EUROJURIS INFORMERER. Nr. 3/ årgang. Tema Eiendomsutvikling

Størrelse: px
Begynne med side:

Download "EUROJURIS INFORMERER. Nr. 3/2013-19. årgang. Tema Eiendomsutvikling"

Transkript

1 EUROJURIS INFORMERER Nr. 3/ årgang Tema Eiendomsutvikling

2 Eurojuris Informerer Innhold Eurojuris Norge AS er en sammenslutning av 15 norske advokatkontorer. Kontorenes hovedfokus er leveranse av advokattjenester av høy kvalitet. Gjennom tilslutning til det internasjonale nettverket i Eurojuris International sikres de norske kontorene tilgang til det største advokatnettverket i Europa samt til advokater i utvalgte byer og regioner i resten av verden. Gjennom utgivelsene av Eurojuris Informerer ønsker vi å gi våre kunder og forbindelser innsikt i relevante og praktiske temaer på ulike rettsområder. Eurojuris Informerer omhandler denne gang aktuelle juridiske emner knyttet til eiendomsutvikling. Næringseiendom har vært et attraktivt investeringsobjekt de senere år. Utvikling og sikring av verdier og avkastning påvirkes av mange forhold. Særlig er samspillet mellom tekniske, kommersielle og juridiske betraktninger viktig. Omfang av og innhold i de juridiske betraktninger krever innsikt og forståelse. Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven 4-11 Av advokat Pål Heldal Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Av advokat Trond Bjørnsen Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Av advokat Rune Andersen Anleggseiendom Av advokat Helge J. Talmo Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring Av advokat Lise M. Østensjø Waage Advokatfirmaet Ytterbøl & Co 47 Mange av advokatene i Eurojuris rådgir og bistår parter ved komplekse problemstillinger vedrørende utviklingseiendom. Gjennom dette arbeidet høstes erfaringer som deles i nettverket og som benyttes til å ytterligere øke kvaliteten på våre tjenester. Tekstene i dette heftet er skrevet av advokater med særlig kompetanse på området, og fremstillingene gir en dypere innføring i noen få relevante temaer. Vi håper tekstene skaper forståelse og kommer til nytte. Ved spørsmål til artiklene eller annet, kan advokatene i Eurojuris kontaktes for ytterligere og utdypende informasjon. God lesing! Bjarte Røyrvik Styreleder i Eurojuris Norge AS Eurojuris Norge AS, Nedre Storgate 15/17, 3015 Drammen Postadresse: Postboks 294 Bragernes, 3001 Drammen E-post: Telefon: Faks: Besøk vår hjemmeside Utgivelsesdato: Oktober Eurojuris Informerer Innhold 3

3 Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven Av advokat Pål Heldal Advokat Pål Heldal er partner i Advokatfirma Stiegler ANS i Bergen. Han har plan- og bygningsrett, ekspropriasjon og andre saker knyttet til fast eiendoms rettsforhold som sine hovedarbeidsområder, og har i en årrekke bistått både kommuner og privatpersoner på disse rettsområdene. Heldal har møterett for Høyesterett. Ordet utbyggingsavtale brukes om forskjellige avtaletyper og med ulike aktører, f.eks. avtale mellom grunneier og feltutbygger om rett til utbygging og betingelsene for dette, eller avtaler mellom kommune og en utbygger eller grunneier om gjennomføring av en vedtatt arealplan. Det er den sistnevnte varianten jeg behandler i det følgende. 1. LOVREGULERING Kapittel 17 i plan- og bygningsloven av 2008 inneholder bestemmelser som regulerer adgangen til å inngå utbyggingsavtaler, herunder saksbehandlingsregler og bestemmelser om hva slike avtaler kan inneholde. I 17-1 defineres utbyggingsavtale som en avtale om utbygging av et område, som har sitt grunnlag i kommunens planmyndighet etter planog bygningsloven, og som gjelder gjennomføring av kommunal arealplan. En slik avtale etter planog bygningsloven er ikke det samme som såkalt OPS-avtale (offentlig-privat samarbeid), som er en egen avtaleform som faller utenfor plan- og bygningslovens regler. Utbyggingsavtaler ligger i skjæringspunktet mellom privatrettslig avtale og offentlig myndighetsutøving, og lovgiver har derfor vært opptatt av at kommunens posisjon som forvaltningsmyndighet ikke skal kunne brukes til å tvinge den private part til å akseptere urimelige vilkår i en avtale. Denne type avtaler mellom kommuner og private utbyggere har i ulike varianter vært i bruk lenge, men ble først lovregulert i 2005 da det ble føyet inn bestemmelser i plan- og bygningsloven av Bestemmelsene er videreført med små endringer i gjeldende plan- og bygningslov fra 2008, og forskrifter gitt i 2006 som legger begrensninger på innholdet av avtale, er videreført i den nye byggesaksforskriften. 2. INNHOLDET AV UTBYGGINGSAVTALE Lovens 17-3 sier følgende om innholdet: En utbyggingsavtale kan gjelde forhold som kommunen har gitt bestemmelser om i arealdelen til kommuneplan eller reguleringsplan. Avtalen kan også regulere antallet boliger i et område, største og minste boligstørrelse, og nærmere krav til bygningers utforming der det er hensiktsmessig. Avtalen kan også regulere at kommunen eller andre skal ha fortrinnsrett til å kjøpe en andel av boligene til markedspris. Avtalen kan også gå ut på at grunneier eller utbygger skal besørge eller helt eller delvis bekoste tiltak som er nødvendige for gjennomføringen av planvedtak. Slike tiltak må stå i rimelig forhold til utbyggingens art og omfang og kommunens bidrag til gjennomføringen av planen og forpliktelser etter avtalen. Kostnadene som belastes utbygger eller grunneier til tiltaket, må stå i forhold til den belastning den aktuelle utbygging påfører kommunen. Avtalen kan uansett gjelde forskuttering av kommunale tiltak som er nødvendige for gjennomføringen av planvedtak. Av første ledd følger at det må foreligge en vedtatt arealplan kommuneplanens arealdel eller reguleringsplan. Det kan altså ikke inngås avtale om eventuelle fremtidige planbestemmelser. Dette er også presisert i egen bestemmelse i 17-4, som uttrykkelig sier at det ikke kan inngås utbyggingsavtale før arealplan er vedtatt. Avtalen må ellers holde seg innenfor vedtatte planbestemmelser og kan ikke endre eller skjerpe kravene i forhold til disse. Men avtalen kan inneholde nærmere presiseringer av planbestemmelsene, som da vil utfylle planens bestemmelser. 4 Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven 5

4 Bestemmelsens 2. ledd vil som det fremgår, gi muligheter til å detaljregulere boligenes utforming, typer boliger og fortrinnsrett for kommunen for å sikre boliger til bestemte grupper som skal tilgodeses. En del av dette kan nå også inntas i reguleringsbestemmelser etter ny lov, men det er ikke alltid dette er gjort, og avtaleregulering kan da være påkrevd. Kommunens fortrinnsrett til kjøp må i alle fall avtalefestes. Ellers inneholder bestemmelsens 3. ledd det som er kjernen i utbyggingsavtalen nemlig at utbygger påtar seg å besørge eller bekoste tiltak som er nødvendig for gjennomføringen av planen. Når begge alternativer er valgt, har dette sammenheng med at selve utførelsen kan noen ganger komme i konflikt med de offentlige anskaffelsesreglene, og da vil økonomisk tilskott til kommunen være løsningen. At tiltaket er nødvendig for planens gjennomføring, betyr at det må ha saklig sammenheng med gjennomføringen, f.eks. infrastruktur som vei, vann, avløp, busslommer, renseanlegg o.l. Noe av dette er tiltak som etter lovens 18 kan kreves opparbeidet som vilkår for utbygging i regulert felt, men i utbyggingsavtale kan en utbygger påta seg plikter som går utover dette. Det er likevel gitt noen viktige begrensninger i avtalefriheten, som er svært skjønnspreget: Tiltaket må stå i rimelig forhold til utbyggingens art og omfang og de plikter kommunen påtar seg i avtalen. Kostnaden for den private må stå i rimelig forhold til belastningen kommunen tar. En annen viktig begrensning i avtalens innhold er forbudet mot at den private part påtar seg å bygge såkalt sosial infrastruktur, dvs. skole, barnehage mv. Dette var et politisk omdiskutert tema, etter at flere kommuner før lovreguleringen inngikk avtaler med store utbyggere, som påtok seg å bygge ut og bekoste barnehage og skole i større utbyggingsområder. Dette kan for utbygger stå som mer attraktivt enn å vente med utbyggingen til kommunen har fått disse institusjonene på budsjettet, noe som kunne utsette bygging i mange år. Men at utbygger påtar seg sosial infrastruktur som en kostnad som utlignes på boligene som selges, er nå ikke tillatt. Dette forbudet står ikke i loven, men er inntatt i forskriftene. Skoler, barnehager og annen nødvendig sosial infrastruktur er da noe som det ikke lenger kan avtales at den private utbygger skal bekoste, selv om han ønsker dette og kan være tjent med å få utbygging i gang. Når det gjelder kravet til forholdsmessighet, innebærer dette at kommunen ikke inngår utbyggingsavtaler som pålegger utbygger alene å bekoste tyngre infrastruktur i et område, som går betydelig utover opparbeidelsesplikten etter plan- og bygningsloven. Den private ytelsen skal også veies opp mot det kommunen påtar seg, og stå i forhold til dette. I departementets veileder heter det om dette tema: Forholdsmessigheten vil antakelig Tiltaket må stå i rimelig forhold til utbyggingens art og omfang og de plikter kommunen påtar seg i avtalen. 6 Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven 7

5 ofte baseres på anslag, herunder at partene tar utgangspunkt i «gjennomsnittsbetraktninger». Videre heter det at forholdsmessighetskravet vil kunne innebære at kommunen i samarbeid med andre aktører (private/statlige) må ta en tilretteleggende rolle for å organisere en samlet finansiering og gjennomføring av denne type «fellestiltak». I en konsulentrapport om praksis på dette området konkluderes det med at det hersker stor usikkerhet om hvordan grensene for forholdsmessighet skal trekkes i den enkelte avtale. Konsulenten anbefalte mer detaljerte retningslinjer. 3. FORSKUTTERING Utbygger kan imidlertid etter 17-3, siste ledd forskuttere offentlig infrastrukturtiltak, noe som ofte er nødvendig for at utbygging skal kunne skje når kommunen selv ikke har mulighet til å prioritere aktuelle tiltak. Dette gjelder f.eks. omlegging av hovedveisystem utenfor selve planområdet, herunder krav om opprusting av avkjørselsforhold til riksveien ved ny f.eks. rundkjøring, gang- og sykkelveier og lignende. De begrensningene som er omtalt ovenfor, gjelder ikke for forskuttering av tiltak. Verken forbudet mot sosial infrastruktur eller krav om forholdsmessighet setter begrensninger i avtale om forskuttering, men det ligger fast at det må være et tiltak som er nødvendig for gjennomføring av planvedtak. Den saklige sammenheng med planen må dermed være på plass. I en konsulentrapport om praksis på dette området konkluderes det med at det hersker stor usikkerhet om hvordan grensene for forholdsmessighet skal trekkes i den enkelte avtale. Forutsetning for forskuttering er ellers at tiltakene skal overtas av kommunen, og at utgiftene tilbakebetales med renter. 4. ANLEGGSBIDRAGSMODELLEN Plan- og bygningsloven inneholder detaljerte bestemmelser om refusjon av utgifter til vei, vann og avløp i regulert felt, som fra gammelt av er utformet med sikte på at kommunen står som utbygger og deretter krever refundert kostnadene fra private grunneiere. Refusjonsreglene i loven er både kompliserte og konfliktskapende, og har dessuten mistet mye av sin betydning for kommuner i dag da utbygging av boligfelt i stor utstrekning er overtatt av private utbyggere. Ivaretakelse av kommunens interesser i utbyggingen løses i dag mer hensiktsmessig ved utbyggingsavtaler. Kommunens krav på refusjoner er fritatt for mva. da dette ikke er vederlag for avgiftspliktige ytelser som den private utbygger betaler for, men utbygger oppfyller en plikt overfor kommunen, som følger plan- og bygningslovens regler om naturalopparbeiding av vei, vann og avløp i regulert strøk. I uttalelse fra Skattedirektoratet er det slått fast at når kommunens refusjonskrav ikke er momspliktig, må tilsvarende gjelde dersom den private parten utfører disse forpliktelsene i kraft av utbyggingsavtale med kommunen, hvor kommunen står formelt som tiltakshaver. Men det er oppstilt en del grunnleggende vilkår og forutsetninger som må følges. I praksis inngås det gjerne en tilleggsavtale til selve utbyggingsavtalen, som gjelder opparbeiding av vann- og avløpsnett, der kommunen i navnet er tiltakshaver og byggherre, og den private utbygger står for utførelsen for kommunen. I stedet for at den private parten avkreves refusjon av kommunen, betaler den private utbygger et såkalt anleggsbidrag, som departementet da likestiller med kommunal refusjonsbetaling når det gjelder momsfritak. 8 Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven 9

6 Det er imidlertid viktig å være klar over de begrensninger som gjelder for dette, blant annet uttrykt ved at «anleggene skal være kommunens eiendom, og refusjonen har heller ikke noen sammenheng med tjenester fra kommunen til utbygger eller fremtidige eiere/beboere i området». I dette ligger en forutsetning om at en slik ordning bare kan gjelde for anlegg som skal eies og vedlikeholdes og aktiveres som driftsmidler av kommunen. 5. SAKSBEHANDLINGSREGLER Loven inneholder detaljerte regler om saksbehandling og offentlighet i forbindelse med inngåing av utbyggingsavtaler. For det første skal det kunngjøres oppstart om forhandlinger om utbyggingsavtale. Dernest skal et fremforhandlet forslag til utbyggingsavtale legges ut for offentlig ettersyn med 30 dagers merknadsfrist, og endelig skal inngått utbyggingsavtale kunngjøres. Reglene gjelder tilsvarende dersom en inngått utbyggingsavtale senere endres. En grunnleggende forutsetning for at en kommune kan inngå utbyggingsavtale er at det er fattet et eget vedtak av kommunen i forkant om å benytte ordningen med utbyggingsavtaler. Dette kommer til uttrykk i loven på følgende måte: Utbyggingsavtaler må ha grunnlag i kommunale vedtak fattet av kommunestyret selv som angir i hvilke tilfeller utbyggingsavtaler er en forutsetning for utbygging, og som synliggjør kommunens forventninger til avtalen. Bestemmelsene er således gjennomsyret av åpenhet og offentlighet, slik at allmennheten får innsyn i avtaler kommunen inngår, og kommunen skal også legge til rette for medvirkning av berørte grupper og interesser. Det siste må da bety at beboere og næringsdrivende innenfor et område hvor kommunen tenker å inngå utbyggingsavtale, skal kunne komme med innspill og få ta del i prosessen. Bestemmelsene er således gjennomsyret av åpenhet og offentlighet, slik at allmennheten får innsyn i avtaler kommunen inngår, og kommunen skal også legge til rette for medvirkning av berørte grupper og interesser. 10 Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven Utbyggingsavtaler etter plan- og bygningsloven 11

7 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Av advokat Trond Bjørnsen Trond Bjørnsen er advokat og partner i ProJure Advokatfirma. Han bistår hovedsakelig eiendomsutviklere, byggherrer, entreprenører og rådgivere innenfor bygg- og anleggsbransjen, med hovedvekt på kontraktsrett, entrepriserett, offentlige anskaffelser og skatterett. Han har bl.a. spesialfag innen bedriftsbeskatning og erfaring som skattejurist fra Sentralskattekontoret for utenlandssaker. 1. HVORFOR BØR SKATTEMESSIGE FORHOLD TAS I BETRAKTNING? Avtalen mellom grunneier og utbygger gjelder ofte betydelige verdier og må tilpasses det enkelte eiendomsutviklingsprosjekt. Når partene går i forhandlinger, vil pris, oppgjørsmekanismer, rettigheter og plikter i utviklingsfasen og andre avtalevilkår stå i fokus. Skattemessige forhold ved salget vil dermed fort komme i bakgrunnen. I praksis ser vi tilfeller der skatteregningen blir en ubehagelig overraskelse for grunneieren. Utbyggeren kan risikere å stille seg selv i dårlig lys dersom han ikke opplyser den uprofesjonelle medkontrahenten om skattekonsekvenser. Dette gjelder særlig dersom grunneieren ikke er klar over at vederlaget blir skattlagt. I et slikt tilfelle vil grunneieren (avtaleparten) oppleve at eiendommen har blitt solgt under sviktende forutsetninger. Som oftest vil grunneieren imidlertid være innforstått med at salget utløser gevinstbeskatning, men han kan likevel være ukjent med skattesats og skattetidspunkt. Dersom avtalen eksempelvis legger opp til trinnvis oppgjør uten tilpasning til skattereglene, vil skatteregningen medføre en likviditetsbelastning for grunneieren. Manglende veiledning fra den profesjonelle utbyggeren om skattemessige forhold, vil kunne forringe muligheten for et godt forhandlingsresultat og et godt samarbeidsklima, og vil kunne føre til tapt omdømme i utbyggingsmarkedet. Det er viktig å være oppmerksom på at salg av eiendom fra grunneier til utbygger regnes som realisasjon etter reglene i skatteloven 1. Forenklet sagt er spørsmålet bare hvor høy skatten vil bli: Skal gevinsten beskattes som virksomhetsinntekt 2 eller som kapitalinntekt 3? Dersom skattemyndighetene anser grunneier for å drive virksomhet, vil gevinsten nemlig inngå i beregningen av såkalt personinntekt, og utløser dermed toppskatt 4 og trygdeavgift 5. Skattesatsen vil således kunne variere fra 28 % 6 til 51 %, avhengig av hvordan skattemyndighetene bedømmer den aktuelle transaksjonen. Skatt er derfor en kostnad ved transaksjonen som avtalepartene alltid bør ta i betraktning. Grunneieravtalen kan foranledige meget vanskelige skatterettslige spørsmål og vurderinger, slik at skattekonsekvensen kan være vanskelig å forutberegne. Det anbefales derfor at avtalepartene alltid foretar en grundig vurdering av skatterisiko før avtaleinngåelsen. I enkelte tilfeller kan det være nødvendig å be om en bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet. 2. HVILKE SKATTESPØRSMÅL KAN TYPISK OPPSTÅ? Siden ingen utbyggingsprosjekter er helt like, er det ikke mulig å gi et uttømmende eller helt entydig bilde av skatteproblemstillingene som kan oppstå. Det er en rekke ulike måter å organisere en utbygging på, og utbyggingen kan gjelde svært forskjelligartede prosjekter. Et eiendomsutviklingsprosjekt kan omfatte alt fra kjøp av en eplehage med sikte på oppføring Utbyggeren kan risikere å stille seg selv i dårlig lys dersom han ikke opplyser den uprofesjonelle medkontrahenten om skattekonsekvenser. 12 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 13

8 av to eneboliger til kjøp av hundrevis av dekar landbruksjord som planlegges omregulert og utviklet for salg i flere utbyggingstrinn. En typisk problemstilling oppstår når grunneier utøver eiendomsutvikling før avtaleinngåelsen, eller slik aktivitet utgjør en del av hans avtaleforpliktelse overfor kjøper: Har grunneieren vært tilstrekkelig aktiv i denne fasen til at det foreligger virksomhet i skattelovens forstand? Er virksomhetskravet først oppfylt, skal gevinsten beskattes etter foretaksmodellen. 7 Skattesatsen blir da marginalt 51 %. Utøver flere grunneiere slik aktivitet i fellesskap, vil det kunne foreligge virksomhet i selskapslovens forstand, og grunneierne vil bli deltakerlignet 8. I praksis er problemstillingen særlig relevant dersom den aktuelle eiendommen ikke er byggemoden, dvs. at grunnen ikke kan bebygges uten at det skjer en offentligrettslig omregulering av eiendommen. For eksempel vil en eiendom som er regulert til landbruk, natur og fritidsformål (LNF) ikke kunne bebygges med fritidsboliger med mindre arealformålet endres gjennom en omdisponering av eiendommen i kommuneplanen og vedtak om reguleringsplan. En slik prosess forutsetter gjerne en viss aktivitet fra grunneierens og/eller utbyggerens side. Også annen aktivitet kan være nødvendig for at grunnen skal kunne bebygges, for eksempel opparbeidelse av veier og annen infrastruktur. En annen problemstilling gjelder eiere av jordbrukseiendommer spesielt. I slike tilfeller er det sentrale spørsmålet om eiendommen inngår som et driftsmiddel i selgerens jordbruksvirksomhet. I så fall vil gevinsten også i dette tilfellet bli beskattet som virksomhetsinntekt. En tredje problemstilling gjelder hvordan opsjonsavtaler skal bedømmes skattemessig. Det er vanlig å inngå opsjonsavtaler i eiendomsutviklingstilfellene. Poenget for utbyggeren er å sikre seg rett (men ingen plikt) til å kjøpe hele eller deler av en eiendom dersom han lykkes i å omregulere et område til boligformål, og vurderer utbygging og realisering av tomter og boliger som lønnsomt. Spørsmålet ved opsjonsavtaler er om, og eventuelt når, inntekten kommer til beskatning på selgerens hånd. Når får grunneieren skatteregningen i posten? Utbyggere kjøper også eiendommer som allerede er regulert til bolig eller fritidsbebyggelse. I slike tilfeller oppstår en fjerde problemstilling: Omfattes salget av skattefritaket for boligeiendom, eller er det i realiteten tomt som selges? Gevinst ved tomtesalg er nemlig ikke omfattet av skattefritaket. 9 Dette innebærer at skattemyndighetene vil måtte foreta en konkret vurdering av hvor stor del av eiendommen som går utover en naturlig arrondert tomt, og deretter beskatte den gevinst som kan henføres til tomtesalget. For eksempel kan vi tenke oss et tilfelle der en utbygger kjøper et hus med stor tomt ( rivningsobjekt ) fra en privatperson, og deretter fradeler tomter og bygger flere boliger for salg i markedet. I et slikt tilfelle vil det ikke være nødvendig for selgeren å modne eiendommen i form av planlegging, reguleringsarbeid, prosjektering, grunnarbeid osv. I eplehagetilfellene er derfor spørsmålet om virksomhetsbeskatning neppe så vanlig. Nedenfor går vi nærmere inn på problemstillingene, og illustrerer med bindende forhåndsuttalelser fra Skattedirektoratet. Et tema for seg er spørsmålet om hva som er en selskapsrettslig og skatterettslig optimal organisering av utbyggingsprosjektet, men dette vil ikke bli behandlet i denne artikkelen. 3. NÅR UTGJØR GRUNNEIERS UTVIKLING AV EIENDOMMEN VIRKSOMHET? Skatteloven fastsetter at det skal beregnes personinntekt for eier av enkeltpersonforetak når foretaket driver virksomhet. 10 I praksis vurderer skattemyndighetene forholdet konkret opp mot retningslinjer fastsatt i Lignings-ABC. 14 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 15

9 Vilkårene for å anse en inntektsgivende aktivitet som virksomhet, er at aktiviteten tar sikte på å ha en viss varighet, et visst omfang, er egnet til å gi overskudd, og drives for skattyterens regning og risiko. 11 En bindende forhåndsuttalelse fra gjaldt en skattyter som kjøpte en eiendom på 1000 mål fra sin onkel. Eiendommen bestod stort sett av fjellandskap, hvor det på en del ble drevet leirskole, samt noe hytteutleie. Grunneier utviklet eiendommen for hyttesalg og fikk godkjent en reguleringsplan for salg av 36 hyttetomter. Skattedirektoratet uttalte følgende: Hvorvidt det er virksomhet i seg selv å tilrettelegge/utvikle hyttetomtene, må vurderes konkret. Det er særlig aktivitetens omfang som må vurderes i denne sammenheng.( ) Slik denne saken er opplyst, har skattyter ved initiativ til oppstart, korrespondanse og telefonsamtaler samt enkelte møter, befaring i terrenget og innleie av arealplanlegger fått utarbeidet og godkjent en reguleringsplan. Arbeidet med planen ble påbegynt i februar Han har engasjert entreprenør til å utvide tre eksisterende parkeringsplasser, og vil på sikt sette bort arbeidet med å opparbeide gangsti ned til vannet. Han har inngått avtale med eiendomsmegler om salg av inntil 16 av i alt 36 tomter, og vil rekvirere fradeling så snart en tomt er solgt. Skattyter har anslått sitt eget tidsforbruk til disse gjøremål hittil til ca. 110 timer, og skal i tillegg tilordnes den beskrevne aktivitet som utøves for hans regning og risiko, men som er satt bort til andre. Skattedirektoratet er etter en konkret helhetsvurdering kommet til at den aktivitet med tilrettelegging og salg av hyttetomter som utføres for skattyters regning og risiko, er av slik omfang og varighet at den anses som en egen virksomhet. Det er for det første verdt å merke seg at arbeidsomfanget var relativt beskjedent; grunneieren hadde kun jobbet med saken tilsvarende ca. 3 gjennomsnittlige arbeidsuker. For det annet ble konsulentens arbeidsinnsats i tilknytning til utarbeidelse av reguleringsplan identifisert som grunneierens egen aktivitet. Det avgjørende momentet (som ikke kommer klart frem i begrunnelsen) er trolig at grunneieren drev reguleringsarbeid for egen regning og risiko. Poenget er med andre ord at tomteverdien økte og eiendommen ble byggemoden som følge av grunneierens aktivitet. Grunneieren hadde i dette tilfellet risikoen for at reguleringsplan ble godkjent. Siden utviklingsvirksomheten var en nødvendig betingelse for den (høyere) pris som kunne oppnås, ble grunneieren ansett for å drive virksomhet. Tilsvarende spørsmål ble behandlet av Skattedirektoratet i en annen uttalelse fra 2006, 13 men her kom man til motsatt resultat. Grunneiers egen aktivitet bestod også i dette tilfellet i å engasjere et rådgivende ingeniørfirma til å utarbeide og få vedtatt reguleringsplan. Han etablerte videre kontakt med et utbyggingsselskap som skulle kjøpe råtomteområdet for deretter å utvikle det til salgbare hyttetomter. Skattedirektoratet uttalte følgende: Den aktiviteten som her skal tilordnes skattyter er knyttet til utarbeidelse av hytteplan/reguleringsplan av AnleggsPlan. Arbeidet er utført for skattyters og naboens eiendommer under ett. Det er samlet medgått 108 timer og samlet for de to eiendommene fakturert kr (ekskl. mva.) fordelt på årene 2002, 2004 og Det er opplyst at bare halvparten av utført arbeid og bare halvparten av fakturabeløpene refererer seg til arbeid utført for skattyter. Når reguleringsplanen er godkjent skal utviklingsselskapet Hytteutvikling AS kjøpe området som råtomteområde for en samlet kjøpesum som vil bli utbetalt til skattyter før den videre utvikling frem til byggeklare tomter blir igangsatt. Selve utviklingen frem til byggeklare tomter vil skje for utbyggingsselskapets regning og risiko. Skattyter skal ved salget av den enkelte hyttetomt bistå med underskrift på skjøte, men vil ellers ikke være involvert eller ha noen risiko for prissvingning eller annet. Det er ikke helt enkelt å se begrunnelsen for at man i dette tilfellet fant at salgsgevinsten skulle behandles som kapitalinntekt. Arbeidsinnsatsen som ble henført til grunneier, var ikke vesentlig Det anbefales at avtalepartene alltid foretar en grundig vurdering av skatterisiko før avtaleinngåelsen. 16 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 17

10 mindre enn i saken hvor virksomhetsbeskatning ble resultatet. Uttalelsene viser at det er en hårfin grense og glidende overgang mellom kapital- og virksomhetsbeskatning. 4. NÅR SKAL GEVINST REGNES SOM INNTEKT FRA JORDBRUKSNÆRING? For å kunne avgjøre om gevinst skal regnes som inntekt fra jordbruksnæring, må vi først ta stilling til om det drives jordbruksvirksomhet. Prinsipielt beror spørsmålet på skattelovens definisjon av begrepet: Virksomhet som ved bruk av jorda og/eller gjennom husdyrhold produserer mat eller fôr. 14 Både sauebonden og fruktdyrkeren går eksempelvis inn under definisjonen. I tillegg kreves også her at aktiviteten er av et slikt omfang at det foreligger virksomhet: Fruktdyrkeren som kun høster pærer til familiens bruk, driver ikke virksomhet. Tidvis vil det kunne oppstå spørsmål om jordbruksvirksomhet er opphørt. Ifølge skatteetatens egne retningslinjer beror konklusjonen på en helhetsvurdering hvor det bl.a. tas hensyn til aktivitetsnivået, bruttoinntekt, om driftsmidlene er solgt, tatt ut, overført til annen virksomhet osv.. 15 Dersom jordbruksjorden er bortleid, vil det normalt ikke foreligge virksomhet med mindre utleien i seg selv er så omfattende at den anses som ny virksomhet 16. Vanskelige avgrensningsspørsmål kan oppstå dersom grunneieren gradvis trapper ned virksomheten. Foreligger det for eksempel virksomhet når jordbruksjord som tidligere har vært brukt til potetdyrking, leies ut til hestehold for kr per år? Det andre spørsmålet vi må ta stilling til, er om eiendommen er et driftsmiddel som brukes i virksomheten. Gevinst ved realisasjon av driftsmiddel i virksomhet, inngår nemlig i beregningsgrunnlaget for personinntekt. 17 Areal som realiseres fra jordbruks- eller skogbrukseiendom hvor det drives skattemessig virksomhet, anses som realisasjon av driftsmiddel. Dette gjelder selv om arealet ligger brakk, forutsatt at arealet ikke har vært anvendt til annet formål utenfor virksomheten, for eksempel tomtefeste. En bindende forhåndsuttalelse fra gjaldt spørsmålet om et større område som var regulert til hyttetomter, var å anse som driftsmiddel i skattyters jord- og skogbruksvirksomhet. Tomteområdet lå opprinnelig under samme gnr. og bnr. som hoveddelen av skattyters eiendom, men var skilt ut i forbindelse med reguleringen til hyttebebyggelse. Området besto av ikkeproduktiv mark og hadde ikke vært utnyttet økonomisk. Skattedirektoratet uttalte følgende: Norske jord- og skogbrukseiendommer består ofte av en blanding produktive og uproduktive områder uten at det derved er naturlig å skille ut de uproduktive delene og ikke anse dem som driftsmiddel for virksomheten. Etter direktoratets vurdering skal areal som inngår i en jord- eller skogbrukseiendom og som ikke har vært anvendt til annet formål, anses som en del av eiendommen og derved som driftsmiddel i jord- og skogbruksvirksomheten. Uttalelsen viser at det skal mye til for at skattemyndighetene vil konkludere med at et formuesobjekt (grunnareal) ikke har en tilstrekkelig nær tilknytning til den virksomheten skattyter ellers utøver. Hvis det aktuelle arealet inngår som en naturlig og integrert del av eiendommen som brukes i virksomheten, vil salg av arealet innebære en realisasjon av driftsmiddel i virksomhet. Det er derfor viktig å være oppmerksom på at gevinst fra salg av arealer fra den del av eiendommen som ikke brukes i den daglige drift, typisk fordi jorden ikke er produktiv, likevel utløser virksomhetsbeskatning. 5. NÅR KOMMER GEVINST PÅ OPSJONS- AVTALE TIL BESKATNING? Skatteloven bygger på et prinsipp om at en inntekt ikke kan beskattes før den er vunnet. Grunneier kan således ikke beskattes for en Er virksomhetskravet først oppfylt, skal gevinsten beskattes etter foretaksmodellen. Skattesatsen blir da marginalt 51 %. 18 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 19

11 mulig inntekt: Gevinsten skal først beskattes når eiendommen er realisert. Skattemyndighetene må således vurdere det privatrettslige forholdet mellom partene. Tolkningen av de konkrete avtalevilkårene blir avgjørende for beskatningen. Grunneier og utbygger bør derfor tenke gjennom hvordan avtalen utformes, hvorvidt avtalen innebærer at gevinsten er skattepliktig, samt i hvilket år inntekten skal skattlegges. Ved salg av fast eiendom vil det vanligvis være uproblematisk å fastslå om vilkårene for skatteplikt er oppfylte: Realisasjon vil foreligge når det foreligger en endelig og bindende salgsavtale og de vesentligste avtalevilkår er oppfylte. 19 Inntekten skal imidlertid ikke tidfestes før skattyter får en ubetinget rett til ytelsen 20. Eksempelvis vil vilkårene for skatteplikt være oppfylte på det tidspunktet grunneier og utbygger inngår avtale om kjøp av fast eiendom. Dersom oppgjøret først skjer ved overtakelse året etter, skal imidlertid gevinsten inntektsføres dette året. Grunnen er at skattyter ikke har en ubetinget rett til vederlaget før hans egen ytelse er prestert, dvs. når eiendommen er overlevert til kjøper. Spørsmålet ved opsjonsavtaler er hvorvidt eiendommen skal anses realisert allerede på avtaletidspunktet, eller om det er en betingelse for skatteplikt at opsjonen utøves. I en bindende forhåndsuttalelse fra tok Skattedirektoratet stilling til om avtalt kjøpesum på MNOK 33 for et råtomteområde skulle anses innvunnet på tidspunktet for inngåelse av en kjøpsopsjonsavtale. I avtalen stod blant annet at: Opsjonshaverne gis en eksklusiv rett, men ikke plikt, til å kjøpe opsjonsobjektene på de nærmere betingelser som fremgår nedenfor. Skattedirektoratet vurderte opsjonsavtalen konkret og uttalte følgende: På bakgrunn av ovennevnte kilder må det vurderes om den avtale som er inngått er en opsjonsavtale som bare gir en gevinstmulighet for utsteder. I så fall vil det ikke foreligge noen realisasjon i skattemessig forstand. Som det fremgår av opsjonsavtalen pkt. 2 første avsnitt gis opsjonshaverne en eksklusiv rett, men ikke plikt, til å kjøpe hele eller deler av råtomtområdet i Kommunen (opsjonsobjektene). Det er i tillegg innarbeidet noen spesielle betingelser i den foreliggende avtale som knytter seg til utstedelse av sikringsobligasjon, avgivelse av urådighetserklæring og plikt for opsjonshaver til å arbeide aktivt for utvikling av eiendommen til boligformål. Disse trer i kraft ved inngåelse av opsjonsavtalen og dermed før opsjonshaver gjør sin opsjonsrett gjeldende. Spørsmålet er om saken da stiller seg annerledes ift. innvinningskriteriene. Selv om betingelsene til en viss grad båndlegger eiendommene og eiernes beføyelser over dem, samtidig som de også pålegger opsjonshaver en handleplikt, vil det etter direktoratets syn fortsatt bare foreligge en gevinstmulighet for grunneierne/opsjonsgiverne på tidspunktet for inngåelse av opsjonsavtalen. Det er viktig å være klar over at karakteristikken av avtalen ikke i seg selv er avgjørende. For eksempel kan man ikke unngå beskatning ved å bruke betegnelsen opsjonsavtale. Hver avtale vil bli vurdert individuelt. Dersom det ikke er tvil mellom avtalepartene at eiendommen skal kjøpes, eller at realiteten er at eiendommen allerede er kjøpt, vil gevinsten være realisert. 6. NÅR ER TOMTESALGET SKATTEPLIKTIG? Visse realisasjonsgevinster er omfattet av særlige regler som gir skattefritak. Skattefritaket for gevinst ved realisasjon av boligeiendom, våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, 20 Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 21

12 andelsleilighet mv. er en regel de fleste kjenner til 22. Gevinst ved salg av boligeiendom vil for eksempel ikke være skattepliktig inntekt dersom selgeren har eid eiendommen i mer enn ett år. Bakgrunnen for at grunneier blir kontaktet av en profesjonell utbygger, vil forutsetningsvis være at utbyggeren ser at eiendommen har et potensial til å utnyttes for bolig- eller fritidsformål. Kjøp av et hus med stor eplehage eller et nedlagt småbruk er typiske eksempler. Problemstillingen i disse eksemplene er som tidligere nevnt om salget av boligeiendommen eller våningshuset omfattes av skattefritaket. Det er viktig å være oppmerksom på at salg av tomt ikke omfattes av skattefritaket 23. Med tomt menes etter skatteloven også hel eller større del av en eiendom, også bebygd areal, når grunnen etter sin beliggenhet og naturlige beskaffenhet finnes egnet for bygging av boliger, fritidsboliger m.v., eller for utnyttelse til industrielt eller annet forretningsmessig formål o.l., og det må antas at vederlaget i vesentlig grad er bestemt ved muligheten til å bruke grunnen til formål som nevnt. Regelen innebærer at salg av en bolig- eller fritidseiendom med stor tomt kan utløse skatteplikt for den del som går utover en naturlig arrondert tomt. Og motsatt: Verdien av eksempelvis gårdbrukerens våningshus med naturlig avgrenset tomt skal holdes utenfor beskatning, dersom hele eiendommen selges til utbyggingsformål. Regelen utgjør en praktisk viktig begrensning i skattefritaket ved salg av bolig eller fritidseiendom: Grunnarealer som går utover tilhørende naturlig tomt, skal beskattes etter vanlige regler. I skatteoppgjøret må ligningsmyndighetene derfor foreta en fordeling av den del av gevinsten som skal henføres til skattepliktig tomtesalg, og den del som skal henføres til skattefritt salg av bolig eller fritidsbolig. Også i slike tilfeller må skattemyndighetene vurdere konkret om vi står overfor et salg av tomt i skattelovens forstand. I en dom fra kom Høyesterett til og med til at en fullt bebygget boligeiendom kunne beskattes som tomt. Høyesterett begrunnet avgjørelsen med at den pris som Fellesbanken betalte, praktisk talt var upåvirket av bygningene på de to eiendommer. Det avgjørende momentet i denne saken var at verdien av eiendommen ble ansett i det vesentlige å være knyttet til grunnens egnethet for ny bebyggelse, og at de påstående bygninger i denne sammenheng var av helt underordnet betydning. Det sentrale vilkår for å gjennomføre tomtebeskatning er at prisen er påvirket av utbyggingsmuligheten. Grunneiere som går i forhandlinger med utbyggere om salg av fast eiendom, bør derfor stille som kontrollspørsmål om, og eventuelt i hvilken grad, prisen reflekterer eiendommens potensial for utvikling og utnytting til bebyggelse. 7. OPPSUMMERING Gjennomgangen av uttalelser fra Skattedirektoratet og rettspraksis viser at skattemyndighetene må foreta vanskelige skjønnsmessige vurderinger ved den skattemessige bedømmelsen av privatrettslige transaksjoner. Dette innebærer at skattekonsekvensen for grunneieren, og dermed en sentral forutsetning for avtalen med utbyggeren, blir vanskelig å forutberegne. FOTNOTER: 1 Skatteloven Skatteloven Skatteloven Toppskatt til staten utgjør 9 % for den delen av inntekten som overstiger kroner og 12 % for den delen av inntekten som overstiger kroner jf. Stortingets skattevedtak for Trygdeavgiften til folketrygden utgjør 11 % jf. folketrygdloven 23-3 og Stortingets folketrygdeavgiftsvedtak for Alminnelig (nærings)inntekt skattlegges med 28 % jf. Stortingets skattevedtak for og Skatteloven Selskapsloven 1-1 jf. skatteloven Skatteloven 9-3 åttende ledd bokstav a 10 Skatteloven Lignings-ABC 2009/2010 pkt BFU BFU FSFIN første ledd 15 Lignings-ABC Virksomhet Opphør pkt Lignings-ABC Virksomhet Opphør pkt Skatteloven BFU Lignings-ABC Realisasjon pkt Skatteloven BFU Skatteloven 9-3 annet ledd 23 Skatteloven 9-3 åttende ledd 24 Rt s Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål Skattemessige forhold ved salg av grunn til utbyggingsformål 23

13 Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Av advokat Rune Andersen Rune Andersen er partner i Advokatfirma Tofte DA og har bakgrunn fra skatteetaten, fra advokatfirmaet Schjødt og fra Bing Hodneland advokatselskap i Oslo. Han bistår klienter med blant annet rådgivning i forbindelse med internasjonale skattespørsmål, tvister med ligningsmyndighetene, utfylling av selvangivelser, bokettersyn, generasjonsskifte og bistand ved transaksjoner. 1. PROBLEMSTILLINGEN Utfisjonering av eiendom i egne aksjeselskaper med påfølgende skattefritt aksjesalg har vært en aktuell problemstilling siden fritaksmetoden ble innført 1. Ved fritaksmetoden ble det innført en nullsats på skattlegging av gevinst ved realisasjon av aksjer. Ved salg av eiendom med potensiell gevinst kan derfor løsningen være å utfisjonere eiendommen i eget selskap eid av aksjeselskap og deretter la selskapsaksjonæren selge aksjene i stedet for selve eiendommen. Dette omtales nedenfor som fisjonssalg. I praksis har ligningsmyndighetene både i forbindelse med ligningen av enkelttilfeller og i bindende forhåndsuttalelser (BFU) lagt til grunn at slike fisjonssalg kan skattlegges som innmatsalg. Det rettslige grunnlaget for dette er den ulovfestede omgåelsesnormen. Grunnvilkåret i omgåelsesnormen er at det hovedsakelige formålet med transaksjonen(e) er å spare skatt. Dette er et nødvendig vilkår for at ligningsmyndighetene skal kunne foreta gjennomskjæring. I tillegg må disposisjonen(e) etter en totalvurdering stride mot skattelovgivningens formål. Selve fisjonen er i seg selv i utgangspunktet ikke tilstrekkelig til at omgåelsesnormen kommer til anvendelse 2. Det er det etterfølgende aksjesalget som gjør problemstillingen aktuell. Det er ikke tvilsomt at ligningsmyndighetene i visse tilfeller kan se flere transaksjoner i sammenheng. Temaet i denne artikkelen er når fisjonen og aksjesalget kan ses i sammenheng. I nyere underrettspraksis har vi fått avgjørelser hvor det oppstilles nærmere kriterier for når fisjonen og aksjesalget kan ses i sammenheng ved fisjonssalg. 2. PÅ FORHÅND FASTSATT PLAN Høyesterett har ved anvendelsen av omgåelsesnormen på andre tilfeller enn fisjonssalg sett en transaksjonsrekke i sammenheng dersom disposisjonene gjennomføres etter en på forhånd fastsatt plan. Vi har foreløpig ingen høyesterettsdommer på fisjonssalgtilfellene. Ragelas-dommen (Rt side 302) gjaldt et aksjesalg med påfølgende likvidasjon. De personlige aksjonærene i AS Ragelas (Ragelas) solgte i mai 1970 sine aksjer til Skips AS Pegasus (Pegasus) som også var kontrollert av de personlige aksjonærene. I desember samme år besluttet Pegasus å likvidere Ragelas. Selve aksjesalget var skattefritt for de personlige aksjonærene etter dagjeldende regler. For Pegasus var også likvidasjonsutbyttet skattefritt. Aksjonærene anførte at både gevinsten ved aksjesalget og utdelingen av likvidasjonsutbyttet var skattefritt. Ligningsmyndighetene så transaksjonsrekken i sammenheng. De personlige aksjonærene hadde i realiteten likvidert Ragelas og mottatt likvidasjonsutbytte. «Det er på det rene at salget av aksjene og likvidasjonen av A/S Ragelas skjedde etter en samlet, på forhånd fastsatt plan, som også gikk ut på at likvidasjonen skulle skje i Planen hadde sitt grunnlag i at den samme personkrets fortsatt ville ha kontrollen over aksjene når transaksjonen var gjennomført. Og transaksjonen var utelukkende skattemessig begrunnet. Verken Pegasus som sådant eller familien Astrup hadde i og for seg noen forretningsmessig eller personlig interesse i at A/S Ragelas aksjeportefølje ble overflyttet til Pegasus.» Formuleringen er brukt i senere rettspraksis, se for eksempel Høyesteretts dom i Dyvi Eiendomsaken (utv side 1) med henvisninger. Det kan etter dette ikke være tvilsomt at ligningsmyndighetene ved anvendelsen av omgåelsesnormen kan se en transaksjonsrekke i sammenheng. Også utenfor omgåelsesnormen har ligningsmyndighetene med Høyesteretts tilslutning sett Det kan etter dette ikke være tvilsomt at ligningsmyndighetene ved anvendelsen av omgåelsesnormen kan se en transaksjonsrekke i sammenheng. 24 Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring 25

14 transaksjoner i sammenheng. CBK-dommen (Rt side 798) gjaldt ikke omgåelsesnormen, men forståelsen av realisasjonsbegrepet i dagjeldende selskapsskattelov 5-2 nr. 2. Etter bestemmelsen var det fradragsrett for tap ved «realisasjon» av aksjer. Christiania Bank og Kreditkasse ASA (CBK) krevde fradrag for tap ved salg av aksjer i datterselskaper til andre datterselskaper. Dette var med andre ord et rent konserninternt salg mellom selvstendige skattesubjekter. Etter salget ble imidlertid de oppkjøpte selskapene innfusjonert i de selskapene som hadde kjøpt aksjene. Ligningsmyndighetene mente at salget og påfølgende fusjon måtte ses i sammenheng. Det forelå da ingen oppgivelse av eierposisjonen og følgelig ingen realisasjon. Høyesterett så transaksjonene i sammenheng. Fusjonen hadde nøytralisert virkningen av aksjesalget slik at det ikke hadde skjedd noen endring i eierinteressen. 3. SUBJEKTIV VURDERING? Når flere transaksjoner skal ses i sammenheng, er det et spørsmål om skattyters subjektive forhold skal være avgjørende. I Telenor-dommen (Rt side 1232) hadde Telenor Eiendom Holding AS solgt sin aksjepost i et dansk mobiltelefonselskap til et søsterselskap i Telenor-konsernet med tap. Ligningsmyndighetene nektet tapsfradraget og et av spørsmålene var om vilkårene for gjennomskjæring forelå. I vurderingen av om grunnvilkåret er oppfylt, legger førstvoterende til grunn følgende 3 : «Det er etter dette et nødvendig vilkår for gjennomskjæring at skattebesparelse fremstår som den klart viktigste motivasjonsfaktor for disposisjonen. Hva som har vært den viktigste motivasjonsfaktor, må avgjøres ut fra en samlet vurdering av de opplysninger som foreligger i saken. Dersom en disposisjon inngår som ledd i et større kompleks av disposisjoner, kan spørsmålet om skattebesparelse fremstår som den klart viktigste motivasjonsfaktor, ikke vurderes isolert for hver enkelt disposisjon, men må avgjøres ut fra en samlet bedømmelse av de disposisjoner som utgjør en naturlig helhet. Fra statens side har det vært anført at spørsmålet om hva som er formålet med disposisjonen, må vurderes objektivt. Dette er jeg ikke enig i. I forhold til grunnvilkåret for gjennomskjæring er det avgjørende hva skattyteren må antas å ha lagt vekt på.» I utgangspunktet er det altså skattyters subjektive forhold som er avgjørende, men Høyesterett presiserer imidlertid følgende: «Dette innebærer imidlertid ikke at den begrunnelse skattyter har gitt for disposisjonen, uten videre skal legges til grunn. Hva som har vært den viktigste motivasjonsfaktor, må avgjøres ut fra en samlet vurdering av de opplysninger som foreligger i saken. Dersom den dominerende virkning av disposisjonen er at skattyteren sparer skatt, og denne skattebesparelse er av noe omfang, er det en sterk presumsjon for at denne har vært den viktigste motivasjonsfaktor. I slike tilfeller må det være opp til skattyteren å godtgjøre at skattebesparelsen likevel ikke har vært den viktigste motivasjonsfaktor for ham.» Det er med andre ord et bevisspørsmål 4, der skattevirkningen av disposisjonene inngår i en totalvurdering av de opplysningene som foreligger i saken. Som det vil fremgå nedenfor er et sentralt spørsmål i fisjonssalgstilfellene om skattyter allerede ved fisjonen har planlagt å selge aksjer. Skattyters subjektive forhold er da sentralt. 4. SKATTEDIREKTORATETS PRAKSIS Det er som nevnt ingen høyesterettsavgjørelser som gjelder gjennomskjæring ved fisjonssalg. Det foreligger flere bindende forhåndsuttalelser fra Skattedirektoratet som gir noen antydninger om hvordan ligningsmyndighetene ser på spørsmålet. Direktoratet har oppsummert praksisen i fire typetilfeller 5. A) Skattedirektoratet har funnet grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring i de sakene der skattyter har planlagt salg av innmat/virksomhet, men i stedet fisjonerer ut innmaten/virksomheten og selger aksjene i det utfisjonerte/overtakende selskapet. Direktoratet mener at en slik omorganisering med påfølgende aksjesalg er skattemessig motivert og illojal, slik at vilkårene for ulovfestet gjennomskjæring er oppfylt. Se for eksempel BFU 24/08 og 05/05. B) Skjer salget av aksjene uavhengig av en forutgående omorganisering, og følgelig ikke som ledd i en sammenhengende handlingsrekke, vil det normalt ikke være grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring av transaksjonsrekken. Se for eksempel BFU 53/07 og 36/ Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring 27

15 C) Skattedirektoratet har ikke funnet grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring i saker hvor fisjoner gjennomføres uten at bakenforliggende eierforhold endres, dvs. når eierskap til aksjene flyttes/selges til et mellomliggende selskap eller konserninternt, og dette er forretningsmessig begrunnet. Se for eksempel BFU 22/08, 6/08, 44/07, 23/07 og 74/05. D) Skattedirektoratet har heller ikke funnet grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring når fisjoner gjennomføres for deretter å hente inn kapital og/eller kunnskap til den utfisjonerte virksomheten, og skattyter ikke selger alle sine aksjer, men planlegger å delta i den videre utviklingen av virksomheten. Se for eksempel BFU 29/07, 28/07, 19/06 og 67/ RETTSPRAKSIS Hafslund Nett-dommen Det foreligger to dommer som gjelder Hafslund Nett. Begge dommene gjaldt utfisjonering av trafostasjoner med påfølgende salg av aksjer. Den første dommen (Hatros I) ble avsagt av Oslo tingrett den 6. juli Den andre (Hatros II) ble avsagt 24. juni i år. I begge dommene vant staten i omgåelsesspørsmålet. Begge er påanket. Jeg omtaler kun dommen fra juni i år. Hafslund Nett AS besluttet sommeren 2007 å utfisjonere en rekke eiendommer (trafostasjoner) i flere selskaper. Ett av de utfisjonerte selskapene var Hatros II AS. Aksjene i Hatros II AS ble solgt i desember samme år. Spørsmålet var om fisjon og salg av Hatros II skulle bedømmes som direkte salg av fast eiendom etter den ulovfestede omgåelsesnormen. Tingretten legger med henvisning til Høyesteretts praksis til grunn at flere transaksjoner kan ses i sammenheng. Spørsmålet var da om utfisjoneringen av Hatros II og det påfølgende aksjesalget skulle ses i sammenheng. Retten legger til grunn følgende: «Utgangspunktet er at transaksjoner som inngår i samlet plan skal vurderes under ett. Flere transaksjoner kan imidlertid bare ses i sammenheng dersom transaksjonsserien var planlagt, det forelå høy sannsynlighet for gjennomføring og transaksjonsleddene faktisk ble gjennomført raskt.» Det ble vist til Zimmer, Lærebok i skatterett og Banoun, Omgåelse av skattereglene. I fisjonssalgtilfellene kan dette utgangspunktet konkretiseres ytterligere til følgende hovedproblemstillinger: 1) Er aksjesalget planlagt før fisjonen? 2) Er det «høy sannsynlighet» for gjennomføring av aksjesalget når fisjonen besluttes? 3) Er aksjesalget gjennomført «raskt»? Et positivt svar på disse spørsmålene kan medføre at fisjonssalget vil være sammenlignbart med Skattedirektoratets typetilfelle A ovenfor og følgelig vil det være risiko for gjennomskjæring. Tingretten la til grunn at aksjesalget var planlagt før fisjonen. Det ble særlig vist til ulike e-poster og styreprotokoll. Det ble også vist til utkast til prospekt for salg av eiendommene. Dette utkastet forelå 2 dager før fisjonen ble besluttet på ekstraordinær generalforsamling. Det ble også vist til at utkast til salgsavtale forelå 8. august 2007, dvs. før kreditorfristen var ute for fisjonen. Tingretten konkluderte også med at det var høy sannsynlighet for at aksjesalget ble gjennomført. I denne vurderingen la retten betydelig vekt på den korte tiden som faktisk gikk fra eiendommene ble lagt ut for salg, til salgsavtalen ble inngått. Endelig la retten til grunn at salget ble gjennomført raskt. Budet fra kjøper ble akseptert 10 dager før fisjonen ble gjennomført. Det forelå forbehold i avtalen, men de sentrale elementene Utgangspunktet er at transaksjoner som inngår i samlet plan skal vurderes under ett. 28 Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring 29

16 var på plass og kjøper hadde også gitt et bud uten finansieringsforbehold. Tingretten la til grunn at man ved vurderingen av tidsmomentet måtte ta utgangspunkt i tiden som gikk fra beslutning om fisjon til budet fra kjøper ble akseptert. At endelig signering av avtalen først skjedde 2 måneder etterpå var ikke avgjørende. Det fremgår også av dommen at selv om tidspunktet for endelig signering ble lagt til grunn, forelå det tilstrekkelig bevis for at salgsprosessen foregikk parallelt med fisjonen. Konklusjonen var derfor at salget ble gjennomført tilstrekkelig «raskt». Höeg Invest Eiendom AS Et eksempel på at transaksjonene ikke skulle ses i sammenheng er dommen inntatt i utv side 1659 (Höeg Invest Eiendom AS). Denne saken gjaldt en såkalt «drop down» hvor eiendommen gjennom fisjon og fusjon ble overført til et datterselskap og deretter ble aksjene året etter solgt. Retten tok også her utgangspunkt i at transaksjonsrekken kunne ses i sammenheng dersom transaksjonsserien var «planlagt, det forelå høy sannsynlighet for gjennomføring og transaksjonsleddene faktisk ble gjennomført raskt.» et salg som skattyter ikke hadde kontroll over. Inngåelse av en leieavtale var et sentralt forhold. Til forskjell fra Hafslund-dommen omtalt ovenfor var det i Höeg Invest-saken ikke fattet noen beslutning om salg da fisjon og fusjon ble besluttet og senere gjennomført. Det avgjørende for retten var at salg var én av flere muligheter skattyter vurderte da fisjon/fusjon ble besluttet og gjennomført. Det var først flere måneder senere at det ble avklart fra selskapets ledelse at fortsatt eie ikke var et alternativ. Protector Eiendom og ConocoPhillips Det er avsagt to lagmannsrettsavgjørelser vedrørende fisjonssalg. I Protector Eiendom-saken (utv side 42) ble etterberegningen opprettholdt av lagmannsretten. Temaet var også her om vilkårene for ulovfestet gjennomskjæring var oppfylt. Lagmannsretten vurderer ikke særskilt spørsmålet om transaksjonsrekken kunne ses i sammenheng etter normen omtalt ovenfor. Heller ikke i ConocoPhillips-dommen 6 ble det vurdert om transaksjonsrekken kunne ses i sammenheng etter kriteriene omtalt ovenfor. 6. OPPSUMMERING Det er ikke tvilsomt at omgåelsesnormen kan anvendes på en transaksjonsrekke slik tilfellet er ved fisjonssalg. De nærmere kriteriene for når en transaksjonsrekke kan ses i sammenheng er imidlertid ikke helt klare. Hafslund Nett-dommen viser at disse vurderingene kan være sammensatte, og at bevistemaet er forskjellig fra grunnvilkåret og tilleggsvilkåret i omgåelsesnormen. Slik sett er begrunnelsene i Protector Eiendom-saken og ConocoPhillips-dommen noe mangelfulle. Protector Eiendom-saken er etter min mening åpenbar riktig i resultatet. Selv om retten hadde vurdert spørsmålet om transaksjonene kunne ses i sammenheng, slik retten gjorde i Hafslund Nett-saken, ville resultatet etter min mening blitt det samme. I ConocoPhillips-dommen er faktum mer sammensatt. Der ble eiendommen liggende igjen i selskapet som ble solgt. De øvrige eiendelene ble utfisjonert. Det var også anført at kjøper forutsatte at transaksjonen skulle gjennomføres uten dokumentavgift. Det er ikke gitt at vilkårene i den normen som ble vurdert i Höeg Eiendom-saken og Hafslund Nett-saken, er oppfylt i et slikt tilfelle. Fotnoter: 1 Temaet har også vært omtalt i tidligere utgivelser av Eurojuris Informerer, se nr. 3/2012 Konklusjonen var etter dette at fisjonen og aksjesalget måtte ses i sammenheng i gjennomskjæringsvurderingen. Retten vurderte deretter grunnvilkåret og tilleggsvilkåret i omgåelsesnormen og konkluderte med at vilkårene for gjennomskjæring var oppfylt. Tingretten la i saken til grunn som bevist at hotellet ikke var solgt da fisjon og fusjon ble besluttet. Skattyter ønsket å selge, men det var uvisst om hotellet ble solgt og i tilfelle når. Det forelå flere faktorer som hadde betydning for 2 Bortfall av skatteposisjoner etter skatteloven kan være aktuelt, men omtales ikke i denne artikkelen. 3 Premiss 49 og 50 4 Se også Zimmer, lærebok i skatterett 6. utgave side 64 5 Se også Eurojuris Informerer nr. 3/ Gulating lagmannsrett (utv 2013 side 974), påanket 30 Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring Fisjon av eiendomsselskaper risiko for ulovfestet gjennomskjæring 31

17 Anleggseiendom Av advokat Helge J. Talmo Helge J. Talmo er partner og advokat i Advokatfirmaet Eurojuris Haugesund AS, og har møterett for Høyesterett. Hans hovedarbeidsområde er fast eiendoms rettsforhold, plan- og bygningsrett og arbeidsrett. Han er medlem av faggruppen Fast eiendom/bygg og entreprise i Eurojuris Norge. Figur A Grunneiendom 1/1 Grunneiendom 1/2 Grunneiendom 1/3 Anleggseiendom 10/1 Opprinnelig ble fast eiendom definert som overflateiendom. Arealknapphet og nye byggemetoder medførte at det i økende grad ble anlagt lagerhaller, parkeringshus, forretningslokaler osv. i undergrunnen og med andre eiere enn av overflateeiendommene. Det samme gjaldt eiendommer over bakkenivå, f. eks. på lokk over større ferdselsårer. Dette medførte behov for å kunne registrere anlegg plassert over eller under jordoverflaten og adskilt fra denne, som egne enheter, for å lette salg og stifting av avgrensede rettigheter i slike enheter. Dette kan for eksempel være rett til separat pantsetting i forbindelse med finansiering av kapitalkrevende anlegg. Det ble derfor fremmet forslag om å opprette slike anlegg i vertikalplanet som eiendomsenhet og gjøre den til registreringsenhet. Slike volumer i vertikalplanet med andre eiere enn på jordoverflaten fikk benevnelsen anleggseiendom, mens grunneiendom brukes om en geografisk avgrenset del av jordoverflaten med utstrekning som vanlig i vertikalplanet. Anleggseiendom er iht. matrikkelloven en matrikkelenhet og definert således: Anleggseiendom, en bygning eller konstruksjon, eller eit avgrensa fysisk volum, som er tillate utbygd, og som er utskilt som eigen eigedom. Fast anlegg på eigarlaus sjøgrunn eller i eigarlaus undergrunn kan også opprettast som anleggseigedom. De typiske eksempler på anleggseiendom er en underjordisk lagerhall eller bilparkeringsanlegg. Anleggseiendom over overflaten kan være for eksempel hus på lokk over vei eller over parkeringsanlegg. Anleggseiendom i sjøen utenfor privat eiendomsrett kan for eksempel være en marina som er fast forankret. Figur A: Oppretting av ny anleggseiendom i undergrunnen under flere grunneiendommer. Figur A viser oppretting av separat anleggseiendom for parkeringshus som ligger under flere grunneiendommer, og som ikke skal inngå i noen av disse. Anleggseiendommen blir opprettet som ett volum, fradelt de tre grunneiendommene. Grunneiendommene omfatter fremdeles grunnen over anleggseiendommen, med grenser definerte av loddrette grenseflater. Iht. plan- og bygningsloven 20-1, pkt. m, må det søkes om å få opprette ny anleggseiendom. Blir anleggseiendommen godkjent, avholdes oppmålingsforretning hvor grensene blir merket og oppmålt. Deretter matrikkelføres anleggseiendommen. ANLEGGSEIENDOM I SJØ Anlegg i sjø som er forbundet med land, eller sjøgrunnen rett utenfor, dvs. innenfor området for den ordinære eiendomsrett til grunn, kan etableres som anleggseiendom etter samme kriterium som gjelder for anleggseiendom på land. Også anlegg i sjøen som er fast og varig knyttet til eierløs sjøgrunn, dvs. utenfor områdene for den ordinære eiendomsretten til grunn, kan etableres som anleggseiendom. Dette kan for eksempel være en fast plassert plattform eller en konstruksjon som skaper en kunstig øy. Flytende eller flyttbare innretninger, for eksempel for oppdrettsnæringen, vil falle utenfor denne registreringsordningen. Det kan opprettes anleggseiendom i undergrunnen, på lokk over grunneiendom, og på eierløs sjøgrunn. 32 Anleggseiendom Anleggseiendom 33

18 Figur B Anleggseiendom 10/1 Anleggseiendom 10/1 A B C Grunneiendom 1/1 Grunneiendom 2/2 Grunneiendom 2/1 Eierløs sjøgrunn Anleggseiendom på sjøgrunn Figur B illustrerer at anleggseiendom kan opprettes på sjøgrunn. Konstruksjon A er en flytende innretning, fast og varig forankret til grunnen, men fremdeles slik at grunnen kan utnyttes til et selvstendig formål. Landgang og annen forankring til land hviler i eksempelet på tinglyst klausul. Konstruksjon B er et fast anlegg på eierløs sjøgrunn. Konstruksjon B legger beslag på grunnen i hele sin utstrekning, Konstruksjon C er forankret til grunnen i hele sin utstrekning slik at grunnen etter forholdene ikke kan utnyttes til et selvstendig formål. Da konstruksjon C i tillegg ligger innenfor yttergrensen for privat eiendomsrett, kan denne derfor ikke opprettes som anleggseiendom. Skal konstruksjonen håndteres som særskilt panteobjekt, må grunnen (med bygningen som står på den) skilles ut som egen grunneiendom som vist i figuren. VILKÅR FOR MATRIKULERING AV EN ANLEGGSEIENDOM Oppmålingsforretning skal holdes før ny anleggseiendom kan føres inn i matrikkelen, jf. matrikkellovens 6. Matrikkellovens 10 setter krav om tillatelse etter plan- og bygningslovens 20-1, 1. ledd, bokstav m som omhandler opprettelse av ny grunneiendom, ny anleggseiendom osv. I tillegg er anleggseiendom også fysisk sett en bygning eller konstruksjon som det normalt sett kreves tillatelse for å sette opp. Særskilte vilkår for matrikulering av anleggseiendom finnes i matrikkellovens 11 og matrikkelforskriftens 29. Matrikkelforskriftens 29 lyder: «(1) Ved opprettelse av anleggseiendom skal dokumentasjon også omfatte nødvendig skriftlig avtale eller annet nødvendig rettsgrunnlag som gir rett til oppføring av denne bygning eller konstruksjon som anleggseiendommen skal omfatte. (2) Bygningsdel som skal danne selvstendig anleggseiendom, skal være en separat enhet som er så funksjonelt skilt fra andre deler av bygningen at det ikke er hensiktsmessig at anleggseiendommen inngår i sameie med disse. (3) Anleggseiendom i undergrunnen skal beskrives som et lukket volum. (4) Festegrunn kan ikke inngå som del av anleggseiendom. (5) Anleggseiendom kan ikke opprettes på en slik måte at del av grunneiendom som overlappes av anleggseiendommens omriss avtegnet på jordoverflata, ikke kan nyttes som grunneiendom på en formålstjenlig måte. (6) Innretninger som kan registreres i petroleumsregisteret eller i akvakulturregisteret kan ikke etableres som anleggseiendom.» Matrikkellovens 11 har særskilte regler for anleggseiendom. En bør særlig merke seg at matrikulering av anleggseiendom som gjelder anlegg som ikke eksisterer, kan først skje når vilkårene for igangsetting av tiltaket etter plan- og bygningsloven er oppfylt. Der fremgår også at anleggseiendom ikke kan opprettes for bygning og konstruksjon, eller del av bygning og konstruksjon som tjenlig kan etableres som eierseksjonssameie. En bør også merke seg de nye bestemmelser i tinglysingslovens 38 c om grunnbokshjemmel for anlegg i eierløs grunn. Det fremgår av denne bestemmelse at den som lovlig har etablert eller fått tillatelse til å etablere fast anlegg på eierløs sjøgrunn eller i eierløs undergrunn iht. matrikkellovens 9 d, kan få grunnbokshjemmel til matrikkelenheten hvis han sannsynliggjør at han er eier og skriftlig erklærer å være eier. Sannsynliggjøring av å være eier kan f.eks. gjøres ved at kommunens vedtak etter plan- og bygningsloven fremlegges. Den som hevder å være eier, må også sannsynliggjøre at okkupasjonen ikke berører tredjemanns eiendomsrett. 34 Anleggseiendom Anleggseiendom 35

19 Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring Av advokat Lise M. Østensjø Waage Lise M. Østensjø Waage er advokat i Advokatfirmaet Eurojuris Haugesund AS. Hun arbeider særlig med fast eiendoms rettsforhold, kontraktsrett, selskapsrett og insolvens. En eiendomsutvikler som slurver med forarbeidet, har høy risiko for å snuble. Epoken da investorer kunne innkassere store gevinster alene på grunn av prisstigningen, er erstattet av tøffe tider og mindre marginer. Dermed er det enda viktigere å sikre seg mot tap. 1. INNLEDNING HVA ER EIENDOMSUTVIKLING OG HVORFOR RISIKO? Med eiendomsutvikling menes større utbyggingsprosjekter av bolig- eller næringseiendom. Temaet er omfattende, og handler om alt fra kjøp/salg av eiendom, entrepriserett, forholdet til offentlige myndigheter, skatt og avgift, kontraktsrettslige og forbrukerrettslige forhold og naboproblematikk. Slike prosjekter båndlegger mye kapital, ofte over år, og et uferdig prosjekt kan være langt mindre verdt enn de påløpte kostnader. Dette stiller krav til prosjektstyring, risikohåndtering og gjennomføringsevne. Hvilke utfordringer et prosjekt reiser, avhenger av størrelsen på prosjektet og om prosjektet gjelder kjøp av bebygd eller ubebygd eiendom. Likevel er mange spørsmål felles. Formålet med denne artikkelen er å gi en oversikt over sentrale forhold en eiendomsutvikler bør ta i betraktning for å unngå «katta i sekken». 2. FORPROSJEKT HVA MÅ SJEKKES FØR MAN GÅR INN I ET PROSJEKT? Det er helt avgjørende å sjekke både at selger kan disponere over eiendommen, og at eiendommen kan brukes slik man planlegger: 2.1. Grunnboken, eierforhold og rettigheter Grunnboksutskrifter må alltid innhentes og gjennomgås. Imidlertid angir de fleste grunnboksutskrifter at «For servitutter eldre enn fradelingsdato henvises til hovedbruket/avgivereiendommen». Dette betyr at det kan gjelde begrensninger for eiendommens bruk, f.eks. en villaklausul, en veirett eller et seksjoneringsforbud, uten at dette fremgår av eiendommens grunnboksblad. Man bør derfor også gå gjennom grunnboksutskrift fra «hovedbruket» som eiendommen i sin tid ble fradelt fra. I tillegg bør man sjekke eiendommens målebrev: Er eiendommens areal og grenser som forespeilet? Ofte er selgeren en annen enn eiendommens registrerte hjemmelshaver. Dette skyldes stort sett at selger, for å spare dokumentavgift, ønsker å skjøte eiendommen direkte over fra tidligere eier. Uansett om selger har grunnbokshjemmel eller ikke, er det avgjørende å sjekke at den som undertegner, har nødvendige og gyldige fullmakter til å disponere over eiendommen (og at utenforstående / tidligere eier ikke lenger har rådighet over den). For festet grunn må festekontrakten gjennomgås. Det er spesielt viktig å sjekke gjenværende festetid, vilkår for regulering av festeavgiften og eventuelle begrensninger i retten til å overdra festeretten. Generelt er det «tryggere» å kjøpe selveid eiendom enn festetomt. Dette betyr at det kan gjelde begrensninger for eiendommens bruk, f.eks. en villaklausul, en veirett eller et seksjoneringsforbud, uten at dette fremgår av eiendommens grunnboksblad. 36 Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring 37

20 2.2. Reguleringsmessige forhold Det er avgjørende å sjekke om eiendommens regulering samsvarer med kjøpers planlagte bruk. Det er ikke tilstrekkelig å sette seg inn i gjeldende reguleringsplan, man bør også sjekke om det er signalisert endringer i planen. Videre bør man sjekke om planen kan være tilsidesatt av nyere kommuneplan eller rikspolitiske bestemmelser. Rikspolitiske bestemmelser for kjøpesenter begrenser f.eks. muligheten til å etablere kjøpesenter større enn kvm utenfor sentrum. En eldre reguleringsplan som åpner for større utbygging, har da liten verdi. Siden opplysninger om regulering er offentlig tilgjengelige, forventes profesjonelle kjøpere å ha satt seg inn i dette. Dersom kjøpers planlagte utnyttelse forutsetter omregulering av eiendommen, må reguleringsrisikoen vurderes og plasseres. I slike tilfeller er det vanlig at kjøper/investor inngår opsjonsavtale for eiendommen. Kjøper gis da, mot betaling av en opsjonspremie, rett (men ikke plikt) til å kjøpe eiendommen om ønsket regulering oppnås. Går ikke reguleringen i orden, betaler kjøper bare opsjonspremien. Alternativt kan man inngå en betinget avtale, for det tilfellet at ønsket regulering oppnås. Det er risikabelt å kjøpe eiendom med full reguleringsrisiko (men desto høyere gevinstmulighet, om man lykkes i å omregulere) Grunnforhold Risikoen knyttet til grunnforhold kan handle både om forurensning i grunnen og om «vanskelige» grunnforhold: Etter forurensningslovens 55 har grunneier ansvar for forurensning i grunnen. Derfor bør man undersøke hva eiendommen har vært brukt til tidligere. Har eiendommen vært brukt til industri eller deponi, bør kjøper avklare om det er innhentet grunnundersøkelser, ev. vurdere å kreve at dette gjennomføres og/eller ta forbehold i bud og kontrakt om eventuell forurensning i grunnen. Hva grunnen ellers består i, kan ha stor betydning for kostnadene ved utbygging. Består grunnen av løse/ustabile masser som må skiftes ut / sikres før utbygging? Eller av hardt fjell som er vanskelig å sprenge bort? Også her bør kjøper forsøke å skaffe seg oversikt på forhånd, og gjerne regulere risikoen ved kontraktsforbehold / krav om grunnundersøkelser. Er det grunn til å anta at grunnforholdene er dårlige, kan dette hensyntas ved bud/prisfastsettelse. Etter forurensningslovens 55 har grunneier ansvar for forurensning i grunnen. 38 Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring Eiendomsutvikling fallgruver og risikostyring 39

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 29/11. Avgitt 12.12.2011

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 29/11. Avgitt 12.12.2011 Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 29/11. Avgitt 12.12.2011 Fisjon med etterfølgende rettet emisjon, spørsmål om ulovfestet gjennomskjæring (ulovfestet rett) Saken gjelder spørsmålet

Detaljer

Etablering av holdingstruktur - oppsplitting av virksomhetsområder - spørsmål om ulovfestet gjennomskjæring

Etablering av holdingstruktur - oppsplitting av virksomhetsområder - spørsmål om ulovfestet gjennomskjæring Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 20/12. Avgitt 03.08.2012 Etablering av holdingstruktur - oppsplitting av virksomhetsområder - spørsmål om ulovfestet gjennomskjæring (ulovfestet gjennomskjæring)

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 4/12. Avgitt 29.02.2012

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 4/12. Avgitt 29.02.2012 Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 4/12. Avgitt 29.02.2012 Aksjesalg og etterfølgende fisjon ulovfestet gjennomskjæring (ulovfestet gjennomskjæring) Et selskap (S AS) driver to virksomheter,

Detaljer

Innsenders fremstilling av faktum og jus

Innsenders fremstilling av faktum og jus Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 28 /11. Avgitt 8.12.2011 Spørsmål om ulovfestet gjennomskjæring kommer til anvendelse på fusjon med etterfølgende nedbetaling av gjeld (skatteloven

Detaljer

Etter dette overføres aksjene som Mor Ltd mottar i Newco AS, til Holding AS som tingsinnskudd.

Etter dette overføres aksjene som Mor Ltd mottar i Newco AS, til Holding AS som tingsinnskudd. Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 3/14. Avgitt 14.2.2014. Omdanning av IS, med NUF som stille deltaker, til AS. Skatteloven 11-20 og 9-14. Skattedirektoratet kom til at et indre selskap

Detaljer

Innsender beskriver endringer av kvotereglene innen fiskerinæringen som gjør at det er blitt lettere å fornye fiskeflåten.

Innsender beskriver endringer av kvotereglene innen fiskerinæringen som gjør at det er blitt lettere å fornye fiskeflåten. Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17 /12. Avgitt 22.06.2012 Fiskefartøy med kvoter, spørsmål om skattefri fisjon (skatteloven kapittel 11) Saken gjaldt spørsmålet om fiskerirettigheter

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.04.2012. Spørsmål om bytte av aksjer. (skatteloven 11-11 fjerde ledd)

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.04.2012. Spørsmål om bytte av aksjer. (skatteloven 11-11 fjerde ledd) Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.04.2012 Spørsmål om bytte av aksjer (skatteloven 11-11 fjerde ledd) Aksjonærene eide 30,1 % av Selskapet i Norge. Øvrige aksjer var

Detaljer

Betinget skattefritak ved reinvestering etter brann på ny tomt etter sktl. 14-70

Betinget skattefritak ved reinvestering etter brann på ny tomt etter sktl. 14-70 Side 1 av 5 Rettskilder Uttalelser Betinget skattefritak ved reinvestering etter brann på ny tomt etter sktl. 14-70 BINDENDE FORHÅNDSUTTALELSER Publisert: 02.09.2015 Avgitt: 12.06.2015 Saken gjaldt spørsmål

Detaljer

Omorganisering over landegrensen svensk filial av norsk AS til svensk aktiebolag

Omorganisering over landegrensen svensk filial av norsk AS til svensk aktiebolag Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 8 /12. Avgitt 27.03.2012 Omorganisering over landegrensen svensk filial av norsk AS til svensk aktiebolag (skatteloven 11-21 første ledd bokstav c

Detaljer

Fisjon, forskjellig selskaps- og ansvarsform

Fisjon, forskjellig selskaps- og ansvarsform Side 1 av 8 Rettskilder Uttalelser Fisjon, forskjellig selskaps- og ansvarsform BINDENDE FORHÅNDSUTTALELSER Publisert: 28.01.2015 Avgitt: 25.11.2014 Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU

Detaljer

Høringsnotat Justering av NOKUS-reglene for å unngå kjedebeskatning av personlige eiere

Høringsnotat Justering av NOKUS-reglene for å unngå kjedebeskatning av personlige eiere Saksnr. 13/2642 06.06.2013 Høringsnotat Justering av NOKUS-reglene for å unngå kjedebeskatning av personlige eiere 1 1 Innledning og sammendrag Det foreslås justeringer i reglene om skattlegging av eiere

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 11/12. Avgitt 3.5.2012

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 11/12. Avgitt 3.5.2012 Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 11/12. Avgitt 3.5.2012 Fusjon engelsk Ltd NUF og norsk AS Sktl. kap 11-1 jf. 11-2 flg. Et engelsk Ltd-selskap, skattemessig hjemmehørende i Norge,

Detaljer

Spørsmål om ubyttebeskatning og ulovfestet gjennomskjæring

Spørsmål om ubyttebeskatning og ulovfestet gjennomskjæring Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 16/12. Avgitt 22. juni 2012 Spørsmål om ubyttebeskatning og ulovfestet gjennomskjæring (skatteloven 10-11 og ulovfestet gjennomskjæring) Saken gjelder

Detaljer

Utbyggingsavtaler. Juridisk utgangspunkt og rammer for bruk. Knut F Rasmussen, Kommunal- og moderniseringsdepartementet

Utbyggingsavtaler. Juridisk utgangspunkt og rammer for bruk. Knut F Rasmussen, Kommunal- og moderniseringsdepartementet Utbyggingsavtaler Juridisk utgangspunkt og rammer for bruk Knut F Rasmussen, Akershus fylkeskommune, Gardermoen 27. januar 2014 Definisjonen på en lovregulerte avtaler Avtaler mellom utbygger og kommunen,

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17//13. Avgitt 19.08.2013.

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17//13. Avgitt 19.08.2013. Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17//13. Avgitt 19.08.2013. Omstrukturering AS og borettslag (Skatteloven 14-90, ulovfestet gjennomskjæring, skattefri fusjon etter ulovfestet rett

Detaljer

Etter omdanningen til obligasjonsfond vil Fondet utdele skattepliktig overskudd til andelshaverne hvert år.

Etter omdanningen til obligasjonsfond vil Fondet utdele skattepliktig overskudd til andelshaverne hvert år. Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 19/12. Avgitt 11.07.2012 Endring fra aksjefond til obligasjonsfond realisasjon? (skatteloven 9-2) Saken gjaldt spørsmål om endring av vedtektene i

Detaljer

NOTAT Ansvarlig advokat

NOTAT Ansvarlig advokat NOTAT Ansvarlig advokat Jon Vinje TIL TEKNA DATO 15. juli 2005 EMNE VEDR SKATTEREFORMEN VÅR REF. - 1. Innlending Fra 1. januar 2006 innføres det nye regler for beskatning av personlige aksjonærer (aksjonærmodellen),

Detaljer

Boligkjøpernes stilling ved utbyggingsavtaler

Boligkjøpernes stilling ved utbyggingsavtaler Boligkjøpernes stilling ved utbyggingsavtaler Begrepet utbyggingsavtale er ikke nærmere definert i norsk lov. Vanligvis brukes betegnelsen på en kontrakt mellom en kommune og en entreprenør/grunneier som

Detaljer

Endring av aksjeklasser og tilbakebetaling av innbetalt kapital (Skatteloven 10-31, jf. 9-2 og 10-11)

Endring av aksjeklasser og tilbakebetaling av innbetalt kapital (Skatteloven 10-31, jf. 9-2 og 10-11) Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 24/13 Avgitt 05.11.2013 Endring av aksjeklasser og tilbakebetaling av innbetalt kapital (Skatteloven 10-31, jf. 9-2 og 10-11) Skattyter hadde 50 A-

Detaljer

Utbyggingsavtaler og virkemidler for gjennomføring av arealplaner. «Bedre reguleringsplaner II» Trondheim 22.01.2013

Utbyggingsavtaler og virkemidler for gjennomføring av arealplaner. «Bedre reguleringsplaner II» Trondheim 22.01.2013 Utbyggingsavtaler og virkemidler for gjennomføring av arealplaner «Bedre reguleringsplaner II» Trondheim 22.01.2013 Hovedtema Forholdet mellom planlegging og gjennomføring Om utbyggingsavtale som virkemiddel

Detaljer

Forholdet til avgiftsreglene, skatt og regelverket for offentlige anskaffelser

Forholdet til avgiftsreglene, skatt og regelverket for offentlige anskaffelser Forholdet til avgiftsreglene, skatt og regelverket for offentlige anskaffelser NE KUNNSKAP desember 2011 Hallgeir Østrem Innhold - introduksjon til enkelte hovedspørsmål Innledning Bakgrunn Problemstilling

Detaljer

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Global Eiendom Utbetaling 2007 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Global Eiendom Utbetaling 2007 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje Informasjonsskriv Til aksjonærene i Global Eiendom Utbetaling 2007 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje 1 Oppsummering... 2 2 Bakgrunn og innledning... 3 3 Transaksjonen... 4 3.1.

Detaljer

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Etatbygg Holding III AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Etatbygg Holding III AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje Informasjonsskriv Til aksjonærene i Etatbygg Holding III AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje 1 Oppsummering... 2 2 Bakgrunn og innledning... 3 3 Transaksjonen... 4 3.1. Innledning...

Detaljer

Omdanning av andelslag til aksjeselskap

Omdanning av andelslag til aksjeselskap Omdanning av andelslag til aksjeselskap Bindende forhåndsuttalelser Publisert: 14.12.2012 Avgitt: 28.08.2012 (ulovfestet rett) Skattedirektoratet la til grunn at andelshaverne hadde nødvendig eiendomsrett

Detaljer

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Deliveien 4 Holding AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendom

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Deliveien 4 Holding AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendom Informasjonsskriv Til aksjonærene i Deliveien 4 Holding AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendom 1 Oppsummering... 2 2 Bakgrunn og innledning... 3 3 Transaksjonen... 4 3.1. Innledning... 4 3.2.

Detaljer

Fusjon, omdanning og ulovfestet gjennomskjæring (skatteloven 11-10 første ledd og 11-20, fsfin 11-20-1 flg. og ulovfestet gjennomskjæring)

Fusjon, omdanning og ulovfestet gjennomskjæring (skatteloven 11-10 første ledd og 11-20, fsfin 11-20-1 flg. og ulovfestet gjennomskjæring) Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 25 /13. Avgitt 13.11.2013. Fusjon, omdanning og ulovfestet gjennomskjæring (skatteloven 11-10 første ledd og 11-20, fsfin 11-20-1 flg. og ulovfestet

Detaljer

Utbyggingsavtaler Rettslige rammer og utfordringer NKF, Bergen 21. oktober 2008

Utbyggingsavtaler Rettslige rammer og utfordringer NKF, Bergen 21. oktober 2008 Utbyggingsavtaler Rettslige rammer og utfordringer NKF, Bergen 21. oktober 2008 KS Advokatene v/ advokat Øyvind Renslo Rettsgrunnlagsproblemet Det ulovfestede krav om at kommunen må ha rettslig grunnlag

Detaljer

UTBYGGINGSAVTALER REKKEFØLGEBESTEMMELSER MED FINANSIERINGSPLIKT

UTBYGGINGSAVTALER REKKEFØLGEBESTEMMELSER MED FINANSIERINGSPLIKT UTBYGGINGSAVTALER REKKEFØLGEBESTEMMELSER MED FINANSIERINGSPLIKT Hvem er Advokatfirmaet Hammervoll Pind? - Advokatfirmaet Hammervoll & CO DA, Oslo - Torkildsen & Co, Bergen - Advokatpartner, Bergen - DLA

Detaljer

Fakultetsoppgave skatterett H10

Fakultetsoppgave skatterett H10 Fakultetsoppgave skatterett H10 Peder Ås eier en enebolig i Storeby som han selv bor i med sin familie. I sokkeletasjen er det en hybelleilighet som han leier ut. Han har tatt opp et banklån for å finansiere

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17/11. Avgitt 20.6.2011. Bytteforholdet ved fusjon

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17/11. Avgitt 20.6.2011. Bytteforholdet ved fusjon Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 17/11. Avgitt 20.6.2011 Bytteforholdet ved fusjon (aksjeloven 13-2, jf. skatteloven 11-2 flg. og 10-34) To selskap med identisk eiersits ønsket å gjennomføre

Detaljer

Sensorveiledning JUR 4000 høstsemesteret 2012. Dag 1 - Skatterett

Sensorveiledning JUR 4000 høstsemesteret 2012. Dag 1 - Skatterett Sensorveiledning JUR 4000 høstsemesteret 2012. Dag 1 - Skatterett 1. Læringskrav Det kreves god forståelse av følgende emner: o Skattestrukturen (dvs. de ulike skatter som utskrives på inntekt, herunder

Detaljer

Hjelp til selvangivelsen for 2007 informasjon til aksjonærer i Aker ASA

Hjelp til selvangivelsen for 2007 informasjon til aksjonærer i Aker ASA Hjelp til selvangivelsen for 2007 informasjon til aksjonærer i Aker ASA Aker ASA har fått mange henvendelser fra våre aksjonærer med spørsmål i forbindelse med selvangivelsen for 2007. Informasjonen nedenfor

Detaljer

Sensorveiledning JUR 4000 Høst 2011 Fredag 18. november 2011 Dag 1, skatterettslig del

Sensorveiledning JUR 4000 Høst 2011 Fredag 18. november 2011 Dag 1, skatterettslig del Sensorveiledning JUR 4000 Høst 2011 Fredag 18. november 2011 Dag 1, skatterettslig del Denne sensorveiledningen tar for seg de skatterettslige spørsmålene som oppstår i oppgaven. 1. Pensum/læringskrav

Detaljer

Skattelovens realisasjonsbegrep

Skattelovens realisasjonsbegrep Skattelovens realisasjonsbegrep Bergen 23.februar 2012 Skatt vest, Atle Halvorsen 1 Tillatelser Skatt vest (Florø) har ansvaret for å gi alle overdragelsestilfeller i fiskerisektoren i Norge riktig og

Detaljer

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifter i bedrifter

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifter i bedrifter Skatt ved eierskifte og generasjonsskifter i bedrifter 1 Hvilke skatte- og avgiftsforhold er særlig viktige ved generasjonsskifte og salg av bedrift? BDO AS, v/statsautorisert revisor Dag Ramsberg dag.ramsberg@bdo.no

Detaljer

Utviklingsprosjekt infrastruktur og finansiering

Utviklingsprosjekt infrastruktur og finansiering Utviklingsprosjekt infrastruktur og finansiering Hvilke rettslige rammer finnes, og hvordan går en frem for å finne de beste løsninger i et virvar av rekkefølgekrav og utbyggingsavtaler? Advokat/Partner

Detaljer

Om en eiendom er fritidseiendom som kan fritas for gevinstbeskatning

Om en eiendom er fritidseiendom som kan fritas for gevinstbeskatning Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 06.03.12 Om en eiendom er fritidseiendom som kan fritas for gevinstbeskatning (Skatteloven 5-1 annet ledd, jf. 9-3 fjerde ledd) Saken gjaldt

Detaljer

Fastsettelse av tilknytningsgebyr

Fastsettelse av tilknytningsgebyr Vår referanse: Saksbehandler: Dato: 2014/30-6-231 Elin Dolmseth 06.05.2014 Fastsettelse av tilknytningsgebyr Utvalg Utv.saksnr. Møtedato Administrasjonsutvalget 37/14 27.05.2014 Lokalstyret 38/14 17.06.2014

Detaljer

Tjenester med tilrettelegging og gjennomføring av omsetning av aksjeselskaper (Merverdiavgiftsloven 3-6)

Tjenester med tilrettelegging og gjennomføring av omsetning av aksjeselskaper (Merverdiavgiftsloven 3-6) Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 18/12. Avgitt 25. juni 2012 Tjenester med tilrettelegging og gjennomføring av omsetning av aksjeselskaper (Merverdiavgiftsloven 3-6) Et selskap som

Detaljer

Mandag 23. november 2015

Mandag 23. november 2015 Sensorveiledning JUR 4000 dag 1 høstsemesteret 2015 Mandag 23. november 2015 1. Læringskrav Det kreves god forståelse av følgende emner: Skattestrukturen (dvs. de ulike skatter som utskrives på inntekt,

Detaljer

Eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter

Eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter www.pwc.com Eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Partner/Advokat Gunnar Bøyum, Advokatfirmaet Sogn og Fjordane - lokal kompetanse i heile fylket 28 år i Sogn og Fjordane (etablert i 1987) Kontor

Detaljer

NTAVGIFT. flere tilpasningsmuligheter

NTAVGIFT. flere tilpasningsmuligheter AKTUELT Tekst: Gjesteskribenter: advokat Thorvald Nyquist og advokatfullmektig Ina Wikborg, Deloitte Advokatfirma DA Foto: Arvi Tikkanen & IstockPhoto DOKUME 68 ESTATE MAGASIN 4/2008 NTAVGIFT flere tilpasningsmuligheter

Detaljer

(Skatteloven kapittel 11 og den ulovfestede regel om gjennomskjæring)

(Skatteloven kapittel 11 og den ulovfestede regel om gjennomskjæring) Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 5/14. Avgitt 10.3.2014 Om fusjon/fisjon som innbefatter fartøy med fiskerikvoter kan gjennomføres skattefritt, og om transaksjonsrekken er gjenstand

Detaljer

NOTAT. 2. Plan- og bygningslovens bestemmelser om ekspropriasjon etter reguleringsplan

NOTAT. 2. Plan- og bygningslovens bestemmelser om ekspropriasjon etter reguleringsplan NOTAT Oslo, 14. oktober 2014 Ansvarlig advokat: Terje Bjørndahl Til: Fra: Leangentravets Eiendom AS VEDR EKSPROPRIASJON AV TOMTER FOR TRAVBANE PÅ ORKDAL 1. Innledning Vi er blitt bedt om å foreta en vurdering

Detaljer

Rt-1994-912 (283-94) - UTV-1994-645

Rt-1994-912 (283-94) - UTV-1994-645 Page 1 of 5 Rt-1994-912 (283-94) - UTV-1994-645 INSTANS: Høyesterett - Dom. DATO: 1994-07-01 PUBLISERT: Rt-1994-912 (283-94) - UTV-1994-645 STIKKORD: Skatterett. Utbyttebeskatning. Gjennomskjæring. SAMMENDRAG:

Detaljer

Utbyggingsavtaler og merverdiavgift

Utbyggingsavtaler og merverdiavgift Utbyggingsavtaler og merverdiavgift Advokatfirmaet Grette DA advokatfullmektig Elisabeth Hansen elha@grette.no Tema Fradragsrett for merverdiavgift ved utbygging av boliger, etc. Både privat utbygger og

Detaljer

Oslo likningskontor. Foretaksmodellen. Rådgiver Morten Roos Næringsområdet avdeling for bransjer og svart økonomi

Oslo likningskontor. Foretaksmodellen. Rådgiver Morten Roos Næringsområdet avdeling for bransjer og svart økonomi Foretaksmodellen Rådgiver Morten Roos Næringsområdet avdeling for bransjer og svart økonomi 1 DAGENS TEMA skattereformen 2005-2006 Kort om hensyn målsettinger forskjellige modeller nye ord og uttrykk Hovedtema

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 26/11. Avgitt 31.10.2011. Generasjonsskifte, spørsmål om uttaksbeskatning

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 26/11. Avgitt 31.10.2011. Generasjonsskifte, spørsmål om uttaksbeskatning Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 26/11. Avgitt 31.10.2011 Generasjonsskifte, spørsmål om uttaksbeskatning (skatteloven 5-2 første ledd tredje punktum) Saken gjelder overføring av fast

Detaljer

Forelesningsoppgaver, skattlegging av aksjeselskaper og aksjonærer

Forelesningsoppgaver, skattlegging av aksjeselskaper og aksjonærer Forelesningsoppgaver, skattlegging av aksjeselskaper og aksjonærer Ikke alle oppgavene omtales her. Oppgave 2. Etter asl. 8-1, 1. ledd kan selskapet i utgangspunkt dele ut annen egenkapital på 1 200 000

Detaljer

Memo. Oppsummering - organisering av Hardangerbadet. Kvam Herad. Rådmann Arild Steine

Memo. Oppsummering - organisering av Hardangerbadet. Kvam Herad. Rådmann Arild Steine Memo Til: Kvam Herad Att: Rådmann Arild Steine Fra: Advokat Trine Lise Fromreide, advokat Morten Fotland og advokat Vidar Kleppe Saksansvarlig advokat: Advokat Vidar Kleppe Dato: 10. mars 2015 Oppsummering

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.03.2012

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.03.2012 Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU /12. Avgitt 26.03.2012 Om deltagelse i kreftscreening-program er skattepliktig naturalytelse (skatteloven 5-1 første ledd, 5-12 første ledd, 5-10 bokstav

Detaljer

Utbyggingsavtaler. Rekkefølgebestemmelser. Marit Sunde Arealplanlegger JAF arkitektkontor AS, Gjøvik

Utbyggingsavtaler. Rekkefølgebestemmelser. Marit Sunde Arealplanlegger JAF arkitektkontor AS, Gjøvik Utbyggingsavtaler Marit Sunde Arealplanlegger JAF arkitektkontor AS, Gjøvik Innhold Forskjell rekkefølgebestemmelser og utbyggingsavtale Definisjon - lovhjemmel i pbl - forskrift forutsetninger avtalens

Detaljer

Veileder om eiendomsskatt på festetomter

Veileder om eiendomsskatt på festetomter Side 1 av 9 April 2012 Veileder om eiendomsskatt på festetomter Side 2 av 9 Utarbeidet av KS Eiendomsskatteforum v/ advokat Tove Lene Mannes desember 2007 Oppdatert i april 2012 Innholdsfortegnelse 1.

Detaljer

Erfaringer med praktisk bruk av lovbestemmelsene om utbyggingsavtaler resultater fra evaluering

Erfaringer med praktisk bruk av lovbestemmelsene om utbyggingsavtaler resultater fra evaluering Erfaringer med praktisk bruk av lovbestemmelsene om utbyggingsavtaler resultater fra evaluering Ingeniørenes hus 2-3 mars 2010 Erik Plathe Asplan Viak AS 1 Evaluering høsten 2009 Få oversikt over i hvilken

Detaljer

Hjelp til selvangivelsen for 2009 informasjon til aksjonærer i Aker ASA

Hjelp til selvangivelsen for 2009 informasjon til aksjonærer i Aker ASA Hjelp til selvangivelsen for 2009 informasjon til aksjonærer i Aker ASA Aker ASA har fått henvendelser fra våre aksjonærer med spørsmål i forbindelse med selvangivelsen for 2009. Informasjonen nedenfor

Detaljer

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 14/12. Avgitt 08.06.12. Fusjon mellom UK Ltd og norsk AS. (skatteloven 11-1, jf. 11-2 flg.

Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 14/12. Avgitt 08.06.12. Fusjon mellom UK Ltd og norsk AS. (skatteloven 11-1, jf. 11-2 flg. Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 14/12. Avgitt 08.06.12 Fusjon mellom UK Ltd og norsk AS (skatteloven 11-1, jf. 11-2 flg.) Et engelsk Ltd-selskap, skattemessig hjemmehørende i Norge,

Detaljer

Generasjonsskifter og salg av bedrifter Hvilke skatte- og avgiftsforhold er særlig viktige?

Generasjonsskifter og salg av bedrifter Hvilke skatte- og avgiftsforhold er særlig viktige? TLS Generasjonsskifter og salg av bedrifter Hvilke skatte- og avgiftsforhold er særlig viktige? Frokostmøte, Eierskiftealliansen i Hordaland Skatt og avgift Sentral, men ikke avgjørende faktor for valg

Detaljer

6 forord. 15. mars 2009 Gregar Berg-Rolness

6 forord. 15. mars 2009 Gregar Berg-Rolness Forord Avgrensningen av virksomhetsinntekter mot inntekter fra andre kilder, eventuelt skattefrie inntekter, er i mange tilfeller en komplisert affære hvor anvendelsen av de sentrale vilkårene: aktivitet

Detaljer

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Linda Hjelvik Amsrud

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Linda Hjelvik Amsrud Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Linda Hjelvik Amsrud Sentrale juridiske problemstillinger ved eierskifte og generasjonsskifte Nyheter: statsbudsjettet 2016 og forslag til skattereform

Detaljer

Refusjon av merverdiavgift ved utbygging av VA-anlegg. Advokat Maj Hines Grape

Refusjon av merverdiavgift ved utbygging av VA-anlegg. Advokat Maj Hines Grape Refusjon av merverdiavgift ved utbygging av VA-anlegg Advokat Maj Hines Grape MVA-regelverket Innenfor avgiftsområdet: Utgående MVA og fradragsrett inngående MVA Fritatt omsetning: Ikke utgående MVA, men

Detaljer

Høringsnotat om skattlegging av individuelle livrenter og kapitalforsikringer uten garantert avkastning

Høringsnotat om skattlegging av individuelle livrenter og kapitalforsikringer uten garantert avkastning Desember 2003 Høringsnotat om skattlegging av individuelle livrenter og kapitalforsikringer uten garantert avkastning Side 1 L:\02_2588_notat_vs.doc 1. BAKGRUNN OG SAMMENDRAG Skattereglene for individuelle

Detaljer

Rekkefølgebestemmelser og offentlig teknisk infrastruktur: hvordan få til utbyggerfinansiering. Avdelingsdirektør Ove Ellingsen,

Rekkefølgebestemmelser og offentlig teknisk infrastruktur: hvordan få til utbyggerfinansiering. Avdelingsdirektør Ove Ellingsen, Rekkefølgebestemmelser og offentlig teknisk infrastruktur: hvordan få til utbyggerfinansiering Avdelingsdirektør Ove Ellingsen, Utfordringen Hvordan sette sammen et spleiselag som fordeler kostnader ved

Detaljer

AKSJEEIERE I HURTIGRUTEN GROUP ASA OPPLYSNINGER TIL UTFYLLING AV BEHOLDNINGSOPPGAVE TIL LIGNINGSMYNDIGHETENE

AKSJEEIERE I HURTIGRUTEN GROUP ASA OPPLYSNINGER TIL UTFYLLING AV BEHOLDNINGSOPPGAVE TIL LIGNINGSMYNDIGHETENE AKSJEEIERE I HURTIGRUTEN GROUP ASA OPPLYSNINGER TIL UTFYLLING AV BEHOLDNINGSOPPGAVE TIL LIGNINGSMYNDIGHETENE I forbindelse med innføring av nye skatteregler for beskatning av aksjegevinst og aksjeutbytte,

Detaljer

Uttalelse avgitt til Sentralskattekontoret for utenlandssaker i brev datert 21. oktober 2013

Uttalelse avgitt til Sentralskattekontoret for utenlandssaker i brev datert 21. oktober 2013 Du er her: Rettskilder Uttalelser Prinsipputtalelser Uttalelse avgitt til Sentralskattekontoret for utenlandssaker i brev datert 21. oktober 2013 PRINSIPPUTTALELSER Publisert: 29.10.2013 Av gitt: 21.10.2013

Detaljer

OMORGANISERING AV FORETAK v/erik Wold og Roger Sporsheim. Frokostseminar Sparebanken Møre 7. mars 2013

OMORGANISERING AV FORETAK v/erik Wold og Roger Sporsheim. Frokostseminar Sparebanken Møre 7. mars 2013 OMORGANISERING AV FORETAK v/erik Wold og Roger Sporsheim Frokostseminar Sparebanken Møre 7. mars 2013 Dagens tema Ulike former for omorganisering Omorganisering for å oppnå mer hensiktsmessig eierstruktur

Detaljer

Overdragelse av virksomhet

Overdragelse av virksomhet Overdragelse av virksomhet Juridiske forberedelser Ved Roger Sporsheim og Erik Wold Presentasjon Wold & Co Advokatkontor i Molde med røtter tilbake til 1938 Fire erfarne advokater med variert bakgrunn

Detaljer

SKATTEDIREKTORATET Skattemessig behandling når renter legges til hovedstolen og kreditor senere ikke får oppgjøre - betydningen for fradragsretten

SKATTEDIREKTORATET Skattemessig behandling når renter legges til hovedstolen og kreditor senere ikke får oppgjøre - betydningen for fradragsretten SKATTEDIREKTORATET Skattemessig behandling når renter legges til hovedstolen og kreditor senere ikke får oppgjøre - betydningen for fradragsretten 1. Innledning Skattedirektoratet har mottatt spørsmål

Detaljer

Anleggsbidragsmodell eller justeringsreglene- i hvilke situasjoner er de ulike modellene best egnet?

Anleggsbidragsmodell eller justeringsreglene- i hvilke situasjoner er de ulike modellene best egnet? Moms ved oppføring av kommunal infrastruktur - Del II Anleggsbidragsmodell eller justeringsreglene- i hvilke situasjoner er de ulike modellene best egnet? Advokat Alexander With E-post: awith@deloitte.no

Detaljer

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Olav S. Platou, Senior legal counsel

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Olav S. Platou, Senior legal counsel Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Olav S. Platou, Senior legal counsel Sentrale juridiske problemstillinger ved eierskifte Endringer i skatte- og arveavgiftsregler fra 1.1.2014 Eierstruktur

Detaljer

Overføring av grunnkapital og kapitaltilskudd til stiftelse, spørsmål om inntektsbeskatning

Overføring av grunnkapital og kapitaltilskudd til stiftelse, spørsmål om inntektsbeskatning Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 16 /11. Avgitt 06.06.2011 Overføring av grunnkapital og kapitaltilskudd til stiftelse, spørsmål om inntektsbeskatning (skatteloven 5-1, jf. 5-20, 5-30

Detaljer

Ståle Øvrebø rådgiver/jurist

Ståle Øvrebø rådgiver/jurist Etat for utbyggingsavtaler Juss og formaliteter ved utbyggingsavtaler Ståle Øvrebø rådgiver/jurist www.bergen.kommune.no/etat-for-utbyggingsavtaler Innhold 1. Definisjon av utbyggingsavtale 2. Politisk

Detaljer

Fradeling til uendret bruk v/ seniorrådgiver Renate Kristiansen

Fradeling til uendret bruk v/ seniorrådgiver Renate Kristiansen Fradeling til uendret bruk v/ seniorrådgiver Renate Kristiansen Rettslig utgangspunkt Pbl. 1-6. Tiltak Med tiltak etter lovene menes ( ) opprettelse og endring av eiendom ( ). Iverksetting av tiltak som

Detaljer

Utøvelse av forkjøpsrett etter aksjeloven ved salg av aksjer

Utøvelse av forkjøpsrett etter aksjeloven ved salg av aksjer Side 1 av 6 NTS 2014-1 Utøvelse av forkjøpsrett etter aksjeloven ved salg av aksjer Kilde: Bøker, utgivelser og tidsskrifter > Tidsskrifter > Nordisk tidsskrift for Selskabsret - NTS Gyldendal Rettsdata

Detaljer

Tomtefesteloven enkelte emner

Tomtefesteloven enkelte emner Tomtefesteloven enkelte emner Advokat Anders Evjenth (ae@bullco.no) - Advokat Jørgen Burdal (jb@bullco.no) Program 1. Innledning 2. Inngåelse av festekontrakt 3. Festerens faktiske og juridiske disposisjonsrett

Detaljer

Innkalling til møte i Kommunestyret 12.12.2013 kl. 13:00 på Kommunestyresalen, Skaun rådhus.

Innkalling til møte i Kommunestyret 12.12.2013 kl. 13:00 på Kommunestyresalen, Skaun rådhus. Innkalling til møte i Kommunestyret 12.12.2013 kl. 13:00 på Kommunestyresalen, Skaun rådhus. TILLEGGSSAK TIL BEHANDLING: 87/13: INFRASTRUKTURFOND Varamedlemmer møter etter nærmere varsel. Forfall meldes

Detaljer

Høringsnotat Endring av reglene om begrensning av gjelds- og gjeldsrentefradrag mellom Norge og utlandet

Høringsnotat Endring av reglene om begrensning av gjelds- og gjeldsrentefradrag mellom Norge og utlandet Saksnr. 07/1389 05.04.2013 Høringsnotat Endring av reglene om begrensning av gjelds- og gjeldsrentefradrag mellom Norge og utlandet Innhold 1 Innledning... 3 2 Bakgrunn... 3 3 Gjeldende rett... 4 3.1 Skattytere

Detaljer

Advokatfirmaet Hjort v/ advokat Liv Aandal. Saken er behandlet av formannskapet 06.11.12 som i sak nr. 244/12 vedtok følgende:

Advokatfirmaet Hjort v/ advokat Liv Aandal. Saken er behandlet av formannskapet 06.11.12 som i sak nr. 244/12 vedtok følgende: Notat Til: Kopi: Fra: Ringerike kommune Kommunalsjef Knut E. Helland Advokatfirmaet Hjort v/ advokat Liv Aandal Dato: 27. november 2012 LEIEFORHOLD STORGATEN 11/13 1. Bakgrunn anbefaling Kommunen leier

Detaljer

Konsernintern overføring og tidfesting av gevinst ved konsernopphør

Konsernintern overføring og tidfesting av gevinst ved konsernopphør Bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet BFU 4/14. Avgitt 18.02.2014 Konsernintern overføring og tidfesting av gevinst ved konsernopphør (skatteloven 11-21, jf. fsfin 11-21-1 og 11-21-10) Et samvirkeforetak

Detaljer

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Etatbygg Holding 1 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje

Informasjonsskriv. Til aksjonærene i Etatbygg Holding 1 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje Informasjonsskriv Til aksjonærene i Etatbygg Holding 1 AS vedrørende foreslått salg av konsernets eiendomsportefølje 1 Oppsummering... 2 2 Bakgrunn og innledning... 3 3 Transaksjonen... 4 3.1. Innledning...

Detaljer

Sirdal kommune. UTBYGGINGSAVTALE FOR FRITIDSBEBYGGELSE (revidert 05.06.11) FURUÅSEN, GNR. 10, BNR. 4 OG 28 Plan kl 2012006

Sirdal kommune. UTBYGGINGSAVTALE FOR FRITIDSBEBYGGELSE (revidert 05.06.11) FURUÅSEN, GNR. 10, BNR. 4 OG 28 Plan kl 2012006 Sirdal kommune UTBYGGINGSAVTALE FOR FRITIDSBEBYGGELSE (revidert 05.06.11) FURUÅSEN, GNR. 10, BNR. 4 OG 28 Plan kl 2012006 FORMÅL: Utbyggingsavtalen skal ha som formål å sikre at det etableres nødvendige

Detaljer

UTBYGGINGSAVTALEFOR FRITIDSBEBEBYGGELSE. ReguleringsplanSinnesliateigl. Floen 9 4308 Sandne 99502112 ole»bakke@yahoo.com

UTBYGGINGSAVTALEFOR FRITIDSBEBEBYGGELSE. ReguleringsplanSinnesliateigl. Floen 9 4308 Sandne 99502112 ole»bakke@yahoo.com UTBYGGINGSAVTALEFOR FRITIDSBEBEBYGGELSE ReguleringsplanSinnesliateigl. FORMÅL: Utbyggingsavtalenskal ha som formålå sikre at det etableres nødvendigeog forholdsmessige felles tiltak, som en følge av utbyggingen.

Detaljer

Hva er en utbyggingsavtale og hva kan den løse? - Lovreglene - Innholdet i utbyggingsavtaler - Balansen i utbyggingsavtaler

Hva er en utbyggingsavtale og hva kan den løse? - Lovreglene - Innholdet i utbyggingsavtaler - Balansen i utbyggingsavtaler Hva er en utbyggingsavtale og hva kan den løse? - Lovreglene - Innholdet i utbyggingsavtaler - Balansen i utbyggingsavtaler Kommuneplankonferansen 2016, innlegg ved Allan Hjorth Jørgensen, Asplan Viak

Detaljer

Tilbakebetaling av innbetalt kapital med ulikt beløp på den enkelte aksje?

Tilbakebetaling av innbetalt kapital med ulikt beløp på den enkelte aksje? Tilbakebetaling av innbetalt kapital med ulikt beløp på den enkelte aksje? Anders H. Liland * 1 Innledning Bakgrunnen for valg av tema er følgende uttalelse i Lignings-ABC 2013: «Hvis en aksjonær har aksjer

Detaljer

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Linda Hjelvik Amsrud & Olav S. Platou

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter. Linda Hjelvik Amsrud & Olav S. Platou Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Linda Hjelvik Amsrud & Olav S. Platou Sentrale juridiske problemstillinger ved eierskifte og generasjonsskifte Eierskifter: Eierstruktur forut for

Detaljer

Levanger kommune Møteinnkalling

Levanger kommune Møteinnkalling Levanger kommune Møteinnkalling Utvalg: Plan- og utviklingskomiteen i Levanger Møtested: Formannskapssalen, Levanger Rådhus Dato: 13.09.2006 Tid: 16:00 Faste medlemmer er med dette kalt inn til møtet.

Detaljer

Klassifisering og finansiering av OPS-avtaler for bygg

Klassifisering og finansiering av OPS-avtaler for bygg Klassifisering og finansiering av OPS-avtaler for bygg Holmsbu, 4. september 2014 Advokat Kjell-Andre Honerud Advokatfirmaet Torkildsen & Co AS En leieavtale er ikke nødvendigvis en leieavtale. Agenda

Detaljer

LEIRFJORD KOMMUNE SAKSFRAMLEGG. Saksbehandler: Øyvind Toft Arkiv: 610 &00 Arkivsaksnr.: 14/497-2 Klageadgang: Nei

LEIRFJORD KOMMUNE SAKSFRAMLEGG. Saksbehandler: Øyvind Toft Arkiv: 610 &00 Arkivsaksnr.: 14/497-2 Klageadgang: Nei LEIRFJORD KOMMUNE SAKSFRAMLEGG Saksbehandler: Øyvind Toft Arkiv: 610 &00 Arkivsaksnr.: 14/497-2 Klageadgang: Nei RETNINGSLINJER FOR SALG / AVHENDING AV KOMMUNAL EIENDOM Administrasjonssjefens innstilling:

Detaljer

19.12.2012. Høringsnotat om endringer i skattelovforskriften 11-20 omdanning av NUF til AS/ASA

19.12.2012. Høringsnotat om endringer i skattelovforskriften 11-20 omdanning av NUF til AS/ASA 19.12.2012 Høringsnotat om endringer i skattelovforskriften 11-20 omdanning av NUF til AS/ASA Innledning Omdanning fra en selskapsform til en annen vil i utgangspunktet innebære skattemessig realisasjon

Detaljer

TRANSFORMASJONSPROSJEKTER

TRANSFORMASJONSPROSJEKTER TRANSFORMASJONSPROSJEKTER Enkelte rettslige temaer ved kjøp, planlegging, utbygging og salg av boliger Mikkel Vislie Eiendomsrettsseminaret 2015 Sundvolden Hotell, 10. september 2015 Temaer Transformasjonsprosjekter

Detaljer

JURIDISK NØKKELINFORMASJON FOR AKSJONÆRER I HAFSLUND ASA

JURIDISK NØKKELINFORMASJON FOR AKSJONÆRER I HAFSLUND ASA JURIDISK NØKKELINFORMASJON FOR AKSJONÆRER I HAFSLUND ASA Nedenfor følger et sammendrag av enkelte norske juridiske problemstillinger i tilknytning til eie av aksjer i Hafslund ASA (nedenfor betegnet som

Detaljer

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter

Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Skatt ved eierskifte og generasjonsskifte i bedrifter Harry Tunheim Advokat/Senior Legal Counsel Eierskiftealliansen Skien 20. mars 2014 Sentrale juridiske problemstillinger ved eierskifte Endringer i

Detaljer

HR-2001-00819 - Rt-2002-798 (168-2002) - UTV-2002-968

HR-2001-00819 - Rt-2002-798 (168-2002) - UTV-2002-968 Page 1 of 8 HR-2001-00819 - Rt-2002-798 (168-2002) - UTV-2002-968 INSTANS: Høyesterett - Dom. DATO: 2002-06-14 PUBLISERT: HR-2001-00819 - Rt-2002-798 (168-2002) - UTV-2002-968 STIKKORD: Skatterett. Selskapsrett.

Detaljer

SAMSPILL OG UTVIKLING

SAMSPILL OG UTVIKLING SAMSPILL OG UTVIKLING Jan Willy Føreland 31.10.2013 Utvikling og grunneiersamarbeid - utfordringer Behov for helhetlig utvikling på tvers av eiendomsgrenser Viktig for å sikre kvalitet og gode planfaglige

Detaljer

Saknr. 68/14 Saksbeh. Paul Røland Jour.nr 11/2124 Fagavd. Drammen Eiendom KF Mappe Avgj. av Styret Møtedato 10/11-2014

Saknr. 68/14 Saksbeh. Paul Røland Jour.nr 11/2124 Fagavd. Drammen Eiendom KF Mappe Avgj. av Styret Møtedato 10/11-2014 DRAMMEN EIENDOM KF SAKSUTREDNING Saknr. 68/14 Saksbeh. Paul Røland Jour.nr 11/2124 Fagavd. Drammen Eiendom KF Mappe Avgj. av Styret Møtedato 10/11-2014 SAK 68/14: RUD GÅRD OPSJONSAVTALE Innstilling til:

Detaljer

Streiftog i rettslige rsmål l for nordmenn med tilknytning til Spania av advokat Terje Hensrud

Streiftog i rettslige rsmål l for nordmenn med tilknytning til Spania av advokat Terje Hensrud Streiftog i rettslige spørsm rsmål l for nordmenn med tilknytning til Spania av advokat Terje Hensrud i nye lokaler hos Polaris World Norway AS for Resort Homes 14. august 2007 Presentasjon av advokat

Detaljer

DET KONGELIGE FINANS- OG TOLLDEPARTEMENT

DET KONGELIGE FINANS- OG TOLLDEPARTEMENT DET KONGELIGE FINANS- OG TOLLDEPARTEMENT KONTOR: AKERSGATEN.42 - TELEFON (021 34 44 31 TELEFAX: (02) 34 95 11 TELETEX: 21 444 FDEP N. TIL FINANSDEPARTEMENTET POSTADRESSE : POSTBOKS 8008 DEP., 0030 OSLO

Detaljer

Skatte- og avgiftsmessig klassifisering av OPS-avtaler for bygg

Skatte- og avgiftsmessig klassifisering av OPS-avtaler for bygg Skatte- og avgiftsmessig klassifisering av OPS-avtaler for bygg Radisson Blu Plaza Hotel, 11. september 2014 Advokat Kjell-Andre Honerud Advokat Christian O. Hartmann Advokatfirmaet Torkildsen & Co AS

Detaljer

2. Inntekt og skatt for næringsvirksomhet

2. Inntekt og skatt for næringsvirksomhet Inntekt, skatt og overføringer 21 Inntekt og skatt for næringsvirksomhet Sigrun Kristoffersen 2. Inntekt og skatt for næringsvirksomhet Skattereformen i 1992 medførte blant annet at skattesatsene ble senket

Detaljer