OSLO TINGRETT. Avsagt: i Oslo tingrett, Saksnr.: TVI-OTIR/01. Dommer: Tingrettsdommer Thorleif Waaler

Transkript

1 Regjerinvsadvo:.:atei: - 3 FR.7G1E OSLO TINGRETT III Avsagt: i Oslo tingrett, Saksnr.: TVI-OTIR/01 Dommer: Tingrettsdommer Thorleif Waaler Saken gjelder: Gyldigheten av vedtak fra klagenemnda for merverdiavgift Avinor AS Advokat Nils Flesland Bull mot Staten v/skatt øst Advokat Jørgen Aandal Vangsnes Ingen begrensninger i adgangen til offentlig gjengivelse

2 DOM Sakens bak runn Avinor AS utvikler, eier og driver et landsomfattende nett av sivile lufthavner for en samlet flysikringstjeneste for både sivil og militær sektor. Selskapet er merverdiavgiftspliktig og registrert i MVA-registeret for nevnte virksomhet. I forbindelse med oppgraderingsarbeider ved Sandane lufthavn og Hammerfest lufthavn samt ved nyoppføring av Alta lufthavn ble Avinor pålagt å utføre og bekoste ulike arbeider med opparbeidelse av offentlig vei. I henhold til inngåtte utbyggingsavtaler har Avinor stått som byggherre for disse infrastrukturarbeidene og senere i forbindelse med ferdigstillelse overført de aktuelle veiene til de respektive offentlige organer Under arbeidet med oppgraderingen av Sandane lufthavn anmodet Avinor om en bindende forhåndsuttalelse (BFU) fra Skattedirektoratet. Spørsmålet var om Avinor pliktet å justere/tilbakebetale inngående avgift når offentlig infrastruktur ved fullføring skulle overføres til henholdsvis stat, kommune og fylkeskommune. I et brev av 20. november 2009 konlduderte Skattedirektoratet med at Avinor hadde fradragsrett for inngående merverdiavgift ved bygging av offentlig infrastraktur, men at overføring av infrastruktur til det offentlige var en såkalt justeringshendelse, jf. dagjeldende mval. 26 d tredje ledd, som medførte at avgiftsfradraget måtte tilbakeføres. Med bakgrunn i Skattedirektoratets uttalelse valgte Avinor å la være å gjøre fradrag for den inngående avgiften som påløp ved oppgradering av Sandane lufthavn. Som følge av den nevnte BFU fra Skattedirektoratet tilbakeførte Avinor også tidligere fradragsført inngående avgift på infrastrukturkostnadene ved oppgradering av Hammerfest lufthavn og ved oppføring av Alta lufthavn. Avinor rettet seg altså etter uttalelsen, men har hele tiden ment at den strider mot det grunnleggende avgiftsrettslige prinsippet om at avgiftsregistrerte næringsdrivende ikke skal bli endelig belastet med inngående merverdiavgift som pådras i virksomheten. Avinor påpeker at dersom en avgiftsregistrert virksomhet pålegges å tilbakeføre sitt avgiftsfradrag når pålagt infrastruktur overføres til det offentlige, så TVI-OTIR/01

3 innebærer det at selskapet nektes endelig fradrag for inngående merverdiavgift på kostnader som er "til bruk i" selskapet avgiftspliktige virksomhet. Avgiftsmyndighetenes fortolkning av justeringsreglene strider dermed direkte mot flere sentrale høyesterettsdommer som Rt side 93 (Sira Kvina) og Rt side 1497 (Norwegian Contractor) og til sist Rt side 632 (Elkjøp). Disse dommene fastslo prinsippet om at avgiftsregistrerte næringsdrivende i relasjon til merverdiavgiftsloven av 1969 skal ha krav på ikke å bli endelig belastet med inngående merverdiavgift for oppofrelser i virksomheten som har en tilstrekkelig naturlig og nær tilknytning til denne. Etter Høyesteretts avgjørelse i Elkjøpsaken tok imidlertid Avinor i et brev av 12. september 2012 igjen opp spørsmålet om endelig fradrag for merverdiavgift med skattekontoret. Denne dommen gjaldt fradragsrett for inngående merverdiavgift i forbindelse med oppføring av ny tomannsbolig for selgeren av en eiendom som Elkjøp hadde byttet til seg og skulle bebygge. Avinor har hevdet at Elkjøpdommen har betydning for deres sak og fremsatte i et brev fra februar 2013 krav på fradrag for alle de tre nevnte infrastrukturprosjektene med til sammen kr Skatt Øst fattet 19. april 2013 vedtak om å avslå kravet hvorpå Avinor brakte saken inn for Klagenemnda for merverdiavgift. Klagenemnda for merverdiavgift fattet 21. oktober 2013 (under dissens 4-1) en avgjørelse som ga Staten medhold (klagesak ). Det dissenterende medlem av nemnda (Stenhamar) uttalte at oppføring av offentlig infrastruktur "ikke utgjør en selvstendig målsetting for den avgiftspliktige, men bare inngår som middel i å oppnå en målsetting innenfor den avgiftspliktige virksomhet" Hun la til grunn at transaksjonen således må anses som "ledd i den avgiftspliktige virksomhet" som gir klageren fradragsrett. Avinor anmodet 13. mars 2014 i klagenemnda om omgjøring. Klagenemnda behandlet saken som "A-sak", noe som innebar at nye saksbehandlere ble satt på saken og at det ble skrevet en ny innstilling til klagenemnda. Bakgrunnen for fornyet behandling var at Avinor gjorde gjeldende at klagenemndas vedtak var basert på en drøftelse av om overføringer til det offentlige utgjorde en justeringshendelse etter mval Etter Avinors oppfatning skulle klagenemnda ha vurdert om infrastrukturen var å anse som en kapitalvare TVI-OTIR/01

4 Da saken ble behandlet på nytt i klagenemnda 27. oktober 2014 voterte medlemmet Stenhamar for stadfestelse. I sitt særvotum begrunnet hun sitt endrede syn med at verken akjøpdommen efler klagesak var relevant for vurderingen i Avinors tilfelle. Et nytt medlem Frøystad dissenterte imidlertid og ga følgende votum: "Jeg er uenig i innstillingen. Justeringsreglene får etter mitt syn kun anvendelse på foretakets driftsmidler. Dette fremkommer klart av lovteksten i mval. 9-1 (2) bokstav a og må slik jeg ser det forutsettes også i bokstav b. Jeg minner også om at mva-fradrag for anskaffelser som ikke er driftsmidler ikke er en ny problemstilling for Høyesterett. Etter mitt syn er ikke dette spørsmålet tvilsomt, da motsatt resultat vil lede til innlåsing av mva og avgiftskumulasjon merverdiavgift skal ikke være en kostnad for registrerte næringsdrivende når anskaffelsen er nødvendig for å kunne utøve den avgiftspliktige aktiviteten." Avinor AS representert ved advokat Nils Flesland Bull innga 20. april 2015 en stevning til Oslo tingrett rettet mot Staten v/ Skatt Øst med krav om at vedtaket fra klagenemnda for merverdiavgift kjennes ugyldig. Regjeringsadvokaten ved advokat Ole Kristian Rigland innga 27. mai 2015 et tilsvar saken hvor Staten påsto seg friftinnet og tilkjent sakskostnader. Hovedforhandling i saken ble holdt 8. januar Avinor var representert ved fagansvarlig Svein Erik Bernholdt og med sin prosessfullmektig Nils Fiesiand Bull. Staten var represemert med Regjeringsadvokaten ved advokat Jørgen Vangsnes. Det ble ikke gitt parts- eller vitneforklaringer. Det ble foretatt dokumentasjon slik det fremgår av rettsboken. II Partenes anførsler Saksøkeren har i det vesentligste gjort gjeldende: Avinor AS mener at justeringsreglene ikke kommer til anvendelse på de infrastrukturarbeidene som er bekostet av selskapet. Dette fordi infrastrulctur TVI-OTIR/01

5 arbeidene faller utenfor begrepet "kapitalvare" i mval. 9-1 første ledd jf. annet ledd bokstav b. Avinor er ikke uenig i at også infrastrukturarbeidene som sådanne består av byggearbeider på fast eiendom. Bestemmelsen må imidlertid leses i sammenheng med definisjonen av "kapitalvare" i annet ledd. Den vanlige oppfatningen av ordet kapitalvare tilsier at byggearbeider på fast eiendom bare kan anses som en kapitalvare dersom de på anskaffelsestidspunktet var ment å tjene som driftsmidler for byggherren. Avinor viser her til forarbeidene til merverdiavgiftsloven, Ot. prp. nr. 59 ( ) hvor det i pkt om justeringsregelverket i EU er bemerket at EF-domstolen i en sak som var brakt inn fra Nederland ble lagt til grunn at begrepet "capital goods" skal anses som driftsmidler som kjennetegnes ved sin holdbarhet og sin verdi, og som kostnadsføres ved avskrivning over flere år. Avinor understreker at proposisjonens omtale av begrepet "kapitalvare" gir ingen holdepunkter for å hevde at man skal legge en annen definisjon av kapitalvare. Snarere synes lovgiveren en rekke steder å forutsette at begrepet har et tilsvarende innhold som lagt til grunn av EF-domstolen, nemlig at kapitalvare utgjør et driftsmiddel hos den næringsdrivende selv. Det er i proposisjonens pkt i forbindelse med spørsmålet om "Hva som skal anses som kapitalvare" bemerket at: "Ikke enhver anskaffelse mv. som en virksomhet gjør bør være gjenstand for justering av inngående merverdiavgift. I lilchet med det arbeidsgruppen har foreslått mener departementet at det bare er driftsmidler av større verdi som bør omfattes av justeringsbestemmelsene." Avinor viser videre til proposisjonens pkt hvor det i tilknytning til et punkt om "Problemer med dagens regelverk" er bemerket: "Tilbakeføringsbestemmelsen i merverdiavgiftsloven 21 tredje ledd gjelder bare fast eiendom og ikke andre større driftsmidler (kapitalvarer)". Avinor understreker i denne forbindelse at Staten ikke kan høres med at den gjentatte bruk av ordet "driftsmidler" i forarbeidene under omtalen av mval. 9-1 annet ledd bokstavene a og b kun er uttrykk for en "praktisk tilnænning" til behandling av felles problemstillinger som oppstår for begge alternativer. Ei heller er "driftsmidler" i bokstav a en nødvendig presisering for å avgrense mot tjenester. At justeringsreglene kun gjelder for varer, følger allerede av begrepet kapitalvare TVI-OTIR/01

6 Klagenemndas flertall synes å legge til grunn at innføringen av retten til såkalt "oppjustering" i merverdiavgiftsloven kapittel 9 innebærer at kapitalvarebegrepet ikke kan fortolkes presiserende slik at det kun omfatter anskaffelser som utgjør driftsmidler i virksomheten til den som foretar anskaffelsen. Klagenemnda viser i denne sammenheng til at det er vesentlige forskjeller mellom utformingen av justeringsreglene og den tidligere tilbakeføringsregelen. Spesielt fremheves at justeringsreglene er ment å gjenspeile en kapitalvares tilknytning til virksomheten over tid, herunder at reg1ene også åpner for oppjustering i tilfeller hvor bruken av en anskaffelse som tidligere ikke har gitt rett til fradrag senere endres. Etter Avinors oppfatning utgjør ikke endringene i merverdiavgiftens tilbakeføringsregler noe relevant arzument for å utvide reglenes anvendelsesområde til også å omfatte opparbeide1se av offentlig infrastruktur. Forarbeidene sier ikke noe om offentlig infrastruktur verken i forhold til justeringsplikt og justeringsrett. Etter Avinors oppfatnina må dette for det første tas til inntekt for at lovgiver har hatt en forutsetning om at regelverket skulle gjelde den avgiftspliktiges egne driftsmidler. For det annet tyder det på at lovgiver ikke har hatt noen tanke om at det offentlige organ som mottaker av gratis infrastruktur skulle kunne utøve justeringsrett for inngående merverdiavgift pådratt på den private utbyggers hånd. Avinor understreker at tolkningen av begrepet "kapitalvare" vil "virke begge veier". Dette kan illustreres ved eksempelet med finansinstitusjonen som utbygger av eget bygg, som trekkes frem i avgjørelsen fra Klagenemnda for merverdiavgift av 21. oktober 2013 Oclagesak ). Dersom kapitalvarebegrepet presiseres til å gjelde den næringsdrivendes egne driftsmidler, vil kommunen som i eksempelet mottar infrastruktur vederlagsfritt fra finansinstitusjonen ikke kunne gjøre gjeldende krav på justering av den merverdiavgift finansinstitusjonen manglet fradragsrett for ved anskaffelsen. Avinor gjør gjeldende at også rettspraksis etter den tidligere merverdiavgiftsloven må legges til grunn ved rettens fortolkning av gjeldende lov. Saksøkeren nedla slik påstand: 1. Klagenemnda for merverdiavgifts vedtak av 27. oktober 2014 oppheves TVI-OTIR/01

7 2. Avinor AS tilkjennes saksomkostningene. Saksøkte har i det vesentligst gjort gjeldende: Staten viser til at en registrert virksomhet som hovedregel kan trekke fra inngående merverdiavgift på varer og tjenester som anskaffes "til bruk i" virksomheten, jf. mval Fradragsretten er som utgangspunkt knyttet til forholdene på anskaffelsestidspunktet. Det innebærer at ftadraget ikke tilpasses bruken over tid. For kapitalvarer med lang levetid, er dette uheldig. Justeringsreglene skal avhjelpe dette og gi en mer korrekt avgiftsbehandling av kapitalvarer over tid, jf. Ot. prp. nr. 59 ( ) siden 38 flg. Etter merverdiavgiftsloven kapittel 9 skal den avgiftspliktige "justere inngående merverdiavgift når kapitalvare etter 9-1 annet ledd bokstav b overdras" (justeringshendelsen). Bestemmelsen deflnerer kapitalvare som "fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående merverdiavgift på kostnadene ved dette utgjør minst kroner." Justeringsperioden er 10 år etter fullføring, jf. 9-4 annet ledd. Det innebærer at det er innen denne perioden man har rett og plikt til å justere dersom det inntrer en justeringshendelse. Spørsmålet i saken er om de aktuelle infrastrukturtiltakene er å anse som en "kapitalvare" slik at det forelå en justeringsforpliktelse ved overdragelsen. Det er ikke omtvistet at infrastrukturtiltakene er overdratt jf. 9-2 tredje ledd. Infrastrukturtiltakene er overdratt til kommunen ved at de forbedrede avkjørslene og rundkjøringene er gitt til kommunen. Det er heller ikke omstridt at inngående merverdiavgift utgjør mer enn kr jf. 9-1 annet ledd bokstav b. Det naturlige utgangspunktet for tolkningen er lovens ordlyd og denne bør tillegges avgjørende betydning. Det har sammenheng med at justeringsreglene både gir rett og plikt til justering, jf. Rt side 2339 Mandal kommune (avsnitt 36). Ordlyden i merverdiavgiftsloven 9-1 om justering eller tilbakeføring av inngående merverdiavgift er klar. I nærværende sak har fast eien TVI-OTIR/01

8 dom vært gjenstand for nybygging eller ombygging i folin av konkrete tiltak for å utbedre ulike veistrekninger i Sandane, Hammerfest og Alta og herunder noen avkjøringer og en rundkjøring. Staten fremhever at forarbeidene understøtter den tolkningen som følger av lovens ordlyd. For fast eiendom er forståelsen av begrepet kapitalvare nærmere forklart i Ot. prp. nr. 59 ( ) side 51 til 52. For det første må det skje en avgrensning mot "reparasjon og vedlikehold". Utgiftene til drift omfattes heller ikke. Den positive avgrensningen er angitt på side 52: "Det som gjenstår av kapitalvarebegrepet i forhold til fast eiendom vil være kostnader ved bygging på eiendommen." Dette vil omfatte både tiltak ved ny-, påeller ombygging på eiendommen. Forarbeidene inneholder altså en positiv angivelse av hva som er omfattet og en negativ avgrensning mot reparasjon og vedlikehold. Høyesterett har vurdert kapitalvarebegrepet i Rt side 1229 (Mandal kommune). Der kom Høyesterett under dissens 3 2 til at prosjektering og riving ikke var tilstrekkelig til å etablere en kapitalvare. Det måtte etter loven kreves "fysiske byggearbeider på en eiendom for å gjøre den til en kapitalvare". Det som falt utenfor var arbeid "i form av planlegging gjennom regulering, tegning, beregning, behovsanalyse osv. også kalt prosjektering" (avsnitt 38) og riving (avsnitt 47). Staten fremhever at Høyesterett ved forståelsen av kapitalvarebegrepet tok utgangspunkt i den positive angivelsen av begrepet slik det er formulert i forarbeidene. De relevante reale hensyn som gjør seg gjeldende i saker av denne art er fremhevet av Høyesterett i Rt side Det er hensynet til klarhet, forutberegnelighet, kontroll og effektivitet. Disse hensyn tilsier at en velger den løsning som følger av lovens ordlyd. Noe av bakgrunnen for dette er at de avgiftspliktige ikke bare får en plikt til å justere ved overdragelse av en kapitalvare men også en rett. En tolkning i strid med lovens ordlyd som ville være til fordel for Avinor i denne saken, vil representere en tilsvarende ulempe for en annen næringsdrivende. Dette kan illustreres ved eksempelet med finansinstitusjonen som utbygger av eget bygg, som trekkes frem av skattekontoret i klagesak Dersom TVI-OTIR/01

9 kapitalvarebegrepet presiseres til å gjelde den næringsdrivendes egne "driftsmidler", vil kommunen som eksempelvis mottar infrastruktur vederlagsfritt fra finansinstitusjonen ikke kunne gjøre gjeldende krav på oppjustering av den merverdiavgift fmansinstitusjonen manglet fradragsrett for ved anskaffelsen. Saksøkte nedla slik påstand: 1. Staten v/ Skatt Øst frifinnes. 2. Staten v/ Skatt Øst tilkjennes sakskostnader. III Rettens vurderin Et registrert avgiftssubjekt har som den altoverveiende hovedregel rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelse av varer og tjenester til bruk i den registrerte virksomheten. Dette følger av bestemmelsen i lov av 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift 8-1. I den samme lovens 8-2 er det foretatt enkelte presiseringer for anskaffelser som bare delvis er til bruk i den registrerte virksomheten. Videre er det i 8-3 gjort unntak for merverdiavgift som blant annet knytter seg til servering, representasjon og gaver og for oppføring og vedlikehold av fast eiendom som skal dekke bolig- eller velferdsbehov. I lovens kapittel 9 er det regler om justering og tilbakeføring av inngående merverdiavgift. Det følger av mval. 9-2 at et registrert avgiftssubjekt skal justere inngående merverdiavgift når bruken av en kapitalvare etter anskaffelsen, fremstillingen eller fullførelsen endres fra fradragsberettiget formål til ikke-fradragsberettiget fonn.å1 eller motsatt. De nevnte reglene om justering og tilbakeføring av inngående merverdiavgift er relativt nye. De fantes opprinnelig ikke i merverdiavgiftsloven av 19. juni 1969, men ved en lovendring av 4. mars 1977 ble det inntatt regler i denne lovens 21 første til tredje ledd som omhandler fradrag, tilbakebetaling og justering av inngående avgift. Det fulgte av disse bestemmelsene at "fradragsført inngående avgift vedrørende bygg og anlegg kan kreves tilbakeført hvis bygget eller anlegget før fullføring eller innen 3 år eller fullføring, selges, leies ut eller på annen måte disponeres til formål som faller utenfor loven." TVI-OTIR/01

10 Reglene hadde sin bakgrunn i en omgåelsesproblematikk. En person bygget eksempelvis et butikklokale og gjorde ved byggingen fradrag for momsen fordi han skulle drive avgiftspliktig varehandel. Men etter noen år solgte han butikken eller brukte den som utleiebolig. Lovgiveren tettet dette hullet i den tidligere merverdiavgiftsloven ved å innføre en regel om en bindingstid på 3 år for fradraget ellers måtte det tilbakeføres. Partene i denne saken er enige om at Avinor har rett til å gjøre fradrag for all inngående merverdiavgift påløpt i virksomheten. Partene er altså enige om at Avinor har rett til fradrag for inngående merverdiavgift knyttet til de infrastrukturarbeidene som er bekostet av selskapet. Partene er imidlertid uenige i spørsmålet om justeringsreglene i mval. kapittel 9 kommer til anvendelse. Avinor hevder at disse reglene ikke kommer til anvendelse fordi infrastrukturarbeidene faller utenfor begrepet "kapitalvare" i mval. 9-1 første ledd jf. annet ledd bokstav b. Den vanlige oppfatning av ordet kapitalvare tilsier at byaearbeider nå fast eiendom bare kan anses som en kapitalvare dersom de på anskaffelsestidspunktet var ment å tjene som driftsmidler for byggherren. Staten mener at justeringsreglene får anvendelse i dette tilfellet. Mval. 9-1 annet ledd definerer "kapitalvare" som "fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående merverdiavgift på kostnadene ved dette utgjør minst kroner." I dette tilfellet følger det klart av ordlyden at justeringsreglene far anvendelse hvilket medfører at Avinor ikke nyter godt av noe momsfradrag for infrastrukturarbeidene. Avinor har trukket fram tre Høyesterettsavgjørelser som et argument for sitt standpunkt. Alle disse dommene gjelder imidlertid ikke spørsmålet om etterfølgende justering av inngående merverdiavgift (dommene er avsagt på et tidspunkt hvor slike justeringsregler ikke fantes), men derimot spørsmålet om et selskap i visse situasjoner har rett til fradrag for inngående merverdiavgift til tross for at avgiften gjaldt utgifter som lå utenfor den egentlige avgiftspliktige virksomheten men var pålagt den avgiftspliktige ved et offentligrettslig vedtak. Avinor har understreket at disse dommene slår fast et prinsipp om at avgiftsregistrerte skal ha et effektivt fradra for inngående merverdiavgift som har en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. Den mest sentrale av disse dommene er avgjørelsen inntatt i Rt side 432 (Elkjøp) TVI-OTIR/01

11 I den nevnte El-kjøp- dommen var det uttalt følgende om tidligere mval. 21 første ledd første punktum: "Denne bestemmelsen har flere funksjoner. Den fungerer for det første som en generell avgrensning av fradragsretten for næringsdrivende som bare driver avgiftspliktig virksomhet. For det andre angir den hvor nær tilknytning en anskaffelse eller oppofrelse må ha til den avgiftspliktiges virksomhet dersom den avgiftspliktige også driver avgiftsfri omsetning Det er for alle disse relasjonene blitt fremhevet i rettspraksis at det ikke er tilstrekkelig for fradragsretten at anskaffelsen eller oppofrelsen fremstår som bedriftsøkonomisk fornuftig eller forsvarlig. For at det skal foreligge fradragsrett, må anskaffelsen eller oppofrelsen være relevant for virksomheten og ha en tilstrekkelig naturlig og nær tilknytning til denne. De grunnleggende avgjørelsene er Rt side 93 (Sira Kvina) og Rt side 1497 (Norwegian Contractors). I enkelte senere avgjørelser har det til dels vært benyttet noen andre formuleringer, men disse avgjørelsene kan ikke oppfattes slik at de tilknytningskriteriene som ble oppstilt i Rt side 93 og Rt side 1497 er blitt endret." Den foran nevnte dommen inntatt i Rt side 93 (Sira Kvina) gjaldt et kraftselskap som var blitt forpliktet til å iverksette visse tiltak til beste for allmennheten i forbindelse med en vassdragsregulering. Konkret gjaldt tiltaket utsetting av settefisk. Fradrag for disse utgiftene ble nektet, men kraftselskapet fikk medhold i klage til klagenemnda Finansdepartementet omgjorde klagenemndas vedtak. Dette vedtaket ble brakt inn for domstolene og Høyesterett kom til at det ikke var avgjørende for fradragsretten om de varer eller tjenester det gjaldt var til direkte bruk ved byggingen av kraftverket. Det vesentlige var at det dreide seg om en forpliktelse som kraftselskapet måtte oppfylle for at det overhodet er berettiget til å igangsette produksjon av kraft. Denned forelå det en tilknytning mellom tiltakene og kraftproduksjonen. Den andre avgjørelsen som det vises til i Elkjøpdommen, er den Høyesterettsavgjørelsen som er inntatt i Rt side 199 (Norwegian Contractors). Hovedspørsmålet i den saken var om Norwegian Contractors hadde fradragsrett etter merverdiavgiftsloven 21 for inngående merverdiavgift i forbindelse med byggearbeider i en småbåthavn. Høyesterett la til grunn at bestemmelsen ut fra forarbeidene og Rt side 93 (Sira Kvina) måtte forstås slik TVI-OTIR/01

12 at det avgjørende spørsmål var om oppofrelsen hadde en naturlig og nær tilknytning til den næringsdrivendes avgiftspliktige virksomhet. Avinor har som nevnt anført at justeringsreglene må tolkes innskrenkende fordi den avgiftsregistrerte ellers ikke vil fa et "effektivt fradrag" for inngående merverdiavgift knyttet til eksempelvis utføreise av infrastrukturarbeider pålagt gjennom en reguleringsplan eller lignende. Det gjøres gjeldende at justeringsreglene ikke kommer til anvendelse fordi infrastrukturarbeidene faller utenfor begrepet kapitalvare og for øvrig fordi departementet må ha hatt Sira Kvina-dommen og Norwegian Contractors-dommen for øyet da proposisjonen til gjeldende merverdiavgiftslov ble utformet. I denne proposisjonen Ot. prp. nr. 59 ( ) som ble fremmet i statsråd 4. mai 2007, var det innledningsvis i kapittel 7 om "Generelle bestemmelser om justering av inngående merverdiavgift for kapitalvarer" bemerket følgende: "Vilkåret om at anskaffelsen må være "til bruk i" avgiftspliktig virksomhet, viser at det må være en viss tilknytning mellom anskaffelsen og den avgiftspliktiges virksomheten for at det skal foreligge fradragsrett. Konsekvensen er at ikke enhver anskaffelse som en registrert virksomhet gjør gir fradragsrett for inngående merverdiavgift. Det er for eksempel ikke adgang til å fradragsføre inngående verdiavgift av varer og tjenester som anskaffes til bruk privat, selv om kjøper er en registrert virksomhet. De nætniere grenser for fradragsrettens omfang følger særlig av rettspraksis. følge denne praksisen må anskaffelsen eller oppofrelsen være "relevant" og ha en "naturlig og nær tilknytning til virksomheten" for at det skal foreligge fradragsrett, jf. blant annet Rt og Rt Departementet går ikke nærmere inn på fradragsrettens omfang i denne proposisjonen. Det tas likevel utgangspunkt i at det må foreligge en viss tilknytning mellom anskaffelsen og en avgiftspliktig virksomhet for at det skal foreligge en fradragsrett Spørsmålet i denne proposisjonen knytter seg til endringer i denne tilknytningen som inntrer etter anskaffelsen." Retten er kommet til det resultat at det i dette tilfellet ikke utløses en tilbakeføringsplikt (justeringsplikt) når Avinor overfører ferdig utbygd infrastruktur til det offentlige organ (stat, fylkeskommune og kommune). Retten mener at offentlig infrastruktur som allerede på oppføringstidspunktet er forutsatt å skulle nvertas til offentlig eie og drift i henhold til offentligrettslige planer, TVI-OTI R/01

13 faller utenfor begrepet "kapitalvare". Retten mener at Finansdepartementet burde ha talt tydeligere i proposisjonen til ny merverdiavgiftslov dersom man mente at det ved praktiseringen av den nye loven skulle sette en strek over den grunnleggende rettssetningen som kan leses ut av avgjørelsene inntatt i Rt side 93 og Rt side 1497 og som innebar et effektivt fradrag for inngående merverdiavgift for relevante oppofrelser som er påtvunget entreprenøren gjennom virksomheten og som har en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. I nærværende sak er infrastrukturen ved de tre flyplassene (veier og rundkjøringer for å komme til flyplassene) ikke blitt anskaffet for å tjenestegjøre i den avgiftspliktiges virksomhet Retten ser at denne infrastrukturen riktignok er blitt og blir benyttet av Avinors kunder, men retten kan ikke se at dette forholdet gjør at de offentlige veiene til flyplassen og rundkjøringer kan anses som en kapitalvare i den avgiftspliktiges virksomhet Retten vil tilføye at de gjeldende norske reglene om justering eller tilbakeføring av inngående merverdiavgift er en direkte oversettelse av Sveriges mervårdeskattelag kapittel 8 a 2. Avinor har fremlagt en dom av 8. oktober 2012 fra Forvaltningsråtten i Gøteborg om skyldig merverdiavgift i forbindelse med oppføringen av et golfanlegg for Kungsbacka kommune. I avtalen med kommunen hadde entreprenøren påtatt seg å bygge og bekoste en rundkjøring ved en vei i området og dessuten en innfartsvei til golfanlegget samt en parkeringsplass. Skattemyndighetene ga uttrykk for at entreprenøren ikke hadde noen eksklusiv rett til rundkjøringen og innfartsveien. Det ble hevdet at disse opparbeidelseskostnadene ikke hadde en direkte og umiddelbar sammenheng med golfanlegget som ga rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Den svenske domstolen fant at alle disse utgiftene var relatert til golfanlegget ettersom byggingen var en forutsetning for at selskapet skulle få tillatelse til å bygge golfanlegget. Avgjørelsen ble anket til Kammerråtten i Gøteborg og ble opprettholdt. Retten er enig med Avinor i at avgjørelsen må kunne tillegges en viss vekt ved avgjørelsen i nærværende sak. Myndighetene i de nordiske land er gjennomgående opptatt av å tilstrebe en størst mulig harmoni innen nærings- og avgiftslovgivningen, og definisjonen av kapitalvare er trolig den samme i norsk som i svensk avgiftsrett. Retten er kommet til den konklusjon at vedtaket av 27. oktober 2014 i Klagenemnda for merverdiavgift må bli å oppheve TVI-OTIR/01

14 Avinor har vunnet saken og skal etter hovedregelen i tvisteloven 20-2 første ledd få dekket sine saksomkostninger så langt de er rimelige og nødvendige. Retten har vært i en viss tvil om avgjørelsen, men kan ikke se at det foreligger tungtveiende grunner som gjør det rimelig å frita Staten for omkostningsansvaret. Advokat Nils Flesland Bull har inngitt en omkostningsoppgave hvor det fremgår at han har brukt 51,25 timer frem til inngitt stevning, at han har brukt 48 timer frem til hovedforhandling og at han har brukt 7,5 time til hovedforhandlingen. Salærkravet utgjør totalt kr eks. mva. Det fremkom ikke innsigelser mot salærkravet og retten legger dette til grunn. I tillegg kommer rettsgebyret som utgjør kr slik at det totale omkostningskravet blir kr DOMSSLUTNING I. Klagenemnda for merverdiavgifts vedtak av 27. oktober 2014 oppheves. 2. Staten v/skatt Øst dømmes til å betale Avinor AS sakens omkostninger med tohundreogfemtentusentohundreogsytti kroner innen 2 to uker fra dommens forkynnelse. Rett kopi.k) 2 I Wfr bemt-sra-"\- - 4_71Æet_ ette rrhev et Thdrleif aa e TVI-OTIR/01

15 - Rettledning om ankeadgangen i sivile saker Reglene i tvisteloven kapitler 29 og 30 om anke til lagmannsretten og Høyesterett regulerer den adgangen partene har til å få avgjørelser overprøvd av høyere domstol. Tvisteloven har noe ulike regler for anke over dommer, anke over kjennelser og anke over beslutninger. Ankefristen er øn måned fra den dagen avgjørelsen ble forkynt eller meddelt, hvis ikke noe annet er uttrykkelig bestemt av retten. Ankefristen avbrytes av rettsferien. Rettsferie er følgende: Rettsferiene varer fra og med siste lørdag før palmesøndag til og med annen påskedag, fra og med 1. juli til og med 15. august og fra og med 24. desember til og med 3. januar, jf. domstolloven 140. Den som anker må betale behandlingsgebyr. Den domstolen som har avsagt avgjørelsen kan gi nærmere opplysning om størrelsen på gebyret og hvordan det skal betales. Anke til la mannsretten over dom i tin retten Lagmannsretten er ankeinstans for tingrettens avgjørelser. En dom fra tingretten kan ankes på grunn av feil i bedømmelsen av faktiske forhold, rettsanvendelsen, eller den saksbehandlingen som ligger til grunn for avgjørelsen. Tvisteloven oppstiller visse begrensninger i ankeadgangen. Anke over dom i sak om formuesverdi tas ikke under behandling uten samtykke fra lagmannsretten hvis verdien av ankegjenstanden er under kroner. Ved vurderingen av om samtykke skal gis skal det blant annet tas hensyn til sakens karakter, partenes behov for overprøving, og om det synes å være svakheter ved den avgjørelsen som er anket eller ved behandlingen av saken. I tillegg kan anke uavhengig av verdien av ankegjenstanden nektes fremmet når lagmannsretten finner det klart at anken ikke vil føre fram. Slik nekting kan begrenses til enkelte krav eller enkelte ankegrunner. Anke framsettes ved skriftlig ankeerklæring til den tingretten som har avsagt avgjørelsen. Selvprosederende parter kan inngi anke muntlig ved personlig oppmøte i tingretten. Retten kan tillate at også prosessfullmektiger som ikke er advokater inngir muntlig anke. I ankeerklæringen skal det særlig påpekes hva som bestrides i den avgjørelsen som ankes, og hva som i tilfelle er ny faktisk eller rettslig begrunnelse eller nye bevis. Ankeerklæringen skal angi: ankedomstolen navn og adresse på parter, stedfortredere og prosessfullmektiger hvilken avgjørelse som ankes om anken gjelder hele avgjørelsen eller bare deler av den det krav ankesaken gjelder, og en påstand som angir det resultatet den ankende parten krever de feilene som gjøres gjeldende ved den avgjørelsen som ankes den faktiske og rettslige begrunnelse for at det foreligger feil de bevisene som vil bli ført grunnlaget for at retten kan behandle anken dersom det har vært tvil om det den ankende parts syn på den videre behandlingen av anken

16 Anke over dom avgjøres nonnalt ved dom etter muntlig forhandling i lagmannsretten. Ankebehandlingen skal konsentreres om de delene av tingrettens avgjørelse som er omtvistet og tvilsomme når saken står for lagmannsretten. Anke til la mannsretten over 'ennelser o beslutnin er i tin retten Som hovedregel kan en kiennelse ankes på grunn av feil i bevisbedømmelsen, rettsanvendelsen eller saksbehandlingen. Men dersom kjennelsen gjelder en saksbehandlingsavgjørelse som etter loven skal treffes etter et skjønn over hensiktsmessig og forsvarlig behandling, kan avgjørelsen for den skjønnsmessige avveiningen bare angripes på det grunnlaget at avgjørelsen er uforsvarlig eller klart urimelig. En beslutning kan bare ankes på det grunnlaget at retten har bygd på en uriktig generell lovforståelse av hvilke avgjørelser retten kan treffe etter den anvendte bestemmelsen, eller på at avgjørelsen er åpenbart uforsvarlig eller urimelig. Kravene til innholdet i ankeerklæringen er som hovedregel som for anke over dommer. Etter at tingretten har avgjort saken ved dom, kan tingrettens avgjørelser over saksbehandlingen ikke ankes særskilt. I et slikt tilfelle kan dommen isteden ankes på grunnlag av feil i saksbehandlingen. Anke over kjennelser og beslutninger settes fram for den tingretten som har avsagt avgjørelsen. Anke over kjennelser og beslutninger avgjøres normalt ved kjennelse etter ren skriftlig behandling i lagmannsretten. Anke til Ho esterett Høyesterett er ankeinstans for lagmannsrettens avgjørelser. Anke til Høyesterett over dommer krever alltid samtykke fra Høyesteretts ankeutvalg. Slikt samtykke skal bare gis når anken gjelder spørsmål som har betydning utenfor den foreliggende saken, eller det av andre grunner er særlig viktig å få saken behandlet av Høyesterett. Anke over dommer avgjøres normalt etter muntlig forhandling. Høyesteretts ankeutvalg kan nekte å ta til behandling anker over kjennelser og beslutninger dersom de ikke reiser spørsmål av betydning utenfor den foreliggende saken, og heller ikke andre hensyn taler for at anken bør prøves, eller den i det vesentlige reiser omfattende bevisspørsmål. Når en anke over kjennelser og beslutninger i tingretten er avgjort ved kjennelse i lagmannsretten, kan avgjørelsen som hovedregel ikke ankes videre til Høyesterett. Anke over lagmannsrettens kjennelse og beslutninger avgjøres normalt etter skriftlig behandling i Høyesteretts ankeutvalg.