Miljø og klima er høyaktuelle temaer for tiden. I denne utgaven av

Transkript

1 Du kan lese mer om følgende saker: Januar 2008 Norge Avmeld Miljørapporteringen er ikke død Får du bedre styringsinformasjon med Business Intelligence? Store foretak - opplysninger om ytelser til ledende personer Erklæring om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til ledende ansatte Ny selskapslov: lov om samvirkeforetak Nye regler om justering av momsfradrag Oppdatert veiledning pensjonsforutsetninger Miljø og klima er høyaktuelle temaer for tiden. I denne utgaven av har vi en artikkel om hvorfor vi mener at miljørapportering vil være viktig fremover. Vi har også en artikkel om effektiv rapportering av måltall -KPIer ("Key Performance Indicators"). Løpende oppfølging av at målene nås er kritisk informasjon for ledelsen. KPIene skal tjene flere formål og gi ledelsen trygghet for at organisasjonen fokuserer på de riktige tingene. Andre aktuelle temaer fremgår av menyen til venstre. God lesning! Bente Sverdrup Redaktør Nyttige linker: Seminar: 29. januar - Utvikling av fast eiendom - nye utfordringer knyttet til merverdiavgift fra 1. januar 2008 Seminar: 5. februar - Hvordan omsette strategien til handling - viktige planleggingsprosesser og verktøy Andre Seminarer IFRS nyhetsbrev Andre publikasjoner Miljørapporteringen er ikke død Miljø, og i særdeleshet klima, står høyt på dagsorden. Håndtering av risiko og muligheter knyttet til miljø- og klimautfordringer vil være avgjørende for utviklingen av et selskap også den finansielle utviklingen. De som evner å kunne omstille seg effektivt og ta utfordringene på alvor, er også de som vil være vinnerne i de kommende tiår. Å kunne vise dette til beslutningstakere, kunder og det finansielle miljøet vil være viktig og derfor vil også miljørapporteringen være viktig. I denne artikkelen sier vi litt om hvordan en kan utvikle sin rapportering om miljø og samfunnsansvar og hvilken rolle revisor kan ha i dette. Les mer Tilbake til start Får du bedre styringsinformasjon med Business Intelligence? Flere og flere bedrifter velger systemstøtte for å forbedre og effektivisere sin virksomhetsstyring. Når Business Intelligenceimplementeringer gir de forventede gevinster, er en viktig erfaring at man har sørget for en god nok forståelse av hvilke parametere man skal styre etter. Å definere hva som er riktig styringsinformasjon bør derfor inngå som en vesentlig del av prosjektet. Les mer Tilbake til start

2 Store foretak - opplysninger om ytelser til ledende personer Store foretak skal i årsregnskapet (eller i årsberetningen) gi omfattende opplysninger om ytelser til ledende personer. I det følgende omtales opplysningskravene nærmere. Les mer Tilbake til start Erklæring om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til ledende ansatte Etter allmennaksjeloven skal styret i allmennaksjeselskaper utarbeide en erklæring om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til ledende ansatte. Erklæringen skal behandles i den ordinære generalforsamlingen. Børsnoterte foretak forutsettes også å følge Norsk anbefaling for Eierstyring og Selskapsledelse, som stiller krav om utarbeidelse av retningslinjer for godtgjørelse til ledende ansatte. Les mer Tilbake til start Ny selskapslov: lov om samvirkeforetak 1. januar 2008 trådte lov om samvirkeforetak i kraft. Loven klargjør rettstilstanden på samvirkerettens område, legger til rette for økt bruk av organisasjonsformen samvirkeforetak, samtidig som den ivaretar samvirkeforetakets særpreg som organisasjonsform. Les mer Tilbake til start Nye regler om justering av momsfradrag Sommeren 2007 vedtok Stortinget nye bestemmelser om justering av moms for fast eiendom og andre kapitalvarer - såkalte justeringsbestemmelser. Bestemmelsene trådte i kraft 1. januar 2008 og gjelder anskaffelse av kapitalvarer over en viss verdi. Reglene gjelder anskaffelser som skjer fra og med 1. januar Les mer Tilbake til start Oppdatert veiledning pensjonsforutsetninger Norsk RegnskapsStiftelse har oppdatert veiledningen om pensjonsforutsetninger i forhold til renteutviklingen pr Forrige oppdatering skjedde pr Endringen har konsekvens for diskonteringsrente, avkastning ved plassering i livselskap og pensjonsregulering ved minimumsregulering - se tabellen nedenfor. Dersom beregning av pensjonsforpliktelsen ble gjort ut fra grunnlagsdata og forutsetninger som er forskjellig fra veiledningen pr , må konsekvensen av de endrede forutsetningene vurderes. Det vises til artikkel i ifokus av november Veiledende forutsetninger iht. NRS (V) Pensjonsforutsetninger

3 Gjennomsnittlig diskonteringsrente ved 25 års vektet 4,5 % 4,7 % utbetalingsperiode (varierer fra 4,7 % (15 år) til 4,4 % (40 år)) Risikopåslag for de som benytter NRS 6 og velger å estimere en Ca 0,8 % Ca 0,8 % foretaksobligasjonsrente Avkastning ved plassering i livselskap Ca 5,5 % Ca 5,75 % Gjennomsnittlig lønnsvekst (inkl. karrieretillegg) Ca 4,5 % Ca 4,5 % G-regulering Ca 4,25 % Ca 4,25 % Pensjonsregulering ved minimumsregulering Ca 1,75 % Ca 2,0 % Pensjonsregulering ved maksimumsregulering Ca 4,25 % Ca 4,25 % ***** Miljørapporteringen er ikke død 1990-tallet var tiåret for miljørapportering. Gradvis ble imidlertid miljørapporteringen bare en del av et økt fokus på rapportering om bærekraft. Miljødelen ble gjerne tonet ned, til fordel for en bredere beskrivelse av hvordan selskapene forholdt seg til det samfunnet de opererte i. Frank Dahl Tlf: fdahl@deloitte.no I dag våger vi å påstå at miljørapporteringen vil få sin renessanse. Ikke i form av egne miljørapporter, men som del av selskapenes samlede og integrerte rapportering om finansielle og ikke-finansielle forhold. Miljødelen vil imidlertid igjen få en tydeligere plass i denne rapporteringen. Dette er en naturlig følge av at miljø igjen står høyt på dagsorden. Dette gjelder særlig klimautfordringene, noe som berører hele samfunnet og alle selskaper. Det er ikke lenger kun et ikke-finansielt tema som kan beskrives separat fra den finansielle rapporteringen. Håndtering av risiko og muligheter knyttet til miljø- og klimautfordringer vil være avgjørende for utviklingen av selskapet også den finansielle utviklingen. Kostnader knyttet til klima, for eksempel i form av klimakvoter og økt energikostnader, vil ha direkte innflytelse på bunnlinjen for mange selskaper. De som evner å kunne omstille seg effektivt og ta utfordringene på alvor, er også de som vil være vinnerne i de kommende tiår. Å kunne vise dette til beslutningstakere, kunder og det finansielle miljøet vil være viktig og derfor vil også miljørapporteringen være viktig. Hvordan rapportere om miljø og bærekraft

4 Som nevnt startet det hele med at en del selskaper begynte å utvikle egne miljørapporter tidlig på 90- tallet. Her var norske selskaper som Norsk Hydro og Norske Skog tidlig ute. Etter hvert dreide rapporteringen over mot en bærekraftrapportering. En del selskaper har også valgt å integrere denne rapporteringen med den finansielle rapporteringen i sine årsrapporter. Denne utviklingen gjenspeiler en erkjennelse av at miljø og bærekraft ikke lenger er noe som er forbeholdt noen spesielt interesserte i en stab et sted i organisasjonen, men er noe som angår selskapets ledelse og styre. Regnskapsloven stiller noen krav om hvilken informasjon om miljø, arbeidsmiljø og likestilling som skal inngå i styrets årsberetning. Diskusjonsnotat og regnskapsstandarder angir hvordan miljørelaterte investeringer, kostnader og forpliktelser skal inntas i regnskap og noter. Utover dette er det ingen krav eller etablerte standarder for rapportering om miljø og bærekraft i årsrapporter eller egne miljø- /bærekraftrapporter. Brukere av rapportene, for eksempel finansmiljøet, politikere, kunder og ulike interessegrupper i samfunnet, og også næringslivet selv, har imidlertid lenge ønsket en mer standardisert rapportering. Dette gjelder selvsagt også internasjonalt og har vært bakgrunnen for etableringen av nettverket Global Reporting Initiative (GRI). Her har næringsliv, akademiske miljøer, frivillige organisasjoner, revisormiljøet m.fl. gått sammen i arbeidet for utvikling av en standard for rapportering om bærekraft. Den siste versjonen av GRI er et klart steg i riktig retning. Den er mer presis og det er lagt mer vekt på de rapporteringsprinsipper som skal ligge til grunn for rapporteringen. Det er fortsatt et stykke igjen før retningslinjene har en presisjon og detaljering tilsvarende etablerte regnskapsstandarder for selskapers årsregnskaper. GRI er likevel det eneste globalt anerkjente sett av spilleregler for bærekraftrapportering og brukes i stadig økende grad. 64 av de 100 største selskapene i verden oppgir at de bruker GRI som basis for sin rapportering. Av verdens topp 100 merkevarer utgir 43 GRI-baserte rapporter. Alle topp fem Coca-Cola, Microsoft, IBM, General Electric og Nokia, bruker GRI. Dette viser at en begynner å nærme seg en standard for bærekraftrapportering. Det vil derfor være naturlig at også norske selskaper bruker GRI som hjelpemiddel og rettesnor i sin utvikling av bærekraftrapporteringen, noe mange allerede gjør. Dette betyr ikke at alle rapporter skal være like i oppbygging og innhold. Rapporteringen skal fortsatt

5 tilpasses selskapets virksomhet og behov. Prinsippene for rapportering og valg av tema og indikatorer kan likevel bygge på den metodikk GRI beskriver. For mer informasjon om GRI henvises til deres hjemmeside Revisors rolle Selvsagt forholder revisor seg til regnskapsføring av miljørelaterte investeringer, kostnader og forpliktelser som del av regnskapet og noter. Og revisor vurderer konsistens mellom informasjon om miljø i styrets beretning og informasjonen i regnskapet og noter. Utover dette har ekstern revisor har som oftest en svært begrenset rolle i forhold til rapportering om miljø og bærekraft. Det er likevel en del selskaper som har valgt å la revisor gjennomgå sin rapportering om miljø og bærekraft, og avgi egen revisoruttalelse knyttet til dette. En grunn til dette er at selskapet ønsker å øke tillitten til den informasjonen den offentliggjør i sin eksterne rapportering. Det å la en ekstern revisor se seg i kortene viser også en modenhet og åpenhet i forhold til hvordan selskapet håndterer spørsmål knyttet til miljø og bærekraft. Vårt inntrykk er at dette som oftest er utgangspunktet for å velge revisorattestasjon av rapporteringen. Når valget først er gjort, dreier ofte motivasjonen over fra disse eksternt rettede motivene til mer interne drivere. Selskapets ledelse har et behov for å sikre seg at den informasjon den går ut med offentlig, også med rimelig sikkerhet gir et rettmessig bilde av de faktiske forhold. Det å la ekstern revisor foreta visse kontroller og stille kritiske spørsmål, bidrar utvilsomt til økt årvåkenhet og er et signal til hele organisasjonen om at selskapets ledelse tar dette på alvor. Det er altså også god indremedisin å kjøre en slik prosess. Vi tør også hevde at den erfaring og bredde revisor har fra gjennomføring av slike oppdrag, vil gi selskapet nyttige innspill i arbeidet med å utvikle en god rapportering. Klikk her for fullstendig artikkel. Tilbake til start Får du bedre styringsinformasjon med Business Intelligence? Torbjørn Undeland Tlf: Flere og flere bedrifter velger systemstøtte for å forbedre og effektivisere sin virksomhetsstyring. Når Business Intelligence-implementeringer gir de forventede gevinster, er en viktig erfaring at man har sørget for en god nok forståelse av hvilke parametere man skal styre etter. Å definere hva som er riktig styringsinformasjon bør derfor inngå som en vesentlig del av prosjektet.

6 Vi bruker gjerne betegnelsen Corporate Performance Manangement (CPM) om de metoder, måleenheter, prosesser og systemer som benyttes for å følge opp og styre virksomheten. Systemleverandører tilbyr i dag ulike løsninger for virksomhetsstyring, såkalte CPM-suiter. Dette er sett av Business Intelligence (BI)-applikasjoner som tilbyr funksjonalitet knyttet til virksomhetens styringsprosesser. Dette er systemstøtte blant annet for etablering av mål, planlegging, forcasting, virksomhetsoppfølging, prosessmodellering, strategiformulering, finansiell konsolidering og investeringsplanlegging. Mange av applikasjonene gir full systemstøtte for for eksempel Balanced Scorecard, ABC og Value Based Management. Implementering av en BI-løsning, oppfattes av mange som et IT-prosjekt. At teknologi er en viktig del er selvsagt, men å innføre systemstøtte for virksomhetsstyring handler først og fremst om å fremskaffe og tilgjengeliggjøre riktig styringsinformasjon for ledelsen. Har vi de riktige måltallene? Har vi gode nok prosesser som sikrer at hele organisasjonen trekker i samme retning? Har vi en klar oppfatning av hvordan vi ønsker å bruke teknologien i styringen av virksomheten? Disse utfordringene kan ikke løses uten at ledelsen selv deltar aktivt i utformingen av løsningen. Styrer vi etter de riktige måltallene? Opplever man at målstyring ikke gir god nok styringsinformasjon, henger dette i mange tilfeller sammen med at selve måltallene ikke er gode nok. Dette blir enda tydeligere i en systemløsning med innebygget logikk for scoresetting. Man kan overraskes av røde lys øverst i målhierarkiet, mens det lyser grønt over hele linjen på lavere nivåer. Årsakene til dette kan være flere og er sannsynligvis sammensatte, men som regel skyldes dette at man har valgt feil måltall og derfor mangler måltall som forklarer utviklingen til de overordnede, strategiske måltallene. Vår erfaring er dessverre at virksomheter altfor ofte tillater at divisjoner, avdelinger eller enheter står fritt til å definere de måltall som best representerer deres utfordringer, uten å stille krav til at de samme måltall skal bidra til å forklare utviklingen til de overordnede målene. Hvordan definere riktige måltall? Rapportering av KPI er ( Key Performance Indicators styringsparametre) skal tjene tre formål. For det første skal det gi ledelsen en bekreftelse på hvordan man ligger an i forhold til en plan eller et budsjett. For det andre skal rapportering gi en indikasjon på hvilken utvikling man kan forvente. For det tredje skal KPI er bidra til å operasjonalisere den overordnede strategien. Det siste er kritisk av to grunner. Det gir ledelsen en trygghet for at organisasjonen fokuserer på de riktige tingene, det vil si de tingene som bidrar til oppnåelse av de overordnede

7 målene. I strategiprosessen setter man ofte konkrete krav til avkastning og vekst (investeringer) for den enkelte enhet. I planleggingsprosessen må enhetsledere lage detaljerte planer og budsjetter for hvordan man skal nå disse målene. Når strategien operasjonaliseres til konkrete KPI er gir det organisasjonen tydelige måltall som den enkelte medarbeider kan forholde seg til og påvirke i sitt daglige arbeid. Slike KPI er kan være både finansielle og ikke-finansielle. Det er derfor en forutsetning at KPI ene faktisk representerer de viktigste verdidriverne og at KPI ene kan knyttes til de strategiske målene. Det kan derfor være hensiktsmessig å gjøre en systematisk analyse av hvilke faktorer som bidrar mest til verdiskaping. Målet med en slik verdidriveranalyse er å skissere sammenhenger mellom operasjonelle drivere og strategiske målsettinger. Når disse sammenhengene først er etablert, har man et godt utgangspunkt for å identifisere KPI er og koble disse opp mot de strategiske målstettingene. Hvilke faktorer er påvirkbare? Hvor bør ansvaret for KPI ene ligge? En utfordring mange bedrifter har med utvikling av målstyring, er at man får frem svært mange KPI er og at det er vanskelig å prioritere mellom de ulike KPI ene. Resultatet blir gjerne at de virkelig sentrale forholdene i virksomheten får for lite fokus. Valget av hvilke KPI er som skal rapporteres blir i liten grad basert på kvantitative analyser, men heller på kvalitative vurderinger. Hvordan skal teknologien best understøtte styringsprosessene? For å designe løsningen er det kritisk at man forstår hvordan planlegging og rapporteringen gjøres i virksomheten. Dette virker kanskje selvsagt, men vår erfaring er at dette ofte ikke gjøres grundig nok. Hvilke rapporter og parametere styrer den enkelte leder etter? Hvilke elementer er det nødvendig å se oppbygningen av? Hvordan skal rapportene se ut? Hva kan godtas av layoutmessige tilpassinger? Å definere og beskrive styringsinformasjon og styringsprosesser er ikke noe et Business Intelligence prosjekt kan gjøre uten at de som faktisk styrer virksomheten selv er med. Det er viktig at ledelsen setter av nok tid til å delta i prosjektet. Også når det gjelder selve designet av rapporteringsløsningen må brukerne selv bidra med kravspesifikasjon. Vi må også erkjenne at teknologien setter begrensninger til hva som er mulig og hensiktsmessig å lage. Systemunderstøttelse vil som regel alltid medføre noen kompromisser knyttet til brukervennlighet, funksjonalitet og effektivitet. En tett dialog med ledelsen, hvor man sammen kommer frem til de mest praktiske og systemmessig effektive løsningene, er derfor også viktig ut i fra et forankringsperspektiv. Erfaringsmessig løses dette best gjennom en iterativ utviklingsprosess, hvor prototyping av funksjonalitet demonstreres for de involverte lederne.

8 Løsningen må eies av ledelsen Vi har her pekt på noen av de styringsmessige utfordringene ved en implementering av en BI-løsning og behovet for aktiv deltakelse fra ledelsen. Som i alle implementeringsprosjekter er forankring nøkkelen til suksess. Når vi ser at slike prosjekter lykkes, eies løsningen av bedriftens øverste ledelse. Dette er nødvendig, ikke minst fordi informasjonen som fremskaffes må være basert på ledelsens behov for styringsinformasjon. Med mindre modellen blir et aktivt styringsverktøy for ledelsen, vil virksomheten neppe klare å integrere vedlikehold av en slik løsning i de øvrige planog styringsprosesser. Klikk her for fullstendig artikkel Deloitte skal ha frokostseminar vedrørende temaet: "Hvordan omsette strategien til handling - viktige planleggingprosesser og verktøy" den 5. februar 2007 les mer her Tilbake til start Store foretak - opplysninger om ytelser til ledende personer Kirsten L. Jacobsen Tlf: kljacobsen@deloitte.no Regnskapsloven stiller krav til opplysninger om ytelser til og mellomværende med ledende personer, og om deres innhav av aksjer i foretaket og rettigheter til slike. Videre må foretak som avlegger regnskapet etter IFRS gi særlige opplysninger om nærstående parter etter IAS 24. Børsnoterte foretak forutsettes også å følge Norsk anbefaling for Eierstyring og Selskapsledelse som i hhv kapittel 11 og 12 omhandler godtgjørelse til styret og til ledende ansatte. Verken bestemmelsene innenfor regnskapsloven, eller i hhv regnskapsloven, IAS 24 og anbefalingen er harmonisert. Det er derfor viktig å påse at alle krav blir fylt ved avleggelsen av årsrapporten. Opplysningene som etterspørres er ofte sensitive og har de senere år fått stor oppmerksomhet blant annet av media. Det er viktig å påbegynne arbeidet med opplysningskravet på et tidlig tidspunkt, og ha et aktivt forhold til de spørsmål opplysningskravet reiser og begrunne de valg som treffes. Det er spesielt opplysningskravet etter regnskapsloven 7-31b som har reist en rekke spørsmål. I det følgende omtales kort enkelte av problemstillingene knyttet til denne bestemmelsen. For fullstendig artikkel klikk her. Det generelle utgangspunkt i regnskapsloven 7-31b Opplysningskravets utgangspunkt er at Store foretak skal opplyse om samlet godtgjørelse og

9 andre fordeler som er gitt til de enkelte ledende ansatte og de enkelte medlemmene av henholdsvis styret, kontrollkomiteen og andre valgte selskapsorganer med unntak av bedriftsforsamlingen. Det er således krav om å spesifisere opplysningene for den enkelte person i de angitte lederfunksjonene. Når det gjelder bedriftsforsamlingen, følger det av lovens 7-31 at det for denne skal opplyses om de samlede ytelser. Bestemmelsen angir hvilke spesifikke opplysninger som skal gis. Lovens ordlyd er imidlertid uklar på flere områder, hvilket har reist unødvendige diskusjoner og til dels resultert i ulik praksis på området. Omdiskuterte forhold er blant annet Hvem er å anse som ledende ansatt? Omfattes varamedlem til styret av opplysningskravet? Er personkretsen etter regnskapsloven en annen enn etter IAS 24? Hvilke beløp skal det opplyses om; utbetalt beløp eller regnskapsmessig kostnad? For ansatterepresentanter i styret, skal det kun opplyses om godtgjørelsen knyttet til vervet eller skal det opplyses om den samlede godtgjørelsen? For styrerepresentanter som mottar honorar for utført arbeid utover styrevervet, skal dette inkluderes? Sluttvederlag som strekker seg over flere perioder; når skal opplysningene medtas? Hvilke beløp skal det opplyses om for pensjonsordninger? Hvilke opplysninger skal gis om opsjonsordninger, aksjeinnehav mv.? Skal det gis sammenligningstall? Tilbake til start Erklæring om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til ledende ansatte Kirsten L. Jacobsen Tlf: kljacobsen@deloitte.no I 2006 kom det nye krav i allmennaksjeloven 6-16a til styret om utarbeidelse av erklæring om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til daglig leder og andre ledende ansatte. Erklæringen skal fremlegges for rådgivende avstemming på den ordinære generalforsamlingen, og er veiledende for styret med mindre den etter vedtektene skal være bindende. Retningslinjer vedrørende tildeling av aksjer, tegningsretter, opsjoner mv skal godkjennes av generalforsamlingen, og er bindende for styret hvis ikke annet er fastsatt i vedtektene. Bestemmelsens ikrafttredelse ble todelt, slik at krav om

10 innhold etter allmennaksjelovens 6-16a første og annet ledd omhandlende retningslinjer som skal gjelde det kommende regnskapsåret, trådte i kraft 1. januar Bestemmelsens tredje og fjerde ledd omhandlende lederlønnspolitikken som har vært ført foregående regnskapsår og virkningen av denne, har trådt i kraft med virkning for Regnskapslovens krav til store foretaks noteopplysninger om ytelser til ledende personer ble endret tilsvarende, slik at det i note skal opplyses om innholdet i erklæringen om fastsettelse av lønn og annen godtgjørelse til ledende ansatte, jfr. regnskapsloven 7-31b. Det er omdiskutert hvilken erklæring som skal fremlegges for behandling på generalforsamlingen i 2008, og hvilken erklæring som skal inntas i årsregnskapet for En ofte anvendt tolkning av bestemmelsen er at det er erklæringen gjeldende for 2008 som fremlegges for den ordinære generalforsamlingen i 2008, og at det er denne erklæringen som inntas i årsregnskapet for Dersom denne tolkning legges til grunn, har erklæringen som inntas i årsregnskapet ikke vært gjenstand for (rådgivende) avstemming på generalforsamlingen. Det kan da være hensiktsmessig å omtale dette forholdet i noteopplysningen for eksempel ved Styret vil legge frem følgende erklæring på... Av selve lovteksten er det heller ikke klart om hele erklæringen skal inntas i note. Ser en imidlertid hen til forarbeidende til loven, hvor det står at erklæringen skal inntas i notene til årsregnskapet, tyder dette på at hele erklæringen inntas i noten. Som et alternativ til noteinformasjon, kan det gis en rapport som inngår i årsberetningen. Når det gjelder bestemmelsens tredje og fjerde ledd er denne, som sagt, nå gjeldende slik at erklæringen som skal avgis til generalforsamlingen i 2008 også skal inneholde følgende: en redegjørelse for den lederlønnspolitikken som har vært ført det foregående regnskapsåret, herunder hvordan retningslinjene for lederlønnsfastsettelsen er blitt gjennomført, dvs. faktisk lederlønnpolitikk ført i 2007, og en redegjørelse for virkningene for selskapet og aksjeeierne av avtaler om godtgjørelse som nevnt i første ledd tredje punktum nr 1 til 6 som er inngått eller endret det foregående regnskapsåret, dvs i Merk at det også stilles krav om å opplyse om virkningen for aksjeeierne, hvilket inkluderer informasjon om eventuelle utvanningseffekter. Når det gjelder opplysningskravet etter Norsk anbefaling for Eierstyring og Selskapsledelse, vil dette være oppfylt ved å følge allmennaksjelovens og regnskapslovens

11 bestemmelser. Det er imidlertid viktig å være oppmerksom på at anbefalingen i tillegg omhandler prinsipper for selve lederlønnspolitikken, og da spesielt prinsippene for resultatavhengig godtgjørelse. Tilbake til start Ny selskapslov: lov om samvirkeforetak Det er med virkning fra 1. januar 2008 vedtatt ny samvirkelov. Samvirkeforetak har en lang historie (fra midten av 1800-tallet), men har hittil ikke vært selskapsrettslig lovregulert. Nils Mugaas Tlf: nmugaas@deloitte.no Det er i dag ca samvirkeforetak i Norge. Eksempler på mer kjente samvirkeforetak er TINE, COOP, Oslo Taxi, Nortura (resultatet av fusjonen mellom samvirkeforetakene Gilde Norsk Kjøtt BA og Prior Norge BA), Felleskjøpet, TONO og Gjensidige Nor Forsikring. Av nyregistrerte bedrifter i Brønnøysund i 2006 var bare 331 registrert som samvirkeforetak (BA). De norske samvirkeforetakene har til sammen ca. 2 millioner medlemmer. Som organisasjonsform er samvirkeformen særlig tatt i bruk innenfor matvarehandelen, landbruket, fiske og i forbindelse med å eie bolig. Noen hovedtrekk ved samvirkeloven Loven bygger på samvirkeprinsippene som er vedtatt av Den Internasjonale Kooperative Alliansen, altså de internasjonalt anerkjente samvirkeprinsippene. Også den tidligere gjeldende ulovfestede samvirkeretten bygget på disse prinsippene, slik at på mange områder er de tidligere ulovfestede reglene nå blitt formalisert gjennom den nye loven. Slikt sett representerer loven ingen kursendring, men gevinsten ved loven ligger først og fremst i at den gjør rettsreglene klarere og mer tilgjengelig. I forarbeidene fremheves det at loven er ment å medvirke til å: legge bedre til rette for samvirkeorganisering, sikre egenarten til samvirkeformen, sette samvirkeformen og den sosiale økonomi på dagsorden, endre holdninger til samvirkeorganisering og gi samvirkeformen et statusløft. Loven er stor grad utformet etter mønster av annen selskapslovgivning, særlig aksjeloven. Løsningene i selskapslovene er imidlertid bare brukt i den utstrekning det ikke er trekk ved samvirkeformen som tilsier andre og særlige løsninger for dem. Særlig definisjonen i 1, samt lovens kap 3 om medlemskap

12 i samvirkeforetak og kap 4 om økonomiforhold skiller seg markant fra aksjelovens regler, men for øvrig er altså loven strukket over samme lest som aksje- og allmennaksjeloven. Det kan også nevnes at loven inneholder stor grad av vedtektsfrihet. Kort om innholdet i samvirkeloven Lov av 29. juni 2007 nr. 81 om samvirkeforetak trådte som nevnt i kraft 1. januar Dette innebærer at samvirkelag som stiftes etter dette tidspunktet, vil falle inn under loven i sin helhet. For samvirkelag som er stiftet før loven trådte i kraft vil det gjelde en fem års overgangsperiode. Dette innebærer at disse må ha innrettet seg etter samvirkeloven før 1. januar Det er imidlertid ikke noe i veien for at de innretter seg etter loven på et tidligere tidspunkt. Loven gjelder for alle samvirkeforetak som ikke fra før er undergitt samvirkerettslig lovregulering (borettslag og boligbyggelag er her viktige praktiske unntak). Med samvirkeforetak er ment en sammenslutning med hovedformål å fremme medlemmenes økonomiske interesser ved at disse deltar i foretakets virksomhet enten som forbrukere, leverandører eller på annen lignende måte. Avkastningen, bortsett fra en normal forrenting av eventuell innskutt kapital, blir stort sett værende i virksomheten eller fordelt mellom medlemmene på bakgrunn av deres omsetning med foretaket. Ingen av medlemmene bærer personlig ansvar for foretakets forpliktelser. Et samvirkeforetak må alltid stiftes av minst to personer og skal alltid ha minst to medlemmer. Både fysiske og juridiske personer kan være stiftere. Loven stiller krav til hva stiftelsesdokumentet og vedtektene minst skal inneholde. Det stilles ingen krav til minstekapital ved stiftelse av et samvirkeforetak. Stifterne kan likevel bestemme at det skal betales innskuddskapital. Reglene om medlemskap styrker samvirkeprinsippet om frivillig og åpent medlemskap. Medlemskap kan kun nektes når det er saklig grunn for det. Et samvirkeforetak er registreringspliktig i Foretaksregisteret og skal meldes til Foretaksregisteret senest tre måneder etter at det er stiftet. Et samvirkeforetak skal ha et styre på minst tre medlemmer, med mindre vedtektene bestemmer at det bare skal være to. Samvirkeforetak med mer enn medlemmer på det tidspunktet styre velges, vil være underlagt krav til kjønnsrepresentasjon i styret. Et samvirkeforetak skal ha en daglig leder, med

13 mindre vedtektene sier noe annet. Loven bygger på at kapitaloppbyggingen i samvirkeforetak som etter tidligere ulovfestet rett primært skal skje gjennom innskudd fra medlemmene, tilbakeholding av årsoverskudd, spareordninger for medlemmene og gjennom ekstern lånekapital. Loven inneholder dessuten regler om blant annet fusjon, fisjon og omdanning som er antatt å gjøre det enklere å gjennomføre omorganiseringsprosesser i samvirkeforhold. Disse reglene er utformet etter mønster fra de tilsvarende kapitlene i aksje- og allmennaksjeloven, men inneholder en rekke justeringer i lys av særtrekk ved samvirkeformen. En forskjell er for eksempel at det i visse tilfeller vil være krav om godkjenning fra Stiftelsestilsynet. Foretaksnavn for samvirkeforetak skal inneholde ordet samvirkeforetak eller forkortelsen SA. Kilder: NOU 2002:6, Ot. prp. nr. 21 ( ), Brønnøysundregistrene Tilbake til start Nye regler om justering av momsfradrag Sommeren 2007 vedtok Stortinget nye bestemmelser om justering av moms for fast eiendom og andre kapitalvarer - såkalte justeringsbestemmelser. Bestemmelsene trådte i kraft 1. januar 2008 og gjelder anskaffelse av kapitalvarer over en viss verdi. Reglene gjelder anskaffelser som skjer fra og med 1. januar Bjørn Petter Indahl Tlf: bindahl@deloitte.no Etter de nye reglene fradragsføres inngående merverdiavgift, som tidligere, ut i fra kapitalvarens bruk på anskaffelsestidspunktet ( år 1 ). Justeringsbestemmelsene innebærer at inngående moms påløpt ved anskaffelsen skal justeres dersom tilknytningen mellom kapitalvaren og momspliktig virksomhet endres i årene etter at kapitalvaren er anskaffet. Det er kun endringer innenfor en bestemt periode etter anskaffelsen (justeringsperioden) som fører til justering. Justering kan skje opp eller ned. Justeringen skjer i endringsåret og har ingen virkning tilbake i tid. Formålet med bestemmelsene er at fradragsført inngående avgift i størst mulig grad skal gjenspeile kapitalvarens tilknytning til momspliktig virksomhet over tid, og ikke bare tilknytningen på anskaffelsestidspunktet. Hvilke anskaffelser omfattes av reglene? Justering forutsetter at anskaffelsene er foretatt av en næringsdrivende som har eller vil få omsetning innenfor merverdiavgiftsloven i løpet av justeringsperioden. Bare anskaffelser av en viss størrelse omfattes av reglene

14 om justering. For fast eiendom omfattes byggetiltak som samlet sett medfører at det påløper inngående avgift på minst NOK For fast eiendom gjelder justeringsreglene kun byggetiltak som kan betegnes oppføring (nybygg/påbygg) eller ombygging, herunder påkostninger. Vedlikeholdsarbeider som ikke øker standarden på bygget er ikke gjenstand for justering. Grensen mellom vedlikehold og påkostning skal trekkes i samsvar med den tilsvarende grensedragning innenfor skatteretten. For andre kapitalvarer gjelder justeringsreglene når påløpt inngående avgift utgjør minst NOK Eksempler på andre kapitalvarer er driftsløsøre som maskiner, inventar og andre driftsmidler. Reglene gjelder kun fysiske driftsmidler, dvs. ikke immaterielle eiendeler som for eksempel spesialtilpasset programvare eller opphavsrettigheter. Reglene gjelder heller ikke kjøretøyer som er omfattet av Stortingets regler om omregistrering, jf. fritaksbestemmelsen i merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 11. Denne bestemmelsen gir avgiftsfritak ved omsetning av kjøretøyer som er omfattet av omregistreringsavgiften og som har vært registrert her i landet. Finansdepartementet vurderer for tiden en omlegging fra dagens omregistreringsavgift til merverdiavgift ved omsetning mv. av kjøretøy, jf. et høringsnotat fra departementet den 22. desember I påvente av utfallet av denne prosessen er kjøretøyer som ved videreomsetning omfattes av merverdiavgiftsloven 16 første ledd nr. 11 holdt utenfor justeringsbestemmelsene. Det er derfor heller ikke foretatt noen endring i regelverket for personkjøretøyer, og ingen endring av reglene i forskrift nr. 90 til merverdiavgiftsloven. Hva anses som ett byggetiltak? Det er den enkelte kapitalvare som omfattes av reglene. Når det gjelder fast eiendom gjelder beløpsgrensen det enkelte byggetiltak. Ett byggetiltak kan omfatte flere eiendommer. Grensen mellom èn og flere eiendommer er derfor ikke avgjørende når grensen for tiltak skal trekkes. En felles parkeringsplass for to bygg vil f.eks. kunne utgjøre ett tiltak. Overstiger kostnadene ved utbyggingen av parkeringsplassen totalt sett beløpsgrensen, vil utbyggingen kunne anses som ett byggetiltak selv om de kostnader som henføres til det enkelte bygg ligger under beløpsgrensen. Da det er byggetiltaket som sådan som skal vurderes i forhold til beløpsgrensen, er det viktig å definere hva som skal anses som henholdsvis ett eller flere byggetiltak. Dette gjelder selv om arbeidene knyttet til tiltaket strekker seg over flere år. Ved nybygging der planlegging og oppføring skjer i henhold til en samlet plan, vil det normalt

15 være enkelt å fastslå at det er snakk om ett byggetiltak. Dersom oppføring skjer over tid i flere byggetrinn, der det ene trinn avsluttes før det neste påbegynnes, vil det være naturlig å anse hvert byggetrinn som egne byggetiltak. Dette gjelder selv om byggetrinnene omfattes av samme planer og evt. samme entreprise. Det forhold at en byggeprosess blir stående stille i en periode, innebærer imidlertid ikke at det forligger flere byggetiltak. Ved mindre på- eller ombygginger vil det kunne foreligge ett byggetiltak selv om ombyggingen omfatter flere lokaler. Det forhold at tiltaket omfattes av samme byggetillatelse eller av samme entreprise vil kunne tyde på at det foreligger ett byggetiltak. Det forhold at en ombygging av praktiske eller driftsmessige grunner for eksempel gjennomføres i èn etasje av gangen, innebærer ikke i seg selv at det foreligger flere byggetiltak. Finansdepartementet legger til grunn at dersom den ene ombyggingen kan gjennomføres uavhengig av den andre, vil det kunne foreligge flere byggetiltak. Når begynner justeringsperioden? For fast eiendom begynner justeringsperioden å løpe når tiltaket er fullført. Dvs. på det tidspunkt det foreligger ferdigattest, midlertidig brukstillatelse eller når eiendommen faktisk tas i bruk hvis det ikke kreves attest eller tillatelse. Fullføringsåret regnes med i justeringsperioden som år 1. Når det gjelder rehabilitering, ombygging mv. over beløpsgrensen på eksisterende bygg, vil disse tiltakene utgjøre egne kapitalvarer. Det vil derfor løpe en egen justeringsperiode for slike byggetiltak fra det tidspunkt disse er fullført. For kapitalvarer i form av driftsløsøre begynner justeringsperioden å løpe når anskaffelsen har funnet sted. Anskaffelsesåret regnes med i justeringsperioden som år 1. Justeringsperioden er 10 år for tiltak som gjelder fast eiendom og 5 år for driftsløsøre. Når skal det foretas justering? For driftsmidler som er i behold i virksomheten skal det foretas en årlig vurdering av den fradragsberettigede bruken av driftsmiddelet. Vurderingen foretas ved utløpet av året og det er den gjennomsnittlige bruken gjennom året som skal legges til grunn ved vurderingen. For frivillig registrerte utleiere innebærer dette f.eks. at man skal legge til grunn den gjennomsnittlige bruken gjennom året dersom det skjer utskiftninger av leietakere i løpet av året. For fast eiendom utgjør det enkelte års andel av den merverdiavgift som påløp i anskaffelsesåret 1/10. (ett år av totalt ti år). Justering skjer ved at inntil 1/10 av påløpt merverdiavgift justeres det aktuelle året. Justering kan

16 skje både til ulempe og fordel. For driftsløsøre er enkelte års andel av den merverdiavgift som påløp i anskaffelsesåret 1/5 (ett år av totalt fem år) og inntil 1/5 av påløpt merverdiavgift justeres det aktuelle året. Det foretas altså en ny vurdering av driftsmiddelets bruk ved hver årsavslutning helt til justeringsperioden på 10 eller 5 år er omme. Justering foretas kun for det året som er avsluttet; verken tilbake i tid eller fremover i tid. Ved en bruksendring av et bygg i år 7 foretas det kun en justering for år 7. Ny vurdering av bruken foretas i år 8. Det er kun i de tilfelle den fradragsberettigede bruken i året avviker fra bruken i år 1 at det skal foretas justering. Justering skal ikke skje dersom endring i fradragsprosenten i året sett i forhold til fradragsprosenten ved justeringsperiodens begynnelse ( år 1 ) er mindre enn 10 prosentpoeng. For driftsmidler som ikke lenger er i behold i virksomheten skal det imidlertid foretas en fullstendig justering. Driftsmidler som ikke lenger er i virksomheten vil normalt ha blitt overdratt til andre. Det spiller ingen rolle hvilken måte driftsmiddelet er blitt overdratt på. Det skal imidlertid ikke foretas justering dersom driftmiddelet er brent opp eller på annen måte er gått til grunne. Ved omsetning av fast eiendom innebærer omsetningen at eiendommen fullt ut har gått over til bruk utenfor loven. Fradragsberettiget inngående avgift skal justeres ned med inntil 1/10 av påløpt merverdiavgift i omsetningsåret. Det foretas samtidig justering for de årene som er igjen av justeringsperioden. Det betyr at ved salg av et bygg i år 7 foretas det justering for år 7, 8, 9 og 10. Justering kan unnlates dersom den som overtar eiendommen også overtar justeringsforpliktelsene til forrige eier. Det skal heller ikke foretas justering for tomme lokaler. Ved salg av driftsløsøre innebærer omsetningen at driftsløsøret fullt ut har gått over til avgiftspliktig bruk. Fradragsberettiget inngående avgift skal justeres opp med inntil 1/5 av påløpt merverdiavgift i salgsåret. Også her foretas det samtidig en justering for de årene som er igjen av justeringsperioden. Dokumentasjon av bruken Når kapitalvare som omfattes av justeringsbestemmelsene brukes både til fradragsberettigede og ikke fradragsberettigede formål, skal tiden som kapitalvaren brukes til de ulike formål dokumenteres. Dersom slik tidsbruk vanskelig lar seg dokumentere, kan forholdet mellom avgiftspliktig og ikke avgiftspliktig omsetning benyttes som mål på tidsbruken. Fast eiendom skal dokumenteres med målsatte tegninger eller lignende av bygget/anlegget slik at det klart fremgår hvordan bygget eller anlegget er disponert til fradragsberettigede og ikke fradragsberettigede formål.

17 Ved endringer i bruken av bygget/anlegget, skal det ved utgangen av justeringsåret lages en oversikt over bruken gjennom justeringsåret. Ved frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg gjelder bestemmelsene i forskrift nr. 117 om dokumentasjon fullt ut. Blant annet må utleier kunne spesifisere anskaffelseskostnaden for hver enkelt leietaker. For utleiere av fast eiendom medfører reglene skjerpede krav til kontroll og dokumentasjon av leietakeres bruk av eiendommen, herunder leietakers fremleie av lokalene. Av den grunn bør det tas inn klausuler om opplysningsplikt og erstatningsplikt i leieavtaler for lokaler i bygg som er frivillig registrert. Anskaffelse og fremstilling av kapitalvarer som faller inn under justeringsbestemmelsene skal registreres på særskilt konto eller annen oppstilling i regnskapet. Oppstillingen skal for hver kapitalvare vise følgende: hvilken kapitalvare det gjelder, anskaffelsestidspunkt / fullføringstidspunkt, anskaffelseskostnad uten merverdiavgift, total merverdiavgift, fradragsført merverdiavgift ved anskaffelsen, fradragsrett ved anskaffelsen angitt i prosent, samt de justeringer som virksomheten skal gjøre etter bestemmelsene i merverdiavgiftsloven spesifisert med beløp per år. Dokumentasjon skal oppbevares i 10 år etter siste år i justeringsperioden! Hvordan skal justering deklareres? Justering deklareres på omsetningsoppgaven i form av økning eller minkning av inngående avgift. For driftsmidler som er i behold i virksomheten skal årlig justering skje på omsetningsoppgaven for 6. termin, evt på årsoppgaven for det aktuelle året. Ved fullstendig justering foretas justeringen i den terminen da overdragelsen finner sted. Tilbake til start Ansvarlig: Bente Sverdrup Tlf: bsverdrup@deloitte.no 2008 Deloitte AS

18 Deloitte refers to one or more of Deloitte Touche Tohmatsu, a Swiss Verein, its member firms, and their respective subsidiaries and affiliates. As a Swiss Verein (association), neither Deloitte Touche Tohmatsu nor any of its member firms has any liability for each other's acts or omissions. Each of the member firms is a separate and independent legal entity operating under the names "Deloitte," "Deloitte & Touche," "Deloitte Touche Tohmatsu," or other related names. Services are provided by the member firms or their subsidiaries or affiliates and not by the Deloitte Touche Tohmatsu Verein. Deloitte & Touche DA is the Norwegian member firm of Deloitte Touche Tohmatsu. In Norway, services are provided by the subsidiaries and affiliates of Deloitte & Touche DA (Deloitte AS and Deloitte Advokatfirma DA and its subsidiaries), and not by Deloitte & Touche DA.