de len etter 2006 ofte eies via et hol ding sel skap. Etter 2006 er det så le des kom met inn en ny grup pe stil le del ta ke re i de ind re sel ska pe ne som ikke har ei er an del i sel ska pet, men som kun del tar med sin ar beids inn sats (part ner/ work ing part ner). Et sent ralt spørs mål blir da om en stil le del ta ker som kun del tar med sin ar beidsinn sats, kan an ses som del ta ker både i sel skaps- og skat te retts lig for stand. Hvis oven nevn te spørs mål be sva res po sitivt, er spørs må let hvor le des ut de ling til de hel ei de hol ding sel ska pe ne og dets ei ere ut over en nor mal av kast ning skal be hand les på del ta ker nes hånd. Ind re sel ska per (IS) in nen blant an net meg ler bran sjen har vært i skat te eta tens sø ke lys de sis te åre ne. Ett av for hol de ne i ind re sel skap-sa ke ne har nå fått sin løs ning i Høy es te rett. For hol det som nå er av klart, er at ut de ling fra ind re sel skap kan for de les mel lom ka pi tal inn tekt og ar beids inn tekt der del ta ker har ut ført ar beids inn sats og ka pi tal av kast nin gen er ufor holds mes sig stor. De ind re sel ska pe ne har nok de sam me egen ska pe ne som in flu en sa, de mu te rer og fin ner nye or ga ni sa sjons struktu rer. Etter skat te re for men og inn fø ring av fritaksmetoden er vi i en ny fase da man ge ind re sel ska per har fun net nye vei er å gå. De nye til pas nin ge ne som er fore tatt, gir skat te eta ten nye ut ford rin ger. Vi vil i det føl gen de for sø ke å be ly se noen pro blemstil lin ger. En av ut ford rin ge ne er: Kan man være del taker i et ind re sel skap uten å ha ei er an del? Her har vi tatt ut gangs punkt i Zimmers ut sagn i Be drifts be skat ning (4. utg. side 509) der han skri ver: «Det har vært dis kutert hvor vidt en stil le del ta ker som vil kår for nettoligning må ha en ei er an del i sel skapet». En til sva rende for mu le ring fremkom mer i Norsk Bedriftsskatterett av Ole Gjems-On stad (7. utg. side 755): «Føl ge lig sy nes mest å tale for at man etter gjeldene rett ikke kan kon strue re ind re sel ska per med stil le del ta ge re uten ei endoms rett til sel ska pets ei en de ler.» Vi har som ut gangs punkt for vår ar tik kel sett på de ny li ge av sag te dom me ne om ind re sel skap: Høy es te rett SEB Enskilda AS (Ut valget 2009 side 146) Bor gar ting Lag manns rett The Boston Con sul ting Group AB (Ut val get 2009 side 1180) Bor gar ting Lag manns rett dom av Car ne gie ASA (Saksnr.: 08/19 897ASD-BORG/02) Sø ke ly set fra skat te eta ten på ind re sel skap har ikke vært en re ak sjon på sel skaps formen, men at sel skaps for men har egen ska per som gjør den eg net til skat te til pas nin ger. NR. 5 >

2 Dis se egen ska pe ne er: sel skaps for men er lite lov re gu lert og ba se res på av ta le mel lom par te ne ho ved man nen har ube gren set an svar og frem står utad del ta ker ne kan ha be gren set an svar ind re sel skap frem står ikke utad, av taler gjø res i ho ved man nens navn. Det te gjel der ar beids av ta ler, leie av ta ler mv. in gen krav til egen ka pi tal el ler inn be talin ger ind re sel skap har be gren se de plik ter oven for offent lige myn dig he ter Sa ke ne som det er satt fo kus på har følgen de lik hets trekk: ar beids kre ven de og kom pe tan se - kre ven de bran sjer ho ved man nen er ak sje sel skap med en høy pro sent vis ei er an del ho ved man nen har full sty rings rett de per son li ge stil le del ta ker ne er nøkkel med ar bei de re med ar beids plikt ho ved man nen drev tid li ge re virk somhe ten. Virk som he ten er se ne re over ført til det ind re sel ska pet stil le del ta ker går «na ken inn, na ken ut». In gen ge vinst-/taps be reg ning ved over dra gel ser stren ge begrensinger i overdragelsesretten ka pi tal av kast nin gen er fra fle re hund re til fle re tu sen pro sent Stør ste de len av de stil le del ta ker nes an del av over skud det er skatt lagt som ka pi tal inntekt med 28 % skatt. Bare en mind re del av over skud det an ses som ar beids inn tekt med opp til 54,2 % skatt etter sat se ne for inn tekts året Skat te myn dig he te ne har lagt til grunn at mes te par ten av ut be ta lin gen til de stil le del ta ger ne (nøk kel menn med ar beids plikt) ikke er ka pi tal av kast ning, men ar beids inntekt. Ut be ta lin gen har ka rak ter av å være godt gjø rel se for ar beid da virk som he tens ver di er lig ger hos ho ved man nen. Ret ten har gitt sin til slut ning til det te. Hjem mel for om klas si fi se ring Lig nings lo ven 8 1 nr. 1 ly der som følger: «Lig nings myn dig he tene av gjør hvil ket fak tisk for hold som skal leg ges til grunn for lig nin gen av den en kelte skatt yter etter en prø ving av de opp lys nin ger han har gitt, og de øv rige opp lys nin ger som forelig ger. Hvis lig nings myn dig he tene fin ner at skatt yte rens opp ga ver er urik ti ge el ler ufull sten di ge, kan de end re, ute la te el ler til føye pos ter. De kan også end re skjønnsmes si ge be løp som skatt yte ren har ført opp, når de fin ner grunn til det.» Det er un der ti den an ført at den ne be stemmel sen ikke gir retts lig grunn lag for å forhøye en av talt ar beids godt gjø rel se. Det vil være å end re fak tum, ikke å klar leg ge faktum. Rik tig klas si fi se ring er et be vis spørs mål, el ler om man vil, en form for av kla ring av fak tum. Be stem mel sen kom mer til an vendel se der som skatt yters egen klas si fi se ring er feil, selv om det for forøvrig ikke er gitt urik ti ge el ler ufull sten di ge opp lys nin ger. Feil klas si fi se ring gir opp hav til urik tig lov an ven del se. I Skog li-dom men (Rt. 2008/1307) ut tal te først vo te ren de i Høy es te rett: «Re ge len om skjønns mes sig ver di fast set tel se etter skat telo ven 13 1 får etter mitt syn der imot ikke an ven del se der et even tu elt in ter es sefel les skap ute luk ken de lig ger i en be stemt skat te retts lig be døm mel se av et for hold, se merk na de ne til den tid li ge re skat te lov 54 i Ot.prp. 26 ( ) side 66.» Det te var rik tig nok en ut ta lel se som ikke had de be tyd ning for resulatet, men til sier at det ved vur de rin gen av an ven del ses områ det for skat te lo ven 13 1 bør sond res mel lom de til fel le ne hvor stør rel sen på ve der la get som så dant er fast satt mel lom uav hen gi ge par ter, og de til fel le ne hvor stør rel sen er på vir ket av in ter es se fel les skapet. I de til fel le ne hvor in ter es se fel les skapet kun lig ger i en be stemt skat te retts lig be døm mel se av et for hold, er man over i spørs må let om be vis be døm mel se og subsum sjon un der kor rekt retts re gel. Ved over fø ring fra ind re sel skap an tas sel ve ve der la get å være mar keds mes sig, men (be vis)te ma et er for de lin gen mel lom ka pital inn tekt og ar beids inn tekt. I Enskilda-sa ken ut ta ler Høy es te rett i av snitt 57: «Det kan være en smaksak om man vil se 8 1 som selv sten dig hjem mel for å korri ge re urik ti ge selv an gi vel ser, el ler om man vil anse den ne ad gang til kor rek sjon for å føl ge av de uli ke skat te hjem ler» Det he ter vi de re i dom men: «(59) Skat te lo ven 12 2 bok stav f fast setter at «godt gjø rel se til del ta ker for ar beidsinn sats i deltakerlignet sel skap» an ses som person inntekt. Det føl ger av det jeg har sagt inn led nings vis at lig nings myn dig hetene må fore ta en re ell vur de ring av de sam le de ut be ta lin ger fra sel ska pet til del take ren. Det at de ler av ut be ta lin ge ne er skjedd som an del av en innskuddsavkastning som er for delt etter ei er an del, kan ikke i seg selv være av gjø ren de. At de re el le for hold må leg ges til grunn, er ek sem pel vis vel etab lert ved om klas si fi se ring av ut byt te som lønn og ved vur de rin gen av uli ke «earn out»-mo del ler.» Oven nevn te pe ker etter vårt skjønn på at det i sa ke ne om til ord ning av inn tekt fra ind re sel skap er tale om en av kla ring av fak tum, her un der sub sum sjon un der de kor rek te retts reg ler/hjem ler. Hvis noe i rea li te ten er en ar beids inn tekt, skal det sub su me res inn un der den ne hjem me len for skatte plikt, og re ge len i lig nings lo ven 8 1 fast slår prin sip pet om at lig ningsmyn dig he tene skal fast set te grunn la get for lig nin gen etter fritt skjønn, dvs. at det mest sann syn lige fak tum skal leg ges til grunn ved subsumsjonen. Kort om en kelte pro blem stil lin ger i for bin del se med til ord ning Gir skat te lo ven 12 2 f hjem mel for å fra vi ke sel ska pets på stand? Det er i prak sis inn vendt at for ar bei de ne til be stem mel sen til sier at be stem mel sen skul le fan ge opp til fel ler hvor for de lin gen av over skudd gjen spei ler godt gjø rel se for ar beids inn sats, dvs. til fel ler med skjev deling. Selv om Fi nans de par te men tet be grun net lov end rin gen med at også skjev de ling av over skudd på grunn av ulik ar beids inn sats skul le an ses som person inntekt, kan det te etter vårt syn ikke uten vi de re tol kes slik at det kun er skjev de ling som om fat tes av re ge len. For må let med skat te lo ven 12 2 bok stav f var å lov fes te at veder lag for ar beids innsats i et deltakerliknet sel skap er personinntekt uan sett om sel ska pet er delingspliktig el ler ikke. Vi de re var for må let med lov end rin gen i Ot.prp. nr. 22 ( ) å klar gjø re at be stem mel sen ikke be gren ser seg til det sel ska pet selv be teg ner som særskilt godt gjø rel se til del ta ker for ar beidsinn sats, jf. sel skaps lo ven I Ot.prp. nr. 22 ( ) punkt 3 vi ser Fi nansde par te men tet til Innst. O. nr. 48 ( ) hvor Fi nans ko mi te en la til grunn at be stem mel sen skul le fan ge opp alle til fel ler hvor for de ling av over skudd gjen spei ler godt gjø rel se for ar beids inn sats. 46 NR. 5 > 2010

3 Det te ta ler mot å se be stem mel sen be grenset til å om fat te skjev delt over skudd. Det vi ses vi de re til Enskildadommen hvor Høy es te rett ut ta ler føl gen de i av snitt 63: «Den an ken de part har an ført at den ne ut ta lel sen i pro po si sjo nen må for stås slik at det er en for ut set ning for om klas si fi se ring av en over skudds an del, at det har skjedd en skjev de ling av over skud det. Det te er jeg, når for ar bei de ne sees i sam men heng, ikke enig i. Det sent rale sik te mål sy nes å være å få etab lert at de re el le for hold må leg ges til grunn for be reg ning av personinntekt.» Med det te leg ger Høy es te rett alt så til grunn at skat te lo ven 12 2 bok stav f ikke bare om fat ter skjev delt over skudd. Nor mal inn tekt som be vis te ma Er det en «nor mal inn tekt» for ar bei det man skal frem til? Det te er en an før sel som har blitt frem met med hen vis ning til Dille rud-dom men (Utv side 1). Dommen slår fast at der som del ta ker ne som ar bei der i virk som he ten, får en «nor malinn tekt» for sitt ar beid, er det ikke grunnlag for lik nings myn dig he tene til å om klassi fi se re yt ter li ge re over skudds an del til ar beids inn tekt. Den retts li ge pro blem stil lin gen i sa ken var imid ler tid ikke stør rel sen på ar beids godtgjø rel sen, da sa ken drei de seg om gjennom skjæ ring og delingsplikt. Sel ve fast settel sen av mar keds mes sig ar beids godt gjørel se for Dil le rud var av un der ord net be tyd ning for lig nings myn dig he tene, da selv et be skje dent be løp vil le ha med ført delingsplikt for sel ska pet. Vi er ikke kjent med øv rige retts kil der som kan tas til inntekt for et normalinntektssynspunkt. Normalinntektssynspunktet er også kommet inn som et ledd i ar gu men ta sjo nen for at det skal fore lig ge et krav om mar kert av vik mel lom den ar beids godt gjø rel sen som er tatt ut og mar keds mes sig nor malinn tekt? Retts prak sis vi ser at det har vært lagt et ve sent lig hets kri te ri um til grunn for om klas si fi se ring. Det vi ses til Rt side 540, hvor Høy es te rett kom til at det er et selv sten dig grunn leg gen de vil kår for å øke skatt yters person inntekt at det på vi ses et «av gjort» mis for hold mel lom ar beidsgodt gjø rel sen og ar beids yt el sen. I dom av sagt i Gu la ting lag manns rett, hvor lig nin gen ble opp he vet, ut tal te ret ten: «Et vil kår for å til ord ne inn tekt for sel skapet som lønn til Thunheim er un der en hver om sten dig het at det fin nes å være et av gjort mis for hold mel lom hans godtgjø rel se og hans ar beids yt el se, jf. bl.a. Rt s. 540». Sa ken gjaldt dis po nent som mot tok lønn fra fa mi lie be drif ten, hvor han var ho ved ak sjo nær. I de sa ke ne hvor det har vært lagt til grunn et ve sent lig hets kri te ri um for om klas si fi sering, har retts grunn la get vært skat te lo ven Det te har vært sa ker hvor problem stil lin gen har knyt tet seg til lønn vs. ut byt te. Det kan rei ses spørs mål om skatte lo ven 13 1 har noen over fø rings ver di i våre sa ker, hvor retts grunn la get er lignings lo ven 8 1 og det i re ge len ikke er tale om noen ob jek tiv nor mal inn tekt. Fel les nev ne ren for de sa ker som ope re rer med et ve sent lig hets kri te ri um, er at de gjel der til fel ler hvor det har vært tale om en sam men lig ning mel lom ak sjo næ rens lønn fra sel ska pet og en «nor mal inn tekt». Det vil ofte ikke ek si ste re noen ob jek tiv nor mal inn tekt for stil le del ta ke re i ind re sel ska per. Det er som of test tale om nøkkel per so nell som vil kun ne for hand le seg frem til et svært høyt veder lag for sin ar beids inn sats. Vil kår knyt tet til del ta ke ren Det vil som of test være et vil kår for å bli del ta ker at ved kom men de ar bei der i selska pet. Ei er an de len vil ofte være en funksjon av hvor vik tig ved kom men des inn sats er for sel ska pet. Vi de re del ta kel se i sel skapet er som re gel be tin get av at ar beids forhol det opp rett hol des. VIL KÅR: Det vil som of test være et vil kår for å bli del ta ker at ved kom men de ar bei der i sel ska pet. Ved ut tre den får ved kom men de ikke en an del av sel ska pets re el le ver di, bare sin an del av inn skutt ka pi tal, så kalt na ken inn-na ken ut. Oven nevn te er mo men ter som ta ler for at over skudds an del er veder lag for ar beidsinn sats. An svars for hold og av kast ning Ri si ko ka pi tal som er skutt inn i virk somhe ten, vil dan ne grunn lag for av kast ning. Av kast ning på inn skutt ka pi tal kom pen serer for tap av al ter na tiv av kast ning og ri si ko. Når det gjel der spørs må let om av kast ning på an svars ka pi tal som ikke er skutt inn, vil det også her være et ri si ko ele ment som til sier et kapitalavkastningskrav. Ri si ko elemen tet er det sam me for ikke-inn skutt ka pi tal og inn skutt ka pi tal. I sli ke til fel ler an tas at det for ikke-innskutt ka pi tal må fore tas en kon kret vur dering av det en kelte til fel le. I Bos ton Consul ting Group-dom men (Utv side 1180), ut tal te lag manns ret ten: «Det er imid ler tid ikke sann syn lig at sel ska pet i det te til fel let vil le ut be talt av kast ning for ri si ko ka pi tal som ikke er skutt inn, der som del ta ker nes ar beids inn sats i virk som he ten ten kes bor te, ek sem pel vis til en eks tern in ves tor. BCG har frem holdt at virk somhe tens ka pi tal be hov dek kes gjen nom den lø pen de drift, og at det av den grunn ikke har vært be hov for å inn kal le noen del av an svars ka pi ta len. Det må vi de re leg ges til grunn at virk som he ten ikke er spe sielt ri si ko ut satt ut over det som føl ger av in terna sjo nal råd giv nings virk som het i sin al min ne lig het. An svars ka pi ta len i et stil le sel skap kan hel ler ikke an ven des utad for å styr ke til li ten til ho ved man nens so li di tet, og det er hel ler ikke frem kom met noe som til sier at sel ska pet had de be hov for det te.» Vi vil ikke gå nær me re inn på be reg nin gen av av kast nings ver di en, men kun kon sta te re at skat te myn dig he te ne har kom met i mål med re la tivt enk le be reg nin ger, og at domsto le ne har vekt lagt at det er tale om et skjønn. Struk tur I noen til fel ler er det øko no mis ke fun damen tet for virk som he ten ho ved man nens ka pi tal. In ter es sen te nes ka pi tal inn skudd vil i man ge til fel ler frem stå som ube ty deli ge, og vil kan skje ikke være for an le di get av sel ska pets ka pi tal be hov. NR. 5 >

4 Ka pi tal inn skudd kan ha som funk sjon å etab le re ei er po si sjo ner for in ter es sen te ne og være uten re ell be tyd ning for sel ska pet. Opp ta ket av del ta ke ren vil ofte ikke ha noen sty rings mes si ge kon se kven ser for ho ved man nen. Sy stem ver di er i form av kun de re la sjo ner, know how mv. samt even tuelle øv rige im ma te rielle ver di er i virk som he ten bi drar til over skud det i virk som he ten. For di dis se ver diene er egen ut vik le de, vil de ikke være ba lan se før te. Ved salg av virk som het fra ho ved mann til et ind re sel skap, vil det te ofte skje til bok før te ver di er, og det te innebæ rer i re ge len at det ikke be reg nes veder lag for de im ma te rielle ver diene. Skat te myn dighe te ne vil i et slikt til fel le kun ne slut te at ho ved man nen slett ikke har over dratt im ma te rielle ver di er til det ind re sel ska pet, slik at dis se frem de les er i be hold. Kon sekven sen vil være at det er mind re grunn lag for å anse øv rige del ta ke res an del av overskud det som ka pi tal av kast ning. Ho ved man nen gir i rea li te ten ikke slipp ver ken på sty rin gen el ler ei en doms ret ten. Ho ved man nen vil ofte ha en en si dig rett til å opp lø se sel ska pet og få til ba ke ført virk som he ten til bok ført verdi; sam menlign oven for med at del ta ke ren kom mer na ken inn/na ken ut. Hvor dan det stil ler seg med lite ka pi tal kreven de sel ska per med flat struk tur, slik som ad vo kat fir ma er hvor det ofte ikke kan iden ti fi se res en ho ved mann med ka pi tal som stil les til rå dig het, er et åpent spørsmål. Dis se vil i re ge len ha små inn skudd, men sto re inn tek ter. Hvis det godt gjø res at systemverdiene lig ger i det ind re sel ska pet i et slikt til fel le, skal det mer til for at skatte myn dig he te ne når frem med et synspunkt om at ka pi tal inn tek ten ved inntektsallokeringen kun skal be gren ses til av kast ning på ka pi ta len som kom pen se rer av savn og ri si ko. For de lings nøk ke lens be tyd ning Når det gjel der ind re sel skap, vil det som re gel være fra vær av mot stri den de in ter esser ved inntektsallokeringen. Ei er an de ler blir om for delt når det pas ser seg slik, også med til ba ke vir ken de kraft. På den ne må ten re gu le res for de lin gen alt etter viktig he ten av inn sat sen til den en kelte medar bei de ren. Skjev de ling av over skudd til for del for stil le del ta ke re vil også in di ke re at det er tale om veder lag for ar beids inn sats. Ter mi no lo gi vil kun ne gi in di ka sjo ner på hva det er i rea li te ten er tale om. Ut de linge ne vil kun ne være om talt som bo nus, el ler ord nin gen som så dant et bo nus - sy stem. Det te gir kla re in di ka sjo ner på at ar beids inn sat sen er sent ral ved for de lin gen. Lønns ut vik lin gen er et an net mo ment. Ofte vil rett til en stør re an del av over skuddet kor re spon de re med en la ve re lønn. Orga ni se ring av Ind re sel skap før år 2006 De ind re sel ska pe ne som nå har vært i skatte eta tens sø ke lys, er meg ler- el ler kon su lentsel ska per. Or ga ni se rin gen av de ind re sel skape ne i åre ne før 2006 kan il lust re res slik: Hovedmann AS Stille deltaker A Indre selskap Stille deltaker B I Enskildasaken, som nå har fått sin av gjørel se i Høy es te rett, har Skat te eta ten fått med hold. Skat te eta ten fikk også med hold i for hold til Car ne gie og Bos ton Con sul ting Group i Bor gar ting lag manns rett. I dis se sa ke ne har Høy es te rett (og lagmanns ret ten) satt et «kva li tets stem pel» på ved ta ke ne som er fat tet. Skat te eta ten har vun net frem med at ka pi tal av kast nin gen ei er ne har fått ikke står i for hold til innskutt ka pi tal. Av kast nings pro sen ten på inn skutt ka pi tal har vært på fle re hund re pro sent. En ve sent lig del av ka pi tal inn tekten har blitt om klas si fi sert til ar beids godtgjø rel se da de per son lig stil le del ta ker ne etter sel skaps av ta len har ar beids plikt. Skatte eta ten har satt av kast ning på inn skutt ka pi tal til 15 pro sent, de res te ren de 85 % er an sett å være godt gjø rel se for del ta ke rens ar beids inn sats i form av ar beids godt gjørel se. Ar beids godt gjø rel se be skat tes også som al min ne lig inn tekt med 28 pro sent, men blir også med i grunn la get for bruttoskatter. I Da gens Næ rings liv har Profes sor Ole Gjems-On stad bl.a. føl gen de kom men tar til Enskildadommen: «Han me ner imid ler tid ett po eng i dommen kan skje kan bru kes av and re som øns ker å prø ve sa ken. I pre miss 95 i dommen står det nem lig at for hol de ne i and re ind re sel ska per kan være an ner le des, og at det etter om sten dig he te ne kan være grunn lag for en an nen for de ling av overskud det mel lom virk som hets inn tekt og godt gjø rel se for ar beid. Men for dem som har en grunn leg gen de op ti mis tisk tro på til væ rel sen, er det grunn til å mer ke seg at Høy es te rett i pre miss 95 ut tryk ke lig åp ner for en an nen for de ling av over skud det til ar beids godtgjø rel se hvis saks for hol det i en an nen kon kret sak er an ner le des. Men den overord ne de over skrift er alt så: God natt!, sier pro fes so ren. Det er ven tet at de and re sa ke ne som ligger på «vent», vil bli be hand let på en tilsva rende måte. Det kan være sel ska per som har for skjel ler mht. til sy stem ver di er og ri si ko pro fil slik at den pro sent mes si ge for de lin gen mel lom ka pi tal- og ar beidsinn tekt kan bli for skjel lige. I en an nen sak som gjel der Bos ton Consul ting Group, stad fes tet lag manns ret ten lig nin gen. Lagmanns ret ten la til grunn at over skud det i sin hel het skul le an ses som ar beids godt gjø rel se. Det ble vist til at de stil le del ta ker ne ikke had de skutt inn ri siko ka pi tal i det ind re sel ska pet. Sa ken er an ket til Høy es te rett, og har slup pet inn. 1 Fle re av de ind re sel ska pe ne ble stif tet i De som da ble per son lig stil le del take re, var ofte tid li ge re an sat te hos ho vedman nen. En med vir ken de år sak til etab lerin gen av de ind re sel ska pe ne kan da tro lig til skri ves den for høy de ar beids gi ver av giften på lønn mv. over 16 G (G = grunn belø pet i fol ke tryg den) som ble inn ført fra Den for høye de ar beids gi ver avgif ten med før te at lønns yt el ser mv. over 16 G ble be las tet med yt ter li ge re 10 %/ 12,5 % ar beids gi ver av gift. Ord nin gen med for høy et ar beids gi ver av gift ble av viklet fra og med inn tekts året Orga ni se ring av Ind re sel skap etter år 2006 Man ge av de per son lig stil le del ta ker ne i de ind re sel ska pe ne har pr overdratt sin per son lig eide an del til ak sje selska per hvor de selv eier alle ak sje ne. De er fort satt med i det ind re sel ska pet, men nå i en an nen del ta ker po si sjon. Ut de ling fra det ind re sel ska pet til hel eid 1 Saken er nå endelig avgjort i Høyesterett. Staten fikk medhold. 48 NR. 5 > 2010

5 ak sje sel skap vil være fri tatt for skatte plikt på ak sje sel ska pets hånd (fritaksmetoden) da det kun er ut de ling til per son lig del taker som kan be skat tes med hjem mel i skat te lo ven før s te ledd. Ut de ling fra ind re sel skap kan der med plas se res i eget ak sje sel skap som en slags «spa re gris». Ut de ling fra ak sje sel ska pet på et se ne re tids punkt vil kun ne skatt leg ges på ak sjonæ rens hånd etter skat te lo ven og I sel skaps av ta len har dis se per son lig stil le del ta ker ne nå fått be teg nel sen part ner el ler work ing part ner. Det er nå tre av ta lepar ter i sel skaps av ta len, ho ved man nen, del ta ker/capital part ner og part ner. Del taker og part ner er de stil le del ta ker ne, og ho ved man nen er den an svar li ge del ta ker. Part ner ne har in gen ei er an del i sel skapska pi ta len, men har en be gren set innskudds for plik tel se i til fel le un der skudd. Den ne innskuddsforpliktelsen er som re gel fra kr og opp over. Part ner ne har plikt til å yte en ar beids innsats i sel ska pet etter nær me re av ta le med ho ved man nen. Ved overskuddsfordelingen til ord nes part ner ne en godt gjø rel se for sin ar beids inn sats. Det res te ren de over skud det for de les mel lom ho ved mannen og del ta ker. Spørs måls stil lin gen som der med har dukket opp som føl ge av tid li ge re retts av gjørel ser og lig nings prak sis, er om ut delt ka pi tal av kast ning til part ner nes hel ei de ak sje sel ska per, som er del ta ker i det ind re sel ska pet, er for høy. Er av kast nin gen for høy, vil man kun ne hev de at av kast ning ut over en nor mal av kast ning, her an tatt 15 pro sent, skyl des part ne rens ar beids innsats. De res te ren de 85 % blir der med til ord net part ne ren som rett skat te sub jekt, og ikke hans hel ei de ak sje sel skap. I så fall blir en del av inn tek ten flyt tet fra hel eid ak sje sel skap og til ord net part ner som per son lig stil le del ta ker. Etter inn førin gen av del ta kermodellen fra vil det være opp til deltaker om be løp til flytt ham for skat te mes sig for mål skal an ses som en ut de ling el ler en ar beidsgodt gjø rel se. Det te frem kom mer av bl.a. Lig nings-abc 2008/2009 side 1085 (vår un der strek ning): «Ar bei der en ak sjo nær/del ta ker i et ak sjesel skap el ler deltakerlignet sel skap og mot tar ut byt te/ut de ling fra sel ska pet, vil det nor malt ikke være grunn lag for å om klas si fi se re det te til lønn/ar beids godtgjø rel se. Det te gjel der selv om even tuell ut tatt lønn/ar beids godt gjø rel se ikke står i for hold til ar beids inn sat sen. Se fi nans minis te rens brev til Stor tinget av 30. mai I NOU 2005:2 («Uttaksutvalget») er følgen de om talt når det gjel der ar beids godtgjø rel sens stør rel se kon tra ut de ling og sats for skjel len: «Etter ut val gets vur de ring er gjen nom skjæ ring et lite hen sikts mes sig vir ke mid del mot sy stem svak he ter i form av be ty de li ge sats for skjel ler.». Nor malt vil skat te pro sen ten være på 48,16 (ut de ling) el ler 50,7 (ar beids godt gjø rel se). Da partner ne ikke har noen ei er an del i sel ska pet, vil de hel ler ikke ha noe skjer mings grunnlag etter skat te lo ven sjet te ledd. I and re om struk tu rer te ind re sel skap har de tid li ge re per son li ge stil le del ta ke re også over ført sin an del til hel ei de ak sje sel skaper. De har en or di nær an set tel ses avtale hos ho ved man nen og mot tar lønn fra det ind re sel ska pet (via ho ved man nen). Som skis sert oven for skyl des av kast nin gen som til fal ler hel eid ak sje sel skap, ak sjo næ rens ar beids inn sats i det ind re sel ska pet. Det er da nær lig gen de å leg ge til grunn at en del av den ne av kast nin gen an ses til flytt ak sjonæ ren som lønn fra det ind re sel ska pet. Kun en li ten del av det ind re sel ska pets over skudd er skapt av den ka pi ta len som Hovedmann AS 0 % Stille deltaker/nøkkel- medarbeider aksjonær A Holding A AS Indre selskap ak sje sel ska pe ne har skutt inn i sel ska pet. Inn tek ten flyt tes for skat te mes si ge for mål til ak sjo næ ren for skatt leg ging. Det ind re sel ska pet må da be ta le ar beids gi ver av gift på det om klas si fi ser te be lø pet, jf. fol ketrygd lo ven Ut be ta ling av lønn og be reg ning av ar beids gi ver av gift gjø res for melt hos ho ved man nen, men flyt tes der etter over til det ind re sel ska pets regnskap som rett ob jekt. Pro ble met i dis se sa ke ne er så le des ikke et pe rio di se rings spørs mål som fle re hev der inn tekt inn i eget hel eid ak sje sel skap vil bli be skat tet ved ut de ling til ak sjo nær (ut over skjer mings fra dra get). Sa ke ne rei ser spørs må let om inn tek ten er til ord net rett skat te sub jekt. Det er hel ler ikke snakk om gjen nom skjæ ring av sel skaps struk tu ren som noen har opp fat tet det som. En ting er sik kert, en slik end ret til ordning med fø rer en ut ford ring både i forhold til skat te eta ten og sel ska pet/del take re/part ne re. Det blir man ge in vol ver te par ter å gjø re skat te mes si ge end rin ger på. Det vil le også kom me opp sel skaps- og regn skaps mes si ge pro blem stil lin ger i kjø l- van net av det te. Struk tu ren i de ind re sel ska pe ne etter kan il lust re res slik: 100 % Stille deltaker/nøkkelmedarbeider aksjonær B 100 % Holding B AS 0 % NR. 5 >

6 Til ord ning til del ta ke re i ind re sel skap uten ei er an del De fles te ind re sel ska pe ne har til pas set seg deltakermodellen som ble gjel den de fra inntekståret Fle re av del ta ker ne i de ind re sel ska pe ne har som en til pas ning til deltakermodellen over dratt sin per son li ge eide ei er an del til hel eid ak sje sel skap. Det er nå kom met inn en ny grup pe del take re i de ind re sel ska pe ne som ikke har ei er an del i sel ska pet, men som del tar med sin ar beids inn sats. Etter sel skaps av ta len har de ar beids plikt. De har nor malt kun ett be gren set an svar med en inn skudds forplik tel se, ofte også kun en be gren set innskudds for plik tel se i for hold til un der skudd i sel ska pet. Dis se ind re sel ska pe ne har nå fle re ty per del ta ke re: stil le del ta ker som del tar med sin ar beidsinn sats part ner/work ing part ner stil le del ta ker som del tar med ka pi talinn skudd an dels ei er Spørs må let er da om en slik del ta ker kan an ses som del ta ker både i sel skaps- og skatte retts lig for stand. El ler skal de ha en an nen sta tus som ga ran tist, lå ne ta ker e.l.? I sist nevn te til fel le må de yt el se ne de mot tar vur de res som skat te plik tig lønns inn tekt fra ho ved man nen med de plik ter sli ke yt el ser med fø rer. TIL PAS SET SEG: Fle re av del ta ker ne i de ind re sel ska pe ne har som en til pas ning til deltakermodellen over dratt sin per son li ge eide ei er an del til hel eid ak sje sel skap. An dels ei ere i sel ska pet Den nor ma le del ta ker og an dels ei er i et ind re sel skap har et be gren set an svar for sel ska pets for plik tel ser. An sva ret er ofte be gren set til en an del i sel ska pets ri si ko ka pital etter del ta kers ei er an del. Hos en kelte ind re sel ska per er det te an svars be lø pet innbe talt i sin hel het el ler del vis, i and re sel skaper er in gen ting inn be talt. An dels ei er har in gen for plik tel se oven for det ind re sel skapet ut over det av tal te ka pi tal inn skud det. Part ne re i sel ska pet Den nye grup pen del ta ke re som har oppstått in nen for ind re sel skap part ne re har også et be gren set an svar for sel skapets for plik tel ser. An sva ret er be gren set til et fast be løp pr. part ner. Det te an svars belø pet va rie rer mel lom noen tu sen kro ner og fle re hund re tu sen kro ner. Som re gel gjel der det te an svars be lø pet kun når selska pets har regn skaps mes sig un der skudd. Part ner ne har der med in gen an del i sel skapets ka pi tal, og er i lig nings opp ga ve ne opp ført med en ei er an del på 0 %. Part ner ne skal som «inn skudd» i sel ska pet bi dra med sin ar beids inn sats. Den ne ar beids inn sat sen skal gi grunn lag for ar beids godt gjø rel se etter sel skaps lo ven Det te er re gu lert i sel skaps av ta len. Ar beids godt gjø rel sen er ofte delt i et fast be løp og et re sul tat av hen gig be løp. Ar beids godt gjø rel se (fast be løp) ut be ta les ofte uav hen gig av om sel ska pets går med over skudd el ler un der skudd. Noen sel skaper gir kun ar beids godt gjø rel se ved overskudd i sel ska pet. I noen sel ska per har part ner ne kun rett til ar beids godt gjø rel se, og in gen del av sel ska pets over skudd. Del ta ke re med be gren set an svar kan etter Lig nings-abc 2009/10 side 276 vel ge om en ar beids godt gjø rel se skal skatt leg ges som det te el ler som lønn. Etter sel skaps lo ven 2 6 plik ter ikke en del ta ker å gjø re inn skudd i sel ska pet i stør re ut strek ning enn det som føl ger av sel skapsav ta len. En del ta ker er ikke for plik tet til å yte ka pi tal inn skudd. Det te av vi ker i for hold til kom man ditt sel skap der 2/5 av sel skapska pi ta len må inn be ta les, jf. sel skaps lo ven 3 1 før s te ledd. Innskuddsforpliktelsen i ind re sel skap kan der med også va rie re fra del ta ker til del ta ker. Det te vil for et an svarlig sel skap frem kom me i sel skaps av ta len, se sel skaps lo ven 2 3 and re ledd bok stav e. Ind re sel ska per har ikke noe lov på lagt krav til sel skaps av ta le, men i prak sis la ges det te også for den type sel ska per. Ka pi tal innskudd kan av ta les i fle re for mer som for ek sem pel pen ger, fast eien dom, good will. Det kan gjø res inn skudd i ob jek ter som ikke vil frem kom me i sel ska pets ba lan se. Inn skudd i form av ar beids inn sats kan av tales in nen for selskapslovens be stem mel ser, jf. Wox holt side 91. Part ner ne kan der med gjø re inn skudd i form av sin ar beids inn sats. Rettsbildet i sel skaps ret ten Vur de ring av om en part ner kan være delta ker uten ei er an del, er i ut gangs punk tet et selskapsrettslig spørs mål. Det te må lø ses i hen hold til selskapslovens re gel verk, men vil igjen gi be tyd ning for den skat te messi ge vur de rin gen. I sel skaps lo ven fin nes det in gen de fi ni sjon av «del ta ker». Sel skaps lo ven 1 1 før s te ledd an gir vir ke om rå det for lo ven: «Lo ven gjel der når en øko no misk virk somhet ut øves for to el ler fle re del ta ke res fel les reg ning og ri si ko, og minst en av del taker ne har et ube gren set, per son lig an svar for virk som he tens sam le te for plik tel ser.» Del ta ker nes an svar og plik ter er kom mentert i NOU 1980:19 side 107: «Vi de re kre ver lov ut kas tet at virk som he ten må skje for del ta ker nes reg ning og ri si ko. I det te lig ger at del ta ker ne må være for plik tet til å dek ke un der skudd på drif ten av virksom he ten og un der ba lan se i virk som he tens formuesstilling. Uten at det er sagt di rek te, vil del ta ker ne på den an nen side ha rett til an del i over skudd på drif ten og over ba lan se i for mu es stil lin gen. En som måt te være in ter es sert i en virk som het ved å ha krav på be ta ling uten hen syn til om virk som he ten går med over skudd, er ikke «del ta ker» i et sel skap. Ka rak te ris tisk for selskapsdeltakere er alt så at de sit ter igjen med «res ten» til forde ling, en ten res ten er po si tiv el ler nega tiv.» De par te men tet slut ter seg til oven nevn te av snitt fra NOU i Ot.prp. nr. 47 ( ) ka pit tel II punkt 2.2. Lov for ar bei de ne leg ger til grunn at del taker ne må ha rett til an del av over skudd fra drif ten. En som også vil ha krav på det te ved un der skudd, an ses ikke å være del ta ker. Det te vil vi de re kun ne in ne bæ re at en som ikke har rett til over skudd, ikke kan an ses å være del ta ker i sel ska pet. Så len ge det ind re sel ska pet driver næ ringsvirk som het, vil det te «smit te» over på de øv rige del ta ker ne. Virk som hets kra vet an ses da opp fylt for de som er del ta ke re. 50 NR. 5 > 2010

7 I sel ska per fin nes det til fel ler der de per sonli ge stil le del ta ker ne uten ei er an del (part ne re) kun har krav på ar beids godt gjø rel se. Spørsmå let da blir om krav på ar beids godt gjø rel se kan an ses for å være en del av sel ska pets overskuddsfordeling. Hvis ikke, kan det te da bety at part ne re med kun rett på ar beidsgodt gjø rel se ikke kan an ses å være del ta kere? Del ta ker som tar del i for valt nin gen av sel ska pet el ler yter en ar beids inn sats, har etter sel skaps lo ven 2 26 før s te ledd krav på sær skilt godt gjø rel se for det te ar bei det. Slik sær skilt godt gjø rel se er etter sel skapslo ven 2 25 før s te ledd an net punk tum de fi nert som en drifts kost nad. «Del ta ker som tar del i for valt nin gen av sel ska pet el ler på an nen måte yter en ar beidsinn sats i sel ska pets virk som het, har krav på å få ut be talt sær skilt godt gjø rel se for det te.» Slik sær skilt godt gjø rel se er etter sel skapslo ven 2 25 før s te ledd an net punk tum de fi nert som en drifts kost nad. «Godt gjø rel se i hen hold til 2 26 før s te ledd skal reg nes som en drifts kost nad.» En slik for stå el se er også lagt til grunn i NOU 1980:19 ka pit tel 10 i be merk ning til lov forsla gets 26 (nå sel skaps lo ven 2 25). I NOU frem kom mer det at ar beids godt gjø rel se etter an net punk tum er å anse som en driftskost nad og ikke som en overskuddsfordeling. Det te sam me syns punk tet føl ger av Ot.prp. nr. 47 ( ) ka pit tel V punkt 2.2 med merk na der til sel skaps lo ven De par temen tet ut ta ler i sa kens an led ning også: «Ren te godt gjø rel se etter an net ledd, skal i mot set ning til veder lag for ar beids inn sats etter før s te ledd an net punk tum, an ses som dis po ne ring av års over skudd.» Her frem kom mer det igjen at ar beids godtgjø rel se ikke er en overskuddsdisposisjon. Lov for ar bei de ne leg ger helt klart til grunn at ar beids godt gjø rel se ikke er en over skuddsdis po ne ring. Ord ly den i sel skaps lo ven 2 25 til sier også den ne for stå el sen. Den sær skil te godt gjø rel sen etter sel skaps lo ven 2 26 kom mer med bak grunn i en ar beids inn sats, og ikke som føl ge av en ei erpo si sjon og/el ler ka pi tal inn skudd i sel ska pet. Ar beids inn sats kan ho no re res med ar beidsgodt gjø rel se i un der skudds si tua sjo ner. Selskapsrettslig kan det der med se ut som at part ne re uten krav på over skudds an del ikke kan an ses som del ta ke re i sel ska pet. Dis se part ner ne har in gen ei er an del i selska pets ei en de ler. Ho ved re ge len i sel skapslo ven 2 33 and re ledd er at ei en de len skal de les likt mel lom del ta ker ne (etter an tall ho der) og ikke etter inn skudd. Den ne for de lin gen kan imid ler tid av vi kes ved av ta le, ty pisk i sel skaps av ta len, etter sel skaps lo ven 2 33 fem te ledd. Da partner ne ikke bi drar med inn skudd som di rek te gir sel ska pet ei en de ler, sy nes det for nuf tig at dis se ikke har ei er an del i selska pets ei en de ler. Den skat te mes si ge forde lin gen av sel ska pets for mue føl ger selskaps av ta len/sel skaps lo ven, se Lig nings- ABC 2009/10 side 273. Må ten å or ga ni se re ind re sel skap på fra , med part ne re som del tar med sin ar beids inn sats og kun et be gren set an svar ved un der skudd, er ny. Sel skaps loven gir ad gang til å av vi ke fra lo ven gjennom en sel skaps av ta le på fle re punk ter. For de ling av over skudd og un der skudd skal i ut gangs punk tet de les likt mel lom del ta ker ne, se sel skaps lo ven 2 25 før s te ledd. En an nen for de ling av over skudd/ un der skudd kan etter sel skaps lo ven 2 25 fjer de ledd re gu le res i en sel skapsav ta le, for ek sem pel etter ka pi tal inn skudd. En slik av ta le kan der med med fø re at delta ker (part ner) uten ei er an del, men kun en be gren set inn skudds for plik tel se ved un derskudd, sit ter igjen med ar beids godt gjø rel se og ikke over skudd. Om ar beids godt gjø relsen er satt til rett stør rel se er da nes te spørs mål, som vi ikke be rø rer vi de re. Selskapsrettslig me ner vi at en part ner uten ei er an del og uten krav på over skuddsan del an se es som en or di nær del ta ker i et ind re sel skap. Lik løs ning selskapsrettslig og skat te retts lig Etter sel skaps ret ten er ar beids godt gjø rel se en drifts kost nad. Skat te mes sig er ar beidsgodt gjø rel sen næ rings inn tekt for del ta keren. Spørs må let er om ar beids godt gjø rel se skat te mes sig er en drifts kost nad el ler en overskuddsfordeling. I Norsk Bedriftsskatterett side 704 er det lagt til grunn at ar beids godt gjø rel se er en over skudds dis po ne ring for de ling av over skudd. Det er hen vist til Lig nings ABC-2007/08 side 265 (i ABC 2009/10 side 277) der det står: «Godt gjø rel se for an svar lig del ta kers ar beids inn sats i sel ska pet be hand les regnskaps mes sig som en drifts kost nad i sel skapet, men skal for del ta ke ren skat te mes sig be hand les som en for de ling av over skudd i sel ska pet og ikke som lønn. Det te vil gjel de både an svar lig del ta ker med ubegren set per son lig an svar for hele sel ska pets for plik tel ser, f.eks. i et ANS, og del ta ker med ube gren set an svar for en brøk del av sel ska pets for plik tel ser, f.eks. i et DA. Slik ar beids godt gjø rel se til ord nes del ta ke ren(e) før res ten av inn tek ten i sel ska pet for de les etter sel skaps av ta le el ler sel skaps lo ven.» Sam me syns punkt er også inn tatt i Inn tekt av virk som het Virk som hets be gre pet i skat te ret ten side 160. Ar beids godt gjø rel sen vil ikke ha ka rak ter av «lønn» i skat te mes sig for stand. Godtgjø rel sen må ses på som an del av næringsoverskudd når det gjel der fast set tel se av al min ne lig inn tekt, en in te grert be skatning. I til legg blir slik virk som hets inn tekt all tid an sett som person inntekt etter skatte lo ven 12 2 bok stav f. Det er der med ikke sam svar mel lom den sel skaps- og skat te retts li ge be hand lin gen av ar beids godt gjø rel se. Spørs må let er da om man kan opp rett hol de den ne for skjells behand lin gen når det gjel der vur de rin gen av om ar beids godt gjø rel se er en over skudds dispo ne ring el ler en drifts kost nad. Vi fin ner ikke at det er grunn lag for å be hand le ar beids godt gjø rel se for skjel lig selskapsrettslig og skat te retts lig i for hold til det te spørs må let. Sel skaps ret ten må etter vår opp fat ning ge ne relt gå for an skat te retten i dis se spørs må le ne. Det at man på ett en kelt punkt har valgt for skjel lig løs ning selskapsrettslig og skat te retts lig, til sier ikke at det te uten vi de re kan gjø res også i and re sam men hen ger. Det vi ses til at den skat teretts li ge be hand lin gen av ar beids godt gjø relsen som næ rings inn tekt ikke har noen selskaps retts li ge kon se kven ser. Det vil på et så sent ralt om rå de in nen for sel skaps ret ten være na tur lig med den sam me sel skaps- og skat te retts li ge be handlin gen. Sel ska pet av ta ler at ar beids godt gjø rel sen er en del av over skudds dis po ne rin gen For de ling av over skudd og un der skudd mel lom del ta ker ne er re gu lert av sel skapslo ven Etter sel skaps lo ven 2 25 før s te ledd an net punk tum er ar beids godtgjø rel se en drifts kost nad for sel ska pet. Be stem mel se ne i sel skaps lo ven 2 25 kan etter 2 25 fjer de ledd fra vi kes. Kan da del ta ker ne i en av ta le be stem me at ar beids- NR. 5 >

8 godt gjø rel se ikke er en drifts kost nad, men over skudds dis po ne ring? Får det te da igjen inn virk ning på spørs må let om man kan være del ta ker uten ei er an del? Ut fra lo vens ord lyd leg ger vi til grunn at en av ta le der ar beids godt gjø rel se de fi ne res som en over skudds dis po ne ring, og ikke en driftskost nad, kan ut arbei des. En av ta le kan leg ge til grunn at ar beids godt gjø rel se be hand les på sam me måte som ren ter etter sel skaps lo ven 2 25 an net ledd. Ar beids godt gjø rel sen er da en over skudds dis po ne ring. Ar beids godtgjø rel sen for de les da først og res te ren de over skudd etter ei er an del. Hvis sel ska pet har et un der skudd, vil del ta ker ne ikke være be ret ti get til ar beids godt gjø rel se. Det te sel skaps retts li ge syns punk tet må også leg ges til grunn ved den skat te mes si ge be hand lin gen. Den skat te mes si ge be handlin gen leg ger opp til at ar beids godt gjø rel sen er en over skudds dis po ne ring, jf. oven for. Ju ri disk lit te ra tur En drøf tel se av spørs må let om en stil le del taker som vil kår for nettolikning må ha en ei er an del i det ind re sel ska pet, er inn tatt i Be drift, sel skap og skatt (4. ut ga ve) side 509. Det kon klu de res med at spørs må let er tvilsomt. Det som her drøf tes er nok i for hold til skat te retts li ge vur de rin ger, spe sielt i for hold til nettoligning. Vår drøf tel se tar ut gangs punkt i at spørs må let om man kan være del ta ker uten ei er an del pri mært er et selskapsrettslig spørsmål, hvor den skat te retts li ge løs nin gen må for ank res selskapsrettslig. For hol det som der be skri ves sy nes å ha som ut gangs punkt at man har en an nen ei er an del i drifts mid le ne enn i sel ska pet. De per son lig stil le del ta ker ne vi om ta ler har en ei er an del i både drifts mid ler og i sel ska pet på null pro sent. Det vi ses til en ut ta lel se fra Fi nans de par temen tet av 21. mars I ut ta lel sen legges det til grunn at der som et deltakerlignet sel skap eier drifts mid ler an ses alle delta ker ne å ha en ei er an del i drifts mid le ne. Det er nok for ut satt at del ta ker ne i den ne ut ta lel sen har en ei er an del i sel ska pet som ikke er til fel let i for hol det vi om ta ler. Ut talel sen kan der for ikke leg ges til grunn. I Norsk Bedriftsskatterett side drøf tes spørs må let om selskapsdeltakelse for ut set ter ei en doms rett i for hold til nettoligning. Det vi ses til Zimmers ut ta lel se og det leg ges til grunn at det mes te ta ler for at man etter gjel den de rett ikke kan kon strue re ind re sel ska per uten ei en domsrett til sel ska pets ei en de ler. In gen av dis se dis ku te rer for hol det opp mot de sel skaps retts li ge for hold der man i sel skaps av ta len kan av vi ke fra ho ved re gelen i sel skaps lo ven. Vi fin ner der med ikke å kun ne vekt leg ge dis se kil de ne. Mu li ge vi de re kon se kven ser Vi leg ger der med til grunn at per son lig stil le del ta ke re (part ne re) med et be gren set an svar og med kun rett til ar beids godt gjørel se sel skaps- og skat te retts li ge kan an ses som del ta ke re. Det er in gen tra di sjon i Nor ge for gjen nomskjæ ring av sel skaps for mer. En slik sak vil nok være mer «tung» å få gjen nom i retts vese net, enn den til ord nin gen som nå ser ut til å skje i nes te fase i sa ke ne om ind re sel skap. Som en føl ge av de selskapsmessige end ringe ne som er fore tatt, blir det på bak grunn av de retts av gjø rel ser som har falt, na tur lig å vur de re om ut be ta lin gen til de per son li ge stil le del ta ker nes hel ei de ak sje sel skap, er kor rekt til ord net. For plik tel sen til å yte ar beids inn sats i det ind re sel ska pet føl ger av sel skaps av ta len, og er til knyt tet de per sonli ge del ta ker ne og ikke de res ak sje sel ska per. Ut fra tid li ge re retts av gjø rel ser, lig ger det i kor te ne at ut de ling til de hel ei de ak sje sel skape ne ut over en nor mal av kast ning må vur deres til ord net den per son li ge stil le del ta ke ren (ak sjo næ ren) som ar beids godt gjø rel se. Lit te ra tur lis te Lig nings-abc 2008/09 og Lig nings-abc 2009/10. Sel skaps lo ven med kom men ta rer/geir Wox holt 6. ut ga ve An svar li ge sel ska per og Ind re sel ska per/ Mag nus Aar bak ke 6. ut ga ve. Norsk Bedriftsskatterett/Ole Gjems-Onstad 7. ut ga ve. Be drift, sel skap og skatt/fred rik Zim mer m.fl. 4. ut ga ve. Inn tekt av virk som het Virk som hets begre pet i skat te ret ten/gre gar Berg-Rol ness 1. ut ga ve Gyl den dal rettsdata/skat te rett. Garantier beregning av armlengdeprovisjon Artikkelen er forfattet av: Se ni or Consultant / Si vil øko nom Amrit Paul Singh De loit te Ad vo kat fir ma AS Trans fer Pricing Ser vi ces A d v o k a t f u l l m e k t i g Me re the Bryn De loit te Ad vo kat fir ma AS Trans fer Pricing Ser vi ces Ar tik ke len om hand ler armlengdeprovisjon for ga ran ti er. Spe sielt gjennom gås an ven del se av en me to de som ser på sannsyn lig het for mis lig hold ved pri sing av lå ne ga ran tier, som et al ter na tiv til de kon ven sjo nel le me to de ne ved in ter es se fel les skap. Pri ser og vil kår ved kon sern in ter ne transak sjo ner skal være i hen hold til armlengdeprinsippet, jf. skat te lo ven 13 1 og OECDs mønsterskatteavtale ar tik kel 9 nr. 1. Hvis det te ikke er til fel let, kan lig ningsmyn dig he tene fast set te inn tek ten ved skjønn. For skrift av 7. de sem ber , jf. lig nings lo ven 4 12, de fi ne rer armlengdeprinsippet som føl ger: «Prin sip pet om at kom mer sielt og fi nan sielt sam kvem mel lom nær stå en de fore tak 52 NR. 5 > 2010

Innhold. Ka pit tel 1 Inn led ning Barn og sam funn Bo kas opp byg ning... 13

Innhold. Ka pit tel 1 Inn led ning Barn og sam funn Bo kas opp byg ning... 13 Innhold Ka pit tel 1 Inn led ning... 11 Barn og sam funn... 11 Bo kas opp byg ning... 13 Ka pit tel 2 So sia li se rings pro ses sen... 15 For hol det mel lom sam funn, kul tur og so sia li se ring...

Detaljer

Innhold. For br u ker k jøps lo vens omr åde. Prin sip pet om yt el se mot yt el se sam ti dig hets prin sip pet. Selgers plikter.

Innhold. For br u ker k jøps lo vens omr åde. Prin sip pet om yt el se mot yt el se sam ti dig hets prin sip pet. Selgers plikter. Innhold Kapittel 1 For br u ker k jøps lo vens omr åde 1.1 Innledning...15 1.2 For bru ker kjøps lo vens vir ke om rå de. Hva lo ven gjel der for el ler re gu le rer...17 1.2.0 Litt om begrepet «kjøp»

Detaljer

8 ØKONOMISTYRING FOR LØM-FAGENE

8 ØKONOMISTYRING FOR LØM-FAGENE Innhold Ka pit tel 1 Etablering, drift og avvikling av virksomhet...................... 13 1.1 Ut meis ling av for ret nings ide en i en for ret nings plan................13 1.2 Valg mel lom en kelt per

Detaljer

1 Forutsetninger og rammebetingelser for fleksible organisasjonsformer

1 Forutsetninger og rammebetingelser for fleksible organisasjonsformer Innhold Del 1 Forutsetninger og betingelser............................. 15 1 Forutsetninger og rammebetingelser for fleksible organisasjonsformer Rune Assmann og Tore Hil le stad............................

Detaljer

Tap på ford ring mel lom nær stå en de sel ska per: Avskjær ing av fra drags rett ved tap

Tap på ford ring mel lom nær stå en de sel ska per: Avskjær ing av fra drags rett ved tap Tap på ford ring mel lom nær stå en de sel ska per: Avskjær ing av fra drags rett ved tap Artikkelen er forfattet av: Fast ad vo kat Chris ti ne Buer Ad vo kat fir ma et Schjødt Nye av skjæ rings reg ler

Detaljer

Inn led ning...13 Bo kens inn hold og opp byg ning...16. For plik tel ses ba sert ver sus kon troll ori en tert HR... 23 Hva er så ef fek tiv HR?...

Inn led ning...13 Bo kens inn hold og opp byg ning...16. For plik tel ses ba sert ver sus kon troll ori en tert HR... 23 Hva er så ef fek tiv HR?... Innhold Ka pit tel 1 Inn led ning...13 Bo kens inn hold og opp byg ning...16 Del 1 HR som kil de til lønn som het... 21 Ka pit tel 2 For plik tel ses ba sert ver sus kon troll ori en tert HR... 23 Hva

Detaljer

1 Vår onn med nye mu lig he ter. Ver di ska ping på vest lands byg de ne ba sert på res sur ser og opp le vel ser

1 Vår onn med nye mu lig he ter. Ver di ska ping på vest lands byg de ne ba sert på res sur ser og opp le vel ser Innhold 1 Vår onn med nye mu lig he ter. Ver di ska ping på vest lands byg de ne ba sert på res sur ser og opp le vel ser Gre te Rus ten, Leif E. Hem og Nina M. Iver sen 13 Po ten sia let i uli ke mål

Detaljer

Skatt. Del I: Artikkelen er forfattet av:

Skatt. Del I: Artikkelen er forfattet av: Del I: Skattefri omorganisering mv. over landegrensene Nye reg ler gir krav på skat te fri tak ved gren se over skri den de om or ga ni se rin ger mv. og ved ut flyt ting av sel ska per. Ar tik ke len

Detaljer

regn skap og skatt Sel skaps rett Del I:

regn skap og skatt Sel skaps rett Del I: Del I: Samv irkeforetak selskapsrett, regn skap og skatt Den ne del I av ar tik ke len tar for seg ak tuelle pro blem stil lin ger, mo men ter, ut ford rin ger og kon se kven ser som kan være ele men ter

Detaljer

De mo kra tisk med bor ger skap hva hand ler boka om?

De mo kra tisk med bor ger skap hva hand ler boka om? [start kap] De mo kra tisk med bor ger skap hva hand ler boka om? Kjell Lars Ber ge og Ja nic ke Hel dal Stray De mo kra tisk med bor ger skap i sko len? De mo kra ti er van ske lig, selv for et gjen nom

Detaljer

Innledning...16 Kapitlene Ano ny mi tet... 18

Innledning...16 Kapitlene Ano ny mi tet... 18 Innhold Innledning...16 Kapitlene... 17 Ano ny mi tet... 18 Del I Innledning til mentoring KapIttel 1 Introduksjon til mentoring...20 Bak grunn...20 Be gre pe ne...22 Sponsorship og ut vik len de mentoring...23

Detaljer

Trom sø/stav an ger/oslo, ja nu ar 2012 Nils As bjørn Eng stad Ast rid Lær dal Frø seth Bård Tøn der

Trom sø/stav an ger/oslo, ja nu ar 2012 Nils As bjørn Eng stad Ast rid Lær dal Frø seth Bård Tøn der Forord Det er i år 100 år si den Den nor ske Dom mer for en ing ble stif tet. Stif tel sen fant sted 4. mai 1912 på et møte der det del tok 24 domme re. De nær me re om sten dig he ter om kring stif tel

Detaljer

Del I InDustrIutvIklIng: en fortelling om fornyelsen av luftfart... 15

Del I InDustrIutvIklIng: en fortelling om fornyelsen av luftfart... 15 InnholD bak grunn... 11 h E n s i k t... 12 inn hold... 12 mo ti va sjon og takk... 13 Del I InDustrIutvIklIng: en fortelling om fornyelsen av luftfart... 15 o p p h E v E l s E n av t y n g d E k r a

Detaljer

For skjel le ne fra GRS

For skjel le ne fra GRS IFRS SME del I: For skjel le ne fra GRS Artikkelen er forfattet av: Stats au to ri sert re vi sor Hege Kors mo Sæ ther Den nor ske Re vi sor for en ing Re gi strert re vi sor Rune Ty stad Den nor ske Re

Detaljer

Tema for be ret nin ger med for be hold

Tema for be ret nin ger med for be hold Rev isjon sberetninger noen er fa rin ger Den ne ar tik ke len tar for seg er fa rin ger med bruk av re vi sjons be ret nin ger fra års opp gjø ret 2010 i egen prak sis og gjen nom les ning av re vi sjons

Detaljer

Ny ISA 600. Re vi sjon. Spe sielle hen syn ved re vi sjon av kon sern regn ska per:

Ny ISA 600. Re vi sjon. Spe sielle hen syn ved re vi sjon av kon sern regn ska per: Spe sielle hen syn ved re vi sjon av kon sern regn ska per: Ny ISA 600 ISA 600 Spe sielle hen syn ved re vi sjon av kon sern regn ska per er en av stan dar de ne der det har skjedd størst end rin ger i

Detaljer

av armlengdeprovisjon

av armlengdeprovisjon godt gjø rel se ikke er en drifts kost nad, men over skudds dis po ne ring? Får det te da igjen inn virk ning på spørs må let om man kan være del ta ker uten ei er an del? Ut fra lo vens ord lyd leg ger

Detaljer

Bestilling og ordremottak Lager og produksjon Regnskap og økonomi. Ordre. Produksjon. Uttak varer. (Fnr - S ) K -s

Bestilling og ordremottak Lager og produksjon Regnskap og økonomi. Ordre. Produksjon. Uttak varer. (Fnr - S ) K -s Ri si ko sty ring og inter n kontroll Artikkelen er forfattet av: tats au to ri sert re vi sor Tore a muel sen Part ner BDO Bestilling og ordremottak Lager og produksjon Regnskap og økonomi Bestilling

Detaljer

STY RE LE DE REN: FRA ORD FØ RER TIL LE DER OG MO TI VA TOR

STY RE LE DE REN: FRA ORD FØ RER TIL LE DER OG MO TI VA TOR 28 STY RE LE DE REN: FRA ORD FØ RER TIL LE DER OG MO TI VA TOR MOR TEN HUSE er professor ved Institutt for innovasjon og økonomisk organisering ved Handelshøyskolen BI. Huse har også undervist ved Svenske

Detaljer

Høy sko le lek tor II, ad vo kat Gun nar Kas per sen Fri stil ling av ar beids ta ke re mo te ord el ler ju ri disk be grep?...

Høy sko le lek tor II, ad vo kat Gun nar Kas per sen Fri stil ling av ar beids ta ke re mo te ord el ler ju ri disk be grep?... Innhold Sti pen diat Kari Bir ke land Re vi sors rol le et ter regn skaps lo ven 3-3b fore taks sty ring i års be ret nin gen... 16 1 Inn led ning... 16 2 Kort om kra ve ne til re de gjø rel se om fore

Detaljer

PRISSTRATEGIER HOS NORSKE BEDRIFTER

PRISSTRATEGIER HOS NORSKE BEDRIFTER 32 PRISSTRATEGIER HOS NORSKE BEDRIFTER RAGN HILD SIL KO SET før s te ama nu en sis dr.oecon, In sti tutt for mar keds fø ring, Han dels høy sko len BI PRIS OG BESLUTNINGER I BEDRIFTER Pris har til dels

Detaljer

BESKYTTELSE MOT «UØNSKET MARKEDSFØRING» ETTER NY MARKEDSFØRINGSLOV

BESKYTTELSE MOT «UØNSKET MARKEDSFØRING» ETTER NY MARKEDSFØRINGSLOV 24 FAGARTIKLER MAGMA 0409 BESKYTTELSE MOT «UØNSKET MARKEDSFØRING» ETTER NY MARKEDSFØRINGSLOV MO NI CA VI KEN er cand.jur. fra Uni ver si te tet i Oslo. Hun er før s te lek tor og Associate Dean ved Han

Detaljer

SuK sess Kri te ri er for. Læ rings KuL tur

SuK sess Kri te ri er for. Læ rings KuL tur faglige perspektiver MAGMA 0310 fagartikler 63 SuK sess Kri te ri er for etab Le ring av en sterk Læ rings KuL tur Cathrine Filstad er førsteamanuensis ved Handelshøyskolen BI. Hun har forsket, publisert

Detaljer

In tro duk sjon. Ing rid Helg øy og Ja cob Aars

In tro duk sjon. Ing rid Helg øy og Ja cob Aars In tro duk sjon Ing rid Helg øy og Ja cob Aars I den ne bo ken ret ter vi opp merk som he ten mot hvor dan ut for ming av po litisk-ad mi nist ra ti ve in sti tu sjo ner får kon se kven ser for myn dig

Detaljer

Oppfattet servicekvalitet. Oppfattet service. Forventet service. Organisasjonsimage. Teknisk kvalitet (Hva?) Funksjonell kvalitet (Hvordan?

Oppfattet servicekvalitet. Oppfattet service. Forventet service. Organisasjonsimage. Teknisk kvalitet (Hva?) Funksjonell kvalitet (Hvordan? lingen i kjøper selger-relasjonen oppleves. Denne delen av kvaliteten er knyttet til prosessen og samhandlingen, og illustrerer hvordan verdiene blir fremstilt i samhandlingen og møtet mellom kundene og

Detaljer

Man dals ord fø re rens for ord

Man dals ord fø re rens for ord Man dals ord fø re rens for ord Man dal blir ofte om talt som den lil le byen med de sto re kunst ner ne. Noen av de kunst ner ne vi ten ker på, er nett opp de fem kunst ner ne som blir om talt i den ne

Detaljer

Del II en prak tisk vink let gjen nom gang av god regnskapsføringsskikk: Regnskapsførerens

Del II en prak tisk vink let gjen nom gang av god regnskapsføringsskikk: Regnskapsførerens Del II en prak tisk vink let gjen nom gang av god regnskapsføringsskikk: Regnskapsførerens hverdag I den ne del II av ar tik ke len ser vi på re gel ver ket som re gu le rer hvor dan regn skaps fø rer

Detaljer

Le del se i teo ri og prak sis er et stort og sam men satt fag felt der norske og nordiske forskere har gjort seg stadig mer bemerket både nasjonalt og internasjonalt. Samtidig er lederlønn, lederutvikling,

Detaljer

re vi sjon av regnskapsestimater.

re vi sjon av regnskapsestimater. Utfordr inger k ny ttet til re vi sjon av regnskapsestimater Re vi sjon av es ti ma ter i regn ska pet be rø rer grunn leg gen de pro blem stil lin ger knyt tet til regn skaps rap por te rin gen og hvor

Detaljer

PO SI TIVT LE DER SKAP

PO SI TIVT LE DER SKAP 22 PO SI TIVT LE DER SKAP Jak ten på de po si ti ve kref te ne JON-ARILD JO HAN NES SEN har doktorgrad i systemteori fra Universitetet i Stockholm. Han har vært professor på Handelshøyskolen BI, og rektor

Detaljer

www.handball.no Spil le reg ler

www.handball.no Spil le reg ler www.handball.no Spil le reg ler Ut ga ve: 1. juli 2010 Copyright NHF 2010 Innholdsfortegnelse FOR ORD 3 Re gel 1 Spil le ba nen 4 Re gel 2 Spil le ti den, slutt sig na let og ti me out 9 Re gel 3 Bal len

Detaljer

Svar oss på dette! Før stor tings val get 2009

Svar oss på dette! Før stor tings val get 2009 Re por ta sje Før stor tings val get 2009 Svar oss på dette! For ri ge må ned ble par ti le der ne ut ford ret på hva de men te om psy kisk hel se i sko le ne, rus og pa pir lø se mi gran ter. I den ne

Detaljer

Re ha bi li te ring av bygg verk ved li ke holds be gre pet

Re ha bi li te ring av bygg verk ved li ke holds be gre pet Re ha bi li te ring av bygg verk ved li ke holds be gre pet Den skattemessige håndteringen av rehabiliteringer byr på utfordringer både for skattyter, rådgiver, revisor og skatteetaten. Det er derfor på

Detaljer

Bru ker med virk ning i ut dan nin gen. Hvis bru kerne fikk be stem me, vil le

Bru ker med virk ning i ut dan nin gen. Hvis bru kerne fikk be stem me, vil le Re por ta sje Ill.: YAY MICRO/Arne Olav L. Hageberg Hvis bru kerne fikk be stem me BAKGRUNN Bru ker med virk ning i ut dan nin gen Bru ker med virk ning er en lov fes tet ret tig het, og ikke noe tje nes

Detaljer

Kog ni ti ve, af fek ti ve og selv re gule ren de me ka nis mer i ope ra ti ve ri si ko si tua sjo ner

Kog ni ti ve, af fek ti ve og selv re gule ren de me ka nis mer i ope ra ti ve ri si ko si tua sjo ner Ka pit tel 6 Av Før s te AMA nu en sis i Ge ne rell Psy Ko lo gi The re se Kobbel tvedt og Før s te AMA nu en sis i Kog ni tiv Psy Ko lo gi Wi BeC Ke Brun, Uni ver si te tet i Ber gen Kog ni ti ve, af

Detaljer

Kapittel 1 Fra retts stat til vel ferds stat: over sikt over bo kens te ma tikk Henriette Sinding Aasen og Nanna Kildal

Kapittel 1 Fra retts stat til vel ferds stat: over sikt over bo kens te ma tikk Henriette Sinding Aasen og Nanna Kildal Innhold Kapittel 1 Fra retts stat til vel ferds stat: over sikt over bo kens te ma tikk... 13 og Nanna Kildal Kapittel 2 Sentrale begreper, utviklingslinjer og teoretiske perspektiver... 17 Utviklingslinje

Detaljer

Innhold. Kapittel 1 Bio lo gisk ald ring... 17. Kapittel 2 Psy ko lo gisk ald ring... 25

Innhold. Kapittel 1 Bio lo gisk ald ring... 17. Kapittel 2 Psy ko lo gisk ald ring... 25 Innhold Kapittel 1 Bio lo gisk ald ring... 17 Av Olav Slet vold og Ha rald A. Ny gaard Le ve al der... 17 Ge ne relt om teo ri er for ald ring... 17 Ald rings teo ri er... 18 Livs l pet som per spek tiv

Detaljer

Mot kref te nes sis te kram pe trek nin ger?

Mot kref te nes sis te kram pe trek nin ger? De batt og kom men tar Engasjert? Vær med å bi dra til ut vik lin gen av norsk psy ko lo gi. Tids skrif tet øns ker de batt om alt fra me to der, ideo lo gi, fag etikk, og ut dan ning, til hel se po li

Detaljer

Sammendrag. tider er fokus første og fremst rettet mot kostnadsreduksjoner og efektivisering av forretningsprosesser.

Sammendrag. tider er fokus første og fremst rettet mot kostnadsreduksjoner og efektivisering av forretningsprosesser. 5 fagartikler MAGMA 21 OUTSOURCING I TURBULENTE TIDER HANS SOLLI-SÆTHER, postdoktor, Handelshøyskolen BI. Hans Solli-Sæther er cand. scient. fra Universitetet i Oslo og dr. oecon. fra Handelshøyskolen

Detaljer

Når den blin de skal lede den døve tol ke bruk i psy kisk helse vern

Når den blin de skal lede den døve tol ke bruk i psy kisk helse vern Fra prak sis Når den blin de skal lede den døve tol ke bruk i psy kisk helse vern Bruk av tolk er en pro blem stil ling som de fles te psy ko lo ger i kli nisk prak sis har blitt el ler kom mer til å bli

Detaljer

med en ball, men beg ge var for langt unna til at Frank kun ne tref fe dem. Frank så seg om. Ka me ra ten Phil Co hen sto rett i nær he ten.

med en ball, men beg ge var for langt unna til at Frank kun ne tref fe dem. Frank så seg om. Ka me ra ten Phil Co hen sto rett i nær he ten. 1 Kanonball-kluss Nå har jeg deg! Frank Har dy brå snud de. En ball kom flygen de mot ham. Han duk ket i sis te li ten. Du bommet! svarte han. Så bøy de han seg og tok opp en an nen ball fra bak ken. De

Detaljer

Ut fø rel sen av re vi sjons opp drag og ube visst mo ral: År saker til etisk svikt

Ut fø rel sen av re vi sjons opp drag og ube visst mo ral: År saker til etisk svikt Ut fø rel sen av re vi sjons opp drag og ube visst mo ral: År saker til etisk svikt Ar tik ke len be hand ler psy ko lo gis ke år saker til etisk svikt un der ut øv el sen av re vi sors kon troll funk

Detaljer

Ledelse, styring og verdier

Ledelse, styring og verdier MAGMA 0111 fagartikler 25 Ledelse, styring og verdier Gro La de Gård har sin doktorgrad fra NHH i Bergen. Hun arbeider som førsteamanuensis ved Universitetet for Miljø- og Biovitenskap i Ås, og ved Høgskolen

Detaljer

Skattemoral som. Skattemyndighetenes kontrollaktiviteter sett fra de autoriserte regnskapsførernes ståsted. Sammendrag

Skattemoral som. Skattemyndighetenes kontrollaktiviteter sett fra de autoriserte regnskapsførernes ståsted. Sammendrag MAGMA 0213 fagartikler 65 Skattemoral som samfunnsansvar: R Skattemyndighetenes kontrollaktiviteter sett fra de autoriserte regnskapsførernes ståsted Hanne Opsahl, leder av fagteamet i NARF (Norges Autoriserte

Detaljer

Digital infrastruktur for museer

Digital infrastruktur for museer Digital infrastruktur for museer En evaluering av Kulturrådets satsing Audun Gleinsvik, Elise Wedde og Bjørn Nagell Digital infrastruktur for museer En evaluering av Kulturrådets satsing AU DUN GLEINS

Detaljer

1 Hva leg ger du/dere i be gre pet den nors ke mo del len?... 34 2 Hva ser dere på som de stør ste bi dra ge ne/re sul ta te ne

1 Hva leg ger du/dere i be gre pet den nors ke mo del len?... 34 2 Hva ser dere på som de stør ste bi dra ge ne/re sul ta te ne Innhold KA PIT TEL 1 Inter nasjonali sering og den norske modellen... 13 Brita Bungum, Ulla Forseth og Elin Kvande In ter na sjo na li se ring som bok sing og dan sing... 17 Sam ar beids for søke ne eks

Detaljer

skri ve for ord. Han ga en ut før lig skrift lig be grun nel se for dette. Den ne be grun nel sen gjen gir vi her et ter av ta le med Tran øy.

skri ve for ord. Han ga en ut før lig skrift lig be grun nel se for dette. Den ne be grun nel sen gjen gir vi her et ter av ta le med Tran øy. FOR LA GETS FOR ORD Den dan ske bo ken Jæ ger ble møtt med krav om for bud da den ut kom for et par må ne der si den. Det dan ske for sva ret men te de ler av bo ken var ska de lig for dan ske sol da ter

Detaljer

INNHOLD I. EØS-av ta len: Nor ges in te gra sjon i EUs ind re mar ked... 15 II. Den ma te ri el le EØS-ret ten... 47

INNHOLD I. EØS-av ta len: Nor ges in te gra sjon i EUs ind re mar ked... 15 II. Den ma te ri el le EØS-ret ten... 47 INNHOLD I. EØS-av ta len: Nor ges in te gra sjon i EUs ind re mar ked... 15 1. Innledning...15 1.1 Formålet: integrasjon av EFTA-statene i EUs indre marked...15 1.2 EØS-av ta lens til bli vel se og før

Detaljer

Hva gjør sty ret? Feil og mang ler i innkal

Hva gjør sty ret? Feil og mang ler i innkal Hva gjør sty ret? Feil og mang ler i innkal lin gen til ge ne ralforsamling mv. Ar tik ke len tar for seg hvil ke valg mu lig he ter sty ret har der som det opp da ges feil el ler mang ler i en inn kal

Detaljer

Sty re eva lue rin ger hva er det, og hvor dan bru kes de?

Sty re eva lue rin ger hva er det, og hvor dan bru kes de? MAGMA 0309 fagartikler 41 Sty re eva lue rin ger hva er det, og hvor dan bru kes de? Janicke Lilletvedt Rasmussen er førstelektor og doktorgradsstipendiat ved Handelshøyskolen BI, institutt for regnskap

Detaljer

BE TYD NIN GEN AV SØM LØS HET FOR LO JA LI TET TIL NETT KA NA LEN

BE TYD NIN GEN AV SØM LØS HET FOR LO JA LI TET TIL NETT KA NA LEN MAGMA 0409 FAGARTIKLER 45 BE TYD NIN GEN AV SØM LØS HET FOR LO JA LI TET TIL NETT KA NA LEN PEDER INGE FURSETH er dr.polit. og førsteamanuensis ved Institutt for innovasjon og økonomisk organisering, Handelshøyskolen

Detaljer

Skatt og av gift i delingsøkonomien

Skatt og av gift i delingsøkonomien SKATT Skatt og av gift i delingsøkonomien I den ne ar tik ke len ser vi nærme re på noen av de skat te- og avgiftsmessige temaene i Delingsøkonomiutvalgets rapport om muligheter og utfordringer med fremveksten

Detaljer

Hvordan nasjonal opprinnelse

Hvordan nasjonal opprinnelse 50 Bør leverandører bruke sin norske opprinnelse i markedsføringen? Erik B. Nes har PhD fra University of Wisconsin Madison. Han er 1.amanuensis i markedsføring og associate dean ved Handelshøyskolen BI.

Detaljer

FagartiklEr teknologi EllEr personlig service: hvordan påvirkes kundenes lojalitet? sammendrag innledning

FagartiklEr teknologi EllEr personlig service: hvordan påvirkes kundenes lojalitet? sammendrag innledning MAGMA 1009 fagartikler 33 Teknologi eller personlig service: Hvordan påvirkes kundenes lojalitet? Line Lervik Olsen er førsteamanuensis ved Handelshøyskolen BI, institutt for markedsføring. Hun har ansvar

Detaljer

Juss og re to rikk inn led ning

Juss og re to rikk inn led ning At ret ten er re to risk, er gam melt nytt. I vår tid er det te li ke vel gått i glemme bo ken. Med gjen nom brud det av det mo der ne var det for nuf ten og viten ska pen som gjaldt, og det har pre get

Detaljer

Eks tern re vi sor og økonomisk k r iminalitet

Eks tern re vi sor og økonomisk k r iminalitet Eks tern re vi sor og økonomisk k r iminalitet Re vi sjon Ar tik ke len gir en ana ly se av re vi sors hold nin ger og er fa rin ger knyt tet til øko no misk krimi na li tet og gjen gir en del hold nin

Detaljer

forskningspolitikk Vekst og spenninger i helseforskning Akademisk dannelse Fagbladet for forskning, høyere utdanning og innovasjon 3/2009

forskningspolitikk Vekst og spenninger i helseforskning Akademisk dannelse Fagbladet for forskning, høyere utdanning og innovasjon 3/2009 4: De forsk nings- og innova sjonspolitiske for tel lin ge ne 6: Bør bli mye større 8: Polsk høye re ut dan ning på re form kurs 10: Bed re kli ma for in sti tutt forsk ning 11: NIFU STEP 40 år 12: Forsk

Detaljer

Ut ford rin ger sett fra nord Eli sa beth An gell, Svein ung Ei ke land og Per Sel le

Ut ford rin ger sett fra nord Eli sa beth An gell, Svein ung Ei ke land og Per Sel le Innhold Ut ford rin ger sett fra nord... 15 Eli sa beth An gell, Svein ung Ei ke land og Per Sel le D en nye nord om r å de p o li t ik ken... 18 Stat lig sat sing før og nå... 20 De sentrale arenaene...

Detaljer

LIVSSTIL. Kamillepuls. Villa Fredbo: Line Evensen har en oase av et ba de væ rel se i sitt hjem Villa Fredbo på Nesodden.

LIVSSTIL. Kamillepuls. Villa Fredbo: Line Evensen har en oase av et ba de væ rel se i sitt hjem Villa Fredbo på Nesodden. LIVSSTIL HVEM: Line Evensen BOR: I en sveit ser vil la fra 1875 på Nesodden utenfor Oslo. FAMILIE: De tre bar na Agaton Sofus (7), Oliam Cornelius (10) og Emil (26), kjæ res ten Bosse og hans to barn,

Detaljer

FORDRER DET NOE SPESIELT Å LEDE EN SAMFUNNSANSVARLIG BEDRIFT?

FORDRER DET NOE SPESIELT Å LEDE EN SAMFUNNSANSVARLIG BEDRIFT? 22 FAGARTIKLER MAGMA 0209 FORDRER DET NOE SPESIELT Å LEDE EN SAMFUNNSANSVARLIG BEDRIFT? Au ten tisk le del se og sam funns an svar CA RO LI NE DALE DIT LEV-SI MON SEN er utdannet Siviløkonom og har en

Detaljer

Inn led ning. In ge bjørg Hage 4 INGEBJØRG HAGE

Inn led ning. In ge bjørg Hage 4 INGEBJØRG HAGE Inn led ning In ge bjørg Hage Be no ni vedblev å indrede hu set og naus tet, nu pa nel te og mal te han sit hjem som and re stormænd og folk som så hans stue fra sjø en de sa: Der lig ger ho ved byg ningen

Detaljer

Ikke-norske nasjonaliteter i petroleumsvirksomheten?

Ikke-norske nasjonaliteter i petroleumsvirksomheten? MAGMA 313 fagartikler 5 Ikke-norske nasjonaliteter i petroleumsvirksomheten? Laila Potoku Ansatt i Dovre, har utdanningspermisjon for å ta en mastergrad innenfor Organisasjon og ledelse. Har års arbeidserfaring

Detaljer

Kultur som næring møter som sammenstøter?

Kultur som næring møter som sammenstøter? 22 fagartikler MAGMA 0909 Kultur som næring møter som sammenstøter? Eli sa beth Fosseli Ol sen Britt Kram vig Kul tur næ rin gen blir reg net som en vekst næ ring som både skal ge ne re re øko no mis ke

Detaljer

HEROISK HR PRAGMATISKE PRAKTIKERE

HEROISK HR PRAGMATISKE PRAKTIKERE 44 HEROISK HR PRAGMATISKE PRAKTIKERE Hvor dan HR kan bi dra til bed re re sul ta ter SVEIN S. AN DER SEN er professor i organisasjonsstudier ved handelshøyskolen BI, og professor II på Senter for Trening

Detaljer

hva ønsker de ansatte? F

hva ønsker de ansatte? F 32 Ledelse av samfunnsansvar (CSR) hva ønsker de ansatte? F Ca ro li ne D. Dit lev-si mon Sen er ut dan net si vil øko nom og hun har en mas ter grad in nen Ener gy and Environmental Stu dies fra USA og

Detaljer

Kina før, under. «Chi na is full of conflicting trends and impulses, eve ry generalization about it is both true and fal se.»

Kina før, under. «Chi na is full of conflicting trends and impulses, eve ry generalization about it is both true and fal se.» MAGMA 0310 fagartikler 43 Kina før, under og etter finanskrisen ARNE JON ISACHSEN er professor ved Handelshøyskolen BI og leder for Centre for Monetary Economics Sam men drag Den økonomiske politikken

Detaljer

forskningspolitikk Historisk perspektiv: Forskningsuniversitetet, militærforskningen Kommentarer: Statsbudsjettet og ny svensk forskningsproposisjon

forskningspolitikk Historisk perspektiv: Forskningsuniversitetet, militærforskningen Kommentarer: Statsbudsjettet og ny svensk forskningsproposisjon 4: Regionale forskningsfond omsider i startgropa 5: Til fest 6: Gjør seg lek re for stu den te ne? 7: Hva betyr universitetsrangeringer? 8: Intervju med Merle Jacob: «Mye prat og lite hand ling» 11: Kam

Detaljer

CARL JO HAN SEN SKINN RO MAN

CARL JO HAN SEN SKINN RO MAN CARL JO HAN SEN SKINN RO MAN Tom Nord ten ner en si ga rett og blir sit ten de og se for nøyd på røyk rin ge ne som sti ger opp mot ta ket. Han er åpen bart, selv på nært hold, en fjern stjer ne, uvil

Detaljer

Vil øke kjennskapen. Nordlyskatedralen var en dris tig drøm og vi sjon. Nå er den blitt til virkelighet.

Vil øke kjennskapen. Nordlyskatedralen var en dris tig drøm og vi sjon. Nå er den blitt til virkelighet. Annonsebilag til Kommunal Rapport Nyheter fra Kommunalbanken Nr. 1-2013 Nordlyskatedralen var en dris tig drøm og vi sjon. Nå er den blitt til virkelighet. Side 4 God dialog mellom administrasjon og politikere

Detaljer

Ak tiv døds hjelp en sis te ut vei 782 784

Ak tiv døds hjelp en sis te ut vei 782 784 De batt og kom men tar Engasjert? Vær med å bi dra til ut vik lin gen av norsk psy ko lo gi. Tids skrif tet øns ker de batt om alt fra me to der, ideo lo gi, fag etikk, og ut dan ning til hel se po li

Detaljer

INNHALD STADBASERT LÆ RING... 19 FORTELJINGA OM AURLANDSMODELLEN

INNHALD STADBASERT LÆ RING... 19 FORTELJINGA OM AURLANDSMODELLEN INNHALD KAPITTEL 1 INNLEIING... 13 Læ ring og berekraftig sam funns ut vik ling... 13 Miljødimensjonen og den generelle læreplanen... 14 Struk tur og innhald i boka... 15 DEL 1 STADBASERT LÆ RING... 19

Detaljer

REGN DANS EL LER DANS PÅ RO SER? Et kri tisk blikk på den rå den de læ rings tra di sjo nen i øko no mi- og virk som hets sty rings fa ge ne

REGN DANS EL LER DANS PÅ RO SER? Et kri tisk blikk på den rå den de læ rings tra di sjo nen i øko no mi- og virk som hets sty rings fa ge ne MAGMA 0109 FAGARTIKLER 51 REGN DANS EL LER DANS PÅ RO SER? Et kri tisk blikk på den rå den de læ rings tra di sjo nen i øko no mi- og virk som hets sty rings fa ge ne SVEIN H. GJØNNES er utdannet siviløkonom

Detaljer

forskningspolitikk Holder norsk innovasjonspolitikk mål? Norges forskningsråd svarer sine kritikere

forskningspolitikk Holder norsk innovasjonspolitikk mål? Norges forskningsråd svarer sine kritikere 4: Ambitiøst, men usammenhængende 5: Ge ne ra sjons skif te 6: Norsk in no va sjons po li tikk? 8: Mye orga ni se ring lite po li tikk 10: Vel vil li ge re ak sjo ner på innovasjonsmeldingen 11: Ut dan

Detaljer

FOR ORD TIL SIV FØRDES BOK

FOR ORD TIL SIV FØRDES BOK AV PROFESSOR DR. MED. PER FUGELLI I Ot ta wa-char te ret om hel se frem men de ar beid he ter det: «Health is created and lived by peop le with in the set tings of their everyday life; where they learn,

Detaljer

Fat tig dom mens lukt og smak. Kjell Un der lid i sam ta le med Hal dis Hjort

Fat tig dom mens lukt og smak. Kjell Un der lid i sam ta le med Hal dis Hjort In ter vju Kjell UN DER LID Født 1950. Nyt ting nes i Flo ra kom mu ne Pro fes sor i psy ko lo gi ved Høg sko len i Ber gen Kjell Un der lid i sam ta le med Hal dis Hjort Fat tig dom mens lukt og smak

Detaljer

Den kulturelle skolesekken

Den kulturelle skolesekken Den kulturelle skolesekken JAN-KÅRE BREI VIK OG CATHARINA CHRISTOPHERSEN (RED.) Den kulturelle skolesekken Copyright 2013 by Norsk kulturråd/arts Council Norway All rights reserved Utgitt av Kulturrådet

Detaljer

Den kulturelle skolesekken. Jan-Kåre Breivik og Catharina Christophersen (red.)

Den kulturelle skolesekken. Jan-Kåre Breivik og Catharina Christophersen (red.) Den kulturelle skolesekken Jan-Kåre Breivik og Catharina Christophersen (red.) Den kulturelle skolesekken JAN-KÅRE BREI VIK OG CATHARINA CHRISTOPHERSEN (RED.) Den kulturelle skolesekken Copyright 2013

Detaljer

Insentiver og innsats F

Insentiver og innsats F 38 Insentiver og innsats F Alexander W. Cappelen er professor ved Institutt for samfunnsøkonomi på Norges Handelshøyskole, og leder for Senter for etikk og økonomi. Han var en av initiativtakerne til etableringen

Detaljer

Lederlegitimitet i revisjonsbransjen

Lederlegitimitet i revisjonsbransjen 60 Lederlegitimitet i revisjonsbransjen Erik Dø ving (dr. oecon.) er før s te ama nu en sis ved Høg sko len i Oslo, økonomiutdanningen. Hans spe si al om rå der er per so nal le del se og kom pe tan se

Detaljer

Innledning...15 Bakgrunnen for boken...15 Begreper og øvrige tilnærminger...20 Kort resymé av bokens innhold...23

Innledning...15 Bakgrunnen for boken...15 Begreper og øvrige tilnærminger...20 Kort resymé av bokens innhold...23 Innhold Innledning...15 Bakgrunnen for boken...15 Begreper og øvrige tilnærminger...20 Kort resymé av bokens innhold...23 Kapittel 1 Pedagogiske ledere og det faglige arbeidet i barnehagen...25 Pedagogiske

Detaljer

Prosjektet som en temporær organisasjon

Prosjektet som en temporær organisasjon 18 Prosjektet som en temporær organisasjon Er ling S. An der sen er pro fes sor i pro sjekt le del se ved Han dels høy sko len BI i Oslo. Han har so si al øko no misk em bets eksa men fra Uni ver si te

Detaljer

Måling og prioriteringer i konkurransepolitikken F

Måling og prioriteringer i konkurransepolitikken F 60 Fagartikler MAGMA 0413 Faglige perspektiver Måling og prioriteringer i konkurransepolitikken F lars SØr gard er si vil øko nom og dr.oecon. fra Nor ges Handelshøyskole. Han har ho ved sa ke lig vært

Detaljer

Bokens oppbygning...12. Hvordan og hvorfor ble førskolelærerutdanningen som den ble?...23

Bokens oppbygning...12. Hvordan og hvorfor ble førskolelærerutdanningen som den ble?...23 Innhold Introduksjon...11 Bokens oppbygning...12 Kapittel 1 Profesjonsutdanning en reise...15 En reise...15 Profesjonsutdanning...16 Begynnelse og slutt på reisen?...17 Før sko le læ rer ut dan ne ren...18

Detaljer

og økte for vent nin ger

og økte for vent nin ger Del I - bærekraftsrapportering: Nye reg ulator iske k rav og økte for vent nin ger Den ne ar tik ke len er før s te del av en ar tik kel se rie i tre de ler om bærekraftsrapportering. Før s te ar tik kel

Detaljer

Den nye finansskatten utfordringer og muligheter

Den nye finansskatten utfordringer og muligheter SKATT Den nye finansskatten utfordringer og muligheter Advokat (H) Per Os kar To bi as sen Partner i Ernst & Young Advokatfirma Re gist rert re vi sor Ran di He len Kvals nes Executive Director i Ernst

Detaljer

Ing vild Alm ås er førsteamanuensis i samfunnsøkonomi ved Institutt for samfunnsøkonomi, Norges Handelshøyskole (NHH). Hun er ph.d. fra NHH (2008).

Ing vild Alm ås er førsteamanuensis i samfunnsøkonomi ved Institutt for samfunnsøkonomi, Norges Handelshøyskole (NHH). Hun er ph.d. fra NHH (2008). MAGMA 512 fagartikler 45 Et valg i blinde? F Norske ungdommers kjennskap til ulikheter i arbeidsmarkedet før de gjør sine utdanningsvalg Ing vild Alm ås er førsteamanuensis i samfunnsøkonomi ved Institutt

Detaljer

INTERN STYRING OG KONTROLL I ET BREDERE FORRETNINGSFOKUS ELLER BEGRENSET TIL FINANSIELL RAPPORTERING?

INTERN STYRING OG KONTROLL I ET BREDERE FORRETNINGSFOKUS ELLER BEGRENSET TIL FINANSIELL RAPPORTERING? 54 INTERN STYRING OG KONTROLL I ET BREDERE FORRETNINGSFOKUS ELLER BEGRENSET TIL FINANSIELL RAPPORTERING? T. FLEMMING RUUD, PhD og statsautorisert revisor, professor ved Handelshöyskolen BI, Universität

Detaljer

Ung sinn en kunn skaps ba se over virk som me til tak for barn og un ges psy kis ke hel se

Ung sinn en kunn skaps ba se over virk som me til tak for barn og un ges psy kis ke hel se Fag es say Ung sinn en kunn skaps ba se over virk som me for barn og un ges psy kis ke hel se M Ungsinn er en kunnskapsdatabase som skal bidra til en kvalitetshevning av forebyggende og helsefremmende

Detaljer

Skal klas se tenk ning inn i det psy kis ke be hand lings ap pa ra tet?

Skal klas se tenk ning inn i det psy kis ke be hand lings ap pa ra tet? De batt og kom men tar Engasjert? Vær med å bi dra til ut vik lin gen av norsk psy ko lo gi. Tids skrif tet øns ker de batt om alt fra me to der, ideo lo gi, fag etikk, og ut dan ning, til hel se po li

Detaljer

Bruk av re flek te ren de team i vei led ningsgrup per: en in ter vju un der sø kel se

Bruk av re flek te ren de team i vei led ningsgrup per: en in ter vju un der sø kel se Fag ar tik kel Jan Skjer ve Av de ling for kli nisk psy ko lo gi, Uni ver si te tet i Ber gen Sis sel Reich elt Psy ko lo gisk in sti tutt, Uni ver si te tet i Oslo Bruk av re flek te ren de team i vei

Detaljer

Norske bedrifter gjennom krisen: en oversikt

Norske bedrifter gjennom krisen: en oversikt 42 fagartikler MAGMA 0612 Norske bedrifter gjennom krisen: en oversikt Lasse B. Lien er professor ved Institutt for Strategi og Ledelse ved NHH. Leder for delprosjektet «Darwin: Bedrifter og Bransjer»

Detaljer

Hvem tje ner vi, og hvem tje ner vi på?

Hvem tje ner vi, og hvem tje ner vi på? De batt og kom men tar Engasjert? Vær med å bi dra til ut vik lin gen av norsk psy ko lo gi. Tids skrif tet øns ker de batt om alt fra me to der, ideo lo gi, fag etikk, og ut dan ning, til hel se po li

Detaljer

Sceneweb og Danseinformasjonens historieprosjekt

Sceneweb og Danseinformasjonens historieprosjekt Sceneweb og Danseinformasjonens historieprosjekt er to ulike dokumentasjonsprosjekter som har hatt som mål å samle, dokumentere og gjøre informasjon om scenekunst i Norge tilgjengelig for et bredt publikum.

Detaljer

Vir vel vin den fra Vika. Di vi sjons di rek tør Arne Hol te

Vir vel vin den fra Vika. Di vi sjons di rek tør Arne Hol te In ter vju FOTO: Marie Lind Di vi sjons di rek tør Arne Hol te Vir vel vin den fra Vika 329 333 Han er en ekte Oslo-gutt, men som psy ko lo gi pro fes sor og helseaktør har han satt spor over hele lan

Detaljer

En kamp på liv og død

En kamp på liv og død 1 En kamp på liv og død Frank og Joe Har dy sto an sikt til an sikt på en øde klip pe. Ne den for slo bøl ge ne hardt inn mot land. Beg ge gut te ne holdt et syl skarpt sverd i hen de ne. De stir ret på

Detaljer

Innhold. Del I Selbukollektivets historie sett fra leders perspektiv Fakta Men nes ket bak ru sen ser vi hen ne og ham?...

Innhold. Del I Selbukollektivets historie sett fra leders perspektiv Fakta Men nes ket bak ru sen ser vi hen ne og ham?... Innhold Fakta...15 Men nes ket bak ru sen ser vi hen ne og ham?...17 Inger Granby Unge rusmiddelavhengige bærere av en sammensatt problematikk...17 Rus re for men av 2004 et skritt fram el ler to til ba

Detaljer

Innledning Veiledningsbegrepet og veiledningstradisjonene... 11

Innledning Veiledningsbegrepet og veiledningstradisjonene... 11 INNHOLD Innledning Veiledningsbegrepet og veiledningstradisjonene... 11 Hva er veiledning?... 12 Veiledning er kontekstfølsom... 13 Teorikunnskap og personlig kunnskap...14 Hand lings- og refleksjonsmodellen

Detaljer

spe sia list opp ga ver i kli nisk psy ko lo gi. I

spe sia list opp ga ver i kli nisk psy ko lo gi. I Fag ar tik kel Jan Skjer ve Av de ling for kli nisk psy ko lo gi, Uni ver si te tet i Ber gen Sis sel Reich elt Psy ko lo gisk in sti tutt, Uni ver si te tet i Oslo Spe sia list opp ga ver i kli nisk psy

Detaljer

Innhold. 1 Biologi på barnetrinnet. Hvordan få til et godt møte?... 13. 2 Å lære i og av na tu ren... 29. 3 Cel len og livs pro ses se ne...

Innhold. 1 Biologi på barnetrinnet. Hvordan få til et godt møte?... 13. 2 Å lære i og av na tu ren... 29. 3 Cel len og livs pro ses se ne... Innhold 1 Biologi på barnetrinnet. Hvordan få til et godt møte?... 13 Læring med forståelse... 13 Nærkontakt med liv... 14 Varierte arbeidsmåter i biologi... 15 Forskerspiren og utforskende arbeidsmåter...

Detaljer

Psy ko lo gi en bak kli ma for and rin ge ne Når fi en den er en selv

Psy ko lo gi en bak kli ma for and rin ge ne Når fi en den er en selv Psy ko lo gi en bak kli ma for and rin ge ne Når fi en den er en selv Teg ne ne til at kli ma end rin ge ne skjer, er ty de li ge nok, men vil vi se dem? Vår psy ke ar bei der hardt for å un der tryk ke

Detaljer