H-3/14. Retningslinjerfor beregningav selvkost for kommunale betalingstjenester

Transkript

1 H-3/14 Retningslinjerfor beregningav selvkost for kommunale betalingstjenester

2 FORORD Kommunal- og moderniseringsdepartementethar revidert retningslinjenefor beregningavselvkostfor kommunalebetalingstjenester.formåletmedretningslinjeneer å bidra til en godog ensartetpraksisfor beregningav selvkostpå et tjenesteområde. Somen del avarbeidetmedå revidereretningslinjenefikk BDOASog Telemarksforskingi oppdragå levereet utkasttil departementet.departementethar gjennomgåttog supplertforslagetfra BDO/Telemarksforsking. Kommunal- ogmoderniseringsdepartementet Februar2014 2

3 INNHOLDSFORTEGNELSE Forord Sammendrag Kommunaletjenester ogselvkost Gebyrhjemler Hvilkenrettslig statushar retningslinjene? Selvkostprinsippet Selvkostkalkylen grunnlagsdataog ulike regnskapsprinsipper Selvkostkalkylen direkte og indirekte kostnader Direktekostnaderknyttet til kjerneproduktet Henførbareindirektekostnader(interntjenester) Administrasjon Interntjenestermedfordelingsnøkkel Selvkostkalkylen kapitalkostnader Hvaer kapitalkostnader? Definisjonavvarigedriftsmidler Beregningsgrunnlagfor kapitalkostnader Avskrivninger Alternativkostnad(kalkulatoriskrentekostnad) Kalkylerente Salgog utrangeringavanleggsmidler Beregningavkapitalkostnaderfor indirektetjenester Selvkostkalkylen oppstilling ogresultat Overskudd/underskuddi selvkostkalkylenog selvkostfond Praktiseringav selvkostprinsippet Avdekkingavfeil i regnskapog selvkostkalkyle Tidligereårsfeil i regnskapet Tidligereårsfeil i kalkylene Regnskapog noteopplysninger Sammenhengmellomregnskapog etterkalkyle Noteopplysningom selvkost Organiseringav selvkosttjenester Ansvarog prinsipperfor beregningavselvkostvedulik organisering Likviditeti selskaperog forholdet til selvkost Kryssubsidiering Tilgjengelighet,dokumentasjonogåpenhetom selvkostberegningene...36 Vedlegg Skissertil selvkostkalkyle

4 1. SAMM ENDRAG Innenforde områderder selvkoster satt somdenrettsligerammenfor brukerbetaling,må kommunen utarbeideen selvkostkalkyle.kommuneneskalutarbeideen budsjettkalkyle(forkalkyle)og foreta en etterkalkulasjon(etterkalkyle)avde reellekostnadeneinnenfor de aktuelletjenesteområdene.dette gjøres for å føre kontroll medat gebyrinntekteneikkeoverstigerkommunensselvkost.derhele selvkosttjenestener ivaretatt av ett selskap,kanselskapetutarbeideselvkostkalkylen. Til grunn for anbefalingenei disseretningslinjeneliggerfølgendeprinsipper: 1 Definisjon Selvkoster den totale kostnadsøkningenen kommuneeller et selskaphar vedå produsereen bestemtvareeller tjeneste. Kap. 3 2 Generasjonsprinsippet Engenerasjonbrukereskalikkesubsidiereeller bli subsidiertavnestegenerasjon.kostnadenevedtjenestene somytesi dagskaldekkesavde brukernesomdrar nytte av tjenesten. Kap.3 3 Uavhengigav finansieringsform Hvordananskaffelsen er finansiert,skalikke påvirke selvkost. Kap.3 4 Kostnadsdekning Kommuneneller selskapetskalkunnefå tilbakede utlegg den opprinnelighaddevedanskaffelsen,samtbli kompensertfor den kapitalensomhar blitt bundet opp ved anskaffelsen.retningslinjenebyggerderfor på at kostnaden må værepådratt og reelt sett utgjøreen utgiftsposti regnskapetogat historiskkost leggestil grunnved beregningavkostnader. Kap.3 Det anbefalesat selvkostkalkylenutarbeidesetter følgenderetningslinjer: 5 Direkte kostnader Direktekostnaderer arbeid,varerogtjenestersom anvendesfor å yte tjenesten.direktekostnaderkanalltid henførestil denaktuelleselvkosttjenesten. Kap Indirekte kostnaderog fordeling Indirektekostnaderer deler avkostnadersomi KOSTRAer henført til administrasjonsfunksjoneneller funksjonenfor kontroll og revisjon.fordelingsnøkkelfor indirekte kostnaderbør primært væreen nøkkelsomgir bestuttrykk for selvkosttjenestensbruk av interntjenesten.alternativt benyttesselvkosttjenestensandelavkommunenssamlede brutto driftsutgifter somfordelingsnøkel. Kap Administrativeledere Kostnaderknyttet til administrativledelseog utarbeidelse avbeslutningsgrunnlagfor administrativledelseregnesikke Kap.5.2 4

5 somhenførbarei selvkostkalkylen.administrativeledere somyter tjenesterfor betalingstjenesten,fordeler denne andelentil betalingstjenesten.prinsippetfølger KOSTRA -veiledningen. 8 Anskaffelseskost Avskrivningsgrunnlaget i selvkostkalkylen baserespå historiskanskaffelseskost.gjenanskaffelseskost justert for prisstigningvedhjelp avbyggekostnadsindeks (SSB),kan brukesder hvor historiskkost ikkelar segskaffe(deflatert gjenanskaffelseskost). Kap Anleggsbidrag Investeringstilskudd/anleggsbidrag fra eksterne(andreenn kommunen)kommertil fradragfra anskaffelseskostved fastsettelseavavskrivningsgrunnlaget i selvkostkalkylen. Tilknytningsgebyrer en driftsinntekt og kommerikketil fradragi anskaffelseskost. Kap Avskrivninger Kostnadervedbruk avvarigedriftsmidler sombrukerneav betalingstjenesterdrar nytte avover flere år, fordelesover samme avskrivningsperiodesomi årsregnskapet.fortomt, somikkeavskrivesi regnskapet,leggesdet til grunnen avskrivningstidpå 50 år. Avskrivningeri selvkostkalkylener lineære. Kap Alternativkostnader (kalkulatorisk rentekostnad) I selvkostkalkylener kostnadeneikkeavhengigavhvilken finansieringsformsomvelges(bruk avlån eller egenkapital). Kalkulatoriskrentekostnadberegnesfor alleanskaffelserav varigedriftsmidler,fratrukket anleggsbidrag(netto anleggskost). Kap Kalkylerente Kalkylerentensetteslik 5-årig swaprentetillagt ½ prosentpoeng. Kap Nyeinvesteringerog renter Byggelånsrenterpå nyeinvesteringertrekkesut av anskaffelseskost,og kalkulatoriskrentekostnadberegnes for hvert årsinvesteringer.vednyeinvesteringerstarter avskrivningenei selvkostkalkylensamtidigmedat avskrivningenestarter i regnskapet. Kap Salgav anleggsmidler Vedsalgavanleggsmidlertilleggesdifferansenmellom anleggsmidletsrestverdiog salgssumåretsinntekter eller kostnaderi selvkostkalkylen.vedutrangeringav anleggsmidlertilleggeseventuellrestverdiåretskostnader somen nedskrivningi selvkostkalkylen. Kap.6.6 5

6 15 Kapitalkostnadpå indirekte tjenester Beregningavkapitalkostnaderpå indirektetjenestergjøres etter henførbarhet.fordelingsmetodebør primært være den sombestgir uttrykk for brukenavinterntjenesten,eller alternativt et sjablongmessigpåslagpå anslagsvis5 prosent avnetto indirektekostnaderfor selvkosttjenesten. Kap.6.7 Det anbefalesat selvkostpraktiseresetter følgenderetningslinjer: 16 Selvkostfond Hvertselvkostområdeskalha sitt egetselvkostfond. Selvkostresultat,dvs.differansenmellomalleinntekter og kostnaderi etterkalkylen,avsettestil et selvkostfond(ved overskudd)eller motregnesmot et selvkostfond(ved underskudd)dersom gebyrområdetgjennomlov eller kommunestyrevedtakskalha full kostnadsdekning. Tilsvarendegjelderfor det over- eller underskytendei de tilfeller der kommunestyrethar vedtatt at bareen bestemt andelavselvkostskaldekkesavgebyrer. Kap Framføringav underskuddog overskudd Et positivt selvkostresultat(overskudd)tilbakeføressom hovedregeltil brukerneav selvkosttjenesteninnenfem år. Tilsvarendedekkeset underskuddsomhovedregelinn senestinnenfem år. Kap Alternativkostnader selvkostfond Påselvkostfondetberegnesdet kalkulatoriskerenter. Beregningsgrunnlaget vil væregjennomsnittligbeholdning det enkelteår. Selvkostfondetskalkulatoriskerenter er lik beregningsgrunnlagetmultiplisert medkalkylerente. Kap.7.1 6

7 2. KOMMUNALE TJENESTER OG SELVKOST 2.1 GEBYRHJEM LER Innenfor de områderder selvkoster satt somden rettslige rammenfor brukerbetaling,må kommunenutarbeide en selvkostkalkyle(for- og etterkalkyle) av kostnadeneinnenfor de aktuelle tjenesteområdene.dette må gjøresfor å føre kontroll med at gebyrinntektene ikke overstigerkommunensselvkost. Derettsligerammenefor brukerbetalingi kommunerinkludererreglerom avgifter,gebyrerog egenbetaling for konkretekommunaletjenester.utgangspunktetfor all forvaltningsvirksomheter at ingenborgerkan påleggeså yte noe til fellesskapetuten at dette er hjemlet i lov (legalitetsprinsippet).adgangentil å kreve brukerbetalinger hjemlet i de ulike særlovenemedtilhørendeforskrifter knyttet til de respektivetjenestene.i mangetilfeller vil kommunenværeforvalter/eier av varereller tjenestersomborgerneer forpliktet til å benytte segav.i sliketilfeller kreveslovhjemmelfor å krevebetalingfra brukerne.dette utelukkerimidlertid ikkeat ytelsenkanbero på en avtaleeller gisveden frivillig disposisjon. Viktigekommunaletjenesterder selvkostsetter denøvrerammenfor brukerbetalingen: Renovasjon(Lovom vernmot forurensningog om avfall(forurensningsloven)av13. mars1981, 34). Innenforavfallsområdet(renovasjon)er det et lovmessigkravom at selvkostskaldannegrunnlagfor innbyggernesbrukerbetaling.kommuneneer altsåpålagtå ha full kostnadsdekning.miljødirektoratet har utarbeidetegneretningslinjerfor blant annethvordankommunenekandifferensiere avfallsgebyrene.disseretningslinjersupplererretningslinjenefra Kommunal- og moderniseringsdepartementet på andretema enn selvkost. Vannforsyning(Lovom kommunalevass- og avløpsanleggav 16. mars2012nr. 12 og forurensningsforskriftenav1. juni 2004). Brukerneav tjenestenbør bærekostnadeneforbundet med tjenestene. Kommunener imidlertid ikkepålagtfull kostnadsdekning. Avløpshåndtering(Lovom kommunalevass- og avløpsanleggav16. mars2012nr. 12 og forurensningsforskriftenav1. juni 2004).Brukerneavtjenestenbør bærekostnadeneforbundet med tjenestene.kommunener imidlertid ikkepålagtfull kostnadsdekning. Tømmingfra slamavskillere(septiktanker),privet m.v.(lovom vern mot forurensningog om avfall (forurensningsloven)av 13. mars1981, 26). Somfor renovasjoner det et lovmessigkravom at selvkostskaldannegrunnlagfor innbyggernesbrukerbetaling. Plan- og byggesaksbehandling(plan- og bygningslovenav 27. juni 2008, 33-1). Brukerbetalingkan maksimaltdekkeselvkost,men det er ikkepålagtfull kostnadsdekning. Oppmålingog matrikkelføring (Matrikkellovenav17. juni 2005, 32).Kommunenkanta gebyrfor oppmålingsforretning,matrikkelføring,utferding avmatrikkelbrevog annetarbeidetter regulativ fastsattav kommunestyretselv.gebyrenekani sumikkeværehøyereenn nødvendigekostnader kommunenhar med slikt arbeid. Feietjeneste(Lovom vern mot brann,eksplosjonog ulykkermedfarlig stoff og om brannvesenets redningsoppgaver(brann- og eksplosjonsvernloven) av14. juli 2002, 28).Brukerbetalingkan maksimaltdekkeselvkost,mendet er ikkepålagtfull kostnadsdekning. 7

8 2.2 HVILKEN RETTSLIG STATUS HAR RETNINGSLINJENE? Formåletmedretningslinjenefor beregningav selvkostfor kommunaletjenesterer å gi veiledningtil utmålingenavgebyrerfor den enkeltebetalingstjenesten,jf. omtalei boks2.1.retningslinjeneutfyller dermed regleneom brukerbetalingi særlovgivningen.retningslinjenehar etter departementetserfaringtjent somen tolkningsfaktorog har i stor gradbidratt til å utvikle en ensartetpraksispå selvkostområdene. Selvkostprinsippetsnærmereinnholdberor på en tolkningavlover og forskrifter for de ulike tjenesteområdene.i motsetningtil loverog forskrifter sompåleggerkommunenebestemteplikter, er retningslinjenefor beregningavselvkostikkerettslig bindendeoverfor kommunene.retningslinjenekan likevel tjene somet sentralttolkningsmomenti vurderingenavhvilkekostnaderen kommunekankreve dekketgjennombrukerbetalingfra innbyggerne.å avvikefra retningslinjenei denneveilederener dermed ikkeensbetydendemedå bryte lov eller forskrift på det aktuelleområdet.samtidighar retningslinjenetil hensiktå angien økonomifagligstandardfor beregningavselvkostog praktiseringav selvkostprinsippetsom er i tråd medreglenei særlovgivningen. Eventuelleavvikfra retningslinjenebør derfor begrunnes.ennærmere tolkningavregelverketpå de ulike tjenesteområdenevil liggetil det departementetsomforvalter den aktuelle loven,menskommunal- og moderningseringsdepartementet kangi generellveiledningrundt retningslinjenei dette rundskrivet. Boks2.1Bakgrunnenfor fellesretningslinjerfor beregningav selvkost Retningslinjenefor beregningavselvkostpå kommunalebetalingstjenesterhar sinbakgrunni St.prp.nr. 100( ) Omkommuneøkonomien1991mv. I proposisjonenble det presenterten gjennomgangavregelverketom fastsettingav kommunalegebyrerog egenbetaling,der konklusjonenbl.a.var at det varbehovfor en nærmereavklaringavinnholdeti selvkostprinsippet. Selvom selveprinsippetvar gjort gjeldende,vardet i flere tilfeller ikkeavklarthvilkekommunale kostnadersomskalleggestil grunnnår kommunensselvkostnadskalberegnes,og/eller ut fra hvilkeprinsipperslikekostnaderskulleberegnes.det ble nedsatten arbeidsgruppemedde berørtedepartementene,underledelseavkommunal- og arbeidsdepartementet, somskulle foreståen klargjøringavinnholdeti, og praktiseringenavselvkostprinsippet.det skulleher vurdereshvilkekostnadsfaktorersomburdeleggestil grunnvedfastsettelsenavselvkost. Hensiktenvar et fellesoppleggsomkunnebidra til at nivåetpå brukerbetalingenkunnefastsettes ut fra ensprinsippermellomkommuneneog mellombetalingstjenester.arbeidsgruppen utarbeidetikkenoe forslagtil konkreteretningslinjerfor beregningavselvkost,menble enigom noengrunnleggendeprinsipper,og foresloat Kommunal- og arbeidsdepartementet fulgte opp dette arbeidetvidere.departementetutarbeidetpå bakgrunnavdette et sett retningslinjer,som så ble revidert på nytt i henholdsvis2002og

9 3. SELVKOSTPRINSIPPET Retningslinjenefor beregningavselvkostbyggerpå prinsippetom at brukerneavdagenstjenesterskalbetale det dissetjenestenekoster,ogsåomtalt somgenerasjonsprinsippeteller det finansielleansvarsprinsipp.dette innebærerat en generasjonbrukereikkeskalsubsidierenestegenerasjon,eller omvendt,menat kostnadene vedtjenestenesomytesi dagskaldekkesavde brukernesomdrar nytte avtjenesten. Et annetviktigprinsippvedå knytte gebyrnivåettil selvkoster at kommunenskalkunnefå tilbakede utlegg den opprinnelighaddevedanskaffelsen,samtbli kompensertfor den kapitalensomhar blitt bundet opp ved anskaffelsen.retningslinjeneleggerderfor opp til at kostnadenmåværepådratt og reelt sett utgjøreen utgiftsposti regnskapet,og historiskprisleggestil grunnvedberegningavkostnader. Retningslinjenelegger ikkeopp til at andrealternativkostnaderenn kalkulerterentekostnaderskalinngåi selvkost. For beregningerav selvkostfor kommunaletjenestertar vi derfor utgangspunkti følgendedefinisjonav selvkostbegrepet: Selvkoster den totale kostnadsøkningenen kommuneeller et selskappåføresved å produsereen bestemt vareeller tjeneste. Dennedefinisjonenfår fram at det kun skalværekostnadersomdirekteeller indirekteer knyttet til den samledeproduksjonavden aktuellevareneller tjenestensomskalinngåi beregningsgrunnlaget for selvkost. Kostnaderkommuneneller selskapet(heretter er kommunebrukt somsamlebetegnelsemedmindreanneter spesifisert)ville hatt uavhengigavproduksjonenavden relevantevareneller tjenesten,skaldermedikke inngå. Et hovedmålmeddisseretningslinjeneer å gi konkretveiledningom hvilkekostnadersomskalhenførestil en bestemtbetalingstjenesteog dermedinngåi selvkost.allehenførbarekostnader,bådedirekteog indirekte, inngåri dennekostnadsberegningen. Kommunenkompenseresfor faktiskekostnader,herunderkostnadene vedkapitalbindingi investeringer.somfølgeavdette er det investeringenesomfangsomdannergrunnlaget for beregningavkapitalkostnaderi selvkostkalkylen, ikkehvordaninvesteringenefaktisker finansiert. Kommunenfår meddette dekketsinekostnadertil tjenestenog kostnadenevedkapitalbindingensomfølger avutleggene. Definisjonenavselvkostfår ogsåfram at kostnadeneknyttet til en kommunalbetalingstjenestekanbeståav bådefasteog variablekostnader.kommunenskostnadersomknyttestil den enkeltebetalingstjenestevil i de fleste tilfeller bådebeståavkostnadersomer uavhengigavprodusertmengde,f.eks.tjenesteledelseeller husleie,og kostnadersomvarierermedomfangetav tjenesten.henførbarekostnadertil en kommunal betalingstjenestevil derfor somregelikkebareværevariablekostnaderi tradisjonelløkonomiskforstand. I enkeltekommunalebetalingstjenester,somfor eksempelvann- og avløpstjenester,vil størstedelenav kostnadeneofte væresprangvise,fastekostnader.kostnadenevil da i størreeller mindregradvære fasteopp til en visskapasitetsgrense.dersomdet blir flere abonnentertil et vann- eller avløpsnett,slikat kapasitetsgrensenfor anleggetnås,mådet investeresi økt kapasitet.vi får da en ny og høyerekapasitetpå anlegget,og en høyereårlig kostnad(gjennomde årligeavskrivningeneog kalkulatoriskrentekostnad).dette blir kostnadsøkningenforbundet medå byggeut denneekstrakapasiteten. Brukerbetalingbasertpå selvkostprinsippetgir ingengarantifor at det drivesen effektiv virksomhet.dersom en kommunedriver ineffektivt, vil denneineffektivitetenlikevelbli en del avgebyrgrunnlageti tilleggtil det teoretiskminimalekostnadsnivåeten mestmuligkostnadseffektivkommunekunneha drevet tjenestenfor. Sammenligninger(benchmarking)på prisog kostnadmedtilsvarendevirksomheteri andrekommunereller privatetilbydere vil dermedgi viktig tilleggsinformasjonfor å utvikle en mer kostnadseffektivdrift. 9

10 I forvaltningenavet gebyrområde vil en kommune i forkant avbudsjettåret måtte foreta en kalkyle av inntekter og kostnader (forkalkyle/selvkostkalkyle) somet grunnlagfor å kunne fastsettegebyrnivåetog budsjettere gebyrinntektene. I forbindelsemed regnskapsavslutningenmå kommunen setteopp hvade faktiskeinntektene og kostnadene (etterkalkyle/selvkostregnskap) faktiskble og setteav til (eller bruke av) de bundne fondene i henhold til resultatet i etterkalkylen. 10

11 4. SELVKOSTKALKYLEN GRUNNLAGSDATA OG ULIKE REGNSKAPSPRINSIPPER Selvkoster en kalkyleoverinntekter og kostnadersomtar utgangspunkti regnskapet.bådekommunerog selskaperkanværeomfattet avselvkostreglene. Retningslinjeneidentifisererhvilkekostnaderkommunenkan dekkegjennomgebyrenefra innbyggerne.innenforsammeselvkosttjenestevil forskjelligeenheterkunneføre regnskapetter ulike prinsipper,avhengigavhvordankommunenhar organisertselvkosttjenestene. Kommunerfølgerkommunelovensregnskapsregler,somhar periodiseringetter anordningsprinsippet,dvs. kjenteutgifter og inntekter. Disseperiodiseringeneer teoretisksett forskjelligefra kostnadsbaserte regnskaper(forbruk avvarerog tjenester),og vil i praksisogsåkunneskapeenkelteforskjelleri input til selvkostkalkylensammenlignetmedkostnadsbaserteregnskaper.denviktigsteforskjellener at kommuner ikkehåndtererbeholdningsendringer,menutgiftsførerheleanskaffelseni regnskapsåret.i praksisvil imidlertid varebeholdningerpå gebyrområdeneværebegrenset,slikat ogsåperiodiseringsforskjellenevil være begrenset. Kommunerbaserer sinselvkostkalkylepå utgifter og inntekter regnskapsførtetter kommunelovens regnskapsregler.dette innebærerat selvkostkalkylenikkebyggerpå et rent kostnadsbegrepslikkostnader definert i regnskapsteorien(forbruk avvarerogtjenester) 1. Forselskaper(herunderogsåenkelteinterkommunaleselskaper)somskalutarbeideselvkostkalkylervil imidlertid grunnlagetværeregnskapsførtekostnaderog inntekter i henholdtil regnskapslovensregler. Ulikeregnskapsreglerkanmedføreenkelteperiodiseringsforskjeller i selvkostkalkylene,noe somkangi noen gebyrforskjellerenkelteår, men avviketvil væreav et begrensetomfang.primærtvil forskjelleneværeknyttet til eventuelleulikheteri periodiseringeni kapitalkostnader(avskrivningerog kalkulatoriskerentekostnader). Overtid vil forskjellersomfølgeavulik periodiseringviskesut. Retningslinjeneleggerderfor opp til at selvkostberegningenekanta utgangspunkti regnskapsreglenesom gjelder for den aktuellevirksomheten. 1 Disseretningslinjenebenytter gjennomgåendebegrepetkostnader,medmindreanneter presisert,for å skillemellombegrepenekostnadog utgift på en korrekt måte.forde to begrepenebrutto og netto driftsutgifterhar en imidlertid ikkegjort endringerettersom disseto begrepeneer såpassinnarbeideti publiseringenavnøkkeltalli KOSTRA. 11

12 5. SELVKOSTKALKYLEN DIREKTEOG INDIREKTE KOSTNADER 5.1 DIREKTE KOSTNADER KNYTTET TIL KJERNEPRODUKTET Direkte kostnaderkan alltid henførestil den aktuelle selvkosttjenesten.direkte kostnader er arbeid, varer og tjenester somanvendesfor å yte tjenesten. Direktekostnaderer de kostnadersomdirekte eller umiddelbartkantilordnesden aktuelletjenesten.dette gjelderbådefasteog variabledirektekostnader.direktekostnader kanogsåkalleskostnadertil kjerneproduktet,dvs.allekostnadersomer forbundet direktemedproduksjonenavden tjenestenbrukeren oppleverat han/hun mottar fra kommunen,og sombrukerenskalbetalefor. Alleslikedirekte kostnader skal henførestil denaktuelletjenesten. Alledirektekostnaderforbundet medå yte tjenestenskalinngåi kalkylen.eksempelvislønntil ansattemv., kjøpavvarerog tjenestersominngåri tjenesteproduksjonen,og eventuelleoverføringer.nårdet gjelder lønnskostnader, basererretningslinjenesegpå en avgrensningmot kjerneproduktet.utgangspunkteter at stillingerskalværeklart avgrense til tjenesten,enten somfullt ut henførbar,eller somandelhenførbarnår ansatteivaretaroppgaverfor flere tjenester.fordet skjønnetsommå brukes,visesdet til prinsippenefor avgrensningavadministrativledelseog for fordelingavandelstillingerslikdet er beskreveti KRDsveileder til regnskapsrapporteringeni KOSTRA. Funksjonenesomdet skalrapporterespå i KOSTRAer ikkeentydigeselvkostfunksjoner.kommunenbør derfor ha en hensiktsmessiginndelingav internregnskapet,slikat selvkosttjenestenekan identifiseresunderden aktuellefunksjon. Foransattesomivaretaroppgaverfor flere tjenester,foretasen fordelingavandelentil de respektive tjenestene,herunderbetalingstjenesten.i tilleggskaldet ogsåforetasfordelingavandelavstilling til stabs-/støttefunksjoner,ev. ogsåfor andelavadministrativledelse,somnevnt ovenfor.oppsummertvil direktehenførbarelønnskostnadermv. til kjerneproduktetvære: Lønnskostnader til stillingersomer 100%henførbaretil kjerneproduktet Andelav lønnskostnadertil stillingersom er knyttet til flere tjenester,når andelener henførbartil kjerneproduktet Andelav lønnskostnadertil stillingersomer knyttet til administrativledelse,når andelener henførbar til kjerneproduktet Enkeltetjenesterer henført direkte til kjerneproduktet,mensandreer en fordelingfra andre tjenestefunksjoner,såsombruk avtekniskkonsulent,bruk avfellesmaskinparkog bygningsdrift. Nårdet gjelderpensjon,er spørsmåletom det er pensjonspremieneller pensjonskostnadensomskalinngåi selvkostkalkylen.deto størrelsenevil ha litt ulik periodisering,menvil overtid værelike. I prinsippetvil pensjonskostnadværeen mer korrekt størrelsei en selvkostkalkyl ettersomden i størregradreflekterer kostnadenveddenenkelteansattedet enkelteår enn hvapremiengjør. Disseretningslinjenegir likevelikkenoenklar anbefalingpå dette punktet, og lar det væreopp til kommunenå vurderehvasomer mesthensiktsmessig.forutsetningener imidlertid at brukenmåvære konsistentovertid, slikat selvkostkalkylenikkebelastesfor den sammeforpliktelsento ganger. 12

13 EKSEMPEL DIREKTEKOSTNADER Direktekostnaderknyttet til kjerneproduktetskali sinhelhettasinn i selvkostkalkylen.tallhentesut fra regnskapetpå bakgrunnavde funksjonsnumresomtilhører gebyrområdet.forå sikresporbarhetkandet være fornuftig å brukeregnskapetsartsgruppersombakgrunnfor beregningav de direktekostnader.sumdirekte kostnaderoverførestil selvkostkalkylen. Tabell1 Direkte kostnader(tall i 1 000) Artsgruppe Gebyrområde Funksjon Tekst Lønnog sosiale kostnader Kjøpav varerog tjenester sominngåri komm.tjenesteprod. Kjøpav tjenester Overføringer Sumdirekte kostnadereks. finansposter Avløp 350 Avløpsrensing Avløp 353 Avløpsnett Avløp 354 Tømming SUM HENFØRBARE INDIREKTE KOSTNADER (INTERNTJENESTER) Indirekte kostnaderer henførbarenår interntjenesten bidrar til å skapeen helhetlig tjeneste for brukerne. Indirekte kostnaderer deler av kostnadersomi KOSTRAer henført til administrasjonsfunksjoneneller funksjonenfor kontroll og revisjon.fordelingsmetode for indirekte kostnaderi selvkostkalkylenbør primært væreen sombest gir uttrykk for bruken av interntjenesten. Alternativt brukesselvkosttjenestensandelav kommunens brutto driftsutgifter somfordelingsnøkkel. Indirektekostnadervil værekostnadertil aktiviteter sommer indirektekanværekoblet til kjerneproduktet eller kjerneaktivitetensombrukerenskalbetalefor. Selvkosttjenestensindirektekostnader(interntjenester) tasmedi selvkostkalkylen. Interntjenestervil væretjenestersomunderstøttereller er komplementære med de direkte brukerrelatertetjenester.visseinterntjenester,såsomadministrasjonog ledelseav tjenesten,vil finnesi allekommuner,mensinnslagetavandretyper interntjenestervarierermellomkommunene.årsakene til dette er at kommunerkankjøpesliketjenester avandrei stedetfor å ståfor slikeselv.eksempelviskan juridisketjenester,kopierings- og trykkeritjenesterog bygningsvedlikeholdutøvesavegneansatte,eller de kan kjøpesavprivate. I henholdtil selvkostmå bådekostnadeneog inntektenefordelestil betalingstjenesten.det innebærerat det er kommunensnetto driftsutgifter, dvs.brutto driftsutgifter fratrukket driftsinntekterknyttet til interntjenesten,somvil væreutgangspunktetnår de indirektetjenesteneskalhenførestil selvkosttjenesten. Genereltbør metodeni størstmuliggradreflekterefaktiskbruk avinterntjenesten,såsomandelansattesbruk avpersonalfunksjonen(primærfordelingsnøkkel).derden primærefordelingsnøkkelener vanskelig 13

14 tilgjengelig,eller arbeidskrevendeå oppdatere,kandet benyttesen alternativfordelingsnøkkel,eksempelvis hvilkenandelselvkosttjenestenutgjøravkommunenssamledebrutto driftsutgifter 2. Forinterkommunaleselskaper(samarbeid)kanallekostnaderknyttet til selskapsorganeneregnessom direkte henførbarekostnader,herunderogsåetablerings- og avviklingskostnadervedomdannelser.valgetav selskapsformmedførernyekostnadertil generalforsamling/representantskap. Kostnadertil styret regnesogså somhenførbar,og vil væremedhvistjenestener organiserti et kommunaltforetak ADMI NISTRASJON Kostnaderknyttet til administrativ ledelseog utarbeidelseav beslutningsgrunnlagfor politisk ledelseregnesikke som henførbarei selvkostkalkylen.administrativeledere som yter tjenester for betalingstjenesten,fordeler denneandelentil betalingstjenesten. Indirektekostnaderog interntjenestersomikkeer nødvendigefor å framstillebetalingstjenestene,mensom er nødvendigeut fra andrehensyn,skalikkehenførestil betalingstjenestene.administrativledelse,slikdette er definerti veiledningentil regnskapsrapporteringeni KOSTRA 3, bør ikkehenførestil betalingstjenesten. Administrativledelseer definert slik: Administrativeledereer definert til å værelederesomhar bådeøkonomiskeog administrative fullmakter. Dersomen administrativleder yter tjenesterfor ett eller flere tjenesteområder,skaldenneandelen fordelestil tjenestefunksjonen(betalingstjenesten). Dette innebærer: Kostnaderforbundet medutarbeidelseavbeslutningsgrunnlagfor politiskledelse,regnesikkesom henførbare.dette innebærerat kostnadervedutarbeidelseavkommuneplaner(inkludertarealdel), handlingsprogram,økonomiplaner,årsbudsjettog sektorplanersomhovedregelikkeskaltasmedi selvkostkalkylen.det kanimidlertid gjøresvurderingeravom enkelteaktiviteter vil værenødvendig for tjenesteproduksjonenog dermedlikeveltasmed i selvkostkalkylen for den aktuelletjenesten. Prosjektplanlegging, inkl. utarbeidelseavreguleringsplanernår dette er nødvendigfor å realisere bestemteprosjekter,bør tas medi kalkylen. Stabs-/støttefunksjonerknyttet til planlegging,oppfølgingog styringav hele kommuneneller avet administrativtledernivå,er i utgangspunkteten del avadministrasjonsfunksjonen. Dette omfatter blant annetoppgaverknyttet til økonomiforvaltning,personalforvaltning,informasjonsarbeid, kommuneadvokat/-jurist, utviklingavlokalsamfunn og næring,samtarbeidknyttet til organisasjonen eller organisasjonsutvikling.delerav sliketjenesterkanhenførestil betalingstjenestensomindirekte kostnaddersomde ytestil betalingstjenesten. Ansattei tjenestefunksjon(betalingstjenesten)somyter tjenestertil stabs-/støttefunksjonfor administrativledelse,skalfordeledenneandelentil stab/støtte,dvs.at andelentasut av 2 Dersomdeleravselvkosttjenestenprodusereseksternt,kandet i dissetilfellene væreriktig å holdeheleeller deler avkostra-artsserie3 Kjøpav tjenestersomerstatter kommunaltjenesteproduksjonutenfor beregningenavfordelingsnøkkelen.dette for å unngåat en overvurdererinterntjenestenesomfangi selvkostkalkylenettersomeksterntproduserteselvkosttjenestertypiskhar sinegenadministrasjon. 3 KOSTRA -veiledningener lagt ut på Kommunal- og moderniseringsdepartementetsnettsider. 14

15 tjenestefunksjonen(betalingstjenesten)somdirekte henførbarkostnad.enforholdsmessigandelav de totale stabs-/støttefunksjonenekanhenførestil betalingstjenestensomindirektekostnaddersom de ytestil betalingstjenesten INTERNTJENESTER M ED FORDELINGSNØKKEL Det kanværevanskeligi en kalkylemodellå stille opp en uttømmendeliste overinterntjenester,menpå neste sideer det foretatt en opplistingavde mestrelevante,henførbareindirektetjenestene(interntjenester),med en kort beskrivelseavhvilkekostnadersomkanhenføressamthvilkenfordelingsnøkkelsomanbefalesbrukt. Fordelingsmetodenfor indirektekostnaderskali størstmulig gradreflektereselvkosttjenestensbruk av interntjenesten.virksomhetenemå derfor dokumenteredette medbruk avrelevante fordelingsnøklerfor beregningerav de ulike tjenestenesbruk avinterntjenester. Selvkosttjenestensandelavbrutto driftsutgifter kanbenytteshviskontoplanenikkeer detaljert nok eller hvis ønsketfordelingsnøkkelikkelar segfremskaffe. Nøklene bør oppdateresvedutførelseav etterkalkyle. Nr. Interntjeneste Beskrivelse Eksempelpå fordelingsnøkkel 1 Regnskap Inngåendefaktura,leverandørreskontro,internt og eksterntregnskapmv. Andelbilag, brutto driftsutgifter 2 Innfordring Utgåendefaktura,kundereskontro Utgåendefaktura 3 Lønn Lønnsutbetalinger,pensjon Andelansatte 4 Revisjon Revisjon Brutto driftsutgifter, andel bilag 5 Personaltjenesten HR-funksjonen Andelansatte 6 HMS Bedriftshelsetjeneste,arbeidsmiljøutvalg,vernetjeneste mv. 7 Sentralopplæring Eksternekursog konferanser,kommunens opplæringsenhetmv. Andelansatteeller årsverk Faktiskbrukav opplæringstjenesten (sekundærtetter andel ansatte) 8 Kantinedrift Kantine Andelansattesomhar tilgangtil kantinetjenesten 9 Kopieringog trykketjenester 10 IKT-tjenester(drift og opplæring) 11 Fellespost,arkiv - og sentralbord 12 Juridiskbistand (kommuneadvokatens kontor) Drift avkopiering- og trykkeritjenestenedokumenter Anskaffelse,drift og vedlikeholdsamtbrukerstøttetil fellessystemene(økonomisystemer, inkl. lønns- og personalsystemer,arkivsystemer,og saksbehandlings - og beslutningsstøttesystemer, somi KOSTRAer henført til administrasjonsfunksjonen) Drift avfellespost-, arkiv- og sentralbordfunksjon(somi KOSTRAer henført til funksjon120) Kommunensenhetfor juridisketjenester Faktiskbruk Andeltidsbruk(sekundært andelpc-er/terminaler eller andelårsverk) Faktiskbruk, såsomantall dokumentereller andel årsverk. Faktiskbruk 15

16 EKSEMPEL INDIREKTEKOSTNADER Indirektekostnaderhentesut fra regnskapetmedutgangspunkti tjenesteog fordelesetter artsgruppe.brutto driftsutgifter fratrukket driftsinntekterknyttet til interntjenestenutgjør fordelingsgrunnlaget,somvist i tabellen under. Tabell2 Fordelingav indirekte kostnader AVLØP Artsgruppe Tjenestetekst Tjenestenummer Fordelingsnøkkel (tekst) Lønnog sosiale kost-na der Kjøpav varer og tjenester sominngåri komm. tjeneste-prod. Kjøpav tjenes-t er Over-førin ger Inntekter Sum netto-kostnad per tjeneste Andelfor belastning kjerne-produ kt Sumandel kostnad Regnskaps -tjeneste Antallbilag ,67% 483 Innfordrings-tjeneste Personaltjeneste Kantinedrift Antall faktura Andel ansatte Andel ansatte ,00% ,91% ,33% 14 IKT-tjenester(drift og opplæring) Antallpc ,25% 71 Påslagkapitalkostnader indirektetjenester 50 SUM Tabell3 Eksempelpå beregningav fordelingsnøkler Ansvarssted Fordelingsnøkkel Andelavløp Antall enheter totalt Fordelings-nøkkel Regnskapstjeneste Antallbilag ,67% Innfordringstjeneste Antallutgåendefaktura ,00% Kontorstøtte Antallårsverk Revisjon Antallbilag Personaltjeneste Andelansatte ,91% Velferds- ogpersonalpolitisketiltak for ansatte Andelårsverk/ andelansatte Sentralopplæring Andelansatte Kantinedrift Antallmedtilgangpåkantine ,33% Kopieringogtrykketjenester Faktiskbruk IKT-tjenester(drift ogopplæring) Antallterminaler ,25% Fellespost,arkiv- ogsentralbord Faktiskbruk Juridiskbistand(kommuneadvokatenskontor) Faktiskbruk Påslagkapitalkostnaderindirektetjenester I %avsumhenførbareindirekte kostnader(netto) ,00% 16

17 6. SELVKOSTKALKYLEN KAPITALKOSTNADER Retningslinjenefor beregningavselvkostbyggerpå at dagensbrukereverkenskalsubsidiereeller bli subsidiert avfremtidigeabonnenter.kommunensgebyrinntekteri året skalsamsvaremedkommunensselvkosti året. Utgangspunktetfor en selvkostkalkyl er derfor at utgiften veden investeringskalfordelesover den perioden someiendelener i bruk. Pådennemåtenblir brukerbetalingeneknyttet direkteopp mot brukenaveiendelen, slikat generasjonsprinsippetblir ivaretatt. 6.1 HVA ER KAPITALKOSTNADER? Kapitalkostnadeni selvkostkalkylenskalfangeopp kostnadersomoppstårnår kapitalbindesopp i en realinvestering(bygninger,anlegg mv.).årligekapitalkostnaderbeståravto elementer: Avskrivningskostnader, dvs.kostnadsfordelingavanskaffelseskostoverbrukstiden. Alternativkostnaden(kalkulatoriskrentekostnad),dvs.denavkastningkommunenalternativt kunne oppnåvedå plasserepengertilsvarende(netto) investeringsbeløpet(etter avskrivninger)i markedet. I et fungerendemarkedvil renten angialternativkostnaden. 6.2 DEFINISJON AV VARIGE DRIFTSMIDLER Definisjonav varigedriftsmidler i selvkostkalkylenbaserespå definisjonenesom er lagt til grunn for kommunenseller selskapetsårsregnskap. Avgrensningenav hvasomskalansessomet varigdriftsmiddel,gjøresi henholdtil kommunal regnskapsstandard(krs)nr. 1 for kommunerog selskapersomfører regnskapetter kommunelovens prinsipper. Avgrensningenmellompåkostning(investering)og vedlikehold(drift) i selvkostkalkylenfølgerkommunal regnskapsstandard(krs)nr. 4. Investeringerskalaktiveresi balansenog avskrivesover objektetslevetid. Forselskapersomfølgerregnskapsloven,må beregningenav kapitalkostnaderi selvkostkalkylen følgereglene for godregnskapsskikk(avgrensninganleggsmiddel,beløpsgrensefor aktiveringog avskrivningstider). 6.3 BEREGNINGSGRUNNLAG FOR KAPITALKOSTNADER Historiskanskaffelseskostbenyttesved fastsettingav avskrivningsgrunnlageti selvkostkalkylen. Gjenanskaffelseskost justert for prisstigningved hjelp av byggekostnadsindeks(ssb),brukesder historisk kost ikke lar segskaffe(deflatert gjenanskaffelseskost). Investeringstilskudd/anleggsbidragkommer til fradragfra anskaffelseskostved fastsettelse av avskrivningsgrunnlageti selvkostkalkylen. Byggelånsrenterpå nye investeringertrekkesut av anskaffelseskost. 17

18 I selvkostkalkylenbenytteshistoriskanskaffelseskostsomavskrivningsgrunnlag. Avskrivningsgrunnlagbasert på anskaffelseskost, er beregningsmessigenkelt ogetterprøvbartog i tråd medprinsippetom at selvkostskal dekkede faktiskeutleggkommunenhar hatt. Å benytte gjenanskaffelseskost i kalkylenvil innebæreat dagens brukerefinansiererframtidigetjenester,noe somvil stride medden allmenneforståelseavselvkostprinsippet (oggenerasjonsprinsippet). Investeringstilskuddeller anleggsbidragkommertil fradragi avskrivningsgrunnlaget. Forå ivaretaprinsippetom at finansieringsformikkeskalha betydningfor beregnedekostnaderi selvkostkalkylen, trekkeseventuelthenførtebyggelånsrenterut avanskaffelseskost i selvkostkalkylen. I stedet henføreskalkulatoriskrentekostnadpå nyeinvesteringeri året, jf. kapittel 6.5. Dette innebærerat det er en forskjellmellomberegningsgrunnlaget for avskrivningeri kommuneregnskapet og selvkostkalkylen. I enkeltetilfeller er historiskkostikkemuligå angifordi regnskapsopplysningene ikkeer tilgjengelige.forå kommefram til et fullstendigavskrivningsgrunnlag,måen da ta -løsning.hvishistorisk anskaffelseskost ikkekanfremskaffes,kangjenanskaffelseskost justert for prisstigningvedhjelp avssbs byggekostnadsindeksbenyttesi stedet. Dersomen selvkostvirksomhetblir selskapsorganisert og ny åpningsbalans etableres,må beregningsgrunnlaget for kapitalkostnaderi selvkostkalkylenbyggepå historiskekost-verdier,alternativt deflatert gjenanskaffelseskost dersomhistoriskkost er vanskeligtilgjengelig.bakgrunnener at abonnentene ikkeskalbetale kapitalkostnaderpå de sammedriftsmidlenepå nytt. Erde varigedriftsmidlenenedskrevetfør selskapsorganisering, kandet ikkeberegneskapitalkostnaderpå nye verdiersidenbrukerneda vil betalekapitalkostnaderpå de sammedriftsmidlenepå nytt. I tilfeller hvor kommunenkjøperrettigheter til grunn,eksempelvisvedvannframføring,taskjøpsprisenmedi grunnlagetfor kapitalkostnadene(historiskkost).kjøpetavskrivesover rettighetensavtaleperiode. EKSEMPEL Enkommuneforetar en investeringinnenforvann- og avløpsområdetil anskaffelseskost kroner (brutto anleggskost).kommunenmottar anleggsbidragpå kroner,og kroneri tilknytningsgebyr. Anskaffelseskost Anleggsbidrag = Netto anleggskost/avskrivningsgrunnlag Avskrivningsgrunnlaget blir altså kroner.tilknytningsgebyretregnesikkesomanleggsbidrag,menskal inngåi selvkostkalkylen. Kalkulatoriskerentekostnaderregnesavnetto anleggskost,kr AVSKRIVNINGER Det leggestil grunn lineæreavskrivningeri selvkostkalkylen.lineæreavskrivningergir best samletkostnadsriktighet,tidsriktighet og anvendbarhetved beregningav avskrivninger. 18

19 Varigedriftsmidler har somregelen bruksverdii et begrensetantall år. Skalslikbruk avressurserframstillesi økonomisketermer, må den økonomiskeverdienav den ressursensomgradvisforbrukes,beregnes.den økonomiskeverdikanværegitt vedhvadriftsmidlet opprinneligkostetkommunen,eller hvatilsvarende driftsmiddelville kostet kommuneni dag. Utgangspunktetfor selvkostberegningener at netto anskaffelseskostveden investeringfordelesoverden periodensomeiendelener i bruk. Pådennemåtenblir brukerbetalingeneknyttet direkteopp mot bruken av eiendelen. Avskrivningenei selvkostkalkylenskalværelineæreda dette samletsett gir kostnadsriktighet(samsvarmellom opprinneligutleggog summenavavskrivningergjennomperioden),tidsriktighet(gir et rimeligbilde av kapitalslitet/verdiforringelseni året) og anvendbarhet(enkelå praktisere)vedberegningavavskrivninger.et varigdriftsmiddelavskrivesmedlike store årligebeløpfordelt overdriftsmidletslevetid. Driftsmidletslevetid er definert av kommunenseller selskapetsregnskapsregler. Fortomter, somikkeavskrivesi regnskapet,leggesdet opp til at de kantasinn i selvkostkalkylen.detlegges da til grunnen avskrivningstidpå 50 år. I de tilfeller der tomtepriseninngåri anskaffelseskost for byggog anlegg,leggesdet til grunn at det ikkeer nødvendigå skilleut tomteprisenfra samletanskaffelseskost. Dersomden økonomiskelevetidentil et varigdriftsmiddeler åpenbartkortere enn den fastsatte avskrivningstiden,kanen kortere levetid benyttes. 6.5 ALTERNATIVKOSTNAD (KALKULATORISKRENTEKOSTNAD) Alternativkostnadeller kalkulatoriskrentekostnader den avkastningkommuneneller selskapetalternativt kan oppnåved plasseringav netto investeringsbeløpi markedet. I selvkostkalkylenskalkostnadeneværeuavhengigav hvilken finansieringsformsom velges (bruk av lån eller egenkapital).alternativkostnadene(kalkulatoriskrentekostnad) beregnesfor alle anskaffelserav varigedriftsmidler. Netto anleggskostfinansieresgjennomlån eller egnemidler. Dersominvesteringen lånefinansieres,vil det påløpefinanskostnader.finansieresinvesteringengjennomegnemidler, påløperingenordinære finanskostnader.kommunenlider imidlertid et tap vedat dengårglippavden avkastningen alternativbruk av midleneville gitt. Et slikt tap (kostnad)synliggjøresikkei kommunensårsregnskap,og vil derfor betegnessom en kalkulatoriskkostnad.tilnærmingsvisgir imidlertid de to alternativefinansieringsformenesammekostnad. I selvkostkalkylersesdet derfor bort fra hvordannetto anleggskost(anskaffelseskost fratrukket anleggsbidrag) faktisker finansiert.derforbenyttesdet i beregningeneen kalkylerenteframfor den faktiskerenten som kommunenstår overfor. Dette innebærerat kalkulatoriskrentekostnadberegnesmedutgangspunkt i netto anleggskost.selvkostkalkylenvil da inneholdeet avkastningselementogsåfor den finanskapitalkommunen selveventuelthar skutt inn vedfinansieringenavanskaffelsene. Alternativkostnad(kalkulatoriskrentekostnad)skalberegnesfor alleanskaffelserav varigedriftsmidler. Beregningsgrunnlaget åretsgjennomsnittligeverdi avnetto anskaffelseskostnad. Alternativkostnadener lik åretsberegningsgrunnlagmultiplisert medåretskalkylerente. Ettersomfinansieringsformikkeskalha betydningfor beregnedekostnaderi selvkostkalkylen, trekkes eventuelthenførtebyggelånsrenterut avanskaffelseskost i selvkostkalkylen, jf. kapittel 6.3. I stedethenføres kalkulatoriskrentekostnadpå nyeinvesteringergjennomåret, uavhengigavom investeringen tas i bruk det året. Detinnebærerat flerårigeinvesteringerårlig blir belastetmedkalkulatoriskrentekostnadi 19

20 selvkostkalkylen.kommunenblir meddette kompensertfor denkapitalensominvesteringenebinder opp gjennombyggeperioden,før anleggsmiddelet har blitt aktivert i balansen KALKYLERENTE Somkalkylerentebenyttes 5-årig swaprente med et tillegg på ½prosentpoeng. Kalkylerentener ment å reflekterekommunensrentekostnadpå lånefinansierteanleggsmidlersamtbortfall av renteinntekt på egenkapitalfinansierteanleggsmidlerover tid. For kapitalintensivebetalingstjenestervil valg avkalkylerenteha vesentligbetydning i selvkostkalkylen. Kalkylerentensettestil nivåetpå 5-årigswaprenteplusset tilleggpå ½prosentpoeng.Det benyttes gjennomsnittlignivåfor kalkyleåret(etterkalkylen).swaprentenpubliseresbl.a.på Kommunalbankens nettsider. 6.6 SALGOG UTRANGERING AV ANLEGGSMIDLER Vedsalgav anleggsmidlertas differansenmellom anleggsmidletsrestverdi og salgssuminn i åretsinntekter eller kostnaderi selvkostkalkylen.vedutrangeringav anleggsmidlertas eventuell restverdi årets kostnadermed som en nedskrivningi selvkostkalkylen. Nåret anleggsmiddelselges,innebærerdet at anleggsmidletikkelengerkanhenførestil selvkosttjenesten,og det skalderfor trekkesut avavskrivningsgrunnlaget. Vedsalgavanleggsmidlertasdifferansenmellom anleggsmidletsrestverdiog salgssuminn i åretsinntekter eller kostnaderi selvkostkalkylen.anleggsmidlersom overførestil bruk i andretjenesteri kommunen,behandlestilsvarende.det måher utøveset fornuftig skjønn vedvurderingav sannsynligsalgspris.når det er snakkom betydeligebeløp,bør takstanvendes.ved utrangeringavanleggsmidlertas eventuellrestverdiåretskostnadermedsomen nedskrivningi selvkostkalkylen. EKSEMPEL KAPITALKOSTNADER I eksempletundervisesforslagtil en oppstillingfor beregningavkapitalkostnader. Tabell4 Grunnlagfor beregningavskrivningog kalkulatoriskrentekostnad Anleggsmiddel Beregningav grunnlagetoggrunnlagfor avskrivningog kalkulatorisk rentekostnad Nr Tekst Anskaffelseskost Anleggsbidrag Beregningsgrunnlag 1 Ledningsnett Pumpestasjon Utstyr Transportmidler Avskrivningerogkapitalkostnade regnesav netto anleggskost(anskaffelseskostminusanleggsbidrag). 20

21 Tabell5 Beregningav kapitalkostnader AVLØP Investeringer Levetidognettokostnad Åretsberegninger År nr Anleggsmiddel Tekst Leve-t id Beregnings-grun nlag Tidl. avskrevet Årets avskrivninger/ nedskrivninger Salg/ utrangering RestverdiUB Kalk. rente-kostn ad 1 Ledningsnett Pumpestasjon Utstyr Transportmidler Sum Eksempelvisberegneskalkulatoriskrentekostnadfor ledningsnetteti tabellenslik: ôÿþ ÿô ü þ ø øþ ô " ' $ #!! & %! þôÿþÿø ø ø I eksempleter kalkylerentensatt til 3,71%. Avhendigav anleggsmidler Gjennomåret er det solgtto lastebilersomer benyttet innenforavløpsområdeti en kommune.denenehadde en bokført verdi på kr og ble solgtfor sammebeløp.denandreble anskaffetfor seksår sidentil kronerog er i regnskapetavskreveti 6 år medtil sammen kroner(=6*25.000kroner).bokførtverdier kr , og denneble solgtfor kr Fortransportmidlerer det i tilleggtil åretsavskrivningerpå kroner tatt inn et salgavtransportmidler på kroner ,og restverdienblir meddette kronerlavere. I tilleggmå det regnskapsmessigetapet påden andrelastebilentasinn i selvkostkalkylen. Anskaffelseskost Avskrevetverdi = Restverdi Salgssum = Tapvedsalgavanleggsmiddel I dette tilfellet belastesselvkostkalkylenmedet tap på kronerdet aktuelleåret. 6.7 BEREGNING AV KAPITALKOSTNADER FOR INDIREKTE TJENESTER Beregningav kapitalkostnaderpå indirekte tjenester gjøresut fra henførbarhet. I beregningenavselvkostskaldet i utgangspunktetforetasberegningeravkapitalkostnaderbasertpå prinsippeneom driftsmidler somer henførbare.ogsåfor interntjenester(indirektetjenester)som innkalkuleresi selvkostkalkylenetter de prinsippersomstår angitt i avsnitt0, vil det somregelpåløpevisse kapitalkostnaderknyttet til bruk av kommunale bygninger, utstyr osv. Det prinsipieltriktige er at kapitalkostnaderberegnesetter sammeprinsippersomfor andredriftskostnaderfor de indirekte tjenestene. 21

22 Det innebærerat en andelavkapitalkostnadenesomknytter segtil de indirektetjenestene(f.eks.regnskapsog innfordringsfunksjonensbruk avrådhuset)må henførestil selvkost.dette må beregnesut fra hvilkenandel avde samledeavskrivningenesomkan knyttestil selvkosttjenestensforbruk, og tilsvarendefordelingsnøkler kanleggestil grunnfor avskrivningenesomfor de indirektedriftskostnadene. Fordelingsmetodebør primært væreen sombestgir uttrykk for brukenavinterntjenesten,jf. avsnitt Det vil kunneværeressurskrevendeå foreta en konkretberegningavhvor myede ulike indirektetjenestene forbruker i form av kapitalkostnader.somen forenklet beregningavkapitalkostnaderfor indirektetjenester (interntjenester),kandet alternativt brukeset sjablongmessigpåslagpå anslagsvis5 prosentavnetto indirekte kostnaderfor selvkosttjenesten. 22

23 7. SELVKOSTKALKYLEN OPPSTILLING OG RESULTAT Selvkostkalkylenkanoppstillespå flere måter. Det sentraleer at kommunenfår fram hvordanselvkost framkommerog hvordanselvkostfondeneutvikler segi den aktuelleperioden.nedenforviseset eksempel somivaretarinformasjonsbehovetfor ulike typer transaksjoner.dette eksempleter basertpå oppstillingenav selvkostregnskapet for enkeltetjenesteområdersomskalrapporteresinn i KOSTRA(KOSTRA -skjema23) 4. EKSEMPEL SELVKOSTKAKYLEN Eksempelpå selvkostkaylkefor gebyrområdetavløp. Tabell6 Eksempelpå selvkostkalkyle SELVKOSTKALKYLE A. Direkte driftskostnader B. Henførbare indirekte driftskostnader C.Kalkulatoriske rentekostnader D. Kalkulatoriske avskrivninger E.Andre inntekter og kostnader F.Gebyrgrunnlag(A+B+C+D-E) G.Gebyrinntekter H. Åretsselvkostresultat(G-F) I. Avsetning til selvkostfond og dekning av fremført underskudd J.Bruk av selvkostfond og fremføring av underskudd K. Kontrollsum(subsidiering)(H-I+J) 0 L.Saldo selvkostfond per 1.1.i rapporteringsåret M. Alternativkostnad ved bundet kapital på selvkostfond eller fremføring av underskudd N. Saldo selvkostfond per i rapporteringsåret (L+M+I-J) Tabell7 - Spesifikasjonav posten"andre inntekter og kostnader" Overføringmedkravtil motytelse Gevinst/tapvedsalgavanleggsmiddel Andreinntekter ogkostnader Etanneteksempeler vist i BDO/Telemarksforsking sinnspilltil retningslinjerfor beregningavselvkostfor ble utarbeidetpå oppdragfra Kommunal- og regionaldepartementet ( M/Rapporter/innspill_til_retningslinjer_for_selvkost.pdf ). 23

24 Gebyrgrunnlaget Gebyrgrunnlagetbeståravdirektekostnader,kapitalkostnaderknyttet til direkte tjenester,netto indirekte kostnader,samtkapitalkostnaderfor indirektetjenester,fratrukket andreinntekter. I andreinntekter og kostnaderkanbl.a.salgs- og leieinntekter,overføringersamtandreinntekter somoppstår medbakgrunni selvkostområdet,inngå.derinngårogsåeventuelle korreksjonsposterfor feil i tidligereårs kalkylerog gevinsteller tap vedsalgavanleggsmiddel.eventuellefeil i tidligereårsregnskapfølger regnskapsstandardeneom korreksjoneri senereårsregnskaper.korreksjonenebør værespesifiserti en note til selvkostkalkylen. Det er ikkeanledningtil å finansiereinvesteringerdirekte avåretsdriftsinntekter i selvkostkalkylen. EKSEMPEL INNTEKTERKJERNEPRODUKT Inntekterhentesfra regnskapetmedutgangspunkti funksjon.gebyrinntekterog tilknytningsgebyrer i selvkostkalkylen(jf. tabell 6) presenterti sumgebyrinntekter.deøvrigearteneinngåri linjen for andreinntekter og kostnader. Tabell8 Inntekter kjerneprodukt (1 000kr) Artsgruppe Gebyr-o mråde Funksjon Tekst Gebyr-innt ekter Tilknytnings-geb yr Øvrige salgs-inntek ter Overføringer medkrav til motytelse Overføringer uten kravtil motytelse Drifts-inntekt er eks. finansposter Avløp 350 Avløpsrensing Avløp 353 Avløpsnett Avløp 354 Tømming SUM Årets selvkostresultat Åretsselvkostresultater differansenmellomgebyrinntekterog driftskostnadene(gebyrgrunnlaget). Avsetningtil selvkostfondog dekningav fremførbartunderskudd Dersomgebyrområdethar fremførbartunderskudd,og det er lovfesteteller vedtatt selvkost,kanet overskudd disponerestil å dekkeinn tidligereårsunderskudd.et eventueltresterendeoverskuddavsettestil selvkostfond (bundetdriftsfond).et selvkostfonder et akkumulertoverskuddsomer oppstått i selvkostregnskapet. 24

25 Kommunenkanha miljøforpliktelserknyttet til behandlingsanleggfor renovasjon,og slikeavsetningergjøres underdenneposten.ifølgeavfallsforskriftener det et kravom at deponiskalha tilfredsstillendefinansiell garantieller tilsvarendesikkerhetfor å sikreat forpliktelsenesomfølgeravtillatelsen,herunder avslutnings- ogetterdriftsprosedyren,kanoppfylles.forurensningslovenbyggerpå prinsippetom at at dagensforbrukereavrenovasjonstjenestenogsåskalbetalefor det framtidige oppryddingsarbeidetsomer knyttet til innsamletavfall.kalkylemessigskaldenneforpliktelsenklassifiseres somen avsetningtil etterbruksfond(bundetfond). Brukav selvkostfondog fremføringav underskudd Ett årsselvkostkalkylekanværefinansiertmedbruk avselvkostfond,dvs.at det er tatt høydefor å bruke fondet vedfastsettingavåretsgebyrinntekter.slikbruk kommeri tilleggtil åretsgebyrinntektermv.,for å finansiereåretsselvkost. Dersomselvkostresultatetviseret underskudd,kandette finansieresavselvkostfondeteller skape/økeet fremførbartunderskudd. 7.1 OVERSKUDD/U NDERSKUDD I SELVKOSTKALKYLEN OG SELVKOSTFOND Kommunenkan framføre et overskuddfra selvkosttjenestentil et senereår (innenfor en vissperiode). I praksisskjerdette gjennomet bundet selvkostfond.selvkostfondets funksjoner å håndteresvingningeri inntekter og kostnadermv. slik at gebyrenekan holdesmer stabile. Selvkostregnskap et (etterkalkylen)vil avsluttesmedet overskuddeller underskudd. Selvkostkalkylener påvirketav bådebetalbareinntekter og kostnaderog avkalkulatoriskeinntekter og kostnader(bådepå anleggsmidlerogfond). Det skalværesammenhengmellomover-/underskuddog reguleringmot selvkostfondi selvkostkalkyleneog i kommuneregnskapet,unntatt for håndteringav situasjonermedfremførbartunderskudd,jf. avsnitt Et positivt resultat(overskudd)skalavsettestil bundet driftsfond(selvkostfond).et negativtresultat (underskudd)skalmotregnesselvkostfondeti den utstrekningdet er midler på fondet. Et negativtselvkostresultat(underskudd)kanbarefremføresmot fremtidigeoverskudddersomgebyrområdet gjennomlov eller kommunestyrevedtakskalha full kostnadsdekning. Det foretasikkeen avsetningtil et bundet fond samtidigmedat det brukesavet bundet fond i ett og samme år. Ogsåi selskapsregnskapet skaloverskuddpå selvkostavsettestil fond (egenkapitalmedrestriksjoner). Deter et rettslig skillemellomgebyrenefor ulike tjenester.gebyrinntektenefra de ulike områdeneskal finansierede respektiveformålene.hvertselvkostområdeskalha sitt egetselvkostfond,slikat gebyrenefor den enkelteselvkosttjenestelett kankontrolleres.deter ikkeanledningtil å slåsammenfond for ulike tjenester. Påavsattemidler til selvkostfondleggesdet til kalkulatoriskerenter somskalreflekterealternativavkastningen brukernegårglippavvedat midleneer bundet i selvkostfond.kalkylerentensetteslik 5-årigswaprente,med et tilleggpå ½prosentpoeng,jf. avsnitt6.6. Beregningsgrunnlaget vil væregjennomsnittligbeholdningdet enkelteår. Selvkostfondetskalkulatoriskerenter er lik beregningsgrunnlagetmultiplisert medkalkylerente. 25