Rt <noscript>ncit: 1:01</noscript>

Transkript

1 Page 1 of 6 Rt INSTANS: Høyesterett - dom DATO: PUBLISERT: Rt STIKKORD: Den skattepliktige inntekt. SAMMENDRAG: I testament til fordel for en almennyttig institusjon bestemte testator at hans adoptivdatter, så lenge hun levet, skulle ha et årlig beløp utbetalt av legatet og rett til vederlagsfritt å bo i hans - nå legatets - faste eiendom. Kommunen beskattet legatets utbetaling som inntekt for adoptivdatteren etter landsskatteloven 42 annet ledd femte setning («utdeling av legater») og bruken av boligen etter samme bestemmelse («vederlagsfri benyttelse» av annens eiendom). Adoptivdatteren bestred riktigheten av denne ligning, men fikk ikke medhold. SAKSGANG: L.nr. 126 B/1963 PARTER: May Virik Torgersen (høyesterettsadvokat Per Odberg) mot Sandar kommune v/ ordføreren (overrettssakfører Einar Abrahamsen - til prøve). FORFATTER: Eckhoff, Helgesen, Stabel, Leivestad og Bahr. Dommer Eckhoff: Saken gjelder en tvist mellom fru May Virik Torgersen og Sandar kommune om ligningen for Under henvisning til landsskattelovens 42 annet avsnitt, femte setning: «Derimot anses som inntekt, hvad der mottas som utdelinger av legater - - -», lignet kommunen fru Torgersen for en utbetaling på kroner fra Konsul Haldor Viriks legat. I tillegg til utbetalingen hadde kommunen lignet fru Torgersen for verdien av bruken av legatets eiendom Granum i Sandar med 5000 kroner. Begrunnelsen for kommunens standpunkt var i 42 annet avsnitt, femte setning: «Derimot anses som inntekt vederlagsfri benyttelse av andres rørlige eller urørlige gods.» Det er på det rene at så vel utbetalingen som bruken fulgte av bestemmelser i konsul Viriks testament. For ligningsmyndighetene hevdet fru Torgersen at det ikke forelå lovhjemmel i 42, 1. eller annet ledd for å inntektsbeskatte utbetalingen. Tvert imot er det i bestemmelsens annet ledd første punktum uttrykkelig sagt at formuesforøkelse ved arv er fritatt for inntektsbeskatning. Når det gjaldt bruksretten til boligen, hevdet skattyteren at retten var arvet, og etter samme bestemmelse også fritatt for beskatning. Det som kunne lignes etter bestemmelsen om «vederlagsfri benyttelse», var den inntekt bruken skaffet fru Torgersen, og denne inntekt kunne ikke settes høyere enn hva fruen annetsteds måtte betale for et passende husvær for en enslig. Fordelen kunne etter skattyterens mening av den grunn ikke settes så høyt som 5000 kroner. Under skattesaken for Sandar herredsrett nedla fru Torgersen som saksøker påstand: «At saksøkeren, fru May Virik Torgersens, ligning for inntektsåret 1960 oppheves og at ved ny ligning den antatte inntekt blir å redusere med de to arvebeløp kr og kr tilsammen kr At innstevnte, Sandar kommune, tilpliktes å betale saksøkeren saksomkostninger med et tilstrekkelig beløp.» Kommunens påstand lød: «1. At saksøkerens, May Virik Torgersens, ligning for inntektsåret 1960 stadfestes. 2. At saksøkeren tilpliktes å betale saksomkostninger med et tilstrekkelig beløp.» Side 1354 Ved Sandar herredsretts dom av 29. juni 1962 fikk kommunen medhold i begge tvistespørsmål. Domsslutningen lyder:

2 Page 2 of 6 «1. May Virik Torgersens ligning for inntektsåret 1960 stadfestes. 2. Saksomkostninger tilkjennes ikke.» May Virik Torgersen påanket avgjørelsen til Agder lagmannsrett, som ved dom av 8. mars 1963 kom til det samme resultat som herredsretten. Domsslutningen lyder: «1. Sandar herredsretts dom av 29. juni 1962 stadfestes. 2. Saksomkostninger tilkjennes ikke for lagmannsretten.» Fru May Virik Torgersen har anket over lagmannsrettens dom til Høyesterett. Kort gjengitt gjøres det under henvisning til Kvisli: Hovedreglene om inntektsansettelsen side og side 37 gjeldende at skattebestemmelser må tolkes strengt, og at man under tolkningen av 42 annet ledd ikke bør strekke seg lenger enn ordlyden gir dekning for. Etter den ankende parts mening konsentrerer interessen seg om det her foreligger «utdeling» av et legat. Med uttrykket må det etter den ankende parts mening siktes til en utbetaling som gave av et legats avkastning etter styrets nærmere bestemmelse, og særlig i tilfelle hvor mottageren trenger pengene. I denne sak savnes flere av disse vilkår, men det viktigste er at fru Torgersen etter testamentets bestemmelse har et rettskrav på en kvartalsvis utbetaling, og at legatstyret plikter ikke bare å stille avkastningen, men, om det trenges, også kapitalen til disposisjon. Det er i denne sammenheng vist til Rygh: Formue og Indtægt side 313, hvor det sies at det ikke foreligger en utdeling fra et legat, når rentenytelsen av en viss kapital direkte er tillagt en berettiget. Da saken gjelder om det foreligger utdeling av et legat, er det under prosedyren for Høyesterett hevdet at det er unødvendig å drøfte om det foreligger en formuesforøkelse ved arv, jfr. 42 annet ledd første setning. Men det forhold at man har for seg et arvekrav, er av betydning, fordi loven bør tolkes så at man unngår dobbelt beskatning. Et arvekrav skal ikke inntektsbeskattes, men arveavgift skal beregnes, mens det omvendte forhold gjelder et legats understøttelser. I dette tilfelle er det betalt arveavgift av den kapitaliserte verdi av den årlige utbetaling, jfr. arveavgiftslovens 5. Det er endelig fremholdt at det ikke kan være av betydning at utbetalingen faktisk har funnet sted gjennom legatet, det avgjørende er som tidligere nevnt at det ikke i lovens forstand er en utdeling. Når det gjelder den annen post bestrides det ikke at det foreligger lovhjemmel for inntektsbeskatning i bestemmelsen i 42, 2. ledd femte setning om vederlagsfri benyttelse av annenmanns eiendom. Men når det er beregnet 5 % av hovedbygningens verdi, er det uriktig fordi fru Torgersen hverken har bruk for eller bruker hele bygningen. Det avgjørende for ligningen må være den virkelige bruk og verdien av den, og det bygger på en uriktig lovfortolkning når skattyteren er lignet for det hele. Fru May Virik Torgersen har lagt ned påstand: «1. Fru May Virik Torgersens inntektsligning for året 1960 oppheves. Ved ny ligning reduseres den antatte inntekt med det i Side 1355 h.h.t. Haldor Viriks testamente utbetalte beløp kr Bruksverdien av hovedbygningen på Granum ansettes under hensyntagen til fru Torgersens faktiske bruk av bygningen. 2. Fru May Virik Torgersen tilkjennes saksomkostninger for såvel Høyesterett som for herreds- og lagmannsrett.» Sandar kommune har fastholdt ligningen og begrunnelsen for den. Kommunens påstand lyder: «1. Agder lagmannsretts dom av 8. mars 1963 stadfestes dog således at motparten tilkjennes saksomkostninger såvel for herredsrett som for lagmannsrett. 2. Den ankende part dømmes til å betale sakens omkostninger for Høyesterett.» Sakens nærmere sammenheng fremgår for øvrig av herreds- og lagmannsrettens domsgrunner. Jeg er kommet til det samme resultat som lagmannsretten, og jeg kan i alt vesentlig slutte meg til lagmannsrettens og herredsrettens premisser. Det er på det rene at det foreligger et legat og en utbetaling fra legatet til fru Torgersen i henhold

3 Page 3 of 6 til legatets statutter (testamentet). Lovens uttrykk hva der «mottas som utdelinger av legater» må etter min mening omfatte også et tilfelle som det foreliggende, hvor det foretas en utbetaling av legatets midler til en person som etter statuttene har rettskrav på en slik utbetaling. Jeg ser det så at det ikke er i strid med alminnelig sprogbruk om en utbetaling som den vi har for ossi saken betegnes som utdeling av et legat. I denne sammenheng tilføyer jeg at det for bedømmelsen av skattbarheten ikke kan tillegges betydning at fru Torgersens rett ikke er begrenset til avkastningen, at det ikke foreligger økonomisk trang for fru Torgersens vedkommende, eller at det av kapitalverdien er betalt arveavgift. Jeg nevner for øvrig at man i skattelovens forarbeider ikke finner uttalelser som direkte belyser det foreliggende tolkningsspørsmål. Men det er av skattelovkomiteen av 1899 i innstillingen side sagt at etter den da gjeldende lov av 1882 ble livrenter og lignende inntektsnytelser beskattet, og etter utkastet skulle de fortsatt beskattes som inntekt, også hvor de var ervervet ved arv. Lovgiverne må da etter min mening ha vært oppmerksom på at mottageren ofte ville ha et rettskrav i henhold til en testametarisk bestemmelse, uten at det skulle ha betydning for skattbarheten. Om fru Torgersens bruk av hovedbygningen på Granum bemerkes at ligningsnemnda opprinnelig beregnet verdien av bruksretten til 2 1/ /2 %, dvs. 5 % av hovedbygningens verdi satt til kroner. Under klagebehandlingen fastholdt nemnda under henvisning til lovens 41 tillegget på 5000 kroner. Begrunnelsen var at fru Torgersen ville ha hatt tilsvarende utgifter ved selv å måtte holde enebolig eller større leilighet. Det er ikke i saken holdepunkt for å anta at fru Torgersen ikke har disponert boligen i sin helhet, og jeg kan derfor ikke se at det er gjort noen feil ved ligningen som kan føre til opphevelse. Side 1356 Jeg antar at lagmannsrettens avgjørelse av saksomkostninger for herredsretten og lagmannsretten bør bli stående, men at fru May Virik Torgersen må betale saksomkostninger for Høyesterett, jfr. tvistemålslovens 180 første ledd. Jeg stemmer for denne dom: Lagmannsrettens dom stadfestes. I saksomkostninger for Høyesterett betaler May Virik Torgersen til Sandar kommune to tusen fem hundre - kroner. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom. Dommer Helgesen: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende. Dommerne Stabel, Leivestad og Bahr: Likeså. Av Sandar herredsretts dom (sorenskriver H. Th. Knudtzon): Konsul Haldor Virik avgikk ved døden den 17. august Den 16. mai 1957 hadde Virik opprettet testamente. I henhold til dette skulle det av hans etterlatte formue utbetales kr til forskjellige personer og kr til Naturvern i Norge, eller tilsammen kr Det heter videre i testamentet: «Av restformuen skal det opprettes et legat som skal bære navnet Konsul Haldor Viriks legat. Hele restformuen overføres ved booppgjøret til legatet. Fru May Virik Torgersen skal ha full og uinnskrenket bruksrett til eiendommen «Granum», g.nr. 14, b.nr. 2 i Sandar med det som forefinnes av løsøre, såsom besetning, redskaper og innbo av enhver art, så lenge hun bor på eiendommen. Hun oppebærer i dette tidsrom alle inntekter av denne. Nødvendig vedlikehold av bygningene, assuranse og gårdsskatter vedrørende eiendommen betales av legatet. Skulle fru May Virik Torgersen fraflytte eiendommen har hun rett til å ta med seg den del av innbo og løsøre som hun selv ønsker å beholde til eget bruk. Resten selges av legatet. Av legatets avkastning skal det utbetales kontant:

4 Page 4 of 6 Årlig til fru May Virik Torgersen så lenge hun lever kr Skulle hun bli enke forhøyes beløpet til kr Årlig til min bror Hans Virik så lenge han lever kr Alle legatporsjoner utbetales kvartalsvis. Bruksretten og legatporsjonene skal tilfalle de begunstigede fri for arveavgift på deres hånd. Skulle pengeverdien forringes vesentlig, skal legatstyret øke den fastsatte årlige utbetaling til fru May Virik Torgersen. Hvis legatets nettoavkastning ikke dekker de årlige ytelser, som er stipulert foran, skal det manglende utbetales av legatets formue. Det er ellers ønskelig at 10 % av legatets årlige samlede avkastning legges til legatets formue. Resten tilfaller hvert år Naturvernrådet og anvendes av dette til fremme av naturvern i Norge. Som testamentsfullbyrder...» Side 1357 Fru May Virik Torgersen som tidlig ble foreldreløs, kom for mange år siden til sin onkel Haldor Virik som hans pleiedatter. Hun ble adoptert av Virik ved bevilling av fylkesmannen i Vestfold av 31. mars Fru Torgersen er forøvrig født den *.* Den 11. april 1949 underskrev fru Torgersen sålydende «Erklæring. Underskrevne fru May Virik Torgersen, der er adoptert av Konsul Haldor Virik i henhold til adopsjonsbevilling av 31. mars 1949, erklærer herved at jeg vil respektere enhver testamentarisk bestemmelse han måtte fatte, selv om den skulle gå ut over min arverett etter arveloven, jfr. adopsjonsloven av 2. april ». Fru Torgersens mann, skipsreder Torger Torgersen, døde den 22. januar Ekteparet Torgersen hadde ingen barn. I 1960 fikk fru Torgersen utbetalt i alt kr av Viriks bo til dekning av de kontantutbetalinger hun hadde krav på etter testamentet for tiden 17. august 1958 til 21. januar 1960 etter en sats av kr pr år og videre til og med 3. kvartal 1960 etter en sats av kr pr år. Utbetalingen av de kr er tatt med som inntekt for fru Torgersen ved ligningen for Som inntekt er likeså tatt med kr som er den av ligningsmyndighetene skjønnsmessig ansatte bruksverdi av eiendommen «Granum» Rettens bemerkninger: Innledningsvis nevner retten at konsul Haldor Virik var en formuende mann. Aktiva i boet utgjorde noe over to millioner kroner. Til disposisjon for legatet sto det etter booppgjøret verdipapirer - vesentlig aksjer i Viriks rederi - til en verdi av 1 million. Som ovenfor nevnt var Virik ugift, men hadde han i mange år sin niese, May Virik, senere fru May Torgersen, hos seg som sin pleiedatter. I 1949 adopterte han henne. Fru Torgersen var selv barnløs. Etter adopsjonen underskrev fru Torgersen den ovenfor siterte erklæring, hvori hun forpliktet seg til å respektere enhver testamentarisk bestemmelse som konsul Virik måtte treffe - selv om den skulle gå ut over hennes arvelodd. Retten finner grunn til å påpeke at det som må formodes å ha vært motiverende for konsul Virik ved opprettelsen av testamentet og dermed av Konsul Haldor Viriks legat, på den ene siden har vært å sikre sin betydelige formue for et formål som han ønsket å fremme, på den annen side har vært ønsket om å sørge for et rundelig underhold til sin adoptivdatter, jfr. klausulen om øking av den årlige utbetaling ved en vesentlig forringelse av pengeverdien. Retten er klar over den teoretiske mulighet der er for at Virik har valgt ordningen med utbetalingen av kontantbeløpene til fru Torgersen nettopp med tanke på at hun derved skulle slippe å betale inntektsskatt. Det være seg imidlertid hermed som det vil. Rent umiddelbart må retten erklære seg fremmed for tanken om at

5 Page 5 of 6 den årlige ytelse til fru Torgersen ikke skal kunne betraktes som vanlig inntekt og ikke skal være undergitt inntektsbeskatning. Retten understreker at det den ovenfor har sagt er uten rettslig relevans. Det er da også bare tatt med for å sette det problem retten har å avgjøre, i relieff. Resten avstår fra å gå nærmere inn på spørsmålet om utbetalingene Side 1358 av legatets midler til fru Torgersen er å betrakte som formuesforøkelse ved arv, jfr. L.skl. 42, annet ledd, første setning. Avgjørende må - så vidt retten forstår - være om utbetalingen går inn under betegnelsen «hva der mottas som utdeling av legater» i femte setning i samme lovsted. Retten er nemlig enig med saksøkte i at den omstendighet at retten til (å konkurrere om) utdeling av et legat er ervervet ved arv, etter gjeldende rettsoppfatning ikke medfører at forholdet ikke rammes av den nevnte bestemmelse. At man her står overfor et «legat» i dette ords gjengse betydning, kan neppe være tvilsomt. Tvert imot forekommer det retten at «Konsul Haldor Viriks legat» er et typisk eksempel på hva man vanligvis forbinder med uttrykket «legat». Det er heller ikke uvanlig at den som ved testamente oppretter et legat til beste for et eller annet alment formål, for også i noen monn å tilgodese de som ellers ville vært arvinger, bestemmer at en eller flere nære slektninger så lenge vedkommende lever skal nyte godt av en årlig utbetaling av legatets midler og da uten at det er noen tvil om at utdelingen er gjenstand for inntektsbeskatning. Retten kan ikke innse at den skatterettslige vurdering av utbetalingen skal være avhengig av om utdelingen foregår til en bestemt person eller til en eller flere av et større antall innbyrdes konkurrerende personer. Dette ville - etter saksøkerens konstruksjon - bl.a. føre til det lite holdbare resultat at når der til slutt bare er igjen en eneste person som er kvalifisert til utbetaling, og som da har rettskrav på slik utbetaling, så er det ikke lenger tale om «utdeling av legat» med derav følgende plikt til å betale inntektsskatt, men en formuesforøkelse ved arv, som ikke skal regnes som inntekt. Retten kan etter dette ikke finne annet enn at utbetalingen av Konsul Haldor Viriks legat til fru Torgersen direkte rammes av bestemmelsen om skatteplikt for utdeling av legater. Den omstendighet at departementet ikke har kunnet stadfeste legatet - dels på grunn av bestemmelsen om legatkapitalens anbringelse, dels på grunn av bestemmelsene om kontantutbetaling til fru Torgersen - må i denne forbindelse være uten betydning. Etter dette fører saksøkerens påstand for så vidt ikke frem. Når det dernest gjelder inntektsbeskatningen av bruksretten til «Granum», skal retten innledningsvis bemerke at saksøkerens ovenfor gjengitte påstand ikke er helt dekkende. Forholdet er nemlig at saksøkeren har medgitt at bestemmelsen i L.skl. 42, annet ledds femte setning in fine, gir hjemmel for å inntektsbeskatte verdien av bruksretten. Under ingen omstendighet kan det derfor ved den nye ligning bli spørsmål om å redusere den angrepne inntektsansettelse med hele kr under denne post. Videre skal retten nevne at «Granum» er en prektig eiendom - fullt verdig den meget formuende konsul Haldor Virik. Retten er ikke enig med saksøkeren i at inntektsfastsettelsen bygger på en uriktig forståelse av skatteloven. Dette gjelder både anførselen om at kriteriet må være hva fru Torgersen sparer på den ved testamentet tilsikrede bruksrett til «Granum» og anførselen om at det ved vurderingen av bruksretten må tas hensyn til at det for så vidt dreier seg om ervervelse av bruksrett ved arv. Etter det retten har sagt ovenfor antar Side 1359 den at plikten til å svare inntektsskatt for de i L:skl. 42, annet ledd, femte setning nevnte ytelser også gjelder hvor det er spørsmål om erverv ved arv. Retten kan da ikke finne annet enn at verdien av fru Torgersens bruksrett til «Granum» må fastsettes under hensyntagen til at hun er fritatt for alle utgifter til eiendommens vedlikehold m.v. Som allerede nevnt finner retten også at problemstillingen må være: hva bruksretten representerer - og ikke hva fru Torgersen måtte betalt for husvære til seg alene. Så vidt retten har forstått angripes inntektsansettelsen for bruksretten til «Granum» ikke på det

6 Page 6 of 6 grunnlag at den ikke hviler på et forsvarlig skjønn forutsatt at ligningsmyndighetenes forståelse av loven er korrekt. Noe grunnlag for et slikt angrep er det da - så vidt retten forstår - heller ikke Av lagmannsrettens dom (lagdommerne Markus Endresen og Harald Loe og sorenskriver A. B. Steffensen): Lagmannsretten er kommet til samme resultat som herredsretten og kan vise til dennes begrunnelse med følgende tilleggsbemerkninger: Lagmannsretten er i likhet med herredsretten kommet til at de årlige kontante ytelser som den ankende part har rett til å få utbetalt fra «Konsul Haldor Viriks legat» er inntekt, som etter landsskattelovens 42, punkt 2, 5. setning, er gjenstand for inntektsbeskatning. Man legger således til grunn at det gjelder «utdeling av legat» i skattelovens forstand og viser til herredsrettens utredning av de faktiske forhold. Det får etter lagmannsrettens mening ikke noen betydning for skatteplikten at retten til ytelsene er ervervet av den ankende part i medhold av testamentarisk bestemmelse. Lagmannsretten er også enig med herredsretten i at verdien av bruksretten til eiendommen «Granum» må bli å legge til grunn for inntektsbeskatningen. Den ankende part har valgt å nyttiggjøre seg den fordel som testamentet gir henne i denne forbindelse og lagmannsretten kan ikke finne at eiendommen er uforholdsmessig stor eller kostbar etter den ankende parts økonomiske kår og forhold for øvrig. Ligningsmyndighetenes ansettelse av inntekten bygger etter lagmannsrettens mening på et forsvarlig skjønn Side 1360